ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 701/2008

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 701/2008 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2008)

Asupra recursurilor de

față;

Din examinarea lucrărilor

din dosar, constată următoarele:

Prin cererea de chemare în judecată, înregistrată

la data de 7 mai 2007 pe rolul Curții de Apel Timișoara, decția de contencios administrativ

și fiscal, reclamanta SC M.I. SRL Arad, în contradictoriu cu pârâtele Direcția Regională

Vamală Timișoara, Autoritatea Națională a Vămilor și A.N.A.F., a solicitat instanței

să dispună:

- anularea deciziei

nr. 2174 din 31 ianuarie 2007 emisă de Direcția Regională Vamală Timișoara pentru

regularizarea situației privind obligațiile suplimentare stabilite de controlul

vamal;

- anularea deciziei

nr. 102 din 23 aprilie 2007 emisă de A.N.A.F., prin care a fost respinsă contestația

formulată împotriva deciziei de regularizare;

- obligarea pârâtelor

la plata cheltuielilor de judecată.

Prin sentința civilă

nr. 175 din 10 iulie 2007, Curtea de Apel Timișoara, secția de contencios administrativ

și fiscal, a admis acțiunea reclamantei și a dispus anularea deciziei de regularizare

și a deciziei prin care a fost soluționată contestația societății.

În motivarea sentinței

pronunțate, Curtea de apel a reținut, în esență, aspectele arătate în continuare:

În perioada decembrie-martie

2005, SC M.I. SRL Arad a efectuat 13 importuri constând în utilaje pentru desfășurarea

obiectului său de activitate cu exonerarea de la plata în vamă a TVA, conform

art. 157 alin. (3) C. fisc., beneficiind de certificate de exonerare de plata în

vamă a TVA, conform art. 2 alin. (49) din Normele privind procedura de acordare

a certificatelor de exonerare de la plata în vamă a TVA pentru importurile prevăzute

la art. 157 alin. (3) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., aprobate prin Ordinul

Ministrului Finanțelor Publice nr. 1219/2004.

Cu ocazia controlului

vamal ulterior, s-a constatat că SC M.I. SRL Arad a vândut bunurile importate către

SC E. SA București.

Pe baza acestei constatări,

Direcția Regională Vamală Timișoara, prin decizia de regularizare, a reținut în

sarcina societății reclamante obligația de a plată a sumei de 1.994.007 RON, reprezentând

TVA și majorări de întârziere, datorată în baza art. 144 lit. c) din Legea nr. 141/1997,

coroborate cu art. 394 alin. (2) din H.G. nr. 1194/2001, art. 136 și art. 157

alin. (3) lit. a) C. fisc. și art. 2 alin. (4) din Norma aprobată prin Ordinul Ministrului

Finanțelor Publice nr. 1219/2004, ca urmare a încălcării art. 71 din Legea nr. 141/1997

prin schimbarea destinației mărfurilor constând în vânzarea acestora către SC E.

SA București.

Curtea de apel a reținut

că temeiul de drept al emiterii deciziei de regularizare îl reprezintă prevederile:

- art. 144 lit. c) din

Legea nr. 141/1997 privind C. vam. (aplicabil raportului juridic dedus judecății;

Legea nr. 141/1997 a fost abrogată de Legea nr. 86/2006 privind C. vam. al României),

potrivit cărora „Datoria vamală ia naștere și în următoarele

cazuri (…) utilizarea mărfurilor în alte scopuri decât cele

stabilite pentru a beneficia de scutiri, exceptări sau reduceri de taxe vamale”;

- art. 394 alin. (2) din

Regulamentul de aplicare a C. vam. aprobat prin H.G. nr. 1114/2001 (aplicabil raportului

juridic dedus judecății; H.G. nr. 1114/2001 a fost abrogată de H.G. nr. 707/2006),

potrivit cărora „În cazul în care mărfurile urmează să fie utilizate

în alte scopuri decât destinația declarată sau autoritatea vamală constată că au

fost utilizate în alte scopuri, sunt aplicabile prevederile art. 71 C. vam.

al României”;

- art. 136 și art. 157

alin. (3) C. fisc., conform cărora „în cazul unui import de

bunuri, TVA devine exigibilă la data când se generează drepturi de import pentru

bunurile respective, conform legislației vamale în vigoare”, respectiv „Prin derogare de la alin. (2), nu se

face plata efectivă la organele vamale de către persoanele înregistrate ca plătitori

de TVA care au obținut certificatele de exonerare prevăzute la alin. (4), pentru

următoarele: (…)

a)

importul de mașini industriale, utilaje tehnologice, instalații,

echipamente, aparate de măsură și control, automatizări, destinate realizării de

investiții, precum și importul de mașini agricole și mijloace de transport destinate

realizării de activități productive

”;

- art. 2 alin. (4) din

Norma privind procedura de acordare a certificatelor de exonerare de la plata în

vamă a TVA pentru importurile prevăzute la art. 157 alin. (3) din Legea nr. 571/2003

privind C. fisc., aprobată prin Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 1219/2004,

potrivit cărora „În cazul mașinilor industriale, utilajelor tehnologice, instalațiilor,

echipamentelor, aparatelor de măsură și control, automatizărilor, certificatele

de exonerare de la plata în vamă a TVA pot fi solicitate de importatorii care realizează

investiții proprii”.

Curtea de apel a constatat

că în mod eronat organele vamale au stabilit în sarcina societății reclamante obligația

de plată a TVA în temeiul art. 394 alin. (2) din Regulamentul de aplicare a C. vam.,

aprobat prin H.G. nr. 1114/2001 care fac referire la prevederile art. 71 C.

vam., potrivit cărora „importatorii sau beneficiarii importului de mărfuri destinate

unei anumite utilizări, în cazul în care, ulterior declarației vamale, schimbă utilizarea

mărfii, sunt obligați să înștiințeze înainte autoritatea vamală, care va aplica

regimul tarifar vamal corespunzător noii utilizări”.

În acest sens, instanța

a reținut că SC M.I. SRL Arad nu a beneficiat de un tratament tarifar favorabil

conform art. 68 C. vam., în sensul de reducere sau exceptare de drepturi vamale,

așa cum susține Direcția Regională Vamală Timișoara, ci a beneficiat în mod legal

de exonerarea de la plata în vamă a TVA potrivit art. 157 alin. (3) C. fisc. în

considerarea certificatelor de exonerare eliberate de D.G.F.P. Arad în temeiul Normei

aprobate prin Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 1219/2004.

Împotriva sentinței civile

nr. 175 din 10 iulie 2007 a Curții de Apel Timișoara, secția de contencios administrativ

și fiscal, au declarat recurs Direcția Regională pentru Accize și Operațiuni Vamale

Timișoara (fosta Direcție Regională Vamală Timișoara), în nume propriu și pentru

Autoritatea Națională a Vămilor, și D.G.F.P. Arad în reprezentarea A.N.A.F.

declarat de Direcția Regională pentru Accize și Operațiuni Vamale Timișoara, în

nume propriu și pentru Autoritatea Națională a Vămilor, recurenta-pârâtă a susținut,

în esență, următoarele:

I. În temeiul art. 304

pct. 7 C. proc. civ., hotărârea recurată nu cuprinde motivele de drept și raționamentele

logico-juridice pe care se sprijină soluția pronunțată, în condițiile în care instanța

de fond s-a rezumat doar la prezentarea situației de fapt și a textelor de lege

aplicabile.

II. În temeiul art. 304

pct. 9 C. proc. civ.:

Instanța de fond, în mod

greșit, a reținut că nu sunt aplicabile dispozițiile art. 71 C. vam. și ale

art. 394 alin. (2) din Regulamentul de aplicare a C. vam., aprobat prin H.G.

nr. 1114/2001, întrucât SC M.I. SRL Arad a beneficiat de exonerare de la plata în

vamă a TVA în vederea realizării de investiții proprii, în temeiul art. 157

alin. (3) C. fisc., iar nu în considerarea bunurilor importate.

Datorită împrejurării

că a vândut ulterior bunurile importate către SC E. SA București, intimata-reclamantă

SC M.I. SRL Arad nu a respectat condiția esențială pentru acordarea exonerării,

și anume menținerea destinației bunurilor – realizarea de investiții – fiind astfel

încălcate prevederile art. 71 C. vam. coroborat cu art. 157 alin. (3) C. fisc.

Exonerarea de la plata

în vamă a TVA a fost acordată în vederea realizării de investiții proprii și nu

mărfurilor importate.

Intimata-reclamantă nu

este exonerată de la plata în vamă a TVA pentru faptul că a achitat și dedus TVA

aferentă vânzării bunurilor importate către SC E. SA București.

declarat de D.G.F.P. Arad în reprezentarea A.N.A.F., recurenta-pârâtă a susținut,

în esență, următoarele:

I. În temeiul art. 304

pct. 7 C. proc. civ., hotărârea recurată nu cuprinde motivele de drept și raționamentele

logico-juridice pe care se sprijină soluția pronunțată, în condițiile în care instanța

de fond s-a rezumat doar la prezentarea situației de fapt și a textelor de lege

aplicabile.

II. În temeiul art. 304

pct. 9 C. proc. civ.:

- În mod legal organele

de control au făcut aplicarea art. 71 C. vam., întrucât intimata-reclamantă nu a

folosit utilajele importate în vederea realizării de investiții proprii, ci le-a

comercializat către o altă societate;

- În mod greșit instanța

de fond a reținut că sumele reprezentând TVA pentru care societatea a beneficiat

de exonerare nu reprezintă o taxă prevăzută la importul de mărfuri;

- În mod greșit a reținut

instanța de fond că art. 144 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 141/1997 este aplicabil

doar pentru taxele vamale, iar nu și pentru TVA în vamă;

- În mod greșit a reținut

instanța fondului că importul cu obligația de respectare a destinației finale a

mărfurilor și importul reglementat de art. 157 C. fisc. sunt două regimuri vamale

care se exclud reciproc; este eronată aprecierea instanței de fond referitoare la

faptul că nu a fost schimbată destinația bunurilor.

Prin concluziile scrise

depuse la data de 21 februarie 2007, ora 14:11, recurenta-pârâtă A.N.A.F. reiterează

în esență susținerile din cererea de recurs.

Prin întâmpinare, intimata-reclamantă

SC M.I. SRL Arad solicită respingerea recursurilor declarate de organele fiscale

și vamale, susținând că hotărârea atacată este temeinic motivată și reiterând în

privința aspectelor de fond argumentele expuse în cererea de chemare în judecată.

Analizând recursurile

formulate de recurentele-pârâte, prin prisma motivelor invocate, în raport cu dispozițiile

art. 304 și art. 304

1

C. proc. civ. și cu legislația aplicabilă în materia

supusă cenzurii instanței de control judiciar, Curtea, având în vedere faptul că

ambele recursuri conțin aceleași susțineri, constată și reține următoarele:

I. În ceea ce privește

susținerea recurentelor-pârâte cu privire la nemotivarea hotărârii atacate, aceasta

urmează a fi înlăturată ca lipsită de suport legal deoarece:

Potrivit art. 261

alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., hotărârea judecătorească trebuie să cuprindă „motivele

de fapt și de drept care au format convingerea instanței, cum și cele pentru care

s-au înlăturat cererile părților”.

Motivele de fapt și de

drept la care se referă textul citat din C. proc. civ. reprezintă elementele silogismului

judiciar, premisele de fapt și de drept care au condus instanța la adoptarea soluției

din dispozitiv. Aceasta nu înseamnă însă că instanța este obligată să răspundă punctual

tuturor susținerilor părților care pot fi sistematizate în funcție de legătura lor

logică, iar hotărârea pronunțată trebuie să cuprindă motivele pe care se sprijină

soluția adoptată și cele pentru care au fost admise sau respinse cererile părților,

iar nu susținerile acestora.

Or, în cauză, rezultă

din motivarea sentinței civile recurate că instanța de fond, în adoptarea soluției

pronunțate, a avut în vedere atât susținerile părților, cât și temeiurile de drept,

hotărârea cuprinzând expunerea situației de fapt, precum și argumentele pe care

instanța le-a avut în vedere la admiterea acțiunii formulate de SC M.I. SRL Arad.

II. Prin cel de-al doilea

motiv de recurs care se regăsește, de asemenea, în ambele recursuri, în adoptarea

soluției ce se va pronunța, Curtea a avut în vedere următoarele argumente:

În esență, problema de

drept cu care instanța a fost învestită, privește legalitatea exonerării intimatei-reclamante

SC M.I. SRL Arad de la plata în vamă a TVA, în baza certificatelor de exonerare,

conform art. 157 alin. (3) C. fisc., pentru operațiunile de import al unor utilaje

destinate realizării de investiții.

Or, sub acest aspect,

este necontestat faptul că societatea reclamantă a efectuat în perioada supusă controlului

importuri de utilaje pentru care a beneficiat de exonerare de la plata în vamă a

TVA, potrivit certificatelor de exonerare obținute în baza art. 2 din Norma aprobată

prin Ordinul Ministrului Finanțelor Publice nr. 1219/2004, în aplicarea art. 157

alin. (3) lit. a) C. fisc.

Dispozițiile art. 157

alin. (3) lit. a) C. fisc., prevăd în mod expres că „nu se face plata efectivă la

organele vamale de către persoanele înregistrate ca plătitori de TVA care au obținut

certificatele de exonerare (…) pentru (…) importul de mașini

industriale, utilaje tehnologice, instalații, echipamente, aparate de măsură și

control, automatizări, destinate realizării de investiții, precum și importul de

mașini agricole și mijloace de transport destinate realizării de activități productive”.

Îndeplinind cerințele

expres prevăzute de textul citat din C. fisc., intimata-reclamantă a obținut documentul

vamal (certificatul de exonerare), fără de care nu ar fi fost posibilă exceptarea

de la plata în vamă a TVA pentru operațiunile de import efectuate.

Așa fiind, în mod legal,

la data efectuării importurilor, intimata-reclamantă a beneficiat de exonerare de

la plata în vamă a TVA.

Faptul că, ulterior, cu

ocazia controlului efectuat, organele vamale au constatat că intimata-reclamantă

a „înstrăinat” utilajele importate către SC E. SA București, nu este de natură să

conducă în mod automat la ideea că mărfurile importate au fost utilizate în alt

scop decât cel prevăzut de art. 157 alin. (3) lit. a) C. fisc., respectiv realizarea

de investiții, ceea ce ar atrage impunerea la plata TVA ca o sancțiune aplicată

în situația schimbării destinației bunurilor, în sensul art. 71 C. vam., deoarece:

Potrivit art. 71 C.

vam., „importatorii sau beneficiarii importului de mărfuri destinate unei anumite

utilizări, în cazul în care, ulterior declarației vamale, schimbă utilizarea mărfii,

sunt obligați să înștiințeze înainte autoritatea vamală, care va aplica regimul

tarifar vamal corespunzător noii utilizări”.

În mod evident, conform

acestui text C. vam., rezultă cu claritate faptul că ceea ce determină aplicarea

altui regim tarifar vamal, corespunzător noii utilizări a mărfurilor importate,

este schimbarea utilizării bunurilor ulterior declarației vamale.

Or, în cauză, beneficiarul

mărfurilor importate este SC E. SA București pentru care intimata-reclamantă a importat

bunurile în baza contractului de comision din 15 aprilie 2005.

Sub acest aspect, este

necontestat faptul că SC E. SA București, beneficiarul mărfurilor importate, a utilizat

utilajele în scopul declarat de importator în numele său, și anume pentru realizarea

de investiții (utilizarea în activitatea de producție).

Cu privire la cele reținute

mai sus, este de semnalat faptul că nici la instanța de fond și nici în recurs,

recurentele-pârâte nu au contestat că beneficiarul utilajelor le-a utilizat potrivit

destinației respective.

Având în vedere atât dispozițiile

art. 157 alin. (3) lit. a) C. fisc., cât și dispozițiile art. 71 C. vam., Curtea

apreciază că intenția legiuitorului a fost în mod evident aceea de a crea cadrul

legal pentru stimularea investițiilor, prin acordarea de facilități vamale care

să permită o derulare mai rapidă și mai eficientă a procesului de producție.

Astfel fiind, Curtea reține

că nu se poate da o interpretare pur formală dispozițiilor art. 71 C. vam., întrucât

aceasta ar fi de natură să lipsească de conținut dispozițiile art. 157 alin. (3)

lit. a) C. fisc., prin simpla derulare a unei operațiuni juridice de intermediere,

cum este cea realizată în cauză în condiții strict legale prin încheierea și executarea

unui contract de comision.

În privința contractului

de comision, se constată că sunt incidente dispozițiile art. 406 alin. (1) C.

com., potrivit cărora „Comisionarul este direct obligat către persoana cu care a

contractat, ca și cum afacerea ar fi fost a sa proprie”. În raport cu aceste dispoziții,

Curtea reține că, în mod legal, intimata-reclamantă SC M.I. SRL Arad a importat

bunurile și a încheiat contractul de vânzare-cumpărare din 15 aprilie 2005 cu SC

L.C. LTD SRL în nume propriu, „ca și cum afacerea ar fi fost a sa proprie”.

Sub aspectul executării

contractului de comision, este de remarcat faptul că, din analiza declarațiilor

vamale de import se constată că intimata-reclamantă SC M.I. SRL Arad a importat

echipamentele tehnologice menționate în contractul de comision încheiat cu SC E.

SA București, căreia i le-a vândut ulterior și a emis facturi fiscale, în considerarea

calității acestei ultime societăți de comitent și beneficiar al utilajelor.

Mutatis mutandis, Înalta

Curte are în vedere și jurisprudența sa anterioară, și anume: decizia nr. 1306 din

01 martie 2005 și decizia nr. 4682 din 11 octombrie 2005, publicate în Înalta Curte

de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal, Jurisprudența

pe anul 2005, Ed. Hamangiu, București, pag. 238-242.

În raport de cele mai

sus reținute, Curtea apreciază că soluția instanței de fond este legală și temeinică,

în deplină concordanță cu cadrul legal aplicabil cauzei deduse judecății, motiv

pentru care, față de dispozițiile art. 312 alin. (1) teza a II-a C. proc. civ.,

cele două recursuri urmează a fi respinse ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile declarate

de Direcția Regională pentru Accize și Operațiuni Vamale Timișoara, în nume propriu

și pentru Autoritatea Națională a Vămilor, și de D.G.F.P. Arad în reprezentarea

A.N.A.F., împotriva sentinței civile nr. 175 din 10 iulie 2007 a Curții de Apel

Timișoara, secția de contencios administrativ și fiscal.

Pronunțată în ședință

publică, astăzi 21 februarie 2008.