ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 7706/2013

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 7706/2013 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2007)

Asupra recursului de

față;

Din examinarea

lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele

cauzei

primei instanțe

Prin acțiunea înregistrată la 19 ianuarie

2011 și precizată la 12 septembrie 2011, reclamanta SC "B.I." SRL

Slobozia a solicitat ca, în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare

Fiscală și Direcția Generală a Finanțelor Publice a Județului Ialomița să se

dispună anularea raportului de inspecție fiscală din 21 iunie 2010, a Deciziei

de impunere nr. 932 din 27 decembrie 2010 și a Deciziei nr. 396 din 26

decembrie 2010, acte emise de pârâtele Direcția Generală a Finanțelor Publice a

Județului Ialomița și Agenția Națională de Administrare Fiscală.

În motivarea

acțiunii, reclamanta a arătat că, prin actele administrativ-fiscale contestate

a fost nelegal obligată la plata sumei de 3.754.610 RON, reprezentând TVA și

majorări de întârziere aferente pentru perioada 28 iulie 2009 - 31 mai 2010, în

condițiile în care a fost de bună-credință, a declarat toate operațiunile

efectuate, a prezentat un cod valabil de înregistrare de TVA a clientului A.I.,

a prezentat documente de transport, iar prin tranzacțiile efectuate a respectat

prevederile art. 146 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc.

Reclamanta a

considerat că organele de inspecție fiscală au interpretat și aplicat eronat

prevederile art. 143 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 pentru relația cu

clientul A.I. - cod de înregistrare fiscală, fără a avea în vedere că, în

Spania toate persoanele juridice, de la înființare, sunt plătitoare de TVA, iar

codul de identificare fiscală atribuit este identic cu codul de înregistrare în

scopuri de TVA, astfel că partenerul spaniol deținea un cod valid de TVA.

De asemenea, s-a

precizat că, pentru operațiunile intracomunitare, conform prevederilor

Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 54/2010, agenții economici se înscriu în

registrul operatorilor intracomunitari, lucru aflat de reclamantă numai după

finalizarea inspecției fiscale.

Reclamanta a susținut

că tranzacțiile efectuate au fost operațiuni triunghiulare, respectiv achiziții

de bunuri dintr-un stat membru UE livrate clientului societății dintr-un alt

stat membru UE, pentru care la momentul tranzacțiilor nu a solicitat documente

de transport.

Dat fiind că, în

declarațiile "390", aferente lunilor aprilie și mai, a înregistrat

eronat aceste operațiuni ca fiind achiziții și livrări, reclamanta a arătat că

a efectuat corecția necesară pentru declarații rectificative și de asemenea, în

timpul inspecției fiscale, a solicitat furnizorilor documentele de transport

întocmite de societăți de curierat.

Reclamanta a

considerat că este nelegală obligația sa de a plăti TVA calculată de organele

de control, deoarece a verificat valabilitatea codului de TVA al clientului

spaniol în baza de date constituită la nivel european chiar înainte de

începerea tranzacțiilor, obținând confirmarea valabilității acestui cod, iar

dovada consultărilor efectuate o constituie înregistrarea în evidența bazei de

date a numărului de înregistrare a interogării, astfel că organul fiscal a

reținut eronat că în perioada derulării tranzacțiilor codul TVA al

cumpărătorului nu era valid.

de fond

Curtea de Apel

București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a pronunțat

Sentința civilă nr. 7834 din 28 decembrie 2011, prin care a respins ca neîntemeiată

acțiunea formulată de reclamantă.

Hotărând astfel,

instanța de fond a reținut că reclamanta a procedat la livrări intracomunitare

de bunuri, respectiv livrări ulterioare, făcute în calitate de

cumpărător-revânzător, în cadrul unor operațiuni triunghiulare, dar pentru

operațiunile desfășurate nu este scutită de plata TVA, deoarece nu a dovedit

îndeplinirea condiției ca beneficiarul livrării ulterioare, firma A.I. din

Spania, să fi fost înregistrată în scop de TVA în Spania și să fi fost obligată

la plata taxei pentru livrarea efectuată de reclamantă.

Din datele cauzei,

s-a considerat că rezultă cu certitudine faptul că beneficiarul livrării

ulterioare nu a fost înregistrat în scop de TVA în Spania în perioada

desfășurării operațiunilor supuse verificării, ceea ce dovedește că în mod

legal organul fiscal a stabilit că reclamanta nu poate beneficia de scutirea de

taxă pentru livrările intracomunitare respective, în lipsa codului valabil de

înregistrare în scop de TVA atribuit de autoritățile fiscale din Spania

beneficiarului livrării ulterioare.

Pentru acest

considerent, s-a constatat că este corectă concluzia organului fiscal privind

neaplicarea scutirii de la plata TVA prevăzută de art. 143 alin. (2) lit. a)

din C. fisc.

Judecătorul fondului

a respins ca neîntemeiate și argumentele invocate în subsidiar de către

reclamantă, în sensul că, organul fiscal nu a dovedit că în perioada

desfășurării operațiunilor în cauză codul de TVA al firmei spaniole era

invalid, dat fiind că, solicitarea de verificare a valabilității codului de

înregistrare în scop de TVA al acestei firme, datează din 17 iunie 2010, adică

ulterior perioadei de desfășurare a operațiunilor, cu motivarea că, din dovada

menționată rezultă cu certitudine că nu era valid acel cod, fără raportare la o

anumită dată și deci firma spaniolă nu a fost niciodată înregistrată în scop de

TVA în Spania.

De asemenea au fost

respinse ca neîntemeiate apărările privind buna-credință a reclamantei privind

interogarea bazei europene de date disponibilă pe site-ul Ministerului

Finanțelor Publice anterior începerii tranzacțiilor supuse controlului și

confirmarea validității codului de TVA al clientului spaniol, reținându-se că,

înscrisurile depuse la dosarul cauzei nu dovedesc efectuarea unor asemenea

verificări.

Prin raportare la

hotărârea pronunțată la 27 septembrie 2007 de Curtea de Justiție a Uniunii

Europene în cauza C - 409/04 Teleoș și alții, instanța de fond a considerat că

pretinsa dovadă invocată de reclamantă nu poate justifica dreptul la scutirea

de la plata taxei aferente livrărilor intracomunitare de bunuri, neavând

caracterul unor măsuri rezonabile pe care aceasta avea posibilitatea să le ia

pentru a se asigura că nu va fi implicată într-o fraudă.

Dimpotrivă, s-a

apreciat că, împrejurările cauzei nu pledează pentru buna-credință a

reclamantei, existând serioase suspiciuni în raport cu faptul că aceasta a fost

înființată în anul 2009, nu a avut nicio activitate până la data de 1 aprilie

2010, în perioada 1 aprilie 2010 - 17 mai 2010 a fost implicată numai în

achizițiile intracomunitare verificate și care au o valoare considerabilă, iar

firma spaniolă A.I. a fost unicul client, după care activitatea societății a

fost suspendată.

Cum din aceste

motive, reclamanta nu avea dreptul să beneficieze de scutirea de la plata TVA,

judecătorul fondului a calificat ca fiind lipsită de relevanță mențiunea din

actele fiscale privind nedovedirea de către reclamantă a transportului

bunurilor din România în alt stat membru, în condițiile în care nu a fost

dovedită nici intrarea bunurilor respective în România.

exercitată

Împotriva acestei

sentințe, a declarat recurs reclamanta SC "B.I." SRL Slobozia,

solicitând modificarea hotărârii atacate, în sensul admiterii acțiunii și

anulării raportului de inspecție fiscală din 21 iunie 2010, Deciziei de

impunere nr. 932 din 27 decembrie 2010 și Deciziei nr. 396 din 26 decembrie

2010 emise pentru obligații fiscale suplimentare în sumă de 3.754.610 lei,

reprezentând TVA și majorări de întârziere aferente.

În primul motiv de

recurs, a fost criticată interpretarea dată de judecătorul fondului

dispozițiilor art. 126 alin. (1) lit. b) și art. 132 alin. (1) lit. a) din C.

fisc., arătându-se că, indiferent de calificarea dată operațiunilor pe care

le-a desfășurat în spațiul intracomunitar, recurenta-reclamantă nu datora TVA

pentru bunurile tranzacționate, întrucât acestea nu au pătruns pe teritoriul

României, fiind transportate direct de vânzătorul inițial către cumpărătorul

final.

Față de principiul

teritorialității taxei pe valoarea adăugată, recurenta-reclamantă a susținut că

a îndeplinit toate condițiile prevăzute la pct. 12 alin. (1

4

) din

normele metodologice de aplicare ale Titlului VI din Codul fiscal pentru a fi

scutită de plata TVA prezentând dovada existenței unui cod de TVA în

documentele emise între părți, iar nu a unui cod valid, ceea ce nu este necesar

decât în cazul operațiunilor taxabile realizate pe teritoriul României, așa

după cum rezultă din prevederea expresă cuprinsă în art. 143 alin. (2) lit. a)

din C. fisc.

Prin cel de-al doilea

motiv de recurs, s-a arătat că prima instanță, asemenea organelor fiscale, a

analizat validitatea codului de TVA numai la data de 17 iunie 2010 și nu la

momentul producerii operațiunilor comerciale, când prin interogarea unui site

de specialitate (unicul mod la îndemâna comercianților de a cunoaște acest tip

de informații despre partenerii intracomunitari), s-a aflat că un asemenea cod

de TVA ar fi valid.

Recurenta a criticat

și concluzia judecătorului fondului privind premisa relei-credințe reprezentată

de lipsa unei activități anterioare operațiunilor verificate, invocând buna sa

credință și imposibilitatea de taxare a acestor operațiuni.

II. Considerentele

Înaltei Curți asupra recursului

Examinând actele și

lucrările dosarului, în raport și cu dispozițiile art. 304 și art. 304

1

C. proc. civ., Înalta Curte va respinge prezentul recurs ca nefondat pentru

următoarele considerente:

de drept relevate

SC "B.I."

SRL Slobozia a efectuat în lunile aprilie și mai 2010 livrări intracomunitare

către firma spaniolă A.I. în valoare totală de 19.515.124 lei, în regim de

scutire de taxa pe valoare adăugată.

Pentru aceste

operațiuni comerciale, organele de inspecție fiscală au constatat prin actele

administrativ-fiscale deduse judecății că nu este justificată scutirea de taxa

pe valoarea adăugată conform art. 143 alin. (2) lit. a) din C. fisc. și art. 10

din Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 2.222/2006, întrucât codul de

TVA înscris pe facturi nu este valid, iar societatea recurentă-reclamantă nu

deține documente care să ateste transportul bunurilor din România în alt stat

membru al Uniunii Europene, astfel că, a fost obligată să plătească TVA

aferentă în sumă de 3.707.874 lei, cu majorări de întârziere în sumă de 46.736

lei.

Legalitatea acestor

acte administrative a fost constatată în mod corect de prima instanță în raport

cu elementele de fapt concrete ale cauzei și cu prevederile legale și

regulamentare care au constituit temeiul juridic pentru stabilirea obligațiilor

fiscale suplimentare prin actele administrative întocmite de intimatele-pârâte.

Astfel, s-a constatat

întemeiat conformitatea acestor acte cu dispozițiile art. 143 alin. (2) lit. a)

din C. fisc., care prevăd că sunt scutite de la plata taxei pe valoarea adăugată

și livrările intracomunitare de bunuri către o persoană care îi comunică

furnizorului un cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA, atribuit de

autoritățile fiscale din alt stat membru.

Pentru explicitarea

și aplicarea unitară a acestor dispoziții legale, în art. 10 alin. (1) din

Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 2.222/2006 s-a prevăzut că scutirea

de taxă pentru livrările intracomunitare de bunuri prevăzute la art. 143 alin.

(2) din C. fisc., cu excepțiile de la pct. 1 și 2, se justifică pe baza

următoarelor documente:

a) factura care

trebuie să conțină informațiile prevăzute la art. 155 alin. (5) din C. fisc. și

în care să fie menționat codul de înregistrare în scopuri de TVA atribuit

cumpărătorului în alt stat membru;

b) documentul care

atestă că bunurile au fost transportate din România în orice alt stat membru,

și după caz;

c) orice alte

documente, cum ar fi: contractul/comanda de vânzare-cumpărare, documentele de

asigurare.

Instanța de fond a

interpretat corect acest cadru legislativ aplicabil prezentului litigiu,

reținând că, livrările intracomunitare de bunuri sunt scutite de TVA în cazul

în care cumpărătorul comunică furnizorului un cod valabil de înregistrare în

scopuri de TVA atribuit de autoritățile fiscale din alt stat membru, iar scutirea

respectivă se justifică cu factura care trebuie să conțină informațiile

prevăzute de lege, printre care în mod obligatoriu este codul de înregistrare

în scopuri de TVA cu care se identifică cumpărătorul în celălalt stat membru,

cu documente care atestă că bunurile au fost transportate din România în alt

stat membru și orice alte documente, respectiv contractul, documente de

asigurare.

Înscrisurile depuse

de recurenta-reclamantă în cauză nu dovedesc îndeplinirea acestor cerințe

legale, deoarece în perioada emiterii facturilor fiscale către firma spaniolă

A.I., aceasta nu deținea un cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA, așa

după cum rezultă din adresa nr. 402711 din 17 iunie 2010 emisă de

Compartimentul de schimb internațional de informații Ialomița, în care se

menționează "codul de TVA nevalabil; denumirea/nume și prenume -

indisponibil; adresa - indisponibil".

Apărarea

recurentei-reclamante că partenerul său spaniol deținea cod valabil de TVA

pentru că toate persoanele juridice, încă de la înființare, sunt plătitoare de

TVA, iar codul de identificare fiscală atribuit este identic cu codul de

înregistrare în scopuri de TVA este lipsită de temei juridic și a fost corect

respinsă față de condițiile impuse pentru justificarea scutirii de la plata TVA

prin art. 10 alin. (1) din Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 2222/2006

privind aprobarea Instrucțiunilor de aplicare a scutirii de taxă pe valoarea

adăugată pentru operațiunile prevăzute la art. 143 alin. (1) lit. a) - i), art.

143 alin. (2) și art. 144

1

din C. fisc.

Recurenta-reclamantă

avea obligația respectării acestor prevederi legale în calitatea sa de persoană

impozabilă, cu sediul activității în România, iar faptul încălcării obligației

respective rezultă cu evidentă din conținutul contestației administrative, în

care s-a recunoscut că, la data de 15 mai 2010, când au fost centralizate

facturile pentru operațiunile începute la 22 aprilie 2010, firma de

contabilitate a sesizat societății atât volumul foarte mare al tranzacțiilor,

cât și faptul că, la verificarea clientului A.I., s-a constatat că nu este

înregistrat în scopuri de TVA pe site-ul (...), recomandându-se chiar

întreruperea relațiilor de afaceri.

De asemenea, se

dovedește a fi lipsită de temei susținerea recurentei-reclamante privind

încălcarea principiului aplicării teritoriale a taxei pe valoarea adăugată,

potrivit căruia nu sunt considerate operațiuni impozabile în România

achizițiile intracomunitare de bunuri, efectuate în cadrul unor operațiuni

triunghiulare.

Tranzacțiile efectuate

în perioada supusă controlului cu firma spaniolă A.I. nu reprezintă operațiuni

triunghiulare, în sensul definit de art. 126 alin. (8) lit. b) din C. fisc.,

deoarece nu s-a dovedit îndeplinirea următoarelor condiții prevăzute expres de

lege:

- achiziția să fie

efectuată de către o persoană impozabilă, denumită cumpărător-revânzător, care

nu este stabilită în România, dar este înregistrată în scopuri de TVA în alt

stat membru;

- achiziția de bunuri

să fie efectuată în scopul unei livrări ulterioare a bunurilor respective, în

România, de către cumpărătorul-revânzător;

- bunurile astfel

achiziționate de către cumpărătorul-revânzător să fie expediate sau

transportate direct în România, dintr-un alt stat membru decât cel în care

cumpărătorul revânzător este înregistrat în scopuri de TVA, către persoana

căreia urmează să îi efectueze livrarea ulterioară, denumită beneficiarul

livrării ulterioare;

- beneficiarul

livrării ulterioare este o altă persoană impozabilă sau o persoană juridică

neimpozabilă, înregistrată în scopuri de TVA în România;

- beneficiarul

livrării ulterioare a fost desemnat ca persoană obligată la plata taxei pentru

livrarea efectuată de cumpărătorul revânzător.

Recurenta-reclamantă

nu a dovedit îndeplinirea acestor cerințe legale și nu a prezentat documente

care să ateste că bunurile au fost transportate din România în alt stat membru,

precizând în cuprinsul contestației administrative că nici nu a solicitat

documentele de transport la momentul efectuării tranzacțiilor din lunile

aprilie și mai 2010, înregistrate inițial ca fiind achiziții și livrări, dar

pentru care a efectuat corecția prin declarații rectificative.

În atare situație,

judecătorul fondului a constatat cu just temei că societatea recurentă nu poate

beneficia de regimul scutirii de la plata TVA aferentă operațiunilor comerciale

derulate cu firma spaniolă, în privința căreia nu a luat toate măsurile

rezonabile aflate în puterea sa pentru a se asigura că livrarea intracomunitară

pe care o efectuează nu o determină să participe la o fraudă, astfel cum a fost

interpretat art. 28, secțiunea a primul paragraf din a șasea directivă 77/388,

modificată prin Directiva 2000 din 65 în Hotărârea Curții de Justiție a Uniunii

Europene pronunțată la 27 septembrie 2007 în cauza Teleos și alții.

Pentru considerentele

care au fost expuse, constatându-se că nu există motive de casare sau de

modificare a hotărârii pronunțate de prima instanță, Înalta Curte va respinge

prezentul recurs ca nefondat.

de recurs și temeiul juridic al acesteia

În baza dispozițiilor

art. 312 alin. (1) C. proc. civ. și art. 20 din Legea nr. 554/2004, Înalta

Curte va respinge ca nefondat recursul declarat de SC "B.I." SRL

Slobozia.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul

declarat de SC "B.I." SRL împotriva Sentinței civile nr. 7834 din 28

decembrie 2011 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios

administrativ și fiscal, ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință

publică, astăzi 11 decembrie 2013.

Procesat

de GGC - NN