ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5612/2013

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Prin Acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel Galați, reclamanta Administrația Națională a îmbunătățirilor Funciare R.A.

- Sucursala Teritorială Moldova de Sud a solicitat anularea atât a Procesului-verbal de control financiar nr. 6303 din 16 septembrie 2008 încheiat de Direcția Generală a Finanțelor Publice a Județului Galați cu privire la suma de 873.265 RON, cât și a Deciziei nr. 439 din 24 decembrie 2008 prin care Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor a respins contestația formulată împotriva Procesului-verbal de control financiar nr. 6303 din 16 septembrie 2008. În motivarea acțiunii, reclamanta a arătat că prin actele administrative contestate, autoritățile pârâte au reținut neîntemeiat că nu are dreptul să primească subvenție pentru TVA cuprinsă pe cheltuieli în decontul justificativ nr. 11.245 din 17 septembrie 2008 întocmit pentru perioada ianuarie - august 2008, considerându-se fără temei legal că subvenția se acordă pentru acoperirea cheltuielilor necesare desfășurării activității și nu pentru prețurile serviciilor prestate.

Prin Sentința nr. 98 din 29 martie 2010, Curtea de Apel Galați a respins acțiunea ca nefondată, iar prin Decizia nr. 1076 din 23 februarie 2011, instanța de control judiciar a admis recursul formulat de reclamantă și a casat sentința atacată cu trimiterea spre rejudecare. În rejudecare, Curtea de Apel Galați, prin Sentința nr. 56 din 2 februarie 2012, a respins ca nefondată, excepția lipsei calității procesuale active a reclamantei și admis acțiunea în sensul că a anulat Decizia nr. 439 din 24 decembrie 2008 emisă de ANAF Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și a modificat procesul-verbal de Control Financiar din data de 16 septembrie 2008 întocmit de DGFP Galați în sensul acordării pentru reclamantă a dreptului la subvenție pentru suma de 873.265 RON.

Pentru a hotărî astfel, instanța de fond a reținut în esență că excepția lipsei calității procesuale active a reclamantei, invocată de pârâta ANAF, este nefondată, având în vedere că prin Hotărârea nr. 2 din 1 februarie 2007 emisă de Consiliul de Administrație ANIF RA, în temeiul dispozițiilor H.G. nr. 1309/2004, Sucursalele Teritoriale al ANIF RA sunt îndrituite să reprezinte Administrația în fața instanțelor judecătorești. Pe fondul cauzei, Curtea de apel a reținut că potrivit concluziilor raportului de expertiză efectuat în cauză în primul ciclu de judecată, suma refuzată de către reprezentanții DGFP reprezintă un cumul al TVA înscrisă pe facturile ce au stat la baza cheltuielilor aferente decontului în sumă de 471.665,59 RON, care nu constituie obiectul decontului justificativ de subvenție.

De asemenea, s-a mai arătat în considerentele sentinței atacate că deși pentru TVA-ul aferent facturilor DGFP Galați a refuzat decontarea, neconsiderându-le o cheltuială iar sucursala nu și-a exercitat dreptul de deducere, totuși sucursale DGFP județene au admis și avizat pentru același tip și pentru același cont de cheltuială, TVA aferent facturilor, tratându-le ca pe un tot unitar. Prin urmare, judecătorul fondului a constatat că ANIF Sucursala Teritorială Moldova de Sud a fost tratată diferit din punct de vedere al admiterii cheltuielilor de avizare față de procedura aplicată pentru sucursalele teritoriale Dobrogea, Argeș, Moldova de Nord, Mureș, Olt Superior, Argeș, Buzău, Dunăre, Olt, în sensul că i s-a refuzat acoperirea cu subvenție a cheltuielilor ce reprezintă TVA din facturile de la furnizori, ceea ce celelalte DGFP județene (Constanța, Giurgiu, Iași, Brașov, Prahova și Dolj) au admis.

Conchizând, prima instanță a constatat că pentru a se asigura o aplicare unitară în întreaga țară a regimului de impunere mixt de impozitare, conform art. 147 alin. (3), (4), (5) din C. fisc., se impune ca ANIF RA Sucursala Teritorială Moldova de Sud să fie îndreptățită la primirea subvenției în sumă de 873.265,00 RON reprezentând cheltuială efectiv realizată. Împotriva Sentinței nr. 56 din 2 februarie 2012 pronunțată de Curtea de Apel Galați, secția de contencios administrativ și fiscal au declarat recurs în termen legal pârâții Direcția Generală a Finanțelor Publice Galați și Agenția Națională de Administrare Fiscală, prin care s-a solicitat admiterea căii extraordinare de atac și modificarea hotărârii atacate în sensul respingerii acțiunii reclamantei, în principal ca fiind formulată de o persoană fără calitatea procesuală activă și în subsidiar ca neîntemeiată.

S-a învederat, prin motivele cererii de recurs formulate de Direcția Generală a Finanțelor Publice Galați, că sentința atacată este nelegală, fiind pronunțată cu aplicarea greșită a legii, în primul rând datorită faptului că în mod eronat a fost respinsă excepția lipsei calității procesuale active a reclamantei care este unitate fără personalitate juridică a Administrației Naționale a Îmbunătățirilor Funciare R.A. S-a arătat că a motivat greșit instanța de fond că respingerea excepției se impune în considerarea prevederilor O.U.G.

nr. 82/2011 în baza căreia ANIF RA s-a reorganizat, atribuțiile Sucursalei Teritoriale Galați fiind preluate de Filiala de Îmbunătățiri Funciare Galați, în condițiile în care această ordonanță de urgență a intrat în vigoare la data de 30 octombrie 2011 iar pentru termenul de judecată din data de 24 noiembrie 2011 au fost depuse la dosar precizări redactate și datate 23 noiembrie 2011, tot de către Administrația Națională a Îmbunătățirilor Funciare R.A. Sucursala Teritorială Moldova Sud și nu de Filiala de Îmbunătățiri Funciare Galați. Cât privește fondul cauzei, recurenta Direcția Generală a Finanțelor Publice Galați a susținut că instanța de fond s-a rezumat la însușirea ad literam a concluziilor raportului de expertiză efectuat în litigiu, și la înșiruirea de fapte și argumente prin menționarea cu titlu de exemplu a altor sucursale teritoriale.

Considerentele instanței de fond, în sensul că reclamantei i-a fost refuzată acoperirea cu subvenție a cheltuielilor ce reprezintă TVA din facturile de furnizori, aplicându-i-se astfel un tratament diferit față de celelalte sucursale teritoriale, au fost considerate neîntemeiate, pe de o parte datorită faptului că organele de control au aplicat corect prevederile legale în materie potrivit cărora sucursala primește subvenții de la bugetul de stat pentru acoperirea cheltuielilor necesare desfășurării activității și nu pentru prețul bunurilor livrate și serviciilor prestate, și pe de altă parte datorită faptului că instanța de judecată nu a motivat aceste afirmații, fără a cunoaște cu exactitate ce s-a întâmplat în cazul celorlalte sucursale teritoriale date ca exemplu.

Direcția Generală a Finanțelor Publice Galați a considerat că organele fiscale au respins în mod legal la avizarea subvenției suma de 853.376 RON, aceste organe constatând în mod întemeiat, în raport de prevederile art. 42 alin. (1) și (4) din Legea nr. 138/2004 și de dispozițiile art. 9 și 12 lit. d) din Ordinul ministrului agriculturii, pădurilor și dezvoltării rurale nr. 1230/2005 pentru aprobarea Normelor metodologice privind alocarea și acordarea subvențiilor de la bugetul de stat pentru acoperirea unor categorii de cheltuieli necesare desfășurării activităților de îmbunătățiri funciare, că reclamanta a înregistrat în conturile de cheltuieli întreaga valoare a facturilor primite inclusiv taxa pe valoarea adăugată aferentă achizițiilor de bunuri și servicii necesare pentru realizarea activităților prevăzute la art. 41 alin. (4) din Legea nr. 138/2004, cu modificările și completările ulterioare.

S-a mai susținut, de către recurenta Direcția Generală a Finanțelor Publice Galați, că nu sunt întemeiate nici apărările reclamantei în sensul că este o persoană impozabilă cu regim mixt ce se încadrează în prevederile art. 147 din C.fisc., organele de control fiscal observând că intimata nu a realizat operațiuni scutite fără drept de deducere așa cum sunt cele precizate la art. 141 din C. fisc. Mai mult, a precizat recurenta că reclamanta nu efectuează achiziții pentru care nu se cunoaște destinația, ele generând cheltuieli stabilite pe baza planurilor tehnice și a contractelor încheiate cu terții furnizori, iar decontul justificativ de cheltuieli se întocmește lunar, pe baza situațiilor de lucrări și a facturilor emise de furnizori.

Ca atare, s-a concluzionat că decontul justificativ conține cheltuieli deja efectuate și cu destinație precisă, fără ca acestea să includă taxa pe valoarea adăugată, și că în mod corect și legal sumele cu acest titlu au fost individualizate și excluse de la decontul de cheltuieli. Agenția Națională de Administrare Fiscală a relevat, prin motivele cererii de recurs, că este netemeinică și nelegală sentința recurată, fiind invocate motivele de recurs prevăzute de art. 304 pct. 7 (hotărârea nu cuprinde motivele pe care se sprijină) și pct. 9 (hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a legii) C. proc. civ.

A fost criticată, în primul rând, soluția dată de instanța de fond asupra excepției lipsei calității procesuale a reclamantei, apreciindu-se că în condițiile în care intimata este o unitate fără personalitate juridică se impunea, și în raport de prevederile art. 1 alin. (1) și art. 2 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, cu modificările și completările ulterioare, admiterea excepției și respingerea acțiunii ca fiind formulată de o persoană fără calitate procesuală, activă. S-a arătat că a motivat greșit instanța de fond că respingerea excepției se impune în considerarea prevederilor O.U.G.

nr. 82/2011 în baza căreia ANIF RA s-a reorganizat, atribuțiile Sucursalei Teritoriale Galați fiind preluate de Filiala de Îmbunătățiri Funciare Galați, în condițiile în care această ordonanță de urgență a intrat în vigoare la data de 30 octombrie 2011 iar pentru termenul de judecată din data de 24 noiembrie 2011 au fost depuse la dosar precizări redactate și datate 23 noiembrie 2011, tot de către Administrația Națională a Îmbunătățirilor Funciare R.A. Sucursala Teritorială Moldova Sud și nu de Filiala de Îmbunătățiri Funciare Galați.

Cât privește soluția dată de prima instanță pe fondul cauzei, recurenta Agenția Națională de Administrare Fiscală a învederat că hotărârea atacată nu cuprinde motivele de fapt și de drept care au format convingerea instanței, că aceasta nu cuprinde nici motivele pentru care s-a apreciat că raportul întocmit și depus urmare a efectuării expertizei contabile este de natură a conduce la stabilirea adevărului în cauză, și că judecătorul fondului nu și-a exercitat rolul activ pentru a asigura, prin toate mijloacele, stabilirea adevărului, ci s-a rezumat să-și însușească ad literam concluziile raportului de expertiză.

Considerentele instanței de fond, în sensul că reclamantei i-a fost refuzată acoperirea cu subvenție a cheltuielilor ce reprezintă TVA din facturile de furnizori, aplicându-i-se astfel un tratament diferit față de celelalte sucursale teritoriale, au fost considerate neîntemeiate, pe de o parte datorită faptului că organele de control au aplicat corect prevederile legale în materie potrivit cărora sucursala primește subvenții de la bugetul de stat pentru acoperirea cheltuielilor necesare desfășurării activității și nu pentru prețul bunurilor livrate și serviciilor prestate, și pe de altă parte datorită faptului că instanța de judecată nu a motivat aceste afirmații, fără a cunoaște cu exactitate ce s-a întâmplat în cazul celorlalte sucursale teritoriale date ca exemplu.

Agenția Națională de Administrare Fiscală a considerat că organele fiscale au respins în mod legal la avizarea subvenției suma de 853.376 RON, aceste organe constatând în mod întemeiat, în raport de prevederile art. 42 alin. (1) și (4) din Legea nr. 138/2004 și de dispozițiile art. 9 și 12 lit. d) din Ordinul ministrului agriculturii, pădurilor și dezvoltării rurale nr. 1230/2005 pentru aprobarea Normelor metodologice privind alocarea și acordarea subvențiilor de la bugetul de stat pentru acoperirea unor categorii de cheltuieli necesare desfășurării activităților de îmbunătățiri funciare, că reclamanta a înregistrat în conturile de cheltuieli întreaga valoare a facturilor primite inclusiv taxa pe valoarea adăugată aferentă achizițiilor de bunuri și servicii necesare pentru realizarea activităților prevăzute la art. 41 alin. (4) din Legea nr. 138/2004, cu modificările și completările ulterioare.

S-a mai susținut, de către recurenta Agenția Națională de Administrare Fiscală, că nu sunt întemeiate nici apărările reclamantei în sensul că este o persoană impozabilă cu regim mixt ce se încadrează în prevederile art. 147 din C. fisc., organele de control fiscal observând că intimata nu a realizat operațiuni scutite fără drept de deducere așa cum sunt cele precizate la art. 141 din C. fisc. Mai mult, a precizat recurenta că reclamanta nu efectuează achiziții pentru care nu se cunoaște destinația, ele generând cheltuieli stabilite pe baza planurilor tehnice și a contractelor încheiate cu terții furnizori, iar decontul justificativ de cheltuieli se întocmește lunar, pe baza situațiilor de lucrări și a facturilor emise de furnizori.

Ca atare, s-a concluzionat că decontul justificativ conține cheltuieli deja efectuate și cu destinație precisă, fără ca acestea să includă taxa pe valoarea adăugată, și că în mod corect și legal sumele cu acest titlu au fost individualizate și excluse de la decontul de cheltuieli. Prin întâmpinarea depusă la dosar intimata Agenția Națională de Îmbunătățiri Funciare - Filiala Galați (fostă Administrația Națională de Îmbunătățiri Funciare - Sucursala Teritorială Moldova de Sud) a solicitat respingerea recursurilor ca nefondate, cu consecința menținerii ca legală și temeinică a sentinței atacate. Recursurile declarate de Direcția Generală a Finanțelor Publice Galați și Agenția Națională de Administrare Fiscală împotriva Sentinței nr. 56 din data de 2 februarie 2012 pronunțată de Curtea de Apel Galați, secția de contencios administrativ și fiscal sunt nefondate și urmează a fi respinse, pentru considerentele ce se vor arăta în continuare.

Se observă, în primul rând, că în mod întemeiat, prin sentința recurată, a fost respinsă excepția lipsei calității procesuale active a reclamantei Sucursala Teritorială Moldova de Sus din cadrul Administrației Naționale a Îmbunătățirilor Funciare (devenită, ulterior, urmare intrării în vigoare a Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 82/2011 privind unele măsuri de organizare a activității de îmbunătățiri funciare, Agenția Națională de Îmbunătățiri Funciare - Filiala Galați), întrucât această parte, chiar dacă potrivit art. 54 alin. (2) din Legea nr. 138/2004 a îmbunătățirilor funciare, republicată, cu modificările și completările ulterioare, era organizată ca unitate fără personalitate juridică, avea capacitate de drept administrativ și era îndreptățită să formuleze acțiune în contencios administrativ, în condițiile art. 1 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, și ale art. 205 alin. (1) și (2) din O.G.

nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările și completările ulterioare, împotriva actelor administrative vătămătoare, anume Procesul-verbal de control financiar nr. 6303 din 16 septembrie 2009 întocmite de Direcția Generală a Finanțelor Publice Galați - Activitatea de Inspecție Fiscală (prin care s-a reținut că ANIF Sucursala Teritorială Moldova de Sud, în perioada verificată, a solicitat subvenții de la bugetul de stat în sumă de 10.092.285 RON, și că se avizează la plată subvenții în valoare doar de 9.219.020 RON), respectiv Decizia nr. 439 din data de 24 decembrie 2008 a Direcției generale de Soluționare a Contestațiilor din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală prin care a fost respinsă ca neîntemeiată contestația depusă de Administrația Națională a Îmbunătățirilor Funciare R.A.

- Sucursala Teritorială Moldova de Sud. Pe de altă parte, se constată că nu este fondat motivul de recurs întemeiat pe prevederile art. 304 pct. 7 C. proc. civ., constând în nemotivarea sentinței atacate, judecătorul fondului prezentând în considerentele hotărârii, în manieră clară, concisă și convingătoare, motivele de fapt și de drept care au format convingerea sa și care constituie suportul soluției adoptate prin dispozitiv, de admitere a acțiunii reclamantei.

Sub aspectul modului de soluționare a fondului litigiului se reține că instanța de fond a făcut, prin hotărârea atacată, a corectă interpretare și aplicare a prevederilor legale la circumstanțele de fapt ale cauzei, pe deplin dovedite cu probatoriul administrat (inclusiv expertiza contabilă efectuată de expertul contabil N.Gh., prin care s-a apreciat că reclamanta este îndreptățită de a primi subvenția în sumă de 873.265,00 RON reprezentând cheltuiala efectiv realizată, în scopul aplicării în mod unitar pe întreaga țară a regimului de impunere mixt de impozitare conform art. 147 alin. (3), (4) și (5) din C. fisc.), procedându-se în consecință în mod logic la anularea Deciziei nr. 439 din data de 24 decembrie 2008 emisă de Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor din cadrul Agenției Națională de Administrare Fiscală și la modificarea Procesului-verbal de control financiar din data de 16 septembrie 2008 întocmit de Direcția Generală a Finanțelor Publice Galați - Activitatea de Inspecție Fiscală în sensul recunoașterii dreptului reclamantei de a beneficia de subvenție și pentru suma de 873.265 RON.

Administrația Națională de Îmbunătățiri Funciare R.A.

avea dreptul, în temeiul art. 41 alin. (4) din Legea nr. 138/2004 a îmbunătățirilor funciare, la subvenționarea de la bugetul de stat, total sau parțial, a cheltuielilor administrative, materiale și de personal, după cum urmează: a) exploatarea, întreținerea, reparațiile și administrarea amenajărilor de îmbunătățiri funciare declarate de utilitate publică, care nu sunt amenajări de irigații, total de la bugetul de stat; b) acțiunilor de apărare împotriva inundațiilor, fenomenelor meteorologice periculoase și accidentelor la construcțiile hidrotehnice, precum și constituirii stocurilor de materiale și mijloace de apărare, mijloace de intervenție și avertizare, mijloace fixe și echipamente de protecție, siguranță și cazarmament, care se realizează conform normativelor în vigoare, total de la bugetul de stat; c) reabilitarea infrastructurii aparținând domeniului public al statului din amenajările de îmbunătățiri funciare existente sau conservarea obiectivelor de investiții sistate ori întrerupte temporar, total de la bugetul de stat; d) reabilitarea infrastructurii aparținând domeniului privat al statului din amenajările de îmbunătățiri funciare existente, parțial de la bugetul de stat; e) protecția mediului prin lucrări de îmbunătățiri funciare și monitorizarea efectelor acestor lucrări, total de la bugetul de stat;

f) informarea publică și instruirea în domeniul îmbunătățirilor funciare, parțial de la bugetul de stat; g) funcționarea sistemului național de supraveghere, evaluare, prognoză și avertizare privind efectele economice și ecologice ale activităților de îmbunătățiri funciare, total de la bugetul de stat; h) conservarea și asigurarea pazei amenajărilor de îmbunătățiri funciare neutilizate, aflate în conservare, total de la bugetul de stat; i) salarizarea personalului prevăzut în statele de funcții ale unității centrale, ale sucursalelor teritoriale și ale unităților de administrare ale Administrației, precum și cheltuielile curente necesare funcționarii acestora, parțial de la bugetul de stat; j) paza amenajărilor de îmbunătățiri funciare în afara perioadei de utilizare, total de la bugetul de stat; k) executarea probelor tehnologice, epuizmentelor și consumul de energie pe perioada nefuncționării, total de la bugetul de stat.

Organele fiscale au stabilit greșit că din suma totală de 10.092.285 RON solicitată de reclamantă cu titlu de subvenții de la bugetul de stat se impune neavizarea la plată a sumei de 873.265,00 RON, din care 853.376 RON reprezintă taxa pe valoarea adăugată aferentă achizițiilor de bunuri și servicii fără drept de deducere și 19.889 RON reprezentă cheltuieli aferente pârâtei, întrucât, pe de o parte, ea reprezintă o cheltuială efectiv realizată de către A.N.I.F. R.A. ce trebuie recuperată prin acordarea subvenției, atâta vreme cât reclamanta a achitat suma respectivă cu titlu de TVA fără drept de deducere, pentru achiziționarea de bunuri și servicii necesare activităților enumerate de art. 41 alin. (4) din Legea nr. 138/2004, și, pe de altă parte, art. 41 alin. (4) din Legea nr. 138/2004 nu distinge între sumele datorate de Administrația Națională de Îmbunătățiri Funciare R.A.

pentru achiziția de bunuri și servicii necesare desfășurării activității sale și taxa pe valoarea adăugată aferentă acestor achiziții, pentru care reclamanta nu are drept de deducere. Menținerea soluției pronunțate de instanța de fond se justifică, în plus, și din considerente ce țin de asigurarea unui tratament fiscal comun tuturor sucursalelor componente ale Administrației Naționale de Îmbunătățiri Funciare R.A., în situații de natura celor prezentate spre dezlegare în prezentul litigiu, probându-se în dosar că organele fiscale competente din alte județe au admis, în favoarea Sucursalelor Teritoriale Dobrogea, Argeș, Moldova de Nord, Mureș Olt Superior, Argeș Buzău, Dunăre Olt, avizarea acordării subvenției și pentru cheltuielile ce reprezintă taxa pe valoarea adăugată din facturile de furnizori.

În raport de cele mai sus arătate, constatând că nu sunt întemeiate motivele de recurs invocate în cauză, și că este temeinică și legală hotărârea atacată, urmează a se dispune, în temeiul art. 312 alin. (1) C. proc. civ., respingerea ca nefondate a recursurilor declarate de Direcția Generală a Finanțelor Publice Galați și de Agenția Națională de Administrare Fiscală împotriva Sentinței nr. 56 din data de 2 februarie 2012 pronunțată de Curtea de Apel Galați, secția de contencios administrativ și fiscal.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursurile declarate de Direcția Generală a Finanțelor Publice Galați și de Agenția Națională de Administrare Fiscală împotriva Sentința nr. 56 din 2 februarie 2012 a Curții de Apel Galați, secția contencios administrativ și fiscal, ca nefondate. Irevocabilă. Pronunțată, în ședință publică, astăzi 6 iunie 2013. Procesat de GGC - LM