ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4005/2011

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4005/2011 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2010)

Asupra recursului de

față;

Din examinarea

lucrărilor din dosar, constată următoarele:

a) cererea de chemare

în judecată

Prin cererea

înregistrată pe rolul Curții de Apel Pitești la 26 iulie 2010, SC M.P.P. SRL a

formulat contestație împotriva deciziei nr. 13 din 25 ianuarie 2010, emisă de D.G.F.P.

Argeș, solicitând: desființarea acestei decizii, a deciziei de impunere nr.

1241 din 30 octombrie 2009 și a Raportului de inspecție fiscală din 28

octombrie 2009, în baza căruia a fost emisă decizia de impunere contestată,

precum și obligarea la plata cheltuielilor de judecată.

În motivare s-a arătat

că în perioada 21 octombrie-28 octombrie 2009, la sediul societății s-a desfășurat

o inspecție fiscală generală având ca obiectiv verificarea modului de determinare,

evidențiere și virare a impozitelor, taxelor și contribuțiilor datorate bugetului

general consolidat, în urma căreia organele de inspecție fiscală au întocmit Raportul

de inspecție fiscală din 30 octombrie 2009, stabilind în sarcina societății obligații

de plată în cuantum total de 707.750 RON, reprezentând: impozit pe profit - 71.887

RON, majorări de întârziere aferente - 25.024 RON, TVA - 337.491 RON și majorări

aferente - 273.347 RON.

În ce privește impozitul

de profit stabilit suplimentar și accesoriile aferente, s-a susținut că organele

fiscale nu au acordat drept de deducere pentru cheltuieli efectuate de societate

în relațiile comerciale cu alți parteneri de afaceri, deși acestea erau deductibile

din punct de vedere fiscal, baza impozabilă urmând a fi redusă cu aceste sume.

S-a motivat că potrivit

art. 21 alin. (1) Legea nr. 571/2003, la determinarea profitului impozabil sunt

considerate cheltuieli deductibile cele efectuate în scopul realizării de venituri

impozabile, iar potrivit pct. 22 H.G. nr. 44/2004, cheltuielile efectuate în scopul

realizării de venituri impozabile sunt cele înregistrate cu realizarea și comercializarea

bunurilor, prestarea serviciilor sau executarea lucrărilor, inclusiv cele reglementate

prin acte normative în vigoare.

Referitor la facturile

emise de două societăți comerciale de la care reclamanta s-a aprovizionat cu materii

prime, SC E. SRL și SC P.D. SRL, s-a arătat că în mod nejustificat organele fiscale

au apreciat că sumele nu sunt deductibile motivat de faptul că prima societate este

radiată, iar cea de-a doua este declarată inactivă prin Ordin al Președintelui A.N.A.F.

Au fost invocate prevederile

art. 21 alin. (4) lit. f) Legea nr. 571/2003 și pct. 44 din Titlul II din H.G.

nr. 44/2004, susținându-se că legiuitorul nu a făcut distincție în ce privește facturile

emise de un furnizor care are probleme din punct de vedere juridic. Faptul că un

contribuabil este inactiv nu poate fi luat în considerare la analizarea situației

fiscale a unui beneficiar cu care acesta a intrat în relații comerciale, atâta vreme

cât efectuarea operațiunilor economico-financiare este probată cu documente întocmite

potrivit Ordinul Ministerului Finanțelor Publice nr. 226/2006 și Legea nr. 82/1991.

Materiile prime au intrat în gestiunea societății, au fost folosite în procesul

de producție și au la bază documente justificative, culpa furnizorului neputând

fi imputată societății reclamante.

De asemenea, au invocat

prevederile Anexei 1, Secția 7, Capitolul II pct. 152 Ordinul Ministerului

Finanțelor Publice nr. 1752/2005, pentru aprobarea reglementărilor contabile conform

Directivelor Europene, susținându-se că efectuarea operațiunilor și realitatea acestora

rezultă din documentele întocmite și prezentate organelor fiscale.

În ce privește TVA și

accesoriile aferente s-a susținut că organele fiscale au reținut greșit nedeductibilitatea

acesteia pentru facturile emise de partenerii de afaceri, considerând că documentele

întocmite nu întrunesc cerințele legale pentru a fi considerate documente justificative.

S-a considerat că potrivit

prevederilor art. 145 și art. 146 C. fisc., cerința legii pentru exercitarea dreptului

de deducere a taxei este aceea ca pentru TVA datorată sau achitată să dețină o factură

care să cuprindă informațiile prevăzute de art. 155 alin. (5) din același act normativ.

S-a susținut că aprovizionarea

a fost reală, operațiunile au avut loc, materia primă fiind înregistrată în contabilitate,

astfel că nu există temei pentru a refuza exercitarea dreptului de deducere.

Tranzacția imobiliară

efectuată către o persoană fizică nu trebuia să determine plata TVA, în condițiile

în care art. 127 alin. (1) C. fisc. și art. 141 alin. (2) lit. f) din același act

normativ prevăd că sunt scutite de taxă livrările de construcții și terenuri pe

care sunt construite, iar potrivit dispozițiilor europene vânzarea de construcții

și terenuri este scutită de TVA. Se invocă astfel cauza C-454/98, Schmeink &

Cofreth și Strobel a Curții Europene de Justiție.

Accesoriile nu pot fi

datorate în condițiile în care creanțele cu privire la impozitul pe profit și TVA

nu pot fi reținute.

b) întâmpinarea formulată

în cauză

D.G.F.P. Argeș a formulat

întâmpinare, solicitând respingerea acțiunii ca nefondată și menținerea ca temeinică

și legală a deciziei nr. 13 din 25 ianuarie 2010, motivat de faptul că echipa de

inspecție fiscală, urmare a verificării modului de determinare, evidențiere și virare

a impozitelor, taxelor și contribuțiilor datorate bugetului general consolidat,

a constatat corect că nu se poate reține diminuarea bazei impozabile pentru facturile

emise de societăți inactive sau radiate față de dispozițiile art. 11 alin. (1),

art. 19 alin. (1), art. 21 alin. (1), alin. (4) lit. f) și r) C. fisc..

Facturile în baza cărora

reclamanta a înregistrat cheltuieli deductibile cu aprovizionarea mărfurilor de

la SC P.D. SRL și SC E. SRL nu pot fi luate în considerare, deoarece de la data

declarării ca inactiv, contribuabilul nu mai are dreptul de a utiliza facturi și

alte documente sau formulare tipizate cu regim special.

Se mai arată că la soluționarea

contestației administrative, reclamanta a solicitat prezentarea documentelor pe

care își întemeiază contestația, însă nu s-a prezentat în vederea ridicării scrisorii

recomandate cu confirmare de primire, și ca atare nu a depus în fața organului administrativ,

înscrisuri din care să rezulte o situație contrară.

Referitor la TVA, s-a

susținut că societatea a dedus greșit TVA de 300.442 RON, aferent achizițiilor de

bunuri de la 13 furnizori care nu sunt înregistrați în scopuri de TVA, societățile

fiind radiate sau declarate inactive.

Tranzacția imobiliară

efectuată către o persoană fizică, prin care reclamanta a vândut o suprafață de

teren pentru 196.000 RON, determină necesitatea colectării de TVA, iar în contestația

formulată reclamanta nu a precizat motivele de fapt și de drept pe care se întemeiază

în vederea admiterii contestației.

c) sentința și considerentele

primei instanțe

Prin sentința nr. 32/F-C

din 4 februarie 2011, Curtea de Apel Pitești, a admis în parte contestația formulată

de reclamanta SC M.P.P. SRL în contradictoriu cu pârâta D.G.F.P. Argeș și a anulat

în parte Decizia nr. 13 din 25 ianuarie 2010 emisă de A.N.A.F. - D.G.F.P. și Decizia

de impunere din 30 octombrie 2009 emisă de D.G.F.P. și Raportul de inspecție fiscală

pentru suma de 61.985 RON TVA și accesorii aferente tranzacției imobiliare.

S-au menținut actele fiscale

pentru restul obligațiilor stabilite.

Pentru a pronunța această

sentință, prima instanță a reținut că o parte din facturile întocmite respectă prevederile

art. 155 alin. (5) C. fisc., nu justifică anularea actelor fiscale contestate, în

condițiile în care nu aspectul formal este esențial în analizarea operațiunilor

comerciale derulate între agenții economici ci legalitatea operațiunilor în raport

cu textele aplicabile din C. fisc. și norme. Or, toate facturile emise de SC V.

SRL, SC P.D. SRL, SC L.G. SRL, SC E. SRL, au fost emise după data în care societățile

au devenit inactive sau au fost radiate. De asemenea, toate facturile celorlalte

societăți au fost emise după depunerea ultimului bilanț.

Expertiza a reținut că

facturile emise de cele 13 societăți sunt înscrise în jurnalul de cumpărări, însă

acesta nu face mențiune despre persoana care l-a întocmit și nu este semnat potrivit

legii. Înscrierea în jurnalul de cumpărări este însă obligatorie pentru persoanele

impozabile, înscrise în scopuri de TVA, cum este reclamanta, potrivit art. 156 Legea

nr. 571/2003, astfel că respectarea prevederilor legii asupra unui aspect nu poate

atrage consecințe asupra altor cerințe legale, cum sunt cele ale art. 155 C. fisc..

Prima instanță a arătat

că potrivit art. 21 alin. (1) C. fisc., p

entru determinarea profitului impozabil sunt considerate

cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri

impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare.

De asemenea, potrivit

art. 21 alin. (4) lit. f) C. fisc., nu sunt deductibile,

cheltuielile înregistrate

în contabilitate, care nu au la bază un document justificativ, potrivit legii, prin

care să se facă dovada efectuării operațiunii sau intrării în gestiune, după caz,

potrivit normelor.

Totodată, potrivit

art. 21 alin. (4) lit. r) Legea nr. 571/2003, nu sunt deductibile, cheltuielile

înregistrate în evidența contabilă, care au la bază un document emis de un contribuabil

inactiv al cărui certificat de înregistrare fiscală a fost suspendat în baza ordinului

președintelui A.N.A.F..

A reținut Curtea de apel

că SC E. SRL este radiată, nefiind făcută o dovadă contrară, iar SC P.D. SRL era

inactivă prin ordin al A.N.A.F.

Organele fiscale nu puteau

reține că aceste tranzacții efectuate cu o persoană inactivă sau radiată determinau

cheltuieli deductibile pentru reducerea bazei impozabile, textul obligând la calificarea

lor drept nedeductibile.

Lipsa culpei reclamantei

în încheierea raporturilor comerciale cu un contribuabil care nu mai putea efectua

tranzacții prin utilizare de facturi și documente cu regim special, nu împiedica

aplicarea textelor menționate, care reglementează clar faptul că și în ipoteza în

care operațiunea este reală, situația în care se află furnizorul determină calificarea

cheltuielii respective ca nedeductibilă.

Asupra TVA, de 37.050

RON și 24.935 RON accesorii, total 61.985 RON, care, potrivit organelor fiscale,

trebuia perceput pentru operațiunea de înstrăinare a bunului imobil către o persoană

fizică, s-a reținut că po

trivit

art. 141 alin. (2) lit. f) C. fisc., sunt scutite de taxă, livrarea de construcții/

părți de construcții și a terenurilor pe care sunt construite, precum și a oricăror

altor terenuri.

Or, din contractul autentificat

sub nr. 3576 din 06 noiembrie 2007, depus la dosar, rezultă că s-a înstrăinat un

imobil - teren agricol, extravilan, ca atare neconstruibil, astfel că se încadrează

la ipoteza art. 141 alin. (2) lit. f) C. fisc., fiind scutit de plata TVA.

Împotriva acestei sentințe

a declarat recurs pârâta D.G.F.P. Argeș

a) motivele de recurs

În motivele de recurs

s-a susținut că sentința primei instanțe este nelegală, sub aspectul TVA aferent

vânzării unui teren efectuată către o persoană fizică, conform contractului de vânzare-cumpărare

din 6 noiembrie 2007, pentru care nu s-a emis factura și nu s-a colectat TVA.

Recurenta a susținut că

greșit instanța de fond a apreciat că tranzacția se încadrează în ipoteza reglementată

de art. 141 alin. (1) lit. f) C. fisc..

A precizat că reclamanta

nu a prezentat documente din care să rezulte că terenul respectiv nu face parte

din categoria terenurilor construibile, singurul act fiind contractul de vânzare-cumpărare.

S-a arătat că în procedura

prealabilă contestația a fost respinsă, sub acest aspect ca nemotivată.

b) analiza motivelor de

recurs

Înalta Curte, examinând

motivele de recurs, acțiunea, probele cauzei și legislația aplicabilă, reține că

recursul declarat de pârâta D.G.F.P. Pitești este nefondat.

C. fisc. reglementează

în art. 141 scutirile pentru operațiunile efectuate în interiorul țării.

Potrivit art. 141

alin. (2) lit. f) C. fisc., livrarea de construcții/ părți de construcții și a terenurilor

pe care sunt construite, precum și a oricăror altor terenuri, este scutită de TVA.

Prin excepție, scutirea

nu se aplică pentru livrarea de construcții noi, de părți de construcții sau de

terenuri construibile.

Terenul construibil reprezintă,

potrivit art. 141 alin. (2) lit. f) pct. 1 C. fisc., orice teren amenajat sau neamenajat,

pe care se pot efectua construcții, conform legislației în vigoare.

Așadar, pentru a se aplica

scutirea de TVA obiectul livrării trebuie să-l reprezinte un teren pe care nu se

pot efectua construcții.

Din contractul de vânzare-cumpărare

autentificat din 6 noiembrie 2007, rezultă că obiectul înstrăinării îl constituie

un teren arabil în suprafață de 6400 mp, situat în extravilanul comunei Albota punctul

„Ș.”.

În cauză, livrarea a avut

ca obiect un teren arabil situat în extravilanul comunei.

Potrivit art. 60 din Normele

metodologice de aplicare a Legii nr. 50/1991, terenurile pentru construcții sunt

situate în intravilanul localității, ori în speță, terenul era situat în extravilan,

ceea ce atrage aplicarea prevederilor art. 141 alin. (2) lit. f) C. fisc., respectiv

scutirea de plată a TVA aferent tranzacției respective, cum corect a reținut și

judecătorul fondului.

În ceea ce privește soluția

pronunțată în procedura prealabilă, se constată din dispozitivul Deciziei nr. 13

din 25 ianuarie 2010 că s-a respins contestația ca neîntemeiată și nemotivată.

Prin respingerea contestației

ca neîntemeiată, organul de soluționare a examinat pe fond contestația, astfel că

și această critică este nefondată.

c) soluția instanței de

recurs

Având în vedere considerentele

prezentei decizii, în baza art. 312 C. proc. civ., recursul se va respinge, sentința

primei instanțe fiind legală și temeinică.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de D.G.F.P. Argeș împotriva

sentinței nr. 32/F-C din 4 februarie 2011 a Curții de Apel Pitești, secția comercială,

contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 9 septembrie

2011.