ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1928/2012
ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1928/2012 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2012)
Asupra
recursului de față:
Din
analiza actelor și lucrărilor dosarului, constată următoarele.
I.
Circumstanțele cauzei.
1.1.
Obiectul cererii de chemare în judecată.
Prin
cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul acestei Curții de Apel
București, secția a VIII-a contencios administrative și fiscal, la data de 07
iunie 2010, reclamanta Administrația Națională a Îmbunătățirilor Funciare - Sucursala
Teritorială Argeș-Buzău a solicitat anularea Deciziei nr. 428 din 04 decembrie 2009
emisă de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală
de Soluționare a Contestațiilor și, pe cale de consecință, acordarea vizei de
subvenție pentru suma de 1.009 lei.
În
motivarea cererii, reclamanta a arătat că în luna septembrie 2009 a prezentat
la Direcția Generala a Finanțelor Publice Prahova (D.G.F.P.P.) din cadrul
Administrației Finanțelor Publice pentru Contribuabili Mijlocii, Decontul
justificativ privind utilizarea subvențiilor de la bugetul de stat pentru
acoperirea cheltuielilor administrative, materiale și de personal întocmit la
data de 31 august 2009, având o valoare totală a subvențiilor solicitate de
5.884.000 lei, din care subvenția aferentă lunii august fiind în valoare de
318.437 lei.
Aceasta
solicitare s-a efectuat în baza prevederilor art. 42 alin. (4) din Legea
îmbunătățirilor Funciare nr. 138/2004 cu modificările si completările
ulterioare
În
baza prevederilor Ordinului Ministrului Finanțelor Publice nr. 889/2005 privind
aprobarea Normelor metodologice pentru aparatul de control financiar al
statului din cadrul Ministerului Finanțelor Publice, organele de control
financiar au procedat la verificarea cheltuielilor înscrise în Decont, această
activitate încheindu-se cu întocmirea unui proces-verbal de control financiar,
înregistrat la Sucursala Teritoriala Argeș - Buzău sub nr. 5116 din 21
septembrie 2009, care cuprinde un refuz de a acoperi cu subvenție de la bugetul
de stat o cheltuială de 1009 lei, sumă care reiese prin diferența dintre suma
solicitată de 318.437 lei, reprezentând subvenție solicitată pentru luna august
2009 și suma aprobată de organele de control financiar pe aceeași lună, de
317.428 lei.
Urmare
plângerii prealabile a A.N.I.F. R.A. Sucursala Teritoriala Argeș-Buzău adresate
D.G.F.P. Prahova din cadrul Administrației Finanțelor Publice pentru
Contribuabili Mijlocii, a fost sesizată Direcția Generală de Soluționare a
Contestațiilor din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscala
(A.N.A.F.), care a emis Decizia nr. 428 din 04 decembrie 2009.
Reclamanta
a susținut că Decizia nr. 428 din 04 decembrie 2009 este nelegală, întrucât
trebuia sa motiveze toate cererile sale, și anume acoperirea cu subvenție a
T.V.A. sau admiterea T.V.A. la deducere a sumei de 1009 lei conform Capitolului
X din Codul fiscal, precum și clarificarea afirmației sale potrivit căreia: „A.N.I.F.
R.A. sucursala Teritoriala Argeș-Buzău nu beneficiază de subvenționarea totala
a cheltuielilor, în timp ce alte sucursale din cadrul A.N.I.F. R.A. beneficiază
de acest drept cu includerea TVA nededus în decontul justificativ întocmit
conform Ordinului M.A.D.R. nr. 1230/2005".
Pârâta
a formulat concluzii scrise, prin care a solicitat respingerea acțiunii ca
neîntemeiată.
1.2.
Hotărârea primei instanțe.
Prin
sentința nr. 3070 din 19 aprilie 2011, Curtea de Apel București, secția a VIII-a
contencios administrative și fiscal a admis acțiunea formulată de reclamanta Administrația
Națională a Îmbunătățirilor Funciare R.A. - sucursala Teritorială Argeș-Buzău (A.N.I.F.
R.A., sucursala Argeș-Buzău în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare
Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, și a anulat
decizia nr. 428 din 04 decembrie 2009 cu obligarea pârâtei să dispună acordarea
vizei de subvenții pentru suma de 1009 lei, aferentă lunii august 2009.
Pentru
a hotărî astfel, prima instanță a reținut ca fiind întemeiate argumentele
prezentate de reclamantă în motivarea acțiunii și necontestate de A.N.A.F.,
nici prin decizia de soluționare a contestației administrative, nici prin
întâmpinare, referitoare la împrejurarea că A.N.I.F. R.A. desfășoară o
activitate principală (pentru care beneficiază de subvenții de la bugetul de
stat) care nu generează venituri impozabile prin aplicarea regimului mixt de
deducere, iar taxa pe valoarea adăugata aferenta acestei activități nu a fost
dedusa și înscrisa în Decontul 300, fiind inclusă în prețul de intrare al
materialelor și în valoarea serviciilor achiziționate, devenind în acest mod element
de cheltuială.
Curtea
a mai constatat că pe lângă activitatea principală, A.N.I.F. R.A. desfășoară si
activități purtătoare de profit, iar unele operațiuni nu pot fi atribuite
strict activității fără drept de deducere sau activității cu drept de deducere.
Ca urmare, A.N.I.F. R.A. înregistrează parțial pe costuri T.V.A. aferent
acestor operațiuni prin aplicarea pro-ratei.
Curtea
a apreciat ca fiind incidente în cauză prevederile art. 147 alin. (2) din Legea
nr. 571/2003, potrivit cărora: „Dreptul de deducere a taxei deductibile
aferente achizițiilor efectuate de către o persoană impozabilă cu regim mixt se
determină conform prezentului articol. Persoana parțial impozabilă nu are drept
de deducere pentru achizițiile destinate activității pentru care nu are
calitatea de persoană impozabilă. Dacă persoana parțial impozabilă desfășoară
activități în calitate de persoană impozabilă, din care rezultă atât operațiuni
cu drept de deducere, cât și operațiuni fără drept de deducere, este
considerată persoană impozabilă mixtă pentru respectivele activități și aplică
prevederile prezentului articol. În condițiile stabilite prin norme, persoana
parțial impozabilă poate solicita aplicarea unei pro-rata speciale în situația
în care nu poate ține evidențe separate pentru activitatea desfășurată în
calitate de persoană impozabilă și pentru activitatea pentru care nu are
calitatea de persoană impozabilă".
1.3.
Recursul declarat în cauză.
Împotriva
acestei hotărâri a declarat recurs pârâta Agenția Națională de Administrare
Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, criticând-o pentru
nelegalitate și netemeinicie și invocând prevederile art. 304 pct. 9 C. proc.
civ.
Recurenta
a susținut în esență că, în mod greșit, prima instanță a admis cererea de
chemare în judecată, considerând că reclamanta poate beneficia de subvenție și
pentru TVA aferenta costurilor, întrucât își înregistrează, pe costuri, TVA
aferentă operațiunilor prin aplicarea pro-rata.
A
arătat recurenta că modalitatea de înregistrare a TVA prin aplicare pro-ratei
este eronată, iar, pe de alta parte, este străină de natura pricinii, întrucât
această operațiune nu justifică încălcarea prevederilor legale cu privire la
acordarea subvențiilor de la bugetul de stat și acordarea acestor subvenții și
pentru taxa pe valoare adăugată.
Prin
decontul justificativ întocmit, reclamanta a solicitat subvenții de la bugetul
de stat pentru luna august 2009, în sumă de 318.437 lei reprezentând cheltuieli
pentru acoperirea cheltuielilor administrative, materiale și de personal,
incluzând și TVA aferentă achizițiilor de bunuri și servicii.
Recurenta
a arătat că organele de control financiar au respins la avizare suma de 1.009
lei ce reprezenta TVA înregistrată în contul de cheltuieli efectuate pentru
activitatea de exploatare, în temeiul dispozițiilor art. 41 alin. (1) și alin. (4)
din Legea nr. 138/2004 privind Legea îmbunătățirilor funciare și a art. 9 din
Anexa 1 la Ordinul Ministrului Agriculturii, Pădurilor si Dezvoltării Rurale nr.
1230/2005 pentru aprobarea Normelor metodologice privind alocarea si acordarea
subvențiilor de la bugetul de stat pentru acoperirea unor categorii de
cheltuieli necesare desfășurării activităților de îmbunătățiri funciare.
În
raport cu prevederile legale menționate anterior, reclamanta poate primi
subvenții de la bugetul de stat numai pentru acoperirea cheltuielilor necesare
desfășurării activității (cheltuieli de investiții, administrative, materiale
și de personal, necesare exploatării, întreținerii, reparațiilor și
administrării amenajărilor de îmbunătățiri funciare, respectiv costul
prestărilor de servicii și/sau lucrărilor executate) exclusiv TVA.
Această
interpretare rezultă și din prevederile art. 125 din Legea nr. 571/2003 privind
Codul fiscal, potrivit cărora: „Taxa pe valoarea adăugata este un impozit
indirect datorat la bugetul statului și care este colectat conform prevederilor
prezentului titlu". În aceste condiții, subvențiile primite de la bugetul
de stat acoperă costul prestărilor executate nu și taxa pe valoarea adăugată
aferentă achizițiilor, taxa pe valoare adăugată reprezentând un impozit
indirect, aplicat asupra bazei de impozitare și nu o cheltuiala.
II.
Considerentele înaltei Curți de Casație și Justiție.
Înalta
Curte de Casație și Justiție, analizând actele și lucrările dosarului în raport
cu criticile formulate și dispozițiile legale aplicabile, constată că recursul
este fondat urmând a fi admis, pentru considerentele ce vor fi expuse în
continuare.
II.l.
Argumente de fapt și de drept relevante.
Prin
decontul justificativ întocmit, reclamanta a solicitat subvenții de la bugetul
de stat pentru luna august 2009, în sumă de 318.437 lei reprezentând cheltuieli
pentru acoperirea cheltuielilor administrative, materiale și de personal,
incluzând și TVA aferentă achizițiilor de bunuri și servicii.
Autoritatea
pârâtă a respins la avizare suma de 1.009 lei ce reprezenta TVA înregistrată în
contul de cheltuieli efectuate pentru activitatea de exploatare, invocând
dispozițiile art. 41 alin. (1) și alin. (4) din Legea nr. 138/2004 privind
Legea îmbunătățirilor funciare și art. 9 din Anexa 1 la Ordinul Ministrului
Agriculturii, Pădurilor si Dezvoltării Rurale nr. 1230/2005 pentru aprobarea
Normelor metodologice privind alocarea și acordarea subvențiilor de la bugetul
de stat pentru acoperirea unor categorii de cheltuieli necesare desfășurării
activităților de îmbunătățiri funciare.
Potrivit
prevederilor art. 41 alin. (1) și alin. (4) din Legea nr. 138/2004 privind
Legea îmbunătățirilor funciare, "finanțarea cheltuielilor curente ale
Administrației se asigură din venituri proprii și din subvenții de la bugetul
de stat", iar "Cheltuielile administrative, materiale și de personal
necesare desfășurării activităților Administrației se acoperă total sau parțial
din subvenții de la bugetul de stat.
De
asemenea, în conformitate cu art. 9 din Anexa 1 la Ordinul Ministrului
Agriculturii, Pădurilor si Dezvoltării Rurale nr. 1230/2005 pentru aprobarea
Normelor metodologice privind alocarea și acordarea subvențiilor de la bugetul
de stat pentru acoperirea unor categorii de cheltuieli necesare desfășurării
activităților de îmbunătățiri funciare: „Cheltuielile administrative, materiale
și de personal necesare desfășurării activităților Administrației, se acoperă
total sau parțial din subvenții de la bugetul de stat, conform prevederilor art.
41 alin. (4) din Legea nr. 138/2004, cu modificările și completările
ulterioare. "înalta Curte reține că, potrivit acestor prevederi,
reclamanta poate primi subvenții de la bugetul de stat numai pentru acoperirea
cheltuielilor necesare desfășurării activității (cheltuieli de investiții,
administrative, materiale și de personal, necesare exploatării, întreținerii,
reparațiilor și administrării amenajărilor de îmbunătățiri funciare, respectiv
costul prestărilor de servicii și/sau lucrărilor executate) exclusiv TVA.
Această interpretare se impune și în raport cu
prevederile art. 127 alin. (2) și alin. (3) din Anexa 1 la O.M.F.P. nr. 1752/2005
pentru aprobarea reglementarilor contabile conforme cu directivele europene,
care reglementează elementele costului de producție sau de prelucrare al
stocurilor, precum și elementele costului de producție al imobilizărilor și al
stocurilor unui prestator de servicii.
Potrivit acestor dispoziții: „ (2) Costul de producție
sau de prelucrare al stocurilor, precum și costul de producție al
imobilizărilor cuprind cheltuielile directe aferente producției, și anume:
materiale directe, energie consumata în scopuri tehnologice, manoperă directă
și alte cheltuieli directe de producție,
precum
și cota cheltuielilor indirecte de producție alocată în mod rațional ca fiind
legată
de fabricația acestora.
(3)
Costul stocurilor unui prestator de servicii cuprinde manopera și
alte cheltuieli legate de personalul direct
angajat în furnizarea serviciilor, inclusiv
personalul însărcinat cu
supravegherea, precum și regiile corespunzătoare".
Or,
cum taxa pe valoarea adăugată este, potrivit definiției dată de art. 125 din
Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, un impozit indirect datorat bugetului
statului, care se aplică asupra bazei de impozitare, subvențiile primite de la
bugetul de stat nu pot acoperi și această taxă, ci doar costul prestărilor
executate.
l.
Temeiul de drept al soluției adoptate în recurs
Pentru considerentele expuse la pct. II.l din decizie, în
temeiul art. 312 alin. (1) - (3) C. proc. civ. și art. 20 din Legea nr. 554/2004
se va admite recursul, modificându-se soluția primei instanțe în sensul
respingerii acțiunii reclamantei.
PENTRU ACESTE MOTIVE
ÎN NUMELE LEGII
D E C I D E
Admite recursul
declarat de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de
Soluționare a Contestațiilor împotriva sentinței civile nr. 3070 din 19 aprilie
2011 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și
fiscal.
Modifică
sentința atacată în sensul că respinge acțiunea reclamantei ca neîntemeiată.
Irevocabilă.
Pronunțată în
ședință publică, astăzi 6 aprilie 2012.