ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 6567/2013

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 6567/2013 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2013)

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar,

constată următoarele: 1. Hotărârea primei instanțe. Circumstanțele cauzei Prin

Sentința nr. 346/ F din 3 octombrie 2012, Curtea de Apel Pitești, secția a II-a

civilă, de contencios administrativ și fiscal a admis în parte acțiunea

formulată de reclamanta SC C.N.C.D. SA.

Pitești, în contradictoriu cu pârâta

Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală a Finanțelor

Publice Argeș - Activitatea de Inspecție Fiscală, și a obligat-o pe aceasta din

urmă să plătească reclamantei suma de 537.709,5 lei, reprezentând dobânzi

pentru nesoluționarea în termen a cererii de rambursare TVA, precum și 1.548

lei, reprezentând cheltuieli de judecată.

Pentru a hotărî astfel, instanța de

fond a reținut următoarele:

Reclamanta a depus la organul fiscal

21 deconturi lunare privind rambursarea TVA aferent perioadei aprilie 2010 -

decembrie 2012.

Pentru soluționarea cererii inițiale

și a celor care au urmat, D.G.F.P. a declanșat, în iunie 2010, o inspecție

fiscală, ce a fost suspendată la 28 octombrie 2010, potrivit adreselor emise

lunar către reclamantă, din două motive, menționate și în întâmpinarea depusă

Ia dosar, respectiv necesitatea obținerii unui punct de vedere de la A.N.A.F.

cu privire la tratamentul fiscal al TVA-ului și deductibilitatea cheltuielilor

aferente bunurilor care fac obiectul unui contract de asociere în

participațiune, precum și pentru efectuarea unei inspecții fiscale la SC P. SA

Suspendarea a fost menținută pentru toate cererile ulterioare de rambursare

TVA, fiind reluată conform adresei nr. 49223 din 23 mai 2012, în urma primirii

răspunsului de la A.N.A.F. București.

Inspecția fiscală a fost finalizată în

timpul prezentului litigiu.

Din raportul de expertiză întocmită în

cauză de către consultantul fiscal C.G. a rezultat că suma la rambursarea

căreia reclamanta a fost îndreptățită pentru perioada aprilie 2010 - decembrie

2011, în cuantum de 4.606.11 lei, a fost compensată cu obligațiile fiscale

aferente perioadei aprilie 2010 - decembrie 2011, în cuantum de 2.009.310 lei.

A rezultat o diferență de rambursat,

existentă la 31 decembrie 2011, de 1.515.264 lei, care a făcut și aceasta

obiectul unor compensări din anul 2012, rezultând un rest de plată de 1.081.536

lei, care a fost virat reclamantei la 10 decembrie 2012.

În consecință, din raportul de expertiză,

cu privire la care nu s-au formulat obiecțiuni, rezultă că la data întocmirii

acestuia, nu mai există TVA de rambursat de la buget și nici obligații de plată

ale reclamantei către Bugetul statului sau Bugetul asigurărilor sociale

(Capitolul II, Obiectivul 3, punctul 6).

În drept, potrivit Ordinului nr. 967

din 6 iulie 2005 emis de Ministerul Finanțelor Publice privind aprobarea

Metodologiei de soluționare a deconturilor cu sume negative de taxă pe valoarea

adăugată cu opțiune de rambursare, „solicitările de rambursare se soluționează,

în ordinea cronologică a înregistrării lor la organul fiscal, în termen de

maxim 45 de zile de la data depunerii decontului de TVA cu sume negative cu

opțiune de rambursare'

În acest scop, procedura prevede o

metodologie de clasificare a cererilor în trei categorii, în funcție de gradul

de risc pe care îl implică, mic, mediu sau mare, la rândul său evaluat în

funcție de suma solicitată la rambursare. Doar un grad mare de, risc presupune,

pentru soluționarea cererii de rambursare, declanșarea unei inspecții fiscale.

În scopul evaluării gradului de risc,

Metodologia instituie un criteriu, Standardul Individual Negativ, definit ca

suma maximă a TVA ce poate fi rambursată fără analiză documentară sau inspecție

fiscală anticipată, riscul implicat de această rambursate fiind considerat

acceptabil de către administrația fiscală.

Această sumă este stabilită în

condiții de activitate normală și continuă a plătitorului ținând cont și de

comportamentul său fiscal.

SIN - ul se stabilește semestrial,

având în vedere raportările contabile, deconturile de TVA și modul de

îndeplinire a obligațiilor fiscale în perioada de referință.

Însă, indiferent de modul de

soluționare a cererii de rambursare și de cuantumul sumei, termenul de

soluționare este unic pentru toate cererile, și anume 45 de zile de la data

depunerii decontului de TVA, termen ce nu a fost respectat de către pârâtă.

Chiar dacă, la data judecării

prezentei cauze, cererea reclamantei a fost soluționată, se reține că acest

fapt a avut loc cu întârziere, iar demararea inspecției fiscale, ca și

suspendarea ei, nu înlătură caracterul nejustificat al depășirii termenului

legal de rezolvare a cererilor lunare depuse de reclamantă.

Faptul că pârâta a apreciat că se

impune efectuarea unei inspecții fiscale - atât la petentă, cât și la altă

societate cu care aceasta se află legată printr-un contract de asociere în

participațiune - și că a fost nevoie de un punct de vedere de la structura

centrală a pârâtei, sosit cu o întârziere de 2 ani, nu constituie motive

temeinice care să înlăture caracterul nejustificat al întârzierii în

soluționarea cererii. În plus, pârâta nu a indicat motivele pentru care a

apreciat că se impune efectuarea inspecției și nu a indicat, în concret,

valoarea semestrială a SIN - ului în ceea ce o privește pe reclamantă și modul

cum 1-a calculat, pentru a da instanței posibilitatea să evalueze necesitatea

legal-obiectivă a acestei inspecții.

Oricum, independent de acest aspect,

neîncadrarea in termenul imperativ prevăzut de lege dă contribuabilului dreptul

de a obține dobânzi în condițiile art. 124 rap. la art. 70 din O.G. nr. 92/2003.

Acestea au fost calculate de expert raportat la scadența fiecărui decont de

TVA, rezultând suma de 537.709,5 lei.

În consecință, pentru aceste motive,

se constată că, urmare a soluționării cererii de rambursare, precum și a

compensării TVA-ului de rambursat cu obligațiile fiscale ale reclamantei,

capetele 2 și 3 din cererea de chemare în judecată au rămas fără obiect.

Capătul 1 din cerere este întemeiat

sub aspectele arătate în cele ce preced, în sensul existenței unui refuz

nejustificat de soluționare în termenul legal a cererilor de rambursare. Pe

cale de consecință, prima instanță a admis în parte și cel de-al patrulea capăt

de cerere, în sensul că a obligat pârâta la plata dobânzilor aferente

achitării/ compensării cu întârziere a TVA-ului la rambursarea căreia era

îndreptățită.

În baza art. 274 C. proc. civ., a fost

obligată pârâta și la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de prezentul litigiu

conform documentelor justificative depuse la dosar, constând în onorariu expert

(fila 150), taxă de timbru și timbru judiciar.

l. Motivele de recurs înfățișate de

recurenta - pârâtă

Împotriva acestei soluții

considerând-o netemeinică și nelegală, a declarat recurs pârâta Direcția

Generală a Finanțelor Publice Argeș (D.G.F.P. Argeș).

Invocând ca temei legal al demersului

său procesual prevederile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., cu referire la art. 304

1

C. proc. civ., recurenta-pârâtă a susținut că hotărârea primei instanțe este

nelegală, în esență pentru următoarele argumente și aserțiuni, cuprinse în

motivele de recurs dezvoltate:

- în mod eronat a apreciat instanța de

fond că este întemeiat capătul de cerere referitor la existența refuzului

nejustificat de soluționare a cererii de compensare și rambursare TVA, întrucât

inspecția fiscală începută în iunie 2010 a fost suspendată urmare a unor

situații obiective, fiind impusă de o verificare încrucișată ce era necesară

pentru soluționarea cererii de compensare și rambursare formulată de

reclamantă, nefiind așadar un refuz nejustificat, mai mult, suspendarea s-a

menținut până la 11 mai 2012, dată la care s-au reluat verificările la

societatea reclamantă;

- în speță sunt incidente prevederile

Ordinului A.N.A.F. nr. 14/2010 privind condițiile și modalitățile de suspendare

a inspecției fiscale, potrivit cu care, perioadele în care derularea inspecției

fiscale este suspendată, nu sunt incluse în calculul duratei acesteia;

- nu a existat o vătămare a

reclamantei, așa cum greșit a reținut instanța de fond, urmare soluționării cu

întârziere a cererii, întrucât compensarea sumelor reprezentând TVA s-a

efectuat ținându-se seama de data depunerii deconturilor, fără ca sumele

achitate prin compensare să fie purtătoare de majorări de întârziere;

- nu a existat o atitudine culpabilă a

organului fiscal întrucât acesta și-a respectat obligațiile legale privind

rezolvarea cererii de compensare/rambursare a TVA, în termenul prevăzut de

lege, astfel că cererea de obligare la plata dobânzilor aferente nu putea fi

primită, cu atât mai mult cu cât compensarea și rambursarea de TVA depusă, a

fost în integralitate soluționată, astfel cum s-a constatat și prin expertiza

contabilă efectuată în cauză.

3.Soluția și considerentele înaltei

Curți asupra recursului

Recursul nu este fondat.

Analizând hotărârea instanței de fond

prin prisma criticilor înfățișate de recurentă și în raport de dispozițiile

legale incidente, dar și de probatoriul administrat, Înalta Curte constată că

nu subzistă motivul de nelegalitate invocat, de natură ar atrage modificarea

sentinței recurate, fată de cele în continuare arătate.

Reclamanta-intimată a sesizat instanța

de contencios administrativ competentă, la data de 15 mai 2012, cu acțiunea de

față, prin care a solicitat, în principal, constatarea refuzului nejustificat

al autorității pârâte recurente, de soluționare a cererilor de compensare și

rambursare TVA depuse pentru perioada 19 mai 2012 - 31 decembrie 2011 ca și

obligarea la emiterea deciziilor de rambursare și respectiv compensare privind

obligațiile fiscale scadente, până la data de 31 martie 2012, constând în

sumele precizate în cererea introductivă, despre care se face mențiune și în

expunerea rezumativă a considerentelor hotărârii, de mai sus.

Totodată reclamanta-intimată SC C.N.C.D.

SA a investit instanța de contencios administrativ și cu solicitarea de

obligare a autorității pârâte la plata dobânzilor aferente pentru

nesoluționarea în termen a cererii sale de rambursare TVA, în conformitate cu

dispozițiile art. 117 lit. e) coroborat cu art. 124 alin. (1) C. proc. fisc.

Instanța de fond, reținând, față de

situația de fapt a cauzei, necontestată de altfel, în sensul că urmare celor 2

deconturi lunare privind rambursarea de TVA aferent perioadei aprilie

2010-decembrie 2012, recurenta-pârâtă a declanșat în iunie 2010 o inspecție

fiscală, ce a fost suspendată la 28 octombrie 2010, iar apoi reluată și

finalizată numai în timpul prezentului litigiu, respectiv ulterior datei de 15

mai 2012, a apreciat că soluționarea cererilor reclamantei s-a realizat cu

încălcarea termenului imperativ de 45 de zile prevăzut de Ordinul nr. 967 din 6

iulie 2005, emis de Ministerul Finanțelor Publice.

Totodată, constatându-se că urmare a

soluționării cererii de rambursare și a compensării TVA-ului de rambursat cu

obligațiile fiscale ale reclamantei, capetele de acțiune corespunzătoare au

rămas fără obiect, prima instanță a dispus prin sentința atacată obligarea

autorității recurente numai la plata dobânzilor pentru nesoluționarea în termen

a cererii de rambursare TVA, în temeiul art. 124 raportat la art. 70 C. proc.

fisc., în cuantumul de 537.709,5 lei stabilit de expertul fiscal (fila 159

dosar fond), de asemenea necontestat.

În raport de toate elementele de fapt

succint înfățișate, înalta Curte apreciază, contrar susținerilor

recurentei-pârâte, că prima instanță a dezlegat corect problema de drept,

vizând incidența și aplicarea în cauză a prevederilor art. 124 cu referire la art.

70 și 117 alin. l lit. e) C. proc. fisc.

Prin aceste texte de lege se prevăd

următoarele:

„Art. 124 - Dobânzi în cazul sumelor

de restituit sau de rambursat de la buget

(1) Pentru sumele de restituit sau de

rambursat de la buget contribuabilii au dreptul la dobândă din ziua următoare

expirării termenului prevăzut la art. 117 alin. (2) și (2

1

) sau la art.

70, după caz, până la data stingerii prin oricare dintre modalitățile prevăzute

de lege. Acordarea dobânzilor se face la cererea contribuabililor.

(2) Nivelul dobânzii este cel prevăzut

la art. 120 alin. (7) și se suportă din același buget din care se restituie ori

se rambursează, după caz, sumele solicitate de plătitori.

”

Art. 70 - Termenul de soluționare a

cererilor contribuabililor

„(1) Cererile depuse de către

contribuabil potrivit prezentului cod se soluționează de către organul fiscal

în termen de 45 de zile de la înregistrare.

(2) In situațiile în care, pentru

soluționarea cererii, sunt necesare informații suplimentare relevante pentru

luarea deciziei, acest termen se prelungește cu perioada cuprinsă între data

solicitării și data primirii informațiilor solicitate.”

„Art. 117 - Restituiri de sume

(1) Se restituie, la cerere,

debitorului următoarele sume:

e) cele de rambursat de la bugetul de

stat.

”

Totodată, în cuprinsul ordinului

ministrului finanțelor publice nr. 967 din 6 iulie 2005, privind aprobarea

Metodologiei de soluționare a deconturilor cu sume negative de TVA, cu opțiune

de rambursare se prevede expres (Anexa 1 - Cap. l-B - pct. 6): „solicitările de

rambursare se soluționează, în ordinea cronologică a înregistrării lor la

organul fiscal, în termen de maxim 45 de zile de la data depunerii decontului

de TVA cu sume negative cu opțiune de rambursare”.

Față de conținutul, lipsit de echivoc

al textelor de lege sus arătate, înalta Curte arată că nu pot fi primite

susținerile și argumentele înfățișate de recurenta-pârâtă prin care se

acreditează lipsa culpei organului administrativ fiscal în întârzierea în

soluționare, urmare a suspendării dispuse, pe temeiuri generate de necesitatea

unor verificări încrucișate.

Și aceasta întrucât, raportat la

natura imperativă a termenului de soluționare prevăzut, de 45 de zile,

sus-arătat, relevanță deplină prezintă în cauză întârzierea, respectiv depășirea

termenului de soluționare a respectivelor cereri.

În plus, Înalta Curte apreciază că, în

cazul concret al societății reclamante, care în intervalul 1 aprilie 2010 - 31

decembrie 2011, a solicitat lunar pârâtei recurente, pentru sumele negative din

decontul TVA aferent fiecărei luni, continuarea inspecției fiscale și

compensarea, respectiv rambursarea sumelor negative, conform cererilor depuse,

menținerea suspendării inspecției fiscale care nici nu era obligatorie, pentru

verificarea încrucișată la o singură societate comercială, se circumscrie și

încălcării termenului rezonabil dar și aplicării neadecvate a principiului

neutralității TVA-ului.

Sub acest ultim aspect, Înalta Curte

arată că în jurisprudenta Curții Europene de Justiție (CEJ) s-a tranșat în mod

expres interpretarea și aplicarea principiului neutralității TVA-ului prin

prisma respectării dreptului persoanelor la dobânzi pentru rambursarea cu

întârziere a excedentului de TVA (a se vedea cu titlu de exemplu Hotărârea din

12 mai 2011, E.M.I. 3 (C-107/10, Rep. P. 1-3873).

S-a statuat astfel, că modalitățile de

rambursare a TVA nu pot aduce atingere principiului neutralității sistemului

fiscal al TVA, făcând ca persoana impozabilă să suporte în tot sau în parte,

sarcina acestei j taxe, ceea ce implică în special ca rambursarea să fie

efectuată într-un termen rezonabil (Cauza E.M.I. 3, anterior citată).

Pentru aceleași considerente, tot în

jurisprudenta CEJ s-a arătat că atunci când rambursarea respectiv soluționarea

în termen a cererilor de rambursare în favoarea persoanei impozabile intervine

după trecerea unui termen rezonabil, principiul neutralității sistemului fiscal

al TVA-ului impune ca pierderile financiare astfel generate, în detrimentul

persoanei impozabile, să fie compensate prin plata unor dobânzi de întârziere, căci

din punctul de vedere al persoanei impozabile, motivul pentru care rambursarea

excedentului de TVA a intervenit cu întârziere, este lipsit de importanță.

Așadar, reținând și dezlegările

obligatorii cuprinse în jurisprudența CEJ și apreciind că prima instanță a

realizat în cauză 6 justă interpretare și aplicare a prevederilor cuprinse în

legea națională, respectiv a art. 124, art. 70 și art. 117 lit. e) C. proc.

fisc., Înalta Curte, în temeiul art. 312 alin. (1) C. proc. civ., va respinge

ca nefondat recursul de față.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de Direcția

Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești împotriva Sentinței civile nr.

346/ F - CONT din 3 octombrie 2012 a Curții de Apel Pitești, secția a II - a civilă,

de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunțată, în ședință publică, astăzi

8 octombrie 2013.