ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4788/2011

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, la data de 28 august 2009, reclamanta SC N.R.

SA a chemat în judecată pe pârâtele Autoritatea Națională a Vămilor, Direcția Municipiului București pentru Accize și Operațiuni Vamale și Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București, solicitând instanței: - anularea raportului de inspecție fiscală întocmit la data de 21 ianuarie 2009 de către Direcția Municipiului București pentru Accize și Operațiuni Vamale și înregistrat din 27 ianuarie 2009, prin care au fost stabilite în sarcina sa obligați de plată în sumă de 750.684 RON; - anularea deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală din 4 februarie 2009, emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București și înregistrată din 4 februarie 2009; - anularea deciziei din 27 martie 2009 emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice a Municipiului București privind soluționarea contestației formulate împotriva raportului de inspecție fiscală și împotriva deciziei de impunere; - obligarea Direcției Generale a Municipiului București la restituirea sumei de 777.787 RON, plătită în considerarea deciziei de impunere (incluzând și majorări și penalități de întârziere); - obligarea pârâtelor, în solidar, la plata cheltuielilor de judecată.

În fapt, arată reclamanta, în luna august 2008, a importat din Ucraina, în vederea revânzării ulterioare, o serie de uleiuri minerale de bază tip OB-300, OB-400 și OB-500, având codul Taric NC 2710 19 99. A revândut uleiurile mai multor societăți comerciale, încheindu-se și contractul de vânzare-cumpărare din 26 august 2008 cu societatea comercială A.I. KFT, o persoană juridică de drept maghiar, livrându-i o cantitate de 285,7 tone de ulei mineral tip OB-300. Menționează reclamanta că la momentul importului uleiurilor minerale a furnizat o declarație autorităților competente (Direcția Județeană pentru Accize și Operațiuni Vamale Prahova), prin care a arătat că uleiurile minerale importate din Ucraina cu factura din 9 august 2008, vor fi utilizate la fabricarea de lubrifianți, nu ca și combustibil pentru motor sau aditivi pentru combustibil.

În perioada 5 ianuarie 2009-21 ianuarie 2009, societatea reclamantă a fost supusă unei inspecții de ordin fiscal, având obiectiv „verificarea tranzacțiilor comerciale derulate în perioada anului 2008 cu A.I. KFT Ungaria”, prin raportul de inspecție fiscală reținându-se că nu ar fi respectat dispozițiile art. 175 alin. (4) C. fisc. și prevederile punctului 5 alin. (1) și alin. (4) din Normele metodologice, în conformitate cu care ar fi trebuit să achite accizele datorate pentru uleiul mineral vândut. Urmare a acestui raport de inspecție fiscală, i s-a comunicat decizia de impunere. Arată reclamanta că s-a conformat obligațiilor de plată stabilite prin raportul de inspecție fiscală și prin decizia de impunere, însă acest lucru nu echivala cu o recunoaștere explicită a vreunei culpe în derularea tranzacției comerciale cu firma ungară.

A arătat reclamanta că, având în vedere conținutul art. 175 alin. (3) C. fisc., se poate constata că uleiurile minerale importate nu se circumscriu categoriei de produse energetice accizabile la care face referire acest articol. Mai citează și prevederile art. 175 alin. (4) și ale art. 175 4 alin. (1) pct. 2 lit. a) C. fisc., arătând că analiza riguroasă a particularităților speței deduse judecății, coroborată cu o interpretare literală, sistematică și teleologică a textelor legale invocate, revelează fără doar și poate ca în cauză este aplicabilă ipoteza prevăzută de art. 175 4 alin. (1) pct. 2 lit. a) C. fisc., uleiurile minerale fiind importate și utilizate în alte scopuri decât în calitate de combustibil pentru motor sau pentru încălzire.

Precizează reclamanta că, în primul rând, are în vedere certificatul de analiză al produsului din data de 22 august 2008, primit de la producător, care atestă în mod indubitabil faptul că uleiul mineral de tip OB-300 nu poate fi utilizat ca și combustibil, datorită unor parametrii de inflamabilitate foarte ridicați, precum și unei vâscozități mai mari decât a combustibililor „clasici”. De asemenea, fapt deosebit de important, trebuie menționate declarațiile pe proprie răspundere depuse la autoritățile vamale în vederea obținerii liberului de vamă în ceea ce privește importurile de ulei mineral din Ucraina, o parte din acestea fiind vândute A.I.

Conform acestor declarații, s-a precizat în mod explicit că „produsul ulei mineral achiziționat cu factura din 18 august 2008, va fi comercializat exclusiv către utilizatorii finali și nu va fi utilizat drept combustibil pentru motor sau drept combustibil pentru încălzire, ci potrivit destinației lor și anume la producerea de lubrifianți”. Mai mult, A.I. a furnizat de asemenea o declarație pe proprie răspundere în care a specificat că uleiul mineral ce urma a fi achiziționat de la SC N.R. SA nu va fi comercializat în România, în producție sau în comerț. Nu în ultimul rând, facturile și avizele de expediție aferente livrării mărfii către A.I. confirmă practic că produsele importate nu au fost puse în vânzare drept combustibil pentru încălzire sau combustibil pentru motor.

Prin urmare, în considerarea argumentelor expuse mai sus, devine evident faptul că uleiurile minerale importate nu se încadrează în sfera produselor energetice accizabile, fiind exceptate de la plata accizelor în conformitate cu prevederile art. 175 4 alin. (1) pct. 2 lit. a) C. fisc. Totodată, raportul de inspecție fiscală nu a probat existența niciunui înscris care să ateste că produsele importate din Ucraina ar fi fost utilizate de subscrisa drept combustibil pentru motor sau pentru încălzire ori revândute în acest scop. Continuă reclamanta că, în conformitate cu prevederile art. 163 lit. f) C. fisc., „regimul suspensiv este regimul fiscal conform căruia plata accizelor este suspendată pe perioada producerii, transformării, deținerii și deplasării produselor”.

Astfel, uleiurile minerale importate din Ucraina sunt produse energetice neaccizabile, având în vedere particularitățile acestora care țin în mod fundamental de gradul de inflamabilitate și vâscozitate. Prin urmare, aserțiunile din decizia de impunere potrivit cărora ar fi efectuat livrări de produse în regim suspensiv de la plata accizelor, sunt profund eronate, întrucât nu poate fi vorba de un regim suspensiv al plătii accizelor, atâta vreme cât produsele în sine nu sunt unele pentru care se datorează acciză. Uleiurile minerale importate din Ucraina nu se încadrează în categoria produselor energetice accizabile, la care face referire art. 175 alin. (4), alin. (5) și alin. (6) C. fisc., având în vedere că tranzacția comercială încheiată cu societatea ungară A.I.

a avut ca obiect importul de uleiuri minerale care nu sunt destinate a fi puse în vânzare sau utilizate ca și combustibil pentru încălzire sau combustibil ori aditivi pentru motor. Autoritățile pârâte prin întâmpinări depuse la dosar au solicitat respingerea acțiunii ca neîntemeiate și menținerea ca legal emise a actelor contestate. În raport de actele depuse și de susținerile părților, Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, prin sentința nr. 4277 din 2 noiembrie 2010 a respins ca neîntemeiată acțiunea reclamantei. Pentru a pronunța această sentință instanța de fond a apreciat că actele contestate, raportul de inspecție fiscală și decizia de impunere sunt legal emise, reclamanta datorând obligații de plată în sumă de 750.684 RON reprezentând accize și accesorii aferente.

S-a apreciat că reclamanta datorează accize pentru produsele energetice și ulterior revândute societății ungare A.I., pe motiv că nu sunt îndeplinite condițiile pentru ca uleiurile minerale în discuție să fie considerate ca produs neaccizabil. Aceasta deoarece reclamanta a vândut uleiul mineral către firma ungară, care nu a putu fi verificată la sediul indicat în Ungaria, instanța apreciază că declarația reclamantei din momentul importului nu este suficientă în condițiile în care declarația firmei ungare în calitate de cumpărător nu este înregistrată la autoritatea vamală competentă și din cuprinsul ei nu rezultă scopul utilizării produselor energetice.

Curtea de Apel București reține ca fiind corectă interpretarea dispozițiilor legale îndeplinită de organele fiscale că în cazul produselor energice, nu produsele ca atare sunt exceptate de la plata accizelor, ci utilizarea lor în alte scopuri decât în calitate de combustibil pentru motor sau combustibil pentru încălzire, după cum prevede în mod expres art. 175 4 alin. (1) pct. 2 lit. a) C. fisc. Împotriva acestei sentințe a declarat recurs reclamanta, în termen, motivat și legal timbrat pentru nelegalitate și netemeinicie. Motivele de recurs invocate conform art. 304 1 C. proc. civ. se încadrează în dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ.

invocându-se greșita aplicare a dispozițiilor art. 1169 C. civ., în care se privește sarcina probei pe aspectul susținut de pârâtele-intimate în întâmpinare în sensul că reclamanta-recurentă nu ar fi respectat scopul pentru care a efectuat importul de uleiuri minerale, acelea de a le folosi la fabricarea de lubrifianți și aplicarea greșită a dispozițiilor art. 175 alin. (1) lit. b) C. fisc. și a dispozițiilor art. 175 alin. (1) pct. 2 lit. a) C. fisc. Se arată că uleiurile minerale importate de reclamanta-recurentă din Ucraina se încadrează în situația de excepție de la regula care stabilește că „produsele energetice sun accizabile” conform art. 162 lit. g) coroborat cu art. 163 lit. a) C. fisc.

Recurenta arată că, în raport de actele depuse, respectiv declarația sa pe propria răspundere, produsul importat, ulei mineral nu era un produs accizabil deoarece datorită viscozității ridicate, aceste uleiuri minerale nu por fi utilizate pentru încălzire sau pentru combustibil, situația importului său încadrându-se în prevederile cuprinse în art. 175 4 alin. (1) pct. 2 lit. a) C. fisc.

În motivele de recurs se arată că sancționarea sa cu sumele impuse la plată cu titlu de accize a fost abuzivă, iar instanța de fond nu a ținut cont de faptul că recurenta a probat din punctul obligațiilor sale, că uleiurile minerale importate nu sunt produse energetice accizabile și a înlăturat nemotivat adresa din 23 martie 2010 din care rezultă, pe de o parte că recurenta în calitate de importator și-a îndeplinit singura obligație care îi revenea aceea de a da o declarație pe proprie răspundere autorității vamale pentru a obține liberul la vamă și că pe de altă parte societatea din Ungaria, țară comunitară în calitate de cumpărătoare nu avea obligația înscrierii ca utilizator fiscal pe teritoriul României.

Iar faptul că nu s-a putut efectua verificarea la sediul firmei ungare nu pot fi de natură a atrage automat culpa societății recurente în condițiile în care aceasta și-a îndeplinit toate obligațiile legale și anume acela de a oferi o declarație pe propria răspundere, înregistrat la organul vamal competent, uleiul importat nefiind un produs supus accizării deoarece nu ar fi obținut liberul la vamă.

Se solicită admiterea recursului și modificarea sentinței atacate în sensul admiterii acțiunii astfel cum a fost formulată, depunând în susținerea recursului opinia fiscală din 2 iunie 2011. Apreciind recursul declarat, în raport de motivele invocate, Curtea îl apreciază ca nefondat pentru următoarele considerente: Sentința atacată este dată cu aplicarea și interpretarea corectă a dispozițiilor art. 1169 C. civ., în ceea ce privește aprecierea probelor dosarului și a dispozițiilor art. 175 alin. (3), alin. (4) și alin. (5) și art. 175 4 alin. (1) pct. 2 lit. a), lit. b) și lit. c) C. fisc. în raport de situația de fapt de probele administrate și de obligațiile reținute în sarcina părților.

În ceea ce privește sarcina probei, în ceea ce privește susținerile din întâmpinările depuse de intimate, Curtea apreciază că în mod corect s-a reținut de instanța de fond în sensul că simpla depunere la momentul importului, a unei declarații pe propria răspundere cu privire la scopul în care urmează a fi importate produsele energetice nu echivalează cu îndeplinirea condițiilor legale pentru excepția de la plata accizelor. În cauză nu poate fi reținut caracterul abuziv al impunerii de plată privind accizele, în condițiile în care există îndoieli privind utilizarea finală a produselor impute de recurentă și vândute ulterior către societatea ungară, A.I.

Această societate nu a dat o declarație valabilă deoarece nu e înregistrată la autoritatea vamală competentă și din cuprinsul ei declarația din 22 septembrie 2008, nu rezultă scopul utilizării energiei, iar firma ungară nu a putut fi identificată astfel că autoritățile fiscale nu pot proceda la verificarea utilizării efective a produselor energetice. În situația în care produsele energetice sunt exceptate de la plata accizelor întrucât sunt utilizate în alte scopuri decât în calitate de combustibil pentru motor sau combustibil pentru încălzire, operatorii economici vânzători și utilizatori sunt supuși unui regim distinct de autorizare sau înregistrare la autoritatea fiscală teritorială, care să dovedească scopul utilizării și să asigure autorităților fiscale verificarea respectării utilizării efective a produselor conform scopului declarat.

Astfel, exceptarea se aplică produselor energetice, altele decât cele supuse regimului de antrepozitare ori de deplasare și primire în regim suspensiv, dacă ele sunt livrate direct utilizatorilor finali de către operatorii economici care achiziționează astfel de produse în vederea comercializării, inclusiv prin achiziții intracomunitare ori import, cu condiția că atât vânzătorul, cât și utilizatorul final să respecte obligația de a depune la autoritatea fiscală teritorială declarații pe propria răspundere din care să rezulte scopul pentru care sunt achiziționate produsele. Ca urmare, este corectă concluzia că în cazul produselor energetice, nu produsele ca atare sunt exceptate de la plata accizelor, ci utilizarea lor în alte scopuri decât în calitate de combustibil pentru motor sau combustibil pentru încălzire, după cum prevede în mod expres art. 175 4 alin. (1) pct. 2 lit. a) C. fisc.

Fiind o excepție de la regimul general de accizare al produselor energetice, aceasta este de strictă interpretare, aplicabilă doar produselor energetice pentru care se face dovada utilizării lor în scopurile exceptate stabilite de legiuitor. Astfel, reclamanta avea nu numai obligația sa depună la organul fiscal teritorial o declarație pe proprie răspundere din care sa rezulte scopul utilizării (altul decât utilizarea drept combustibil) ci și să depună diligențe pentru a se asigura că acest scop este îndeplinit, prin livrarea produsului către operatori economici utilizatori finali care urmau să îl utilizeze în scopul afirmat de reclamantă, conform angajamentului luat de cumpărător (prin clauze contractuale, declarații).

În cauză instanța de fond în mod corect că deși reclamanta a declarat că uleiul mineral va fi utilizat la fabricarea de lubrifianți și nu drept combustibil pentru motor sau aditivi pentru combustibil, nefiind îndeplinite condițiile legale pentru a fi încadrat în situația de excepție de la regula stabilită în art. 162 lit. g) coroborat cu art. 163 lit. a) C. fisc. în sensul că „produsele energetice sunt accizabile”. Aceasta deoarece recurenta a vândut produsul respectiv, respectiv ulei mineral achiziționat din Ucraina cu factura din 8 septembrie 2008, unei societății care nu are calitatea de utilizator final, care nu a declarat scopul pentru care a achiziționat produsele și care nu a putut fi identificată la sediul declarat.

Adresa invocată în recurs din 23 martie 2010 și opinia fiscală depusă în susținerea motivelor de recurs nu infirmă legalitatea și temeinicia sentinței atacate. Acestor acte în sensul că, în cauză era suficientă declarația pe propria răspundere a recurentei, în calitate de importator, din care să rezulte scopul importului în sensul de a nu folosi uleiurile minerale pe post de combustibil sau aditiv pentru combustibil, pentru ca produsul importat să fie scutit de la plata accizei. În mod corect instanța de fond a apreciat că nu produsul ca atare este scutit ci utilizarea lui finală.

Iar în condițiile în care recurenta a vândut o parte din produsul importat unei societății din Ungaria, iar aceasta nu a fost identificată și nu a rezultat scopul utilizării produselor energetice, în mod corect în baza raportului de inspecție fiscală din 21 ianuarie 2009 în sarcina recurentei a fost stabilită obligația de plată în sumă d 750.684 RON reprezentând accize și accesorii aferente. Față de cele expuse mai sus, Curtea în baza art. 312 alin. (1) și alin. (2) C. proc. civ. va respinge recursul ca nefondat, menținând ca legală și temeinică sentința pronunțată de instanța de fond.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul declarat de SC N.R. SA împotriva sentinței civile nr. 4277 din 2 noiembrie 2010 a Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 18 octombrie 2011.