ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5567/2013

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5567/2013 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2013)

Asupra recursului de

față;

Din examinarea

lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin Sentința civilă nr. 7094 din 25

noiembrie 2011, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios

administrativ și fiscal, a respins acțiunea formulată de reclamanta SC V.T. SA

în contradictoriu cu pârâta Comisia pentru Armonizarea Operatorilor de Produse

Supuse Accizelor Armonizate din cadrul Ministerului Finanțelor Publice, ca

neîntemeiată.

Pentru a se pronunța

astfel, Curtea de apel a reținut, în esență, următoarele:

Prin acțiunea

formulată reclamanta a invocat faptul că prin Decizia nr. 272 din 30 septembrie

2010, s-a procedat la o analiză formală a motivelor de netemeinicie și

nelegalitate invocate atât la emiterea deciziei cât și cu ocazia soluționării

plângerii la Comisie, în condițiile în care nu s-a dat dovadă de rol activ în

soluționarea plângerii prealabile formulate, și implicit nu s-a observat că

Procesul-verbal nr. 704294 din 8 iulie 2010, încheiat de Garda Financiară este

netemeinic și nelegal.

În acest sens, se

constată că reclamanta a susținut că nu se poate reține încălcarea

dispozițiilor legale invocate de pârâtă atât timp cât în cele două decizii ca

și în procesul-verbal care a stat la baza revocării autorizației de antrepozit

fiscal, calculul accizei s-a făcut greșit reținându-se o cantitate greșită de

zahăr, respective 949.170 kg zahăr deși în realitate au fost doar 90.226,73 kg

zahăr, ceea ce a dus implicit la un calcul greșit al accizei.

În acest context,

apreciază instanța de fond că atât susținerile reclamantei privind faptul că

motivele de revocare sunt (art. 206

26

alin. (1) lit. d) și e) și

art. 206

55

din Legea nr. 571/2003) fără temei cât și împrejurarea că

faptele reținute îi sunt necunoscute și neopozabile nu sunt întemeiate.

Pentru a se pronunța

astfel, instanța de fond a avut în vedere constatările Procesului-verbal nr.

704294 din 8 iulie 2010 încheiat de Garda Financiară ca urmare a controlului

tematic efectuat, în baza O.U.G. nr. 91/2003 și H.G. nr. 1.324/2009, în care

s-a stabilit un prejudiciu reprezentând acciza datorată pentru cantitatea de

476.085 litri alcool etilic 96% (12.807.688 RON) pentru 150.292 litri băutură

intermediară (365.009 RON) pentru 29.528 litri alcool etilic 96% (794.370 RON)

pentru 43.574 litri BI 21% (162.802 RON) pentru cantitatea de 985.276 litri BI 22%

acciză datorată reprezentând 3.681.393 RON, în dezacord cu suma invocată de

reclamantă.

Consideră judecătorul

fondului că nu poate fi primită nici susținerea reclamantei în sensul că nu a

avut cunoștință de procesul-verbal încheiat de Garda Financiară, în condițiile

în care, în cuprinsul procesului-verbal este consemnat faptul că este

înregistrat în Registrul Unic de Control al societății, la poziția nr. 79 și în

Registrul de evidență al societății verificate, sub nr. 396 din 03 iunie 2010.

De asemenea, se mai

reține că potrivit art. 7 lit. a), b) și i) din O.G. nr. 91/2003, în

îndeplinirea atribuțiilor ce le revin, comisarii Gărzii Financiare, sunt în

drept să efectueze controale în spațiile în care se produc, se depozitează sau

se comercializează bunuri și să verifice respectarea reglementărilor legale

privind circulația mărfurilor și să sesizeze organele competente în vederea

valorificării constatărilor.

De asemenea, s-a mai

apreciat și faptul că, în cauză nu port fi aplicate nici dispozițiile art. 88

alin. (5) din Titlul VII - Accize și alte taxe speciale din Normele

Metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003, aprobate prin H.G. nr. 44/2004,

care fac referire la deficiențele care atrag măsura revocării sau a suspendării

care nu generează consecințe fiscale din moment ce prejudiciul adus bugetului

de stat este foarte mare și care potrivit Gărzii Financiare este în sumă totală

de 17.811.262 RON reprezentând accize iar prin Raportul de inspecție fiscal din

12 ianuarie 2011 și Decizia de impunere fiscal nr. 713 din 12 ianuarie 2011 s-a

constatat că pentru aceeași perioadă verificată un prejudiciu total de

16.604.617 RON.

în cauză

Împotriva Sentinței

civile nr. 7094 din 25 noiembrie 2011 a Curții de Apel București, secția a

VIII-a contencios administrativ și fiscal, a declarat recurs reclamanta SC V.T.

SA, criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie, în temeiul art. 304 pct. 9

C. proc. civ.

În dezvoltarea

criticilor formulate, recurenta a invocate, în esență, următoarele:

- în cauză s-a făcut

o analiză superficială a probelor, cu o motivație care excede cadrului

procesual dat, în ceea ce privește înscrisurile incidente momentului emiterii

celor două decizii contestate.

- în cauză nu se

putea dispune revocarea autorizației de antrepozit fiscal RO 0018324PP01 din

data de 28 decembrie 2006, atâta timp cât actul în baza căruia a fost dispusă

măsura în discuție, respectiv procesul-verbal de control seria CG nr. 2308 din

03 iunie 2010 care a stat la baza elaborării celor două autorizații, în conformitate

cu art. 11 alin. (3) și (5) din H.G. nr. 1.324/2009, nu constituie titluri de

creanță fiscală, și deci din punct de vedere juridic nu stabilesc obligații de

plată în sarcina sa, având valoarea unui simplu act de constatare în baza

căruia urma să se efectueze controlul necesar în vederea stabilirii dacă cele

constatate sunt reale.

- nu se poate motiva

lipsa de temeinicie a contestației formulate, avându-se în vedere acte

administrativ-fiscale care la data emiterii deciziilor contestate nu erau emise

și în mod evident nu pot produce efecte juridice și nu puteau fi avute în

vedere cu ocazia emiterii celor două decizii.

Astfel, se susține că

este relevant în acest caz faptul că cele două decizii au fost emise la datele

de 30 iulie 2010 respectiv 30 septembrie 2010, în timp ce instanța de fond în

motivarea soluției pronunțate are în vedere un procesul-verbal întocmit la data

de 12 ianuarie 2011, care nu putea produce efecte retroactiv, și care nu putea

fi opus societății în cadrul judecării contestației.

- nu s-a avut în

vedere și faptul că anterior la datele de 28 mai 2009 și 21 decembrie 2009 au

mai fost efectuate două controale având același obiective, și care au vizat

actele societății pentru același interval de timp, ocazie cu care nu s-au

constatat nereguli cu privire la materiile prime deținute de societate și nu

s-au stabilit obligații de plată suplimentare la bugetul statului, și nici

reprezentanților societății nu le-au fost solicitate note explicative, care

s-ar fi impus în situația în care s-ar fi constatat aspecte de genul celor

susținute în procesul-verbal al Gărzii Financiare, care a stat la baza

revocării autorizației de antrepozit.

- în cauză atât cu

ocazia emiterii Procesului-verbal nr. 2308 din 03 iunie 2010, cât și cu ocazia

emiterii deciziilor contestate, au fost încălcate dispozițiile alin. (5) pct.

88 din Normele metodologice de aplicare ale Codului fiscal, care dau

posibilitatea remedierii deficiențelor constatate în termen de 10 zile.

instanței de recurs

Înalta Curte examinând

sentința atacată prin prisma criticilor ce i-au fost aduse și raportat la

prevederile legale incidente în materia supusă examinării, constată că nu

subzistă în cauză motivele de nelegalitate invocate, soluția de respingere a

acțiunii, pronunțată de instanța de fond fiind corectă, reflectând

interpretarea și aplicarea adecvată a prevederilor legale în raport cu

împrejurările de fapt și de drept rezultate din probele administrate,

Astfel, Înalta Curte

reține că obiectul cererii deduse judecății îl reprezintă anularea Decizia nr.

272 din 30 septembrie 2010 a MFP - Comisia pentru Autorizarea Operatorilor de

Produse Supuse Accizării (în continuare Comisia) prin care, în cadrul

procedurii administrative reglementate prin dispozițiile art. 15 și urm. din Regulamentul

de organizare și funcționare a Comisiei pentru autorizarea operatorilor de

produse supuse accizelor armonizate (în continuare Regulament), s-a respins ca

neîntemeiată plângerea prealabilă formulată de recurentă precum și a Deciziei

nr. 152 din 30 iulie 2010 prin care s-a dispus revocarea autorizației de

antrepozit fiscal RO 0018324PP01 emisă SC V.T. SA, pentru încălcarea

prevederilor art. 206

26

alin. (1) lit. d) și lit. e) și art. 206

56

din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

La emiterea Deciziei

nr. 152 din 30 iulie 2010 Comisia a avut în vedere Adresa nr. 704.294 din 8

iulie 2010 prin care Garda Financiară - Comisariatul General, a transmis

propunerea de revocare a autorizației de antrepozit fiscal, în baza

constatărilor reținute în Procesul-verbal CG nr. 2308 din 03 iunie 2010,

încheiat în urma controlului tematic efectuat în perioada 20 - 21 mai 2010 și

01 - 03 iunie 2010, la punctul de lucru al societății recurente situat în

localitatea Baia Sprie, județul Maramureș.

În acest context, Înalta

Curte constată că la Capitolul II - Acte normative încălcate, a actului de

control care a stat la baza emiterii deciziei de revocare a autorizației de

antrepozit fiscal emisă pe numele societății recurente, s-a reținut că ținerea

de evidențe inexacte cu privire la materiile prime și produsele accizabile

finite, produse sau primite în antrepozitele fiscale, precum și prezentarea de

evidențe necorespunzătoare, ca cererea autorităților fiscale competente,

reprezintă încălcări ale prevederilor art. 183* alin. (1) lit. c) și d) din

Codul fiscal iar diferențele constatate și prezentate la capitolul constatări

reprezintă încălcarea prevederilor art. 192* alin. (3) din același act

normativ.

Înalta Curte reține

că potrivit dispozițiilor art. 206

28

alin. (2) lit. c) din C. fisc.,

autoritatea competentă, în speță Comisia, poate revoca autorizația pentru un

antrepozit fiscal în situația în care antrepozitarul nu respectă oricare dintre

cerințele prevăzute la art. 206

26

sau la art. 206

53

- 206

55

din C. fisc.; în cazul recurentei s-a reținut încălcarea obligațiilor prevăzute

la art. 206

26

alin. (1) lit. d) și e) și art. 206

56

din

C. fisc.

Înalta Curte constată

că, deși recurenta a susținut că, în mod greșit s-a reținut, în sarcina sa,

încălcarea dispozițiilor art. 206

26

alin. (1) lit. d) și lit. e) și

art. 206

56

din C. fisc., nu a produs dovezi, documente de

gestionare, evidență și contabile, de natură să combată constatările organelor

de control, în sensul că în mod greșit s-ar fi reținut în sarcina sa faptul că

a ținut evidențe inexacte cu privire la materiile prime și la produsele

accizabile finite, produse sau primite în antrepozitele fiscale, precum și că a

prezentat evidențe necorespunzătoare organelor de control, în sensul celor

redate în Procesul-verbal întocmit de Garda Financiară.

Prin urmare, în

condițiile în care recurenta prin înscrisurile depuse la dosarul cauzei nu a

dovedit netemeinicia constatărilor expuse în Procesul-verbal CG nr. 2308 din 3

iunie 2010 încheiat de Garda financiară, nu vor fi primite criticile

referitoare la interpretarea și aplicarea greșită a dispozițiilor art. 206

28

alin. (2) lit. c) și implicit a dispozițiilor art. 206

26

alin. (1)

lit. d) și lit. e) și art. 206

56

din C. fisc., în raport de situația

de fapt rezultată în urma evaluării probatorului administrat în fața instanței

de fond.

De altfel, este lesne

de observat că principalele critici de nelegalitate invocate de recurentă atât

în procedura administrativă cât și în fața instanței de fond nu au în vedere

fondul celor două acte administrative contestate ci privesc aspecte de

procedură sau de formă, respectiv: lipsa de rol activ a organului fiscal care,

nu a făcut propriile verificări ci s-a limitat la a lua act de constatările

făcute de Garda Financiară în Procesul-verbal seria CG nr. 2308 din 3 iunie

2010, în condițiile în care acesta, potrivit art. 11 alin. (3) și (5) din H.G.

nr. 1.324/2009 nu constituie titlu de creanță fiscal ci doar un simplu act de

constatare; faptul că la emiterea celor două decizii contestate au fost avute în

vedere acte administrativ fiscale emise ulterior controlului, (se arată în

acest sens că instanța de fond în motivarea hotărârii recurate a făcut referire

la Procesul-verbal din data de 12 ianuarie 2011); nu s-a ținut cont de faptul

că au mai fost efectuate anterior două controale având aceleași obiective și

pentru aceeași perioadă, în urma cărora nu s-au reținut nereguli; încălcarea

dispozițiilor alin. (5) a pct. 88 din Normele metodologice;

În acest context,

răspunzând punctual respectivelor critici formulate de recurentă, Înalta Curte

reține următoarele:

principiului rolului activ reglementat de art. 7 din C. proc. fisc., trebuie

apreciat în cauză prin prisma modului de funcționare al Comisiei, care în

calitate de organ decizional (art. 4 din Regulament), nu efectuează verificări

directe ci se pronunță doar pe baza notelor de prezentare care conțin propuneri

motivate de soluționare, întocmite de către Direcția generală management al

domeniilor reglementate specific din cadrul Ministerului Finanțelor Publice (în

continuare direcția de specialitate), în urma analizării sesizărilor primate de

la organele cu atribuții de control (art. 5 din Regulament).

Așadar, Comisia este

îndrept a se pronunța asupra temeiniciei solicitării de revocare a unei

autorizații de antrepozit fiscal și doar pe baza constatărilor prezentate de

organele de control într-un act de control care se bucură de prezumția de

legalitate și veridicitate, așa încât vor fi înlăturate și criticile formulate

de recurentă pe acest aspect.

Împrejurarea că, în

analiza situației prezentate, suplimentar față de nota de prezentare întocmită

de direcția de specialitate, se poate pune la dispoziția Comisiei, la cerere,

orice acte care au stat la baza întocmirii respectivei note (art. 6 alin. (2)

din Regulament) sau că, Comisia are posibilitatea de a solicita orice alte

documente, declarații sau informații suplimentare (art. 7 alin. (2) din

Regulament), se circumscrie limitelor operațiunii de verificare a temeiniciei

solicitării de revocare a autorizației de antrepozit fiscal, fără însă a

transforma Comisia într-un organ de control în drept a efectua propriile

verificări, cum în mod greșit apreciază recurenta printr-o extindere nepermisă

a principiului rolului activ.

Așadar, faptul că, în

cauză, propunerea și adoptarea măsurii de revocare a autorizației de antrepozit

fiscal au avut la bază datele consemnate de reprezentanții Gărzii Financiare -

Comisariatul General, în urma unui control tematic efectuat la societatea

recurentă cu privire la activitatea desfășurată de aceasta în cadrul

antrepozitului fiscal în perioada 28 mai 2009 - 18 mai 2010, nu poate fi

calificată drept o analiză superficială și lipsită de rol activ, cum în mod

greșit se susține prin cererea de recurs.

cauzei dispozițiile art. 11 alin. (3) din H.G. nr. 1.324/2009, invocate prin

cererea de recurs, în condițiile în care acestea se referă la procesele-verbale

prevăzute la art. 9 alin. (4) și (5) din același act normative, și nu la

valorificarea într-o procedură administrativă, a constatărilor referitoare la

încălcarea unor dispoziții legale cu privire la ținerea evidențelor contabile

și fiscale cu privire la activitatea desfășurată de recurentă, în calitate de

antrepozitar fiscal.

Faptul că în actul de

control în baza căruia s-a dispus revocarea autorizației de antrepozit fiscal

s-a făcut referire la implicațiile fiscale (calculul accizei) determinate de

deficiențele constatate cu privire la evidențierea stocului de materii prime,

nu este de natură a atrage incidența dispozițiilor art. 11 alin. (5) din C.

fisc., nefiind vorba, în cauză, de valorificarea constatărilor privind starea

fiscală a recurentei, cum în mod greșit susține recurenta.

Curte constată că din lecturarea considerentelor hotărârii recurate este lesne

de observat că instanța de fond a conchis asupra legalității celor două decizii

contestate, prin raportare la constatările reținute în cuprinsul

Procesului-verbal seria CG nr. 2308 din 3 iunie 2010, care de altfel, a stat și

la baza solicitării de revocare a autorizației de antrepozit fiscal.

Faptul că instanța de

fond apreciind asupra criticii referitoare la încălcarea dispozițiilor art. 88

alin. (5) din Titlul VII din Normele metodologice, a făcut referire nu numai la

prejudiciului fiscal estimat prin Procesul-verbal din 3 iunie 2010 (17.811.262

RON), și reținut ca atare și în cuprinsul Notei nr. 720645 din 23 septembrie

2010 a direcției de specialitate, ci și la prejudiciul stabilit, ulterior, prin

raportul de inspecție fiscală din 12 ianuarie 2011 și implicit la Decizia de

impunere fiscală nr. 713 din 12 ianuarie 2011 (16.604.617 RON), nu poate fi

calificat drept o valorificare a concluziilor respectivului raport de inspecție

fiscală și implicit la reținerea susținerii recurentei referitoare la aplicarea

în cauză, cu efect retroactiv, a unor acte administrativ fiscale încheiate

ulterior datei emiterii celor două decizii contestate.

De altfel, în

contextul criticilor formulate de recurentă, și pentru acuratețea stabilirii

situației de fapt la data emiterii celor două decizii contestate vor fi

înlăturate considerentele instanței de fond referitoare la Raportul de

inspecție fiscală din 12 ianuarie 2011 și la Decizia de impunere fiscală nr.

713 din 12 ianuarie 2011, fără însă ca acest aspect să fie de natură a atrage

reformarea hotărârii recurate.

Totodată, față de

împrejurarea că prin actul de control întocmit organele de control, au reținut

că prin actele săvârșite, societatea a adus bugetului de stat un prejudiciu

total estimat constând în accize în sumă de 17.811.262 RON, în mod corect a

apreciat instanța de fond, că în cauză nu erau incidente dispozițiile art. 88

alin. (5), din Normele metodologice aprobate prin H.G. nr. 44/2004, care se

refereau exclusiv la ipoteza deficiențelor care atrag măsura revocării sau a

suspendării care nu generează consecințe fiscale, ceea ce nu este cazul

recurentei.

nici criticile referitoare la nevalorificarea unor acte de control anterioare,

respectiv a Notelor de constatare din 28 mai 2009 și 21 decembrie 2009, în

condițiile în care cele trei controale de referință nu au avut obiective

identice iar pe parcursul desfășurării activităților de control din data de 28

mai 2009 și respectiv 21 decembrie 2009, a avut loc o verificare prin sondaj a

stocului de materii prime, fără însă a se verifica și stocul de zahăr, care a

făcut obiectul verificării doar cu ocazia controlului din 2010.

Așadar, în condițiile

în care stocul de zahăr nu a fost verificat anterior sunt lipsite de relevanță,

în cauză, constatările cuprinse în Notele de constatare seria CG. Nr. 002190

din 28 mai 2009 și respectiv seria CJ nr. 0011565 din 21 decembrie 2009, urmând

a fi înlăturate și criticile formulate prin cererea de recurs pe acest aspect.

Toate considerentele

expuse, converg către concluzia că soluția pronunțată de instanța de fond este

temeinică și legală, motiv pentru care recursul va fi respins ca nefondat,

potrivit art. 312 alin. (1) C. proc. civ.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul

declarat de SC V. SA Baia Mare prin administrator judiciar Pareto Grup IPURL

împotriva Sentinței nr. 7094 din 25 noiembrie 2011 a Curții de Apel București,

secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință

publică, astăzi 5 iunie 2013.

Procesat de GGC - LM