ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4088/2010

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4088/2010 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2010)

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor

din dosar, constată următoarele:

Prin sentința civilă nr. 327 din 17 iunie 2010,

Curtea de Apel Timișoara a respins cererea de suspendare formulată de reclamanta

SC D. SRL Timișoara a deciziei de impunere din 26 martie 2010 emisă de pârâta Direcția

Fiscală a Municipiului Timișoara, prin care în sarcina reclamantei au fost stabilite

obligații fiscale în cuantum de 691.630 RON, aferente perioadei 2005-2009.

Pentru a pronunța această

hotărâre, prima instanță a reținut, în esență, următoarele:

Prin acțiunea înregistrată

la această instanță, reclamanta SC D. SRL Timișoara a chemat în judecată pârâta

Direcția Fiscală a Municipiului Timișoara, solicitând ca prin sentința ce se va

pronunța să se dispună suspendarea executării deciziei de impunere din 26

martie 2010, privind creanțele datorate bugetului local în urma inspecției fiscale

din anul 2010, cu privire la executarea sumei în cuantum total de 691.479 RON, constând

impozit pe clădiri stabilit suplimentar pentru perioada 2005-2009 și majorări de

întârziere aferente.

În susținerea cererii,

s-a arătat că la data de 26 martie 2010 a fost emisă decizia de impunere privind

creanțele datorate bugetului local în urma inspecției fiscale, prin care au fost

stabilite în sarcina societății obligații fiscale de plată suplimentare în cuantum

total de 691.630 RON aferente perioadei 2005-31 iulie 2009.

Împotriva actelor administrativ

fiscale contestate, societatea reclamantă a formulat, în temeiul art. 205 C. proc.

fisc. raportat la art. 7 din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ,

contestație administrativă prin care a criticat atât raportul de inspecție fiscală,

cât și decizia de impunere emisă în urma inspecției fiscale din 26 martie 2010,

sub aspectul temeiniciei și legalității, solicitând anularea acestor acte administrative

fiscale ca fiind netemeinice și nelegale.

Criticile aduse au vizat,

pe de o parte, modul de stabilire a bazei impozabile suplimentare privitoare la

clădiri, iar, pe de altă parte, modul de stabilire a obligațiilor fiscale de plată

aferente.

La data de 09 aprilie

2010, pârâta a emis, în temeiul art. 129 din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc.,

decizia nr. 231 din 09 aprilie 2010 și procesul-verbal de sechestru asigurător din

09 aprilie 2010 privind instituirea sechestrului asigurător asupra bunului imobil

aflat în proprietatea SC D. SRL situat în Timișoara.

Prin măsurile dispuse,

organele de inspecție fiscală au încălcat dispozițiile art. 63 din Ordinul Ministrului

Finanțelor Publice nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme

cu directivele europene, nesocotind totodată principiul certitudinii impunerii și

al aplicării unitare a dispozițiilor fiscale. Inspectorii fiscali au ignorat dispozițiile

fiscale anterior citate și au procedat la stabilirea bazei impozabile suplimentare

privitoare la impozitul pe clădiri, precum și a obligației fiscale de plata suplimentară

corelativă, fără să țină cont de rapoartele de evaluare a clădirilor efectuate pentru

2004 și 2006, întocmite de evaluator autorizat ANEVAR, care înțelege să le atașeze.

La data de 01 iulie 2009

reprezentanții reclamantei au constatat că, dintr-o simplă eroare, deși în anii

2004 și 2006 au efectuat reevaluarea clădirii, au omis să opereze în contabilitate

modificarea valorii clădirii conform rapoartelor de evaluare din respectivele date.

În urma acestei constatări, în data de 01 iulie 2009, reprezentanții acesteia au

operat cu bună credință modificarea valorii de inventar a clădirii în evidențele

contabile, potrivit dispozițiilor legale anterior citate.

În mod nejustificat, la

calcularea impozitului pe clădiri inspectorii fiscali nu au luat în considerare

reevaluările clădirii efectuate de aceasta în anii 2004 și 2006, pe motiv că „societatea

a omis să înregistreze în contabilitatea proprie diferența provenită din reevaluare”.

Pentru conturarea cazului

bine justificat evocă și un alt aspect de nelegalitate - nesemnificativ prin prisma

costurilor materiale, dar elocvent pentru modul în care au înțeles organele de control

să acționeze - determinat de faptul că inspectorii fiscali au înțeles să cuprindă

în această bază bunuri mobile sau imobile, precum ușa exterior, tâmplărie PVC sau

parcare, stabilind pentru aceste bunuri obligații fiscale de plată suplimentare

constând din impozit pe clădire.

Potrivit dispozițiilor

art. 14 alin. (1) teza I din Legea nr. 554/2004, persoana vătămată poate să ceară

instanței competente, după sesizarea autorității emitente, să dispună suspendarea

executării actului până la pronunțarea instanței de fond, în cazuri bine justificate

și pentru prevenirea unei pagube iminente.

Așadar, pentru suspendarea

executării actului administrativ, trebuie îndeplinite trei condiții: 1. reclamantul

să fi formulat plângerea prealabilă/contestația în procedura administrativă; 2.

să existe un caz bine justificat și 3. măsura suspendării să fie necesară pentru

prevenirea unei pagube iminente.

Prima condiție este îndeplinită

deoarece reclamanta a făcut dovada formulării și înregistrării contestației.

În ce privește însă cazul

bine justificat, Curtea a apreciat că nu sunt incidente dispozițiile art. 2

lit. t) din Legea nr. 554/2004, potrivit cărora prin „cazuri bine justificate” se

înțeleg împrejurările legate de starea de fapt și de drept, care sunt de natură

sa creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ.

Se observă astfel că în

dovedirea cazului bine justificat reclamanta invocă nerespectarea principiilor care

vizează certitudinea impunerii și aplicarea unitară a prevederilor legislației fiscale,

susținând că inspectorii fiscali nu au luat în considerare reevaluarea clădirii

efectuată în cursul anului 2004, respectiv 2006.

Aceste susțineri nu pot

fi reținute întrucât însăși reclamanta acceptă că reprezentanții săi au omis să

opereze în contabilitate modificările rezultate în urma reevaluării, acestea fiind

menționate în contabilitatea proprie abia la data de 01 iulie 2009.

Ori, reclamanta nu-și

poate invoca propria culpă pentru a răsturna prezumția de legalitate a actului atacat.

Mai mult decât atât, aceste

susțineri vizează fondul cauzei, astfel încât îi revine instanței de fond să verifice

veridicitatea acestor aspecte care presupun a se stabili dacă într-adevăr rapoartele

de evaluare au fost întocmite în cursul anului 2004, respectiv în cursul anului

2006, precum și relevanța și efectele juridice ale înregistrării reevaluării clădirii

abia în cursul anului 2009.

Tot astfel, încadrarea

„parcări” în noțiunea de clădire sau, dimpotrivă, de platformă, în funcție de cum

este aceasta edificată, ori stabilirea cotei de impozitare în funcție de locul situării

ieșirii ori de îmbunătățirile aduse tâmplăriei, sunt aspecte asupra cărora se poate

pronunța doar instanța de fond, în urma administrării probatoriului ce se va impune.

Cât privește condiția

pagubei iminente, Curtea nu a contestat posibilitatea producerii acesteia în situația

punerii în executare a actului administrativ contestat, însă, chiar și în această

situație, față de împrejurarea că în speță nu este dovedită condiția cazului bine

justificat, nu mai are relevanță dovedirea celorlalte cerințe prevăzute de dispozițiile

art. 14 din Legea nr. 554/2004, întrucât textul menționat impune îndeplinirea cumulativă

a acestor condiții.

Împotriva acestei hotărâri,

în termen legal, a formulat recurs reclamanta.

În motivarea recursului,

reclamanta a arătat, în esență, că: „Motivarea sentinței evocă aspecte pentru care

instanța nu se poate pronunța asupra cazurilor bine justificate, întrucât acestea

ar fi de competenta instanței de fond, pentru ca mai apoi aceste motive să constituie

cauza respingerii cererii de chemare în judecată. De asemenea, singurul argument

cu privire la care instanța se pronunță - invocarea propriei turpitudini, nu are

legătură cu cauza, fiind străin de natura pricinii.”

Dacă apreciem corectă

această motivare, atunci trebuie să acceptăm că instanța nu ar putea niciodată să

analizeze o cerere de suspendare a executării unui act administrativ în cazul în

care se invocă, în scopul dovedirii cazurilor bine justificate, vicii, critici ale

actului administrativ a cărui suspendare se solicită.

Desigur că în respectarea

cadrului procesual și a limitelor judecății, instanța sesizată cu cererea de suspendare

nu poate analiza însăși fondul cauzei, însă aceasta reprezintă totodată și o exonerare

parțială de probatoriu pentru reclamant, având deci în vedere că „existența cazului

bine justificat nu presupune prezentarea unor dovezi de nelegalitate evidentă, căci

o asemenea cerință ar echivala cu prejudecarea fondului cauzei.”

În

realitate nu i s-a cerut

instanței învestită cu cererea de suspendare să se pronunțe pe legalitatea actelor

administrativ fiscale contestate, ci să aprecieze dacă în speță sunt întrunite condițiile

de existență a cazurilor bine justificate, astfel cum acestea sunt definite în lege.

Pentru aceasta, tot ceea ce instanța trebuia să facă era să se pronunțe cu privire

la următorul aspect: dacă actele administrativ fiscale a căror suspendare s-a solicitat

se mai bucură de prezumția de legalitate oferită de legiuitor, față de motivele

aparente de nelegalitate expuse de subscrisa.

În mod greșit instanța

de fond a apreciat că în speță nu ar fi îndeplinită condiția prevăzută de art. 14

alin. (1) din Legea nr. 554/2004 respectiv: i) „existența cazului bine justificat”,

din moment ce nu l-a analizat, apreciind că nu este de competența acesteia.

Prin măsurile dispuse,

organele de inspecție fiscală au încălcat dispozițiile pct. 63 din Ordinul Ministrul

Finanțelor Publice nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme

cu directivele europene, nesocotind totodată principiul certitudinii impunerii și

al aplicării unitare a dispozițiilor fiscale.

Deși încălcarea acestor

dispoziții legale a fost dovedită, instanța a ignorat aceste aspecte, apreciindu-le

apărări pe fondul cauzei, cu privire la care nu se poate pronunța. Reiterăm în continuare

pe scurt motivele de fapt și de drept care alcătuiesc noțiunea de caz temeinic justificat,

aspect asupra căruia instanța a refuzat nejustificat să se aplece.

Recursul este fondat.

Înalta Curte constată

că în art. 14 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004 sunt

precizate condițiile în care judecătorul cauzei poate dispune suspendarea executării

actului administrativ contestat, textul legal amintit enumerând trei condiții cumulative:

a) condiția declanșării procedurii administrative prealabile, b) condiția cazului

bine justificat și c) condiția prevenirii unei pagube iminente.

Acestor trei condiții

li se adaugă în materia contenciosului fiscal și condiția plății anticipate a unei

cauțiuni, astfel cum se prevede în art. 215 alin. (1) C. proc. fisc.

Art. 14 alin. (1) din

Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004 are următorul conținut: „în cazuri

bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea în condițiile

art. 7, a autorității publice care a emis actul sau a autorității ierarhic superioare,

persoana vătămată poate să ceară instanței competente să dispună suspendarea executării

actului administrativ unilateral până la pronunțarea instanței de fond. În cazul

în care persoana vătămată nu introduce acțiunea în anularea actului în termen de

60 de zile, suspendarea încetează de drept și fără nicio formalitate.”

Art. 215 C. proc.

fisc. prevede că: „Suspendarea executării actului administrativ fiscal: (1) Introducerea

contestației pe calea administrativă de atac nu suspendă executarea actului administrativ

fiscal. (2) Dispozițiile prezentului articol nu aduc atingere dreptului contribuabilului

de a cere suspendarea executării actului administrativ fiscal, în temeiul Legii

contenciosului administrativ nr. 554/2004. cu modificările ulterioare. Instanța

competentă poate suspenda executarea, dacă se depune o cauțiune de până la 20% din

cuantumul sumei contestate, iar în cazul cererilor al căror obiect nu este evaluabil

în bani, o cauțiune de până la 2.000 RON.”

În ceea ce privește condiția

cazului bine justificat, Curtea observă că această exigență legală trebuie interpretată

în sensul descris în art. 2 lit. t) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004.

Prin cazuri bine justificate se precizează în textul legal mai sus menționat, se

înțeleg „împrejurările legate de starea de fapt și de drept, care sunt de natură

să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ”.

Referitor la condiția

iminenței producerii unei pagube, de asemenea, Legea contenciosului administrativ

conține o definiție a ei. în termenii art. 2 lit. ș) din Legea nr. 554/2004, prin

pagubă iminentă se înțelege „prejudiciul material viitor și previzibil sau, după

caz, perturbarea previzibilă gravă a funcționării unei autorități publice sau a

unui serviciu public”.

Prima instanță a respins

cererea de suspendare formulată de reclamantă reținând că în speță nu este îndeplinită

condiția cazului bine justificat, astfel cum este definit în art. 2 lit. t).

Având ca reper textul

legal precitat, constată Înalta Curte, rezultă că pentru soluționarea corectă a

cererii de suspendare a unui act administrativ, judecătorul cauzei nu va proceda

la examinare pe fond a legalității actului administrativ în discuție, ci se va limita

la o simplă „pipăire” a fondului, analiză ce impune totuși o examinare sumară a

argumentelor furnizate de reclamantă pentru a se stabili dacă se confirmă existența

acelor împrejurări legate de starea de fapt și de drept, care sunt de natură să

creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ. Or, în

speță, prima instanță evitând să se pronunțe asupra existenței unui argument juridic

aparent valabil în contestarea deciziei de impunere, prin prisma celor invocate

de reclamantă în cererea sa, practic, nu a soluționat cererea de suspendare a executării

respectivei decizii.

Raționamentul instanței,

în sensul că apărările reclamantei vizează fondul cauzei și prin urmare acestea

urmează să fie analizate exclusiv de judecătorul învestit cu soluționarea acțiunii

principale, este eronat. Ar însemna, conform primei instanțe, lipsirea de efecte

juridice a prevederilor art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, ceea ce, evident,

nu poate fi admis.

Față de cele ce preced,

Înalta Curte, conform art. 312 alin. (5) C. proc. civ., va admite recursul reclamantei,

va casa sentința atacată și va trimite cauza spre rejudecare aceleiași instanțe

pentru a proceda la examinarea tuturor condițiilor prescrise în art. 14 alin.

(1) din Legea nr. 554/2004.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat

de SC D. SRL Timișoara împotriva sentinței nr. 327 din 17 iunie 2010 a Curții de

Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal.

Casează sentința atacată

și trimite cauza spre rejudecare la aceeași instanță.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință

publică, astăzi 5 octombrie 2010.