ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3344/2007

Asupra recursurilor de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Curtea de Apel Brașov, secția comercială și de contencios administrativ, prin sentința nr. 197/F/CA din 16 octombrie 2006 admis acțiunea formulată de reclamanta SC R.O. SA Brașov, în contradictoriu cu Ministerul Finanțelor Publice, D.G.A.M.C. București, Garda Financiară Centrală, Comisariatul General și D.G.F.P. Brașov, dispunând anularea procesului verbal nr. 1427 din 23 iulie 2002 și a Deciziei nr. 490 din 23 septembrie 2002, cu consecința exonerării societății reclamante de la plata sumei de 42.741.252.669 lei penalități.

Pentru a adopta această hotărâre, instanța a reținut în esență, următoarele: Prin acțiunea formulată la data de 23 octombrie 2002 reclamanta a solicitat anularea actelor administrativ-fiscale în discuție, susținând că organul de control a interpretat greșit actele normative indicate prin procesul-verbal, apreciind în mod eronat că societatea ar avea calitatea de producător de produse petroliere, întrucât în speță nu sunt aplicabile dispozițiile Normelor metodologice nr. 21137/2001, care au ca obiect de reglementare o altă materie și anume constituirea și utilizarea F.S.D.P., ci prevederile O.G. nr. 27/2000, cu modificările ulterioare.

Astfel, pentru activitatea desfășurată în perioada 19 septembrie-31 decembrie 2001, constând în achiziționarea de benzină fără plumb cu cifra octanică 92, care a fost aditivată și comercializată ca benzină premium cu sau fără plumb, societatea nu a dobândit calitatea de producător de carburanți auto și, deci, nici cea de plătitor de accize. Sentința nr. 105 din 20 decembrie 2002, pronunțată în primul ciclu procesual, prin care a fost respinsă acțiunea reclamantei a fost casată de Înalta Curte de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal, prin decizia nr. 8104 din 09 noiembrie 2004, dispunându-se trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiași instanțe în vederea suplimentării probatoriului.

În considerentele deciziei de clasare s-a reținut că la dosar s-a depus, ca act nou în recurs, adresa nr. 225901 din 3 iunie 2003 emisă de Direcția de elaborare și implementare politică industrială din cadrul Ministerului Industriei și Resurselor în care se reține că operațiunea de procesare a produselor petroliere se efectuează numai în rafinării sau unități specializate asimilate acestora și conduce la schimbarea proprietăților fizico - chimice ale produselor prelucrate. În același înscris se menționează că operațiunile de etilare și aditivare nu sunt operațiuni de procesare în sensul O.U.G. nr. 3 /2003.

De asemenea s-au depus la dosar expertizele efectuate în procesul penal care au concluzionat în sensul că societatea nu deține utilaje și instalații necesare pentru obținerea produselor petroliere, nu a dobândit calitatea de procesator sau producător de produse petroliere, iar activitatea de condiționare în vederea obținerii de produse cu cifre octanice superioare nu constituie o activitate de producție care să determine încadrarea reclamantei în categoria plătitorilor de accize, potrivit Normelor metodologice nr. 21137/2001. Întrucât aceste rapoarte de expertiză constituie dovezi extrajudiciare, s-a apreciat că pentru lămurirea acestor împrejurări de fapt, dacă societatea a dobândit calitatea de producător de produse petroliere și deci și pe aceea de plătitor de accize, este necesară administrarea în fața instanței de contencios administrativ, cu citarea tuturor părților, a probelor cu expertiză tehnică și contabilă.

Conformându-se îndrumărilor deciziei de casare, prima instanță a dispus, în cadrul rejudecării, efectuarea expertizelor de specialitate. Prin expertiza tehnică efectuată de expertul G.A. s-a concluzionat că societatea reclamantă nu deține utilaje și instalații necesare pentru obținerea produselor petroliere iar activitatea de aditivare, condiționare produse petroliere desfășurată de aceasta în perioada septembrie-decembrie 2001 nu intră în sfera de aplicare a legislației privind accizele. Expertiză contabilă a confirmat, la rândul său, faptul că în perioada supusă controlului reclamanta putea efectua operațiunea de etilare fără a fi obligată la plata accizelor pentru produsele petroliere rezultată din această operațiune.

Față de probele de la dosar și prevederile legale în materie, s-a apreciat că reclamanta nu poate fi obligată la plata sumelor stabilite de organul de control. S-a reținut că în speță nu sunt incidente prevederile O.U.G. nr. 158 din 27 noiembrie 2001 privind regimul accizelor, deoarece acestea se aplică numai începând cu data de 1 februarie 2002, perioada supusă controlului fiind anterioară acestei date, ca de altfel nici cele ale Normelor metodologice nr. 21137/2001, privind constituirea și utilizarea F.S.D.P., acestea reglementând un alt domeniu de activitate. O.G.

nr. 27/2000, prin art. 16 alin. (1), definește plătitorii de accize ca fiind agenții economici „producători, procesori sau importatori de produse petroliere”, astfel încât nu sunt incidente nici dispozițiile alin. (4) și (5) ale acestui text de lege, în speță nefiind vorba de o procesare a benzinei achiziționate și nici de prelucrarea prin rafinării, aspect corect invocat de reclamantă și constatate de experți. Apărările pârâtelor au fost înlăturate ca fiind neîntemeiate, constatându-se că susținerile acestora nu sunt conforme cu probatoriul administrat în cauză și nici cu prevederile legale menționate. Împotriva acestei hotărâri au declarat recurs în termenul legal, D.G.F.P. Brașov, în nume propriu și pentru Ministerul Finanțelor Publice, A.N.A.F.

și de Garda Financiară, Comisariatul General. În ceea ce privește recursul declarat în nume propriu, D.G.F.P. Brașov a solicitat a se constata că în rejudecare prima instanță nu a dispus și asupra excepției lipsei legitimității sale pasive impunându-se casarea sentinței și trimiterea cauzei spre rejudecare în vederea soluționării acesteia. Au fost reiterate aspectele pentru care, în opinia recurentei, se impunea admiterea acestei excepții, cum s-a procedat de altfel în primul ciclu procesual, precizându-se că actul de control contestat a fost emis de garda Financiară, iar competența de soluționare a contestației împotriva acestuia a revenit Ministerului Finanțelor Publice, care a emis Decizia nr. 490/2002, nejustificându-se sub nici un aspect chemarea în judecată a D.G.F.P.

Brașov. Sub aspectul fondului cauzei, prin ambele recursuri s-a susținut, în esență, că hotărârea atacată a fost dată cu aplicarea și interpretarea greșită a legii și a probelor administrate în cauză, întrucât au fost avute în vedere numai concluziile eronate ale celor două expertize, fiind înlăturate fără temei apărările părților. În opinia recurentelor, față de aspectul că reclamanta este înregistrată la D.G.F.P. Brașov ca plătitor de accize aceasta avea obligația de a solicita respectivei instituții instituirea sistemului de supraveghere fiscală, de a conduce contabilitatea pe sistem de producție, a colecta accize pentru produsele finite livrate (benzine), iar diferența să o vireze la bugetul statului.

În aceste condiții, începând cu data de 19 septembrie 2001, data intrării în vigoare a Normelor metodologice nr. 21137/2001, societatea reclamantă este considerată producătoare de carburanți auto și, în consecință, potrivit art. 16 alin. (1) și (2) din O.G. nr. 27/2000, devine plătitor de accize pentru carburanții auto produși și comercializați. Datorită faptului că la achiziționarea semifabricatelor și componenților utilizați pentru producerea de carburanți auto s-a plătit acciza către producătorul acestora, este datorată bugetului statului numai diferența de accize dintre cea astfel achitată și cea aferentă produsului final (benzină CO 95-98 cu sau fără plumb) rezultat și livrat ca atare.

Concluzia instanței în sensul că intimata nu a dobândit calitatea de producător de produse petroliere și de plătitor de accize motivat de faptul că operațiunea de aditivarea nu este considerată și operațiune de procesare și că nu a deținut în proprietate instalațiile necesare pentru procesarea produselor petroliere este lipsită de fundament real și legal. Astfel, prima instanța a făcut total abstracție de înscrisurile aflate la dosarul cauzei, în special de Nota de constatare nr. 2867/2005 încheiată de Garda Financiară la SC M.I. SRL în care se consemnează că această societate a încheiat contractul de proiectare C3/244 din 20 iulie 1996 care a avut ca obiect realizarea proiectelor de instalație de etilare benzină pentru depozitul Zărnești.

Pe de altă parte, susțin recurentele, activitatea desfășurată de intimată nu a constat doar într-o simplă amestecare a acestora, prin adăugarea unui aditiv în scopul îmbunătățirii caracteristicilor tehnice, ci în activitatea de condiționare (aditivare, etilare) a unor semifabricate, benzine component CO 81-92, aditivi și benzină fără plumb CO 95 – desfășurată în instalațiile proprietatea sa, obținând carburanți auto (benzină CO 95-98),cărora le corespunde un nivel superior al accizelor față de cel al semifabricatelor achiziționate. Din interpretarea coroborată a dispozițiilor art. 1 alin. (5) din Normele Metodologice nr. 21137/2001 și a art. 16 alin. (2) din O.G. nr. 27/2000 rezultă că activitatea desfășurată de reclamantă la punctul său de lucru, în perioada supusă controlului, este considerată producție de carburanți auto și nu o simplă operație de amestecare a acestor semifabricate.

Temeiul legal în baza căruia s-a stabilit obligația de plată a diferențelor de accize l-a constituit art. 16 alin. (1) din O.G. nr. 27/2000, iar normele metodologice în discuție au fost înlăturate în mod nejustificat, întrucât acestea produc anumite consecințe juridice, fiind emise de Ministerul Finanțelor Publice și publicate în M.Of., cel puțin în ceea ce privește definiția producătorilor de carburanți auto, chiar dacă nu reglementează în mod direct regimul juridic al accizelor. Analizând actele dosarului, criticile recurenților prin prisma dispozițiilor art. 304 C. proc. civ. și examinând cauza sub toate aspectele, conform art. 304 1 C. proc. civ., Înalta Curte constată fondat recursul declarat de D.G.F.P.

Brașov, în nume propriu, cu referire la excepția lipsei calității procesuale pasive a acesteia, invocată prin întâmpinarea formulată în primul ciclu procesual. Astfel, întrucât prin acțiunea reclamantei au fost supuse controlului de legalitate al instanței de contencios administrativ un proces-verbal întocmit de Garda Financiară și decizia emisă în soluționarea contestației împotriva acestuia de Ministerul Finanțelor Publice potrivit competenței atribuite prin art. 5 alin. (2) din O.U.G. nr. 13/2001, în vigoare la acea dată, excepția invocată este întemeiată, fiind lipsit de legitimare procesuală pasivă organul fiscal județean, D.G.F.P. Brașov, competent să soluționeze doar contestațiile cu o valoare de până la 500 milioane ROL, în condițiile art. 5 alin. (1) din același act normativ.

Cu toate acestea nesocotindu-se prevederile art. 137 alin. (1) C. proc. civ., în rejudecare s-a adoptat soluția de admitere a acțiunii și față de această pârâtă, hotărârea atacată fiind dată cu aplicarea greșită a legii sub acest aspect, în sensul dispozițiilor art. 304 pct. 9 C. proc. civ. Prin urmare, în temeiul art. 312 alin. (1) și (3) C. proc. civ. acest recurs va fi admis, modificându-se în parte hotărârea atacată în sensul respingerii acțiunii față de D.G.F.P. Brașov. În raport cu dispozițiile art. 312 alin. (3) teza 2 C. proc. civ., potrivit cărora casarea hotărârii se pronunță numai pentru motivele de nelegalitate prevăzute de art. 304 pct. 1-5, precum și cu caracterul absolut al excepției invocate soluția preconizată de această recurentă nu este justificată.

Sub aspectul fondului cauzei, hotărârea atacată a fost dată cu aplicarea corectă a dispozițiilor legale incidente în materie, nefiind dat în speță nici un motiv care să impună modificarea sau casarea acestuia, astfel că, în temeiul art. 312 alin. (1) C. proc. civ., recursurile declarate de D.G.F.P. Brașov, în numele Ministerului Finanțelor Publice și de Garda Financiară, Comisariatul General vor fi respinse. Astfel, conformându-se întocmai dispozițiilor deciziei de casare, instanța de rejudecare a dispus efectuarea expertizelor de specialitate prin care să se lămurească împrejurările de fapt referitoare la dobândirea de către reclamantă a calității de producător de produse petroliere și, respectiv, de plătitor de accize.

Importanța care revine, în circumstanțele concrete ale speței, acestor probe rezultă din chiar dispozițiile Deciziei nr. 8104/2004 a Înaltei Curți de Casație și Justiție iar concluziile experților au fost mai mult decât clare, și anume că reclamanta nu a avut calitatea de producător sau prestator de produse petroliere. Recurentele-pârâte și-au exercitat dreptul de a formula obiecțiuni la raportul de expertiză, iar expertul a răspuns punctual la acestea, arătând că a analizat toate actele din dosar, precum și toată documentația tehnică relevantă. Din actele dosarului rezultă, de asemenea, că recurentele nu și-au exercitat dreptul de a solicita motivat expertiza contrarie, în condițiile art. 212 alin. (2) C. proc.

civ., criticile referitoare la concluziile eronate ale celor două expertize efectuate în cauză, formulate prin cererile de recurs, neputând fi reținute. Recurentele au susținut că temeiul legal al stabilirii obligației de plată a diferențelor de accize l-au constituit dispozițiilor art. 16 alin. (1) din O.G. nr. 27/2000, astfel cum rezultă din procesul verbal de control. Or, potrivit acestui text de lege, astfel cum a fost modificat prin O.U.G. nr. 134/2000, plătitor de accize sunt numai agenții economici producători, procesatorii sau importatorii de produse petroliere. Prin alin. (2) al aceluiași text se prevede că se includ în această categorie numai agenții economici care dețin în proprietate utilajele și instalațiile necesare pentru obținerea produselor petroliere.

Pe baza actelor depuse la dosar și probelor administrate în cauză prima instanța a concluzionat în mod corect că aceste condiții nu sunt îndeplinite în speță, impunându-se anularea actelor contestate. Pe de altă parte, deși s-a reținut acest temei legal, organul de control a calculat diferențele de accize numai de la data intrării în vigoare a Normelor Metodologice nr. 21137/2001, publicate în M.Of. nr. 588 din 19 septembrie 2001. Incidența în speță a acestor norme nu poate fi reținută, cum corect a stabilit instanței de fond, întrucât reglementează un cu totul alt domeniu, iar adoptarea lor nu a dus la modificarea implicită a art. 16 al O.G. nr. 27/2000, în sensul lărgirii sferei sale de aplicare.

Hotărârile judecătorești depuse la ultimul termen de judecată nu au relevanță în cauză întrucât se referă la un alt act normativ, respectiv la O.U.G. nr. 158/2001 care s-a aplicat numai de la 01 februarie 2002, ulterior expirării perioadei supuse controlului, abrogând O.G. nr. 27/2000. Prin urmare, pentru toate aceste considerente, în temeiul art. 312 alin. (1) C. proc. civ., recursul declarat de D.G.F.P. Brașov pentru Ministerul Finanțelor Publice, A.N.A.F. și de Garda Financiară, Comisariatul General, vor fi respinse ca nefondate. PENTRU

ACESTE MOTIVE

ÎN

NUMELE LEGII

D E C I D E Admite recursul declarat de D.G.F.P. Brașov în nume propriu împotriva sentinței nr. 197/F/CA din 16 octombrie 2006 a Curții de Apel Brașov, secția de contencios administrativ și fiscal, pe care o modifică în parte în sensul că respinge acțiunea față de această pârâtă pentru lipsa calității procesuale pasive. Respinge recursurile declarate de D.G.F.P. Brașov pentru Ministerul Finanțelor Publice, A.N.A.F. și de Garda Financiară, Comisariatul General împotriva aceleiași sentinței, ca nefondate. Pronunțată în ședință publică, astăzi 29 iunie 2007.