ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1928/2012

Asupra recursului de față: Din analiza actelor și lucrărilor dosarului, constată următoarele. I. Circumstanțele cauzei. 1.1. Obiectul cererii de chemare în judecată. Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul acestei Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrative și fiscal, la data de 07 iunie 2010, reclamanta Administrația Națională a Îmbunătățirilor Funciare - Sucursala Teritorială Argeș-Buzău a solicitat anularea Deciziei nr. 428 din 04 decembrie 2009 emisă de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și, pe cale de consecință, acordarea vizei de subvenție pentru suma de 1.009 lei.

În motivarea cererii, reclamanta a arătat că în luna septembrie 2009 a prezentat la Direcția Generala a Finanțelor Publice Prahova (D.G.F.P.P.) din cadrul Administrației Finanțelor Publice pentru Contribuabili Mijlocii, Decontul justificativ privind utilizarea subvențiilor de la bugetul de stat pentru acoperirea cheltuielilor administrative, materiale și de personal întocmit la data de 31 august 2009, având o valoare totală a subvențiilor solicitate de 5.884.000 lei, din care subvenția aferentă lunii august fiind în valoare de 318.437 lei.

Aceasta solicitare s-a efectuat în baza prevederilor art. 42 alin. (4) din Legea îmbunătățirilor Funciare nr. 138/2004 cu modificările si completările ulterioare În baza prevederilor Ordinului Ministrului Finanțelor Publice nr. 889/2005 privind aprobarea Normelor metodologice pentru aparatul de control financiar al statului din cadrul Ministerului Finanțelor Publice, organele de control financiar au procedat la verificarea cheltuielilor înscrise în Decont, această activitate încheindu-se cu întocmirea unui proces-verbal de control financiar, înregistrat la Sucursala Teritoriala Argeș - Buzău sub nr. 5116 din 21 septembrie 2009, care cuprinde un refuz de a acoperi cu subvenție de la bugetul de stat o cheltuială de 1009 lei, sumă care reiese prin diferența dintre suma solicitată de 318.437 lei, reprezentând subvenție solicitată pentru luna august 2009 și suma aprobată de organele de control financiar pe aceeași lună, de 317.428 lei.

Urmare plângerii prealabile a A.N.I.F. R.A. Sucursala Teritoriala Argeș-Buzău adresate D.G.F.P. Prahova din cadrul Administrației Finanțelor Publice pentru Contribuabili Mijlocii, a fost sesizată Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscala (A.N.A.F.), care a emis Decizia nr. 428 din 04 decembrie 2009. Reclamanta a susținut că Decizia nr. 428 din 04 decembrie 2009 este nelegală, întrucât trebuia sa motiveze toate cererile sale, și anume acoperirea cu subvenție a T.V.A. sau admiterea T.V.A. la deducere a sumei de 1009 lei conform Capitolului X din Codul fiscal, precum și clarificarea afirmației sale potrivit căreia: „A.N.I.F. R.A. sucursala Teritoriala Argeș-Buzău nu beneficiază de subvenționarea totala a cheltuielilor, în timp ce alte sucursale din cadrul A.N.I.F.

R.A. beneficiază de acest drept cu includerea TVA nededus în decontul justificativ întocmit conform Ordinului M.A.D.R. nr. 1230/2005". Pârâta a formulat concluzii scrise, prin care a solicitat respingerea acțiunii ca neîntemeiată. 1.2. Hotărârea primei instanțe. Prin sentința nr. 3070 din 19 aprilie 2011, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrative și fiscal a admis acțiunea formulată de reclamanta Administrația Națională a Îmbunătățirilor Funciare R.A. - sucursala Teritorială Argeș-Buzău (A.N.I.F.

R.A., sucursala Argeș-Buzău în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, și a anulat decizia nr. 428 din 04 decembrie 2009 cu obligarea pârâtei să dispună acordarea vizei de subvenții pentru suma de 1009 lei, aferentă lunii august 2009. Pentru a hotărî astfel, prima instanță a reținut ca fiind întemeiate argumentele prezentate de reclamantă în motivarea acțiunii și necontestate de A.N.A.F., nici prin decizia de soluționare a contestației administrative, nici prin întâmpinare, referitoare la împrejurarea că A.N.I.F. R.A.

desfășoară o activitate principală (pentru care beneficiază de subvenții de la bugetul de stat) care nu generează venituri impozabile prin aplicarea regimului mixt de deducere, iar taxa pe valoarea adăugata aferenta acestei activități nu a fost dedusa și înscrisa în Decontul 300, fiind inclusă în prețul de intrare al materialelor și în valoarea serviciilor achiziționate, devenind în acest mod element de cheltuială. Curtea a mai constatat că pe lângă activitatea principală, A.N.I.F. R.A. desfășoară si activități purtătoare de profit, iar unele operațiuni nu pot fi atribuite strict activității fără drept de deducere sau activității cu drept de deducere. Ca urmare, A.N.I.F. R.A. înregistrează parțial pe costuri T.V.A.

aferent acestor operațiuni prin aplicarea pro-ratei. Curtea a apreciat ca fiind incidente în cauză prevederile art. 147 alin. (2) din Legea nr. 571/2003, potrivit cărora: „Dreptul de deducere a taxei deductibile aferente achizițiilor efectuate de către o persoană impozabilă cu regim mixt se determină conform prezentului articol. Persoana parțial impozabilă nu are drept de deducere pentru achizițiile destinate activității pentru care nu are calitatea de persoană impozabilă. Dacă persoana parțial impozabilă desfășoară activități în calitate de persoană impozabilă, din care rezultă atât operațiuni cu drept de deducere, cât și operațiuni fără drept de deducere, este considerată persoană impozabilă mixtă pentru respectivele activități și aplică prevederile prezentului articol.

În condițiile stabilite prin norme, persoana parțial impozabilă poate solicita aplicarea unei pro-rata speciale în situația în care nu poate ține evidențe separate pentru activitatea desfășurată în calitate de persoană impozabilă și pentru activitatea pentru care nu are calitatea de persoană impozabilă". 1.3. Recursul declarat în cauză. Împotriva acestei hotărâri a declarat recurs pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie și invocând prevederile art. 304 pct. 9 C. proc. civ. Recurenta a susținut în esență că, în mod greșit, prima instanță a admis cererea de chemare în judecată, considerând că reclamanta poate beneficia de subvenție și pentru TVA aferenta costurilor, întrucât își înregistrează, pe costuri, TVA aferentă operațiunilor prin aplicarea pro-rata.

A arătat recurenta că modalitatea de înregistrare a TVA prin aplicare pro-ratei este eronată, iar, pe de alta parte, este străină de natura pricinii, întrucât această operațiune nu justifică încălcarea prevederilor legale cu privire la acordarea subvențiilor de la bugetul de stat și acordarea acestor subvenții și pentru taxa pe valoare adăugată. Prin decontul justificativ întocmit, reclamanta a solicitat subvenții de la bugetul de stat pentru luna august 2009, în sumă de 318.437 lei reprezentând cheltuieli pentru acoperirea cheltuielilor administrative, materiale și de personal, incluzând și TVA aferentă achizițiilor de bunuri și servicii.

Recurenta a arătat că organele de control financiar au respins la avizare suma de 1.009 lei ce reprezenta TVA înregistrată în contul de cheltuieli efectuate pentru activitatea de exploatare, în temeiul dispozițiilor art. 41 alin. (1) și alin. (4) din Legea nr. 138/2004 privind Legea îmbunătățirilor funciare și a art. 9 din Anexa 1 la Ordinul Ministrului Agriculturii, Pădurilor si Dezvoltării Rurale nr. 1230/2005 pentru aprobarea Normelor metodologice privind alocarea si acordarea subvențiilor de la bugetul de stat pentru acoperirea unor categorii de cheltuieli necesare desfășurării activităților de îmbunătățiri funciare.

În raport cu prevederile legale menționate anterior, reclamanta poate primi subvenții de la bugetul de stat numai pentru acoperirea cheltuielilor necesare desfășurării activității (cheltuieli de investiții, administrative, materiale și de personal, necesare exploatării, întreținerii, reparațiilor și administrării amenajărilor de îmbunătățiri funciare, respectiv costul prestărilor de servicii și/sau lucrărilor executate) exclusiv TVA. Această interpretare rezultă și din prevederile art. 125 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, potrivit cărora: „Taxa pe valoarea adăugata este un impozit indirect datorat la bugetul statului și care este colectat conform prevederilor prezentului titlu". În aceste condiții, subvențiile primite de la bugetul de stat acoperă costul prestărilor executate nu și taxa pe valoarea adăugată aferentă achizițiilor, taxa pe valoare adăugată reprezentând un impozit indirect, aplicat asupra bazei de impozitare și nu o cheltuiala.

II. Considerentele înaltei Curți de Casație și Justiție. Înalta Curte de Casație și Justiție, analizând actele și lucrările dosarului în raport cu criticile formulate și dispozițiile legale aplicabile, constată că recursul este fondat urmând a fi admis, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare. II.l. Argumente de fapt și de drept relevante. Prin decontul justificativ întocmit, reclamanta a solicitat subvenții de la bugetul de stat pentru luna august 2009, în sumă de 318.437 lei reprezentând cheltuieli pentru acoperirea cheltuielilor administrative, materiale și de personal, incluzând și TVA aferentă achizițiilor de bunuri și servicii.

Autoritatea pârâtă a respins la avizare suma de 1.009 lei ce reprezenta TVA înregistrată în contul de cheltuieli efectuate pentru activitatea de exploatare, invocând dispozițiile art. 41 alin. (1) și alin. (4) din Legea nr. 138/2004 privind Legea îmbunătățirilor funciare și art. 9 din Anexa 1 la Ordinul Ministrului Agriculturii, Pădurilor si Dezvoltării Rurale nr. 1230/2005 pentru aprobarea Normelor metodologice privind alocarea și acordarea subvențiilor de la bugetul de stat pentru acoperirea unor categorii de cheltuieli necesare desfășurării activităților de îmbunătățiri funciare.

Potrivit prevederilor art. 41 alin. (1) și alin. (4) din Legea nr. 138/2004 privind Legea îmbunătățirilor funciare, "finanțarea cheltuielilor curente ale Administrației se asigură din venituri proprii și din subvenții de la bugetul de stat", iar "Cheltuielile administrative, materiale și de personal necesare desfășurării activităților Administrației se acoperă total sau parțial din subvenții de la bugetul de stat.

De asemenea, în conformitate cu art. 9 din Anexa 1 la Ordinul Ministrului Agriculturii, Pădurilor si Dezvoltării Rurale nr. 1230/2005 pentru aprobarea Normelor metodologice privind alocarea și acordarea subvențiilor de la bugetul de stat pentru acoperirea unor categorii de cheltuieli necesare desfășurării activităților de îmbunătățiri funciare: „Cheltuielile administrative, materiale și de personal necesare desfășurării activităților Administrației, se acoperă total sau parțial din subvenții de la bugetul de stat, conform prevederilor art. 41 alin. (4) din Legea nr. 138/2004, cu modificările și completările ulterioare.

"înalta Curte reține că, potrivit acestor prevederi, reclamanta poate primi subvenții de la bugetul de stat numai pentru acoperirea cheltuielilor necesare desfășurării activității (cheltuieli de investiții, administrative, materiale și de personal, necesare exploatării, întreținerii, reparațiilor și administrării amenajărilor de îmbunătățiri funciare, respectiv costul prestărilor de servicii și/sau lucrărilor executate) exclusiv TVA. Această interpretare se impune și în raport cu prevederile art. 127 alin. (2) și alin. (3) din Anexa 1 la O.M.F.P. nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementarilor contabile conforme cu directivele europene, care reglementează elementele costului de producție sau de prelucrare al stocurilor, precum și elementele costului de producție al imobilizărilor și al stocurilor unui prestator de servicii.

Potrivit acestor dispoziții: „ (2) Costul de producție sau de prelucrare al stocurilor, precum și costul de producție al imobilizărilor cuprind cheltuielile directe aferente producției, și anume: materiale directe, energie consumata în scopuri tehnologice, manoperă directă și alte cheltuieli directe de producție, precum și cota cheltuielilor indirecte de producție alocată în mod rațional ca fiind legată de fabricația acestora.

(3) Costul stocurilor unui prestator de servicii cuprinde manopera și alte cheltuieli legate de personalul direct angajat în furnizarea serviciilor, inclusiv personalul însărcinat cu supravegherea, precum și regiile corespunzătoare". Or, cum taxa pe valoarea adăugată este, potrivit definiției dată de art. 125 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, un impozit indirect datorat bugetului statului, care se aplică asupra bazei de impozitare, subvențiile primite de la bugetul de stat nu pot acoperi și această taxă, ci doar costul prestărilor executate. l. Temeiul de drept al soluției adoptate în recurs Pentru considerentele expuse la pct. II.l din decizie, în temeiul art. 312 alin. (1) - (3) C. proc.

civ. și art. 20 din Legea nr. 554/2004 se va admite recursul, modificându-se soluția primei instanțe în sensul respingerii acțiunii reclamantei.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Admite recursul declarat de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor împotriva sentinței civile nr. 3070 din 19 aprilie 2011 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal. Modifică sentința atacată în sensul că respinge acțiunea reclamantei ca neîntemeiată. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 6 aprilie 2012.