ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 6919/2013

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Prin Sentința nr. 141 din 28 martie 2012, Curtea de Apel Pitești a admis în parte contestația formulată de reclamanta SC „P.T.I." SRL, în contradictoriu cu pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Argeș și a anulat parțial Decizia nr. 147 din 2 mai 2011 și Decizia de impunere nr. 1835 din 23 decembrie 2010 pentru suma de 31.008 RON, reprezentând accesoriile aferente sumei de 159.638,95 RON. Pentru a hotărî astfel, instanța de fond a reținut în esență că în contestația administrativă formulată împotriva deciziilor de impunere petenta SC P.T.I. SRL s-a referit la următoarele aspecte: nemotivarea deciziei de impunere, operațiunile comerciale efectuate cu SC K.G.I.

SRL și tranzacția având ca obiect imobilul proprietatea SC B.G. SRL. Referitor la critica privind nemotivarea deciziei de impunere, judecătorul fondului a constatat că din punct de vedere formal, Decizia de impunere nr. 1835/2010 este motivată atât în fapt, cât și în drept, cu respectarea exigențelor prevăzute la art. 43 alin. (2) lit. e) și f) C. proc. fisc. Cu privire la realitatea tranzacțiilor efectuate cu SC K.G.I. SRL, ce au fost considerate de organele fiscale ca fiind fictive, prima instanță a constatat că în mod corect pârâta a suspendat contestația pe acest aspect întrucât potrivit art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003, această măsură se poate dispune atunci când există indiciile săvârșirii unei infracțiuni, existența și întinderea obligațiilor fiscale reținute în sarcina reclamantei depinzând de rezultatul cercetării penale cu privire la realitatea tranzacțiilor dintre cele două societăți comerciale.

În ceea ce privește ultimul aspect invocat în contestația administrativă referitor la nededucerea TVA-ului din tranzacția având ca obiect achiziționarea, în cadrul executării silite, a imobilului proprietatea SC B.G. SRL, Curtea de apel a constatat că aceste susțineri sunt neîntemeiate, întrucât potrivit art. 141 alin. (2) lit. f) C. fisc., livrarea de construcții și a terenurilor pe care sunt construite este scutită de TVA.

De asemenea, prima instanță a reținut că nu s-a făcut dovada că imobilul în cauză, ce a făcut obiectul transferului de proprietate din data de 5 mai 2009, este nou în sensul avut în vedere de legiuitor, astfel că în mod corect organele fiscale nu au acordat drept de deducere a sumei de 159.638,95 RON reprezentând TVA din factura nr. 5282669 din 5 mai 2009. În ceea ce privește plata de accesorii pentru greșita deducere a acestei sume, instanța de fond a constatat că atât vreme cât suma în cauză fusese deja colectată la bugetul statului, fără să fie datorată, deducerea ei, chiar greșită, nu poate da drept de percepere de către organul fiscal a penalităților de întârziere, o atare soluție fiind irațională, deoarece majorările de întârziere își au justificarea în neplata la termen a unor obligații, situație care nu se regăsește în speță.

În fine, judecătorul fondului, având în vedere că, asupra celorlalte motive din acțiune, ce exced contestației administrative, nu se poate pronunța, căci o atare situație ar însemna înfrângerea caracterului obligatoriu al procedurii prealabile, constată că cererea de chemare în judecată și contestația reclamantei sunt fondate doar în parte. Împotriva Sentinței nr. 141/F-CONT din data de 28 martie 2012 pronunțată de Curtea de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal au declarat recurs în termen legal reclamanta SC P.T.I.

SRL și pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Argeș, prin care s-a solicitat, de către recurentul reclamant, admiterea căii extraordinare de atac formulate și modificarea hotărârii atacate în sensul admiterii acțiunii în contencios administrativ astfel cum a fost formulată, a anulării Deciziei nr. 147 din 2 mai 2011 și a Deciziei de impunere nr. 1835 din data de 23 decembrie 2010 emise de Direcția Generală a Finanțelor Publice Argeș, și a exonerării societății de la obligația de plată și pentru sumele de 74.461 RON și 159.638,95 RON, și, de către recurenta pârâtă, admiterea recursului și modificarea sentinței recurate în sensul respingerii ca neîntemeiată a contestației formulate de SC P.T.I.

SRL, și a menținerii în consecință ca legale și temeinice a actelor administrative fiscale reprezentate de Decizia nr. 147 din 2 mai 2011 și Decizia de impunere nr. 1835 din data de 23 decembrie 2010. Reclamanta SC P.T.I. SRL a criticat sentința pronunțată de curtea de apel ca fiind nemotivată, netemeinică și nelegală, și a susținut că hotărârea în cauză nu cuprinde motivele pe care se sprijină și este lipsită de temei legal, fiind dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a legii (art. 304 pct. 7 și 9, art. 304 1 C. proc. civ.). În dezvoltarea motivului de recurs prevăzut de art. 304 pct. 7 C. proc. civ.

reclamanta a învederat că a atacat în instanță integral Decizia nr. 147 din 2 mai 2011 emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice Argeș, solicitând desființarea în totalitate a acestei decizii, dar cu toate acestea reiese în mod evident din considerentele sentinței recurate că instanța de fond s-a pronunțat numai asupra pct. 1 și 2 din decizie și a omis să se pronunțe asupra aspectelor dezbătute și hotărâte de D.G.F.P.

Argeș la pct. 3 și 4 din conținutul Deciziei nr. 147 din 2 mai 2011. A considerat reclamanta, în aceste condiții, că sentința este nemotivată, întrucât instanța avea obligația de a cerceta și de a pune în discuția părților toate capetele de cerere ce fac obiectul contestației referitoare la măsurile luate prin Decizia nr. 147 din 2 mai 2011, cu atât mai mult cu cât în cauză a fost dispusă, în probațiune, o expertiză contabilă, necontestată de părți, dar pe care instanța de judecată nu s-a pronunțat decât în ceea ce privește obiectivele aferente pct. 2 al Deciziei nr. 147 din 2 mai 2011. Cât privește cele dispuse prin pct. 3 al Deciziei nr. 147 din 2 mai 2011 emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice Argeș recurenta SC P.T.I.

SRL a arătat că s-a probat cu expertiza contabilă administrată ca probă în dosar împrejurarea că suma de 74.461 RON a fost în mod greșit impusă la plată, nefiind datorată (cheltuielile de protocol s-au efectuat în limite legale și ca atare asupra acestor sume nu se datorează impozit pe profit și nici majorări de întârziere), dar judecătorul fondului a omis să se pronunțe asupra acestui capăt de cerere din acțiunea introductivă de instanță deși era obligat să o facă. Al doilea motiv de critică a hotărârii pronunțate de Curtea de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, invocat de reclamantă, vizează aplicarea greșită a legii (art. 304 pct. 9 C. proc. civ.

din 1865) de către instanța de fond, în materia analizării greșitei deduceri de către societate a sumei de 159.638,95 RON reprezentând taxa pe valoarea adăugată aferentă facturii fiscale nr. 5282669 din data de 5 mai 2009, asupra căreia Direcția Generală a Finanțelor Publice Argeș s-a pronunțat la pct. 2 al deciziei contestate. Sub acest aspect a relevat reclamanta că susținerea din raportul de inspecție fiscală în sensul că SC B.G. SRL nu a prezentat notificare privind taxarea operațiunilor taxabile nu îi poate fi opozabilă în condițiile în care achiziționarea imobilului s-a făcut la licitație publică, prin intermediul executorului judecătoresc, neavând prin urmare o relație directă de vânzare-cumpărare cu SC B.G.

SRL pentru a putea controla ce notificări a depus sau nu pentru taxare. Pe de altă parte, s-a evocat că taxa pe valoarea adăugată achitată de recurentă a fost virată de Biroul executorului judecătoresc în contul statului și de aceea nu se poate înțelege de ce ar trebui reclamanta să suporte eventualele greșeli făcute de executorul judecătoresc în aplicarea legii. Prima instanță, a precizat recurenta societate comercială, a făcut o aplicare greșită a legii atunci când a exonerat societatea numai de plata sumei de 31.008 RON reprezentând accesorii, și nu a acordat dreptul de deducere pentru suma reprezentând obligația de plată suplimentară principală, în cuantum de 159.638,95 RON, drept de deducere la care reclamanta era îndreptățită conform precizărilor acestui aspect făcute în cadrul expertizei contabile, prin răspunsul dat la obiectivul nr. 5 din cadrul expertizei.

Or, expertul contabil a exprimat opinia, având în vedere excepția prevăzută de art. 141 alin. (2) lit. f) din Legea nr. 571/2003 cu modificările și completările ulterioare, precum și prevederile pct. 3 din același articol, că în mod nelegal nu s-a acordat drept de deducere a TVA-ului înscris în factura fiscală de executare silită întrucât conform datelor furnizate de aplicația R.O. SC B.G. SRL din localitatea Podari - Braniștea a fost înființată la data de 29 februarie 2008 și ca atare data primei ocupări/utilizări de către aceasta este cel mai devreme această dată. Așa fiind, s-a susținut că B.E.J. T., N. și T., în contul SC B.G. SRL, avea obligația de a emite factura fiscală de executare silită cu TVA întrucât livrarea imobilului și terenului a avut loc anterior datei de 31 decembrie a anului următor primei ocupări/utilizări de către aceasta.

De asemenea, expertul contabil a mai conchis că nici invocarea prevederilor art. 145 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 nu poate fi luată în considerare întrucât, așa cum rezultă și din conținutul raportului de inspecție fiscală nr. 109808 din 22 decembrie 2010 imobilul compus din teren intravilan și construcție achiziționat de la SC B.G. SRL a fost livrat de către reclamantă, transferând dreptul de proprietate, către SC P.T.I. SRL Pitești, ceea ce denotă că imobilul respectiv a fost achiziționat în folosul operațiunilor sale taxabile și ca atare factura fiscală seria BDVA nr. 5282669 din 5 mai 2009 emisă de B.E.J. T., N. și T. a fost înscrisă în jurnalele de cumpărări (aprovizionare) și preluată în decontul de TVA depus la organele fiscale, în mod corect.

Așadar, expertul a considerat că recurenta SC P.T.I. SRL are dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată în sumă de 159.638 RON înscrisă în factura fiscală de executare silită nr. 5282669 din 5 mai 2009 emisă de B.E.J. T., N. și T. în contul SC B.G. SRL - CUI 23401125 și ca atare nu datorează nici majorări de întârziere în cuantum de 31.008 RON. În fine, recurenta reclamantă a apreciat că intimata Direcția Generală a Finanțelor Publice Argeș ar fi trebuit să solicite, în cadrul procedurii de inspecție fiscală, lămuriri de la biroul executorului judecătoresc, pentru a se putea pronunța dacă imobilul poate fi considerat nou potrivit dispozițiilor art. 141 alin. (2) lit. f) pct. 4 din C. fisc.

Cât privește recurenta pârâtă Direcția Generală a Finanțelor Publice Argeș, aceasta a invocat de asemenea dispozițiile art. 304 pct. 7 și 9 și art. 304 1 C. proc. civ., și a considerat că judecătorul fondului în mod eronat a admis, chiar în parte, acțiunea reclamantei SC P.T.I. SRL S-a precizat, de către pârâtă, că față de cererea de chemare în judecată și de cele reținute în Decizia nr. 147/2011 instanța de fond nu putea anula accesoriile aferente sumei de 159.638,95 RON, respectiv suma de 31.008 RON, întrucât prin actul administrativ contestat s-a dispus suspendarea soluționării cauzei pentru suma de 2.664.146 RON reprezentând impozit pe venit, taxa pe valoarea adăugată și accesorii aferente.

Pe de altă parte, recurenta Direcția Generală a Finanțelor Publice Argeș a susținut că în mod legal și temeinic prin Decizia nr. 147/2011 s-a procedat la suspendarea soluționării contestației administrative, în temeiul art. 214 alin. (1) lit. a) C. proc. fisc., și la respingerea ca neîntemeiată a contestației pentru suma de 159.639 RON reprezentând taxa pe valoarea adăugată, organele fiscale neacordând justificat dreptul de deducere atâta timp cât s-a probat că operațiunea de achiziție a imobilului și a terenului respectiv era scutită de taxa pe valoarea adăugată, potrivit art. 141 alin. (2) lit. f) din C. fisc., și nu s-a prezentat de către reclamantă notificarea către organele fiscale din care să rezulte că a optat pentru taxarea operațiunii respective.

Or, în condițiile în care operațiunea respectivă era scutită de plata taxei pe valoarea adăugată beneficiarii acestei operațiuni trebuiau să solicite furnizorului stornarea facturii cu taxă și emiterea unei noi facturi fără taxă, așa cum se precizează la pct. 40 din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal. A mai relevat pârâta recurentă că în mod greșit prima instanță a analizat litigiul doar prin prisma concluziilor de la obiectivul 7 al raportului de expertiză contabilă, aceasta apreciind totodată că în speță se impunea neluarea în considerare a concluziilor expertizei, ele nefiind concludente, pertinente și utile.

În fine, recurenta Direcția Generală a Finanțelor Publice Argeș a concluzionat că organele de inspecție fiscală au procedat în mod legal la verificarea documentelor justificative referitoare la veniturile și cheltuielile înregistrate de petentă și la stabilirea de diferențe de obligații fiscale de plată, precum și a obligațiilor fiscale accesorii aferente acestora, contestația fiind respinsă temeinic și legal. Înalta Curte, în urma analizei motivelor de recurs invocate în cauză, a motivelor de fapt și de drept din acțiunea în contencios administrativ, a dispozitivului și considerentelor sentinței atacate, a materialului probator și a dispozițiilor legale incidente, reține următoarele: I. Referitor la motivele de recurs invocate de reclamanta SC P.T.I.

SRL, se constată, în primul rând, că nu este incident motivul de modificare a hotărârii recurate, prevăzut de art. 304 pct. 7 C. proc. civ. din 1865, cu modificările și completările ulterioare (”când hotărârea nu cuprinde motivele pe care se sprijină sau când cuprinde motive contradictorii ori străine de natura pricinii”), întrucât sentința dată de curtea de apel cuprinde elementele menționate la art. 261 alin. (1) pct. 5 din același cod, anume motivele de fapt și de drept care au format convingerea instanței, cum și cele pentru care s-au înlăturat cererile părților.

Astfel, judecătorul fondului a relevat just, în considerentele hotărârii pronunțate, cât privește criticile reclamantei referitoare la respingerea de către organul de soluționare a căii administrative de atac, prin punctul 2 din Decizia nr. 147 din 2 mai 2011 emisă de Direcția generală a Finanțelor Publice Argeș, a contestației vizând taxa pe valoarea adăugată în sumă de că 5.461 RON (menționată la subpunctele 3 și 4 din decizie, din care 4.297 RON aferentă achizițiilor considerate că nu sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor taxabile, respectiv bunuri destinate acțiunilor de protocol peste limita admisă de lege, și 1.164 RON rezultată prin aplicarea procentului de prorată la total taxa pe valoarea adăugată deductibilă înregistrată în luna decembrie 2009), că procedura de contestare a actelor administrativ fiscale este cea prevăzută în Titlul IX al Ordonanței Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală și presupune parcurgerea procedurii administrative obligatorii prealabile sesizării instanței reglementată de aceste dispoziții legale, că procedura are caracter obligatoriu (aspect care implică și pe acela că actul administrativ poate fi supus cenzurii instanței dacă și numai în măsura în care a făcut obiectul contestării în procedura specială prevăzută de art. 205 și următoarele C. proc.

fisc.), că în contestația administrativă societatea s-a referit punctual numai la aspectul nemotivării deciziei de impunere, la operațiunile comerciale efectuate cu SC K.G.I. SRL și la tranzacția având ca obiect imobilul proprietatea SC B.G. SRL, și că instanța de judecată este legal învestită, potrivit principiului disponibilității, numai în raport cu aspectele invocate în contestația administrativă. Se reține, în schimb că este fondat motivul de recurs referitor la greșita respingere, de către instanța de fond, a pretențiilor recurentei de anulare a Deciziei de impunere nr. 1835 din 23 decembrie 2010 emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice a județului Argeș - Activitatea de Inspecție Fiscală și a pct. 2 din Decizia nr. 147 din 2 mai 2011 privind soluționarea contestației depusă de SC P.T.I.

SRL emisă de Direcția Generală a Finanțelor Publice Argeș, cât privește suma de 159.638,95 RON reprezentând taxa pe valoarea adăugată înscrisă în factura fiscală de executare silită nr. 5282669 din 5 mai 2009 emisă de Biroul executorilor judecătorești asociați T., N. și T. din Craiova și plătită de reclamantă, aferentă achiziției la licitație publică a unei clădiri și a unui teren situat în localitatea Craiova, str. M.D. județul Dolj, aparținând debitoarei executate silit SC B.G.

SRL, sumă pentru care organul fiscal nu a recunoscut dreptul de deducere motivat de împrejurarea că operațiunea de achiziție a imobilului și a terenului respectiv este scutită de taxa pe valoarea adăugată, potrivit art. 141 alin. (2) lit. f) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, și că nu a fost prezentată organului fiscal notificarea persoanei impozabile de opțiune pentru taxarea livrării bunurilor mobile prevăzute la art. 141 alin. (2) lit. f) din C. fisc., astfel cum prevede pct. 39 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal aprobate prin H.G. nr. 44/2004.

Înalta Curte constată, în cauză, că reclamanta era îndreptățită la deducerea sumei de 159.638,95 RON reprezentând taxa pe valoarea adăugată înscrisă în factura fiscală de executare silită nr. 5282669 din 5 mai 2009 emisă de Biroul executorilor judecătorești asociați T., N. și T. din Craiova, sumă ce a fost achitată de către SC P.T.I. SRL cu Ordinul de plată nr. 868 din 13 mai 2009 și care a fost virată la bugetul statului de către executorii judecătorești cu Ordinul de plată nr. 1 din 15 mai 2009 (fiind îndeplinită astfel cerința prevăzută la pct. 75 alin. (2) din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal), această sumă nefiind practic datorată, în condițiile în care art. 141 alin. (2) lit. f) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, în forma în vigoare la data efectuării procedurii de executare silită a SC B.G.

SRL, prevedea expres că este scutită de taxa pe valoarea adăugată operațiunea de livrare de către orice persoană a unei construcții, a unei părți a acesteia și a terenului pe care este construită, precum și a oricărui alt teren. În mod evident, nu i se poate imputa reclamantei nerespectarea de către organul de executare silită a dispozițiilor art. 141 alin. (3) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal și ale pct. 39 alin. (1) și (4) din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările și completările ulterioare, ce reglementează opțiunea persoanei impozabile de taxare a livrării bunurilor imobile prevăzute la art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal.

Într-adevăr, opțiunea de taxare a operației de livrare a bunului imobile ce a format obiectul executării silite aparținea nu cumpărătorului ci vânzătorului, acesta din urmă având dealtfel și obligația de a notifica acest lucru organelor fiscale locale pe formularul prezentat în anexa nr. 3 la normele metodologice de aplicare a Codului fiscal. Soluția dată de prima instanță capătului de cerere din acțiunea recurentei prin care s-a solicitat a se constata nelegalitatea măsurii de suspendare a soluționării contestației administrative formulate de SC P.T.I.

SRL împotriva Deciziei de impunere nr. 1835 din 23 decembrie 2010 privind alte sume decât suma de 159.638,95 RON reprezentând taxa pe valoarea adăugată înscrisă în factura fiscală de executare silită nr. 5282669 din 5 mai 2009 și suma de 31.008 RON reprezentând accesoriile aferente acesteia, a intrat în puterea lucrului judecat, în condițiile în care prin cererea de recurs reclamanta nu a invocat, sub acest aspect, critici de nelegalitate și netemeinicie. II.

În raport de cele mai sus arătate, fiind recunoscut dreptul reclamantei de deducere a sumei de 159.638,95 RON considerate de organul fiscal debit principal, reprezentând taxa pe valoarea adăugată înscrisă în factura fiscală de executare silită nr. 5282669 din 5 mai 2009 emisă de Biroul executorilor judecătorești asociați T., N. și T. din Craiova, rezultă caracterul evident nefondat a recursului declarat de pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Argeș împotriva sentinței nr. 141/F-CONT din data de 28 martie 2012 pronunțată de Curtea de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal prin care au fost anulate parțial actele administrativ fiscale atacate de reclamantă pentru suma de 31.008 RON reprezentând accesoriile aferente sumei de 159.638,95 RON.

Așa fiind, văzând prevederile art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, cu modificările și completările ulterioare, precum și dispozițiile art. 304 pct. 9 și art. 312 alin. (1) - (3) C. proc. civ. din 1865, cu modificările și completările ulterioare, urmează a se dispune, în primul rând, admiterea recursului declarat de SC P.T.I. SRL împotriva Sentinței nr. 141/F-CONT din data de 28 martie 2012 pronunțată de Curtea de Apel Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, cu consecința modificării sentinței atacate în sensul anulării parțiale a Deciziei de impunere nr. 1835 din 23 decembrie 2010 și a Deciziei nr. 147 din 2 mai 2011, emise de D.G.F.P.

Argeș, în ceea ce privește suma de 159.638,95 RON reprezentând taxa pe valoarea adăugată și suma de 31.008 RON reprezentând majorări de întârziere, și a menținerii celorlalte dispoziții ale hotărârii recurate, și, în al doilea rând, respingerea ca nefondat a recursului declarat împotriva aceleiași sentințe de pârâta Direcția Generală a Finanțelor Publice Argeș.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Admite recursul declarat de SC ”P.T.I.” SRL împotriva Sentinței nr. 141/F-cont din 28 martie 2012 a Curții de Apel Alba Pitești, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal și în consecință: Modifică sentința atacată în sensul că anulează parțial Decizia de impunere nr. 1835 din 23 decembrie 2010 și Decizia nr. 147 din 2 mai 2011, emise de Direcția Generală a Finanțelor Publice Argeș, în ceea ce privește suma de 159.638,95 RON reprezentând taxă pe valoare adăugată și 31.008 RON reprezentând majorări de întârziere aferente. Menține celelalte dispoziții ale sentinței atacate. Respinge ca nefondat recursul declarat de Direcția Generală a Finanțelor Publice Argeș (în prezent Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești) împotriva aceleiași sentințe.

Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 24 octombrie 2013. Procesat de GGC - LM