ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 7706/2013

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: I. Circumstanțele cauzei 1. Procedura în fața primei instanțe Prin acțiunea înregistrată la 19 ianuarie 2011 și precizată la 12 septembrie 2011, reclamanta SC "B.I." SRL Slobozia a solicitat ca, în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală a Finanțelor Publice a Județului Ialomița să se dispună anularea raportului de inspecție fiscală din 21 iunie 2010, a Deciziei de impunere nr. 932 din 27 decembrie 2010 și a Deciziei nr. 396 din 26 decembrie 2010, acte emise de pârâtele Direcția Generală a Finanțelor Publice a Județului Ialomița și Agenția Națională de Administrare Fiscală.

În motivarea acțiunii, reclamanta a arătat că, prin actele administrativ-fiscale contestate a fost nelegal obligată la plata sumei de 3.754.610 RON, reprezentând TVA și majorări de întârziere aferente pentru perioada 28 iulie 2009 - 31 mai 2010, în condițiile în care a fost de bună-credință, a declarat toate operațiunile efectuate, a prezentat un cod valabil de înregistrare de TVA a clientului A.I., a prezentat documente de transport, iar prin tranzacțiile efectuate a respectat prevederile art. 146 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. Reclamanta a considerat că organele de inspecție fiscală au interpretat și aplicat eronat prevederile art. 143 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 pentru relația cu clientul A.I.

- cod de înregistrare fiscală, fără a avea în vedere că, în Spania toate persoanele juridice, de la înființare, sunt plătitoare de TVA, iar codul de identificare fiscală atribuit este identic cu codul de înregistrare în scopuri de TVA, astfel că partenerul spaniol deținea un cod valid de TVA. De asemenea, s-a precizat că, pentru operațiunile intracomunitare, conform prevederilor Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 54/2010, agenții economici se înscriu în registrul operatorilor intracomunitari, lucru aflat de reclamantă numai după finalizarea inspecției fiscale. Reclamanta a susținut că tranzacțiile efectuate au fost operațiuni triunghiulare, respectiv achiziții de bunuri dintr-un stat membru UE livrate clientului societății dintr-un alt stat membru UE, pentru care la momentul tranzacțiilor nu a solicitat documente de transport.

Dat fiind că, în declarațiile "390", aferente lunilor aprilie și mai, a înregistrat eronat aceste operațiuni ca fiind achiziții și livrări, reclamanta a arătat că a efectuat corecția necesară pentru declarații rectificative și de asemenea, în timpul inspecției fiscale, a solicitat furnizorilor documentele de transport întocmite de societăți de curierat. Reclamanta a considerat că este nelegală obligația sa de a plăti TVA calculată de organele de control, deoarece a verificat valabilitatea codului de TVA al clientului spaniol în baza de date constituită la nivel european chiar înainte de începerea tranzacțiilor, obținând confirmarea valabilității acestui cod, iar dovada consultărilor efectuate o constituie înregistrarea în evidența bazei de date a numărului de înregistrare a interogării, astfel că organul fiscal a reținut eronat că în perioada derulării tranzacțiilor codul TVA al cumpărătorului nu era valid.

2. Soluția instanței de fond Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a pronunțat Sentința civilă nr. 7834 din 28 decembrie 2011, prin care a respins ca neîntemeiată acțiunea formulată de reclamantă. Hotărând astfel, instanța de fond a reținut că reclamanta a procedat la livrări intracomunitare de bunuri, respectiv livrări ulterioare, făcute în calitate de cumpărător-revânzător, în cadrul unor operațiuni triunghiulare, dar pentru operațiunile desfășurate nu este scutită de plata TVA, deoarece nu a dovedit îndeplinirea condiției ca beneficiarul livrării ulterioare, firma A.I. din Spania, să fi fost înregistrată în scop de TVA în Spania și să fi fost obligată la plata taxei pentru livrarea efectuată de reclamantă.

Din datele cauzei, s-a considerat că rezultă cu certitudine faptul că beneficiarul livrării ulterioare nu a fost înregistrat în scop de TVA în Spania în perioada desfășurării operațiunilor supuse verificării, ceea ce dovedește că în mod legal organul fiscal a stabilit că reclamanta nu poate beneficia de scutirea de taxă pentru livrările intracomunitare respective, în lipsa codului valabil de înregistrare în scop de TVA atribuit de autoritățile fiscale din Spania beneficiarului livrării ulterioare. Pentru acest considerent, s-a constatat că este corectă concluzia organului fiscal privind neaplicarea scutirii de la plata TVA prevăzută de art. 143 alin. (2) lit. a) din C. fisc.

Judecătorul fondului a respins ca neîntemeiate și argumentele invocate în subsidiar de către reclamantă, în sensul că, organul fiscal nu a dovedit că în perioada desfășurării operațiunilor în cauză codul de TVA al firmei spaniole era invalid, dat fiind că, solicitarea de verificare a valabilității codului de înregistrare în scop de TVA al acestei firme, datează din 17 iunie 2010, adică ulterior perioadei de desfășurare a operațiunilor, cu motivarea că, din dovada menționată rezultă cu certitudine că nu era valid acel cod, fără raportare la o anumită dată și deci firma spaniolă nu a fost niciodată înregistrată în scop de TVA în Spania.

De asemenea au fost respinse ca neîntemeiate apărările privind buna-credință a reclamantei privind interogarea bazei europene de date disponibilă pe site-ul Ministerului Finanțelor Publice anterior începerii tranzacțiilor supuse controlului și confirmarea validității codului de TVA al clientului spaniol, reținându-se că, înscrisurile depuse la dosarul cauzei nu dovedesc efectuarea unor asemenea verificări. Prin raportare la hotărârea pronunțată la 27 septembrie 2007 de Curtea de Justiție a Uniunii Europene în cauza C - 409/04 Teleoș și alții, instanța de fond a considerat că pretinsa dovadă invocată de reclamantă nu poate justifica dreptul la scutirea de la plata taxei aferente livrărilor intracomunitare de bunuri, neavând caracterul unor măsuri rezonabile pe care aceasta avea posibilitatea să le ia pentru a se asigura că nu va fi implicată într-o fraudă.

Dimpotrivă, s-a apreciat că, împrejurările cauzei nu pledează pentru buna-credință a reclamantei, existând serioase suspiciuni în raport cu faptul că aceasta a fost înființată în anul 2009, nu a avut nicio activitate până la data de 1 aprilie 2010, în perioada 1 aprilie 2010 - 17 mai 2010 a fost implicată numai în achizițiile intracomunitare verificate și care au o valoare considerabilă, iar firma spaniolă A.I. a fost unicul client, după care activitatea societății a fost suspendată. Cum din aceste motive, reclamanta nu avea dreptul să beneficieze de scutirea de la plata TVA, judecătorul fondului a calificat ca fiind lipsită de relevanță mențiunea din actele fiscale privind nedovedirea de către reclamantă a transportului bunurilor din România în alt stat membru, în condițiile în care nu a fost dovedită nici intrarea bunurilor respective în România.

3. Calea de atac exercitată Împotriva acestei sentințe, a declarat recurs reclamanta SC "B.I." SRL Slobozia, solicitând modificarea hotărârii atacate, în sensul admiterii acțiunii și anulării raportului de inspecție fiscală din 21 iunie 2010, Deciziei de impunere nr. 932 din 27 decembrie 2010 și Deciziei nr. 396 din 26 decembrie 2010 emise pentru obligații fiscale suplimentare în sumă de 3.754.610 lei, reprezentând TVA și majorări de întârziere aferente. În primul motiv de recurs, a fost criticată interpretarea dată de judecătorul fondului dispozițiilor art. 126 alin. (1) lit. b) și art. 132 alin. (1) lit. a) din C. fisc., arătându-se că, indiferent de calificarea dată operațiunilor pe care le-a desfășurat în spațiul intracomunitar, recurenta-reclamantă nu datora TVA pentru bunurile tranzacționate, întrucât acestea nu au pătruns pe teritoriul României, fiind transportate direct de vânzătorul inițial către cumpărătorul final.

Față de principiul teritorialității taxei pe valoarea adăugată, recurenta-reclamantă a susținut că a îndeplinit toate condițiile prevăzute la pct. 12 alin. (1 4 ) din normele metodologice de aplicare ale Titlului VI din Codul fiscal pentru a fi scutită de plata TVA prezentând dovada existenței unui cod de TVA în documentele emise între părți, iar nu a unui cod valid, ceea ce nu este necesar decât în cazul operațiunilor taxabile realizate pe teritoriul României, așa după cum rezultă din prevederea expresă cuprinsă în art. 143 alin. (2) lit. a) din C. fisc.

Prin cel de-al doilea motiv de recurs, s-a arătat că prima instanță, asemenea organelor fiscale, a analizat validitatea codului de TVA numai la data de 17 iunie 2010 și nu la momentul producerii operațiunilor comerciale, când prin interogarea unui site de specialitate (unicul mod la îndemâna comercianților de a cunoaște acest tip de informații despre partenerii intracomunitari), s-a aflat că un asemenea cod de TVA ar fi valid. Recurenta a criticat și concluzia judecătorului fondului privind premisa relei-credințe reprezentată de lipsa unei activități anterioare operațiunilor verificate, invocând buna sa credință și imposibilitatea de taxare a acestor operațiuni. II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursului Examinând actele și lucrările dosarului, în raport și cu dispozițiile art. 304 și art. 304 1 C. proc.

civ., Înalta Curte va respinge prezentul recurs ca nefondat pentru următoarele considerente: 1. Aspecte de fapt și de drept relevate SC "B.I." SRL Slobozia a efectuat în lunile aprilie și mai 2010 livrări intracomunitare către firma spaniolă A.I. în valoare totală de 19.515.124 lei, în regim de scutire de taxa pe valoare adăugată. Pentru aceste operațiuni comerciale, organele de inspecție fiscală au constatat prin actele administrativ-fiscale deduse judecății că nu este justificată scutirea de taxa pe valoarea adăugată conform art. 143 alin. (2) lit. a) din C. fisc. și art. 10 din Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 2.222/2006, întrucât codul de TVA înscris pe facturi nu este valid, iar societatea recurentă-reclamantă nu deține documente care să ateste transportul bunurilor din România în alt stat membru al Uniunii Europene, astfel că, a fost obligată să plătească TVA aferentă în sumă de 3.707.874 lei, cu majorări de întârziere în sumă de 46.736 lei.

Legalitatea acestor acte administrative a fost constatată în mod corect de prima instanță în raport cu elementele de fapt concrete ale cauzei și cu prevederile legale și regulamentare care au constituit temeiul juridic pentru stabilirea obligațiilor fiscale suplimentare prin actele administrative întocmite de intimatele-pârâte. Astfel, s-a constatat întemeiat conformitatea acestor acte cu dispozițiile art. 143 alin. (2) lit. a) din C. fisc., care prevăd că sunt scutite de la plata taxei pe valoarea adăugată și livrările intracomunitare de bunuri către o persoană care îi comunică furnizorului un cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA, atribuit de autoritățile fiscale din alt stat membru.

Pentru explicitarea și aplicarea unitară a acestor dispoziții legale, în art. 10 alin. (1) din Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 2.222/2006 s-a prevăzut că scutirea de taxă pentru livrările intracomunitare de bunuri prevăzute la art. 143 alin. (2) din C. fisc., cu excepțiile de la pct. 1 și 2, se justifică pe baza următoarelor documente: a) factura care trebuie să conțină informațiile prevăzute la art. 155 alin. (5) din C. fisc. și în care să fie menționat codul de înregistrare în scopuri de TVA atribuit cumpărătorului în alt stat membru; b) documentul care atestă că bunurile au fost transportate din România în orice alt stat membru, și după caz; c) orice alte documente, cum ar fi: contractul/comanda de vânzare-cumpărare, documentele de asigurare.

Instanța de fond a interpretat corect acest cadru legislativ aplicabil prezentului litigiu, reținând că, livrările intracomunitare de bunuri sunt scutite de TVA în cazul în care cumpărătorul comunică furnizorului un cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA atribuit de autoritățile fiscale din alt stat membru, iar scutirea respectivă se justifică cu factura care trebuie să conțină informațiile prevăzute de lege, printre care în mod obligatoriu este codul de înregistrare în scopuri de TVA cu care se identifică cumpărătorul în celălalt stat membru, cu documente care atestă că bunurile au fost transportate din România în alt stat membru și orice alte documente, respectiv contractul, documente de asigurare.

Înscrisurile depuse de recurenta-reclamantă în cauză nu dovedesc îndeplinirea acestor cerințe legale, deoarece în perioada emiterii facturilor fiscale către firma spaniolă A.I., aceasta nu deținea un cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA, așa după cum rezultă din adresa nr. 402711 din 17 iunie 2010 emisă de Compartimentul de schimb internațional de informații Ialomița, în care se menționează "codul de TVA nevalabil; denumirea/nume și prenume - indisponibil; adresa - indisponibil". Apărarea recurentei-reclamante că partenerul său spaniol deținea cod valabil de TVA pentru că toate persoanele juridice, încă de la înființare, sunt plătitoare de TVA, iar codul de identificare fiscală atribuit este identic cu codul de înregistrare în scopuri de TVA este lipsită de temei juridic și a fost corect respinsă față de condițiile impuse pentru justificarea scutirii de la plata TVA prin art. 10 alin. (1) din Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 2222/2006 privind aprobarea Instrucțiunilor de aplicare a scutirii de taxă pe valoarea adăugată pentru operațiunile prevăzute la art. 143 alin. (1) lit. a) - i), art. 143 alin. (2) și art. 144 1 din C. fisc.

Recurenta-reclamantă avea obligația respectării acestor prevederi legale în calitatea sa de persoană impozabilă, cu sediul activității în România, iar faptul încălcării obligației respective rezultă cu evidentă din conținutul contestației administrative, în care s-a recunoscut că, la data de 15 mai 2010, când au fost centralizate facturile pentru operațiunile începute la 22 aprilie 2010, firma de contabilitate a sesizat societății atât volumul foarte mare al tranzacțiilor, cât și faptul că, la verificarea clientului A.I., s-a constatat că nu este înregistrat în scopuri de TVA pe site-ul (...), recomandându-se chiar întreruperea relațiilor de afaceri.

De asemenea, se dovedește a fi lipsită de temei susținerea recurentei-reclamante privind încălcarea principiului aplicării teritoriale a taxei pe valoarea adăugată, potrivit căruia nu sunt considerate operațiuni impozabile în România achizițiile intracomunitare de bunuri, efectuate în cadrul unor operațiuni triunghiulare. Tranzacțiile efectuate în perioada supusă controlului cu firma spaniolă A.I.

nu reprezintă operațiuni triunghiulare, în sensul definit de art. 126 alin. (8) lit. b) din C. fisc., deoarece nu s-a dovedit îndeplinirea următoarelor condiții prevăzute expres de lege: - achiziția să fie efectuată de către o persoană impozabilă, denumită cumpărător-revânzător, care nu este stabilită în România, dar este înregistrată în scopuri de TVA în alt stat membru; - achiziția de bunuri să fie efectuată în scopul unei livrări ulterioare a bunurilor respective, în România, de către cumpărătorul-revânzător; - bunurile astfel achiziționate de către cumpărătorul-revânzător să fie expediate sau transportate direct în România, dintr-un alt stat membru decât cel în care cumpărătorul revânzător este înregistrat în scopuri de TVA, către persoana căreia urmează să îi efectueze livrarea ulterioară, denumită beneficiarul livrării ulterioare; - beneficiarul livrării ulterioare este o altă persoană impozabilă sau o persoană juridică neimpozabilă, înregistrată în scopuri de TVA în România; - beneficiarul livrării ulterioare a fost desemnat ca persoană obligată la plata taxei pentru livrarea efectuată de cumpărătorul revânzător.

Recurenta-reclamantă nu a dovedit îndeplinirea acestor cerințe legale și nu a prezentat documente care să ateste că bunurile au fost transportate din România în alt stat membru, precizând în cuprinsul contestației administrative că nici nu a solicitat documentele de transport la momentul efectuării tranzacțiilor din lunile aprilie și mai 2010, înregistrate inițial ca fiind achiziții și livrări, dar pentru care a efectuat corecția prin declarații rectificative.

În atare situație, judecătorul fondului a constatat cu just temei că societatea recurentă nu poate beneficia de regimul scutirii de la plata TVA aferentă operațiunilor comerciale derulate cu firma spaniolă, în privința căreia nu a luat toate măsurile rezonabile aflate în puterea sa pentru a se asigura că livrarea intracomunitară pe care o efectuează nu o determină să participe la o fraudă, astfel cum a fost interpretat art. 28, secțiunea a primul paragraf din a șasea directivă 77/388, modificată prin Directiva 2000 din 65 în Hotărârea Curții de Justiție a Uniunii Europene pronunțată la 27 septembrie 2007 în cauza Teleos și alții. Pentru considerentele care au fost expuse, constatându-se că nu există motive de casare sau de modificare a hotărârii pronunțate de prima instanță, Înalta Curte va respinge prezentul recurs ca nefondat.

2. Soluția instanței de recurs și temeiul juridic al acesteia În baza dispozițiilor art. 312 alin. (1) C. proc. civ. și art. 20 din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte va respinge ca nefondat recursul declarat de SC "B.I." SRL Slobozia.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul declarat de SC "B.I." SRL împotriva Sentinței civile nr. 7834 din 28 decembrie 2011 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 11 decembrie 2013. Procesat de GGC - NN