ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1470/2012

Asupra recursurilor de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: 1. Instanța de fond 1. Cererea de chemare în judecată Prin acțiunea formulată, reclamanta SC A.T.C. S.R.L. a solicitat instanței, în contradictoriu cu pârâtele M.F.P. - A.N.A.F. și D.G.F.P. Mureș, următoarele: 1. Anularea în parte a Deciziei nr. 381 din 15 octombrie 2009 emisă de A.N.A.F. - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și a Raportului de Inspecție Fiscală nr. 520 din 21 mai 2009 ale D.G.F.P.

Mureș, și, pe cale de consecință, exonerarea societății de la plata următoarelor obligații bugetare: a) impozit pe profit suplimentar în sumă de 97.021 lei, cu accesorii aferente de 142.500 lei (136.899 lei majorări de întârziere și 5.601 lei penalități de întârziere); b) impozit pe profit suplimentar în sumă de 476.741 lei, cu accesorii aferente de 374.913 lei (374.746 lei majorări de întârziere și 167 lei penalități de întârziere), din care 367.021 lei, aferente impozitului de 455.257 lei pentru perioada 2005 - 2007 și 7.439 lei, aferente impozitului de 21.524 lei pentru anul 2008; c) taxa pe valoare adăugată suplimentară de 1.273.862 lei, cu accesoriile aferente de 715.843 lei (715.622 lei majorări de întârziere și 221 lei penalități de întârziere).

2. Anularea în tot a Deciziei de impunere nr. 1127 din 27 noiembrie 2009 și anularea în parte a Raportului de inspecție fiscală nr. 31 din 26 noiembrie 2009, referitor la majorările de întârziere de 6.793 lei aferente impozitului pe profit de 21.524 lei, calculate pentru perioada 25 aprilie 2008 – 15 aprilie 2009. 3. Obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată. În motivarea acțiunii, reclamanta a susținut că actele atacate sunt nelegale, întrucât organele de control și cele de soluționare a contestației nu au avut în vedere, cu ocazia desfășurării controlului, respectiv a soluționării contestației, și clauzele contractelor de distribuție și de parteneriat-service încheiate de reclamantă și că societatea, în virtutea obligației de garanție, a contribuit provizoriu în acest sens, respectând așadar dispozițiile legale în materie, art. 22 pct. 1 lit. b) C. fisc.

și respectiv pct. 52 din Normele de aplicare ale C. fisc. și pct. 4120 din O.M.F.P. nr. 306/2002. 2. Apărările pârâtei Prin întâmpinarea formulată în cauză, pârâta D.G.F.P. Mureș a invocat excepția prematurității și a inadmisibilității acțiunii în ceea ce privește Decizia de impunere nr. 1127 din 27 noiembrie 2009, susținând că dreptul reclamantei la acțiune nu era născut la data sesizării instanței, întrucât reclamanta nu a așteptat finalizarea procedurii prealabile, și, mai mult, petitul vizând anularea acestei decizii este inadmisibil, întrucât reclamanta nu a uzat de procedura prevăzută de art. 218 alin. 2 din O.G. nr. 92/2003. În ceea ce privește fondul cauzei, pârâta a susținut netemeinicia acțiunii introductive.

3. Soluția instanței de fond Prin sentința nr. 135 din 24 mai 2011 Curtea de Apel Târgu Mureș, secția comercială, de contencios administrativ și fiscal a dispus următoarele: - a admis excepția inadmisibilității petitului nr. 2, invocată de pârâta D.G.F.P. Mureș, privind anularea în tot a Deciziei de Impunere nr. 1127 din 27 noiembrie 2009 și în parte a Raportului de Inspecție Fiscală nr. 31 din 26 noiembrie 2009, emise de pârâta D.G.F.P. Mureș și, pe cale de consecință a respins ca atare acest petit; - a respins excepția prematurității formulării acestui petit, nr. 2, invocată de aceeași pârâtă; - a admis în parte acțiunea precizată, formulată de reclamanta SC A.T.C. SRL, în contradictoriu cu pârâtele A.N.A.F.

București și D.G.F.P. Mureș, și în consecință: a anulat în parte Decizia nr. 381 din 15 octombrie 2009 emisă de A.N.A.F. – D.G.S.C., precum și Decizia de Impunere nr. 258 din 22 mai 2009 și Raportul de Inspecție Fiscală nr. 520 din 21 mai 2009, emise de D.G.F.P. Mureș și a exonerat reclamanta de la plata următoarelor sume: - impozit pe profit suplimentar, în sumă de 97.021 lei, cu accesoriile aferente de 142.500 lei; - impozit pe profit suplimentar, în sumă de 455.217 lei, cu accesoriile aferente de 367.021 lei; - TVA suplimentar în sumă de 1.273.862 lei, cu accesoriile aferente de 715.843 lei.

- a menținut celelalte dispoziții din Decizia nr. 381 din 15 octombrie 2009, vizând restul obligațiilor și măsura reverificării; - a respins, în parte, petitul nr. 1 lit. b), referitor la exonerarea reclamantei de la plata impozitului pe profit suplimentar de 21.524 lei și accesoriile aferente de 7.439 lei; - a obligat pârâtele, în solidar, la plata sumei de 10.522 lei, cu titlu de cheltuieli de judecată către reclamantă. Pentru a pronunța această soluție, instanța de fond a reținut, în esență, următoarele: Cu privire la excepțiile invocate de pârâta D.G.F.P.

Mureș în cuprinsul întâmpinării, respectiv excepția prematurității și a inadmisibilității acțiunii în ceea ce privește Decizia de impunere nr. 1127 din 27 noiembrie 2009, instanța a reținut că reclamanta a recunoscut că, în speță, contestația formulată împotriva acestei decizii a fost soluționată în cursul prezentei judecăți prin Decizia nr. 361 din 19 martie 2010. Or, în aceste condiții, întrucât reclamanta nu a înțeles să atace în prezenta cauză sau separat, Decizia nr. 361 din 19 martie 2010 a D.G.F.P. Mureș, instanța a apreciat că solicitarea reclamantei pentru anularea Deciziei nr. 1127/2009 nu poate fi primită, dat fiind faptul că reclamanta nu a promovat acțiunea în contencios administrativ și împotriva Deciziei nr. 361/2010, act administrativ principal, în opinia Curții, pentru că acesta este emis în cadrul procedurii jurisdicționale de organele fiscale de specialitate din cadrul instituției pârâte.

A mai reținut instanța că reclamanta a optat pentru atacarea Deciziei nr. 1127/2009, potrivit art. 205 C. proc. fisc., uzând de acest drept conferit de legiuitor și, în aceste condiții, se impunea să respecte și prevederile art. 218 C. proc. fisc., atacând Decizia nr. 361/2010 la instanța de judecată competentă. Or, neprocedând astfel, soluția care se impune în cauză cu privire la acest aspect, este admiterea excepției inadmisibilității petitului acțiunii introductive referitor la anularea Deciziei nr. 1127/2009 pentru argumentele anterior expuse, această soluție impunându-se în dauna celeilalte excepții – a prematurității petitului - întrucât nu se poate susține că dreptul reclamantei nu s-a născut încă (dată fiind finalizarea procedurii reglementată de Titlul IX al C. proc.

fisc.), ci că reclamantei nu îi este permis accesul la justiție sub acest aspect, ca urmare a neatacării actului principal, Decizia nr. 361/2010, emis pentru soluționarea contestației reclamantei. În ceea ce privește fondul cauzei, prima instanță a reținut următoarele: 1. Referitor la deductibilitatea cheltuielilor cu constituire de provizionare pentru garanții acordate clienților în perioada 2004-2005, pentru autovehiculele achiziționate de aceștia, instanța a fost chemată să se pronunțe asupra legalității acestei operațiuni de constituire, atât prin prisma dispozițiilor legale în materie, cât și prin raportare la contractele încheiate de reclamantă cu importatorul (contract de distribuție și contract de parteneriat service), respectiv cu clienții (contract de vânzare D.D.P.).

În acest sens, instanța a cercetat legalitatea constituirii provizioanelor pentru garanțiile acordate clienților, pentru că doar în acest caz, societatea reclamantă putea să procedeze la deductibilitatea acestor cheltuieli. S-a apreciat că relevante în speța dedusă judecății sunt dispozițiile alin. 1 al art. 9 din H.G. nr. 394/1995, potrivit cărora, scopul încheierii de către producători (importatori) a contractelor cu unitățile service este și acela cuprins în teza a II-a, respectiv, pentru stabilirea modalităților de decontare a cheltuielilor. Or, în prezenta cauză, acest aspect a fost pe deplin stabilit, ca urmare a încheierii Contractului de parteneriat service, potrivit căruia toate pretențiile clienților urmau a fi îndeplinite de reclamantă, ca urmare a preluării în integralitate, prin acest contract, a obligației de garanție.

Instanța a constatat că, dată fiind legalitatea operațiunii de plasare a obligației de garanție pentru produsele importatorului în sfera obligațiilor reclamantei, și implicit în pasivul patrimonial al acesteia, singurul aspect care se impunea a fi lămurit era acela al modului de constituire al provizioanelor, pentru că, dreptul de deducere a provizioanelor este reglementat clar în cuprinsul art. 22 alin. (2) lit. b) din C. fisc. S-a reținut că, în acest sens, concluziile raportului de expertiză contabilă efectuată în cauză au stabilit că reclamanta nu a încălcat dispozițiile de ordin fiscal prin constituirea garanțiilor de bună execuție în baza contractelor de distribuție și de parteneriat service, și că în mod legal a procedat la deducerea provizioanelor, ca urmare a înregistrării acestora pe cheltuieli deductibile.

Pentru aceste considerente, instanța a apreciat că în mod just reclamanta a procedat la înregistrarea ca cheltuieli deductibile la calculul impozitului pe profit, a provizioanelor constituite pentru garanțiile acordate clienților pentru bunurile cumpărate de aceștia, astfel că stabilirea în cuprinsul actelor administrative fiscale atacate a impozitului suplimentar de 92.021 lei, cu accesoriile aferente de 142.500 lei – majorări de întârziere și 5.601 lei, penalități de întârziere, este nelegală și, în consecință, sub acest aspect Decizia nr. 381/2005 a A.N.A.F. – D.G.S.C. și R.I.F. nr. 520/2009 și Decizia de Impunere nr. 258/2009 emise de D.G.F.P. Mureș au fost anulate în parte.

2. Referitor la impozitul calculat pentru baza impozabilă de 2.979.672 lei, care în opinia organelor fiscale reprezintă o cheltuială nedeductibilă la determinarea profitului impozabil, instanța a apreciat că organele fiscale nu au acordat dreptul de deducere a acestor cheltuieli întrucât nu ar fi fost justificată realitatea și necesitatea acestor cheltuieli cu prestările de servicii, ca urmare a nerespectării prevederilor art. 21 alin. (4) lit. m) din C. fisc. și ale pct. 48 din H.G. nr. 44/2004. În ceea ce privește aceste aspecte, instanța a apreciat că, dată fiind natura raporturilor comerciale, după cum este cazul și în speța de față, preconstituirea de înscrisuri de către părțile contractante este nerelevantă, având în vedere că acestea au un rol redus ca mijloc de probă, față de cazul dreptului comun.

Referitor la realitatea și necesitatea prestațiilor serviciilor contractuale de către reclamantă, instanța a constatat că atât reclamanta, cât și cele patru societăți prestatoare de servicii au procedat la înscrierea în evidențele contabile a veniturilor și a TVA-ului înscris în facturile emise, reprezentând contravaloarea serviciilor prestate către reclamantă. Mai mult, instanța a apreciat că prin stabilirea de către organele fiscale a obligațiilor de plată determinate de aceste operațiuni comerciale în sarcina reclamantei, concomitent cu achitarea de către prestatorii de servicii a propriilor obligații fiscale, generate de aceleași operațiuni comerciale, s-ar ajunge la o dublă impunere.

S-a reținut în considerentele hotărârii atacate, că nu se poate susține cu suficient temei că deducerea cheltuielilor aferente acestor servicii de către reclamantă ar reprezenta o sustragere a acesteia de la plata obligațiilor bugetare proprii, aceasta întrucât, ceea ce reprezintă o cheltuială deductibilă din impozitul pe profit pentru reclamantă, reprezintă în același timp un venit supus impozitării pentru partenerul comercial; și mai mult, în situația de față, prestarea acestor servicii a determinat creșterea profitului reclamantei și implicit impozitul aferent acestuia. Concluzionând, instanța a apreciat că realitatea și necesitatea acestor servicii externalizate a fost justificată de cerința rentabilizării și eficienței activității reclamantei, ambii indicatori înregistrând creșteri în perioada supusă controlului.

În aceste condiții, instanța de fond a apreciat ca fiind îndeplinite cerințele impuse de normele fiscale aplicabile în materie – art. 21 alin. (1) și (4) lit. m) C. fisc. și ale pct. 48 din H.G. nr. 44/2004 iar stabilirea în sarcina reclamantei a impozitului pe profit suplimentar în cuantum de 455.217 lei, cu accesoriile aferente este nelegală, astfel că acțiunea reclamantei este întemeiată, în parte, dispunând exonerarea acesteia de la plata sumei de 455.217 lei, impozit pe profit suplimentar și a accesoriilor de 367.021 lei. Pentru suma de 21.542 lei (diferența dintre suma solicitată a fi restituită 476.741 lei și 455.217 lei), instanța nu s-a pronunțat, având în vedere că organele fiscale, prin Decizia nr. 381/2009 au dispus desființarea Deciziei de impunere nr. 258/2009 și efectuarea unei verificări.

3. Referitor la TVA-ul nerecuperat reclamantei la deducere, în cuantum de 1.273.862 lei, instanța a constatat că acesta se compune din TVA-ul aferent perioadei 1 septembrie 2005 – 31 decembrie 2007, în cuantum de 563.666 lei și respectiv TVA-ul aferent perioadei 2007 – 2008, în cuantum de 710.169 lei. Instanța a apreciat că în cauză sunt îndeplinite cerințele legale impuse de art. 145 alin. (1), (2) lit. a) și alin. (3) lit. a) din Legea nr. 571/2003, respectiv pct. 45 alin. (4) din H.G. nr. 44/2004, astfel că petitul acțiunii introductive referitor la această sumă a fost admis, iar reclamanta a fost exonerată de la plata acestor sume - TVA în sumă de 1.273.862 lei și a accesoriilor aferente.

S-a considerat că la stabilirea acestui TVA de plată a fost avută în vedere aceeași bază contractuală ca și cea în raport de care organele fiscale au stabilit impozitul pe profit suplimentar analizat la punctul precedent, fiind justificată așadar atât necesitatea, cât și realitatea operațiunilor comerciale ale reclamantei. Văzând și dispozițiile art. 274 C. proc. civ., ca urmare a admiterii acțiunii introductive și culpei procesuale a pârâtelor, instanța de fond a dispus obligarea acestor din urmă părți, căzute în pretenții, la suportarea spezelor judecății, cauzate reclamantei. II. Instanța de recurs Împotriva acestei sentințe a declarat recurs toate părțile, atât reclamanta SC A.T.C. SRL Corunca, prin lichidator judiciar C.H.

I.P.U.R.L., cât și pârâta D.G.F.P. Mureș, în nume propriu și în numele M.F.P. – A.N.A.F. 1.Criticile reclamantei Reclamanta SC A.T.C. SRL a criticat sentința pentru nelegalitate și netemeinicie pentru următoarele motive: 1.1. În mod greșit s-a respins ca inadmisibil capătul de cerere din acțiunea introductivă privind anularea Deciziei de impunere nr. 1127/2009 pe motivul că nu s-a atacat și Decizia nr. 361 din 19 martie 2010 a D.G.F.P. Mureș prin care s-a soluționat contestația administrativă, deoarece actul administrativ producător de efecte juridice este decizia de impunere și oricum, rezultă că recurenta a înțeles să conteste și soluția de respingere a contestației administrative. 1.2.

– hotărârea s-a dat cu aplicarea greșită a legii în privința respingerii solicitării recurentei reclamante de a fi exonerată de plata accesoriilor de 6793 lei aferente impozitului pe profit suplimentar, pentru motivele expuse în cererea introductivă, în drept invocându-se dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ. 2. Criticile pârâtelor D.G.F.P. Mureș în nume propriu și pentru pârâta A.N.A.F. București a criticat la rândul său sentința pentru nelegalitate și netemeinicie, invocând în drept dispozițiile art. 304 pct. 7 și 9 C. proc. civ., pentru următoarele motive: 2.1. - în mod greșit s-au considerat deductibile cheltuielile cu provizioanele pentru garanția de bună execuție, deoarece potrivit art. 2 și 21 din H.G.

nr. 394/95 obligația de garanție pentru bunurile de folosință îndelungată și piesele de schimb aferente revine producătorilor și importatorilor, împrejurare confirmată și de mențiunile din cuprinsul certificatului de garanție, în care este stipulat importatorul P.R., ca fiind răspunzător de acordarea garanției pentru autovehiculele vândute. Recurenta a susținut că în argumentarea soluției cu privire la acest capăt de cerere, prima instanță a confundat garanția de bună execuție ce incumbă producătorului sau importatorului, conform legii, cu obligația asigurării service-ului pe perioada de garanție, prin contractul de parteneriat la care s-a făcut trimitere în considerentele sentinței atacate, neavând loc cesionarea dreptului importatorului de a acorda garanții de bună execuție, către recurenta – reclamantă, pentru care ar fi trebuit să se încheie un contract separat de cesiune, ceea ce nu s-a întâmplat.

S-a concluzionat că reclamanta nu avea obligația de a acorda garanții de bună execuție, așa încât nu putea constitui cheltuieli cu provizioane. 2.2. – În mod eronat s-a apreciat că cheltuielile cu servicii de consultanță, comision de agenție comercială, consultanță de afaceri și servicii de management erau deductibile fiscal și impozitul pe profit suplimentar stabilit de organele fiscale n-ar fi fost datorat, deoarece nu erau îndeplinite cerințele prevăzute de art. 21, alin. (4), lit. m) din C. fisc. și ale pct. 48 din H.G. nr. 44/2004 privind Normele metodologice de aplicare a acestuia, întrucât nu s-a dovedit că respectivele servicii s-au efectuat în scopul realizării de venituri impozabile, iar justificarea necesității prestării acestora nu s-a probat, nedovedindu-se modul efectiv în care respectivele cheltuieli au contribuit la realizarea veniturilor.

Recurentele au susținut că personalul angajat la societățile de consultanță și agenții comerciale cu contract de muncă cu timp parțial era reprezentat de salariații reclamantei, fără a exista o delimitare între atribuțiile de serviciu exercitate în cadrul recurentei – reclamante, în raport cu cele îndeplinite la societățile de consultanță sau agențiile comerciale . 2.3. Recurentele au arătat că în mod greșit reclamanta a fost exonerată de plata TVA în valoare de 1273862 lei și a accesoriilor aferente, deoarece aceasta nu a făcut dovada cu documente că cheltuielile cu serviciile au fost efectiv prestate și utilizate în scopul operațiunilor taxabile, conform art. 145 alin. (3) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., respectiv art. 145, alin. (1) și (2) lit. a) în vigoare după 1 ianuarie 2007 și pct. 45 alin. (4) lit. a) din H.G.

nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a C. fiscal. 3. Considerentele Înaltei Curți asupra recursurilor Analizând sentința criticată prin prisma motivelor de recurs, ținând cont de actele și lucrările dosarului, precum și de dispozițiile legale incidente, inclusiv ale art. 3041 C. proc. civ., Înalta Curte constată că nu este afectată legalitatea și temeinicia acesteia, după cum se va arăta în continuare: 3.1. Cu privire la recursul reclamantei 3.1.1. Prima critică formulată de reclamantă care vizează respingerea ca inadmisibilă a capătului de cerere privind anularea Deciziei de impunere nr. 1127 din 27 noiembrie 2009 și parțial a Raportului de inspecție fiscală nr. 31 din 26 noiembrie 2009 referitor la majorările de întârziere în valoare de 6793 lei, aferente impozitului pe profit de 21524 lei, calculate pentru perioada 25 aprilie 2008 – 15 aprilie 2009 este nefondată.

Acest capăt de cerere a fost formulat de recurenta – reclamantă în Dosarul nr. 569/43/2009, conexat dosarului mai vechi al Curții de Apel Târgu Mureș cu nr. 423/43/2009. Pe parcursul judecării cauzei la instanța de fond s-a soluționat și contestația administrativă formulată de recurenta – reclamantă împotriva deciziei menționată anterior, prin Decizia nr. 361 din 19 martie 2010 a Direcția Generală a Finanțelor Publice Mureș, pe care recurenta – reclamantă nu a contestat-o. Susținerile recurentei cum că în mod implicit a atacat și decizia pronunțată de organul administrativ în soluționarea contestației formulată în temeiul art. 205 C. proc. fisc. împotriva deciziei de impunere, care este actul administrativ producător de efecte juridice, nu pot fi reținute, față de dispozițiile clare și imperative ale art. 218 alin. (2) C. proc.

fisc., care prevăd posibilitatea atacării în instanța de contencios a deciziilor emise în soluționarea contestațiilor de către organele fiscale. Recurenta – reclamantă nu și-a completat acțiunea în acest sens, nimeni neputându-și invoca propria culpă în valorificarea unui drept. Prin urmare, judecătorul fondului în mod corect a respins capătul de cerere privind anularea Deciziei de impunere nr. 1127/2009 ca inadmisibil, în condițiile în care nu s-a atacat și Decizia nr. 361/2010 a D.G.F.P. Mureș, prin care s-a respins contestația administrativă a reclamantei, instanța pronunțându-se numai asupra a ceea ce s-a cerut, conform art. 129 alin. (6) C. proc. civ., aplicându-se corect legea la soluționarea cauzei.

3.1.2. În aceste condiții nici critica privind majorările de întârziere în valoare de 6793 lei ce formează obiectul Deciziei de impunere nr. 1227/2009 și a Deciziei de soluționare nr. 381/2009 emise de D.G.F.P. Mureș nu mai poate forma obiectul cercetării judecătorești în recurs, astfel că, nefiind incidente dispozițiile art. 304(9) C. proc. civ. invocate de recurenta – reclamantă, în temeiul art. 312(1) și art. 20(1) și (2) din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte va respinge recursul reclamantei ca nefondat. 3.2. Cu privire la recursul pârâtelor 3.2.1. Prima critică a recurentelor privește deductibilitatea cheltuielilor cu constituirea provizioanelor pentru garanția de bună execuție acordată clienților, despre care recurentele au susținut că nu putea fi acordată decât de producător sau importator, conform art. 2 și 21 din H.G.

nr. 394/1995, iar instanța a confundat-o cu obligația asigurării service-ului pe perioada de garanție, nefiind încheiat un contract de cesiune a garanției de bună execuție între importatorul Porche România și recurenta – reclamantă. Este adevărat că prin art. 2 și art. 21 din H.G. nr. 384/2005 legiuitorul a impus în sarcina producătorilor și importatorilor bunurilor de folosință îndelungată și a pieselor de schimb aferente obligația de a acorda termene minime de garanție, pe grupe de produse, obligație recunoscută generic ca fiind garanția de bună execuție. Nimic însă nu oprește producătorul sau importatorul să transfere această obligație și asupra dealerilor autorizați, a distribuitorilor, în scopul responsabilizării acestora și în beneficiul clientului, ale cărui pretenții rezultate din necorespunderea unui produs sau a pieselor de schimb originale pot fi mai rapid rezolvate.

În acest sens, în speță, recurenta – reclamantă a încheiat două contracte cu P.R., un contract de distribuție cu 6 anexe (f. 392 vol. II dosar fond) și un contract de parteneriat service cu 6 anexe, intrat în vigoare de la 1 ianuarie 2006, pentru o perioadă nedeterminată, conform art. 17 (f. 452 – 482 vol III dosar fond). Contractul de garanție încheiat de reclamantă cu P. SRL prevede: Art. 5 - „Garanție 1. Distribuitorul are obligația de a asigura pentru produsele contractuale vândute îndeplinirea obligațiilor aferente garanției și, după caz efectuarea de service gratuit și de acțiuni gratuite de rechemare în service. 3. Distribuitorul poate îndeplini obligațiile sale prevăzute la alin. (1) și prin subcontractarea unuia sau mai multor parteneri service autorizați al mărcii V. 4. Furnizorul preia pentru produsele contractuale garanția cu privire la absența viciilor în materialul de construcție și în manoperă.

Distribuitorul este obligat să includă în contractele sale de vânzare – cumpărare pentru produsele contractuale cel puțin condițiile de garanție prevăzute în Anexa 6 în vigoare ale Furnizorului. Anexa 6 - Condiții de garanție 1. Cumpărătorului i se garantează lipsa defecțiunilor în material și manoperă. Pentru piesele originale Volkswagen perioada de garanție este 24 de luni”. Contractul de parteneriat service încheiat de recurenta – reclamantă cu SC P.R. reia la art. 5 alin. (1), obligația prevăzută la art. 4 din contractul de distribuție, ca partenerul service să îndeplinească „toate pretențiile justificate de garanție exercitate asupra sa și de a include în cadrul vânzării de piese originale V. cel puțin condițiile de garanție ale Furnizorului în varianta în vigoare, ca parte integrantă a contractelor de vânzare – cumpărare”, obligându-se ca „toate lucrările în garanție să fie executate exclusiv cu piesele originale V.” alin. (4) al art. 5”.

Prin urmare, nu este vorba de nici o confuzie a instanței de fond în privința garanției de bună execuție, cu cea privind service-ul autoturismelor vândute de recurentă pentru importatorul P.R., cum greșit susțin recurentele – pârâte, întrucât din clauzele contractelor de distribuție și parteneriat service încheiate de cei doi operatori economici citate anterior rezultă în mod neîndoielnic că recurenta - reclamantă a convenit să preia, alături de importator, garanția de bună execuție pentru autoturismele și piesele de schimb originare comercializate de acesta. Potrivit art. 969 C. civ., în vigoare la data încheierii contractelor, aplicabil și în materie comercială, conform art. 1 C. com. „Convențiile legal făcute au putere de lege între părți”, astfel încât recurenta – reclamantă, ca titulară a garanției de bună execuție, preluată de la importatorul Porche România, rămas însă obligat față de clienți, conform art. 2 și 20 din H.G.

nr. 394/1995, era îndreptățită să constituie provizioane și să deducă cheltuielile efectuate în acest scop, conform art. 22 (1) lit. b) C. fisc., criticile recurentelor – pârâte fiind nefondate sub acest aspect. 3.2.2. În privința impozitului pe profit suplimentar aferent cheltuielilor reprezentând servicii de consultanță, comision de agenție comercială, consultanță de afaceri și servicii de management, se constată în mod corect prima instanță a stabilit că erau îndeplinite atât condițiile generale de deductibilitate prevăzute de art. 21(1) C. fisc., în sensul că serviciile s-au făcut în scopul realizării de venituri impozabile, dar și condițiile specifice de deductibilitate a unor asemenea cheltuieli, reglementate de art. 21 lit. m) din C. fisc., respectiv justificarea necesității prestării acestora, în scopul propriei activități, pe baza unor documente probatorii enumerate cu titlu exemplificativ la pct. 48 din H.G.

44/2004 pentru aplicarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003. În fapt, recurenta – reclamantă a externalizat serviciile de consultanță, vânzare, management, marketing către alte patru societăți cu care a încheiat contracte de prestări servicii sau de agenție, pe bază de comision cu valoare mai mică de 10% din vânzări, contractele fiind completate cu acte adiționale. Din raportul de expertiză întocmit de expert B.D. (filele 524 – 530, vol III fond) care a răspuns și obiecțiunilor formulate de pârâți (f. 552 – 556 același dosar) rezultă că prestarea serviciilor s-a dovedit cu contracte și acte adiționale legal încheiate, cu rapoarte de activitate și minute semnate de părțile contractante, facturile emise de prestatori, fiind înregistrate în contabilitatea acestora, toate acestea reprezentând documente justificative a serviciilor real prestate în beneficiul activității reclamantei.

Această modalitate de lucru, care ține de managementul societății, a determinat o scădere a cheltuielilor de personal și o dublare a cifrei de afaceri în perioada 2005 – 2008, pentru care s-au calculat și achitat obligații bugetare mai mari (TVA, impozit pe profit, pe dividende, etc). Împrejurarea că personalul recurentei a fost angajat și în societățile prestatoare de servicii, cu contract de muncă cu timp parțial, nu are relevanță, legiuitorul permițând cumulul de funcții, așa încât în mod corect prima instanță a apreciat că cheltuielile cu serviciile de consultanță, comision de agenție comercială, consultanță de afaceri și management sunt deductibile fiscal, conform art. 21(4) lit. m) C. fisc.

3.2.3. În privința TVA înscrisă în contractele de prestări servicii și a accesoriilor aferente, recurentele au citat taxtele legale cu aplicabilitatea generală privind deductibilitatea TVA, fără a formula vreo critică concretă a sentinței recurate, sub acest aspect. Prin prisma dispozițiilor art. 3041 C. proc. civ., ca urmare a argumentelor expuse anterior, se contată că în mod judicios prima instanță a apreciat că erau îndeplinite cerințele de deductibilitate a TVA-ului aferent prestării serviciilor enumerate anterior, în valoare de 563666 lei pentru perioada 1 septembrie 2005 - 31 decembrie 2007 și 710.169 lei pentru perioada 2007 - 2008, respectiv de art. 145 alin. (1), (2) lit. a) și alin. (3) lit. a) din Legea nr. 571/2003 coroborate cu pct. 45 alin. (4) din H.G.

nr. 44/2004, serviciile fiind efectiv prestate și utilizate în scopul operațiunilor taxabile. Constatând că în cauză nu sunt incidente dispozițiile art. 304 pct. 7 și 9 invocate de recurentele – pârâte, în temeiul art. 312(1) C. proc. civ. și art. 20(1) și (2) din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte va respinge recursurile pârâtelor ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursurile declarate de SC A.T.C. SRL Corunca, prin lichidator judiciar C.H. I.P.U.R.L. și de D.G.F.P. Mureș, în nume propriu și în numele M.F.P. - A.N.A.F., împotriva sentinței civile nr. 135 din 24 mai 2011 a Curții de Apel Mureș, secția comercială, de contencios administrativ și fiscal, ca nefondate. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 20 martie 2012.