ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4447/2011

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Prin încheierea din 05 mai 2011, Curtea de Apel Cluj, secția comercială, de contencios administrativ și fiscal a respins ca neîntemeiată cererea formulată de reclamanții S.G. și S.D., în temeiul art. 14 din Legea nr. 554/2004, de suspendare a executării deciziei de impunere din 31 mai 2010 privind obligații de plată suplimentară a T.V.A. și a raportului de inspecție fiscală din 31 mai 2010 emise de pârâta D.G.F.P. Cluj.

Pentru a se pronunța astfel, prima instanță s-a raportat la prevederile ce reglementează măsura suspendării executării unui act administrativ, cuprinse în art. 14 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ cu referire la art. 2 alin. (1) lit. t) și ș) din același act normative, prin care legiuitorul explică semnificația celor două sintagme care se suprapun celor două condiții ce trebuie îndeplinite pentru suspendare, respectiv „cazul bine justificat” și „paguba iminentă”.

În acest context, s-a reținut că în cauză nu poate fi vorba de existența unei îndoieli serioase asupra legalității deciziei de impunere din 31 mai 2010 întrucât aceasta conține o anumită justificare legală și actuală a stabilirii obligațiilor fiscale suplimentare, care se coroborează cu raportul de inspecție fiscală din 31 mai 2010. S-a mai reținut că cererea de suspendare conține aspecte de fapt și de drept invocate și în contestația administrativă ce țin de controlul de legalitate în substanță al actului administrativ fiscal, nefiind aduse argumente în sprijinul necesității măsurii suspendării. În același timp s-a reținut că reclamanții nu au dovedit nici prejudiciul viitor și previzibil ce s-ar produce prin executarea deciziei suspusă suspendării, în condițiile în care, executarea obligațiilor bugetare suplimentare a fost dispusă în baza unor acte administrativ fiscale care se bucură de o puternică prezumție de legalitate.

A fost avută în vedere practica instanței supreme (Înalta Curte de Casație și Justiție, secția contencios administrativ și fiscal, decizia nr. 500/2010 și nr. 2537/2010), precum și jurisprudența C.E.D.O. Împotriva încheierii din data de 05 mai 2011 pronunțată de Curtea de Apel Cluj, secția comercială și de contencios administrativ și fiscal, au declarat recurs în termen legal reclamanții S.G. și S.D., prin care s-a solicitat admiterea recursului și modificarea hotărârii atacate în sensul admiterii cererii de suspendare a efectelor actelor administrativ fiscale decizia de impunere din 31 mai 2010 privind obligații de plată suplimentară taxă pe valoarea adăugată și a raportului de inspecție fiscală din 31 mai 2010 până la soluționarea definitivă și irevocabilă a acțiunii în contencios administrativ, fără obligarea la plata cheltuielilor de judecată.

Încheierea civilă pronunțată în Dosarul nr. 403/33/2011/a1 al Curții de Apel Cluj este criticabilă, au precizat recurenții, în esență pentru că în motivarea care fundamentează soluția pronunțată nu sunt apreciate toate elementele care conturează categoria cazului bine justificat și a pagubei iminente, interpretarea dată de instanță necorespunzând realității. Cât privește condiția cazului bine justificat, s-a învederat că instanța de fond în mod eronat a arătat că în litigiu nu pot fi decelate care sunt împrejurările de fapt și de drept care de la prima vedere și în aparență conduc la concluzia că ar exista o îndoială puternică și serioasă asupra legalității actului administrativ fiscal. Or, aceste elemente de fapt și de drept constau, așa cum s-a arătat și în fața primei instanțe, în câteva împrejurări indiscutabile, cum ar fi inexistența unei „persoane impozabile” și a unei „activități economice” în sensul legii, aplicarea greșită a dispozițiilor C. fisc.

referitoare la dreptul de deducere și calcularea eronată a T.V.A.-ului considerându-l inclus în prețul de vânzare, împrejurarea că normele metodologice de aplicare a art. 127 alin. (2) C. fisc. adaugă acestei norme juridice în mod nelegal și extind, nejustificat, domeniul activităților economice generatoare de obligație de plată a T.V.A., aplicarea nelegală a cotei de 19% pentru imobile construcții cu privire la care era aplicabilă cota redusă de T.V.A. de 5%, elemente legate de „dubla impozitare” - impozit pe transferul dreptului de proprietate și T.V.A., etc. Cazul bine justificat, s-a învederat, este reprezentat și de faptul că acest contencios este unul nou, delicat și atipic în care nu există decât soluții de fond cu totul izolate, fără a se contura o practică judecătorească relevantă în domeniu, iar în plus s-a evidențiat că se naște cel puțin un dubiu asupra condițiilor și contextului în care s-a emis decizia privind obligațiile de plată suplimentare T.V.A.

din 31 mai 2010 și raportul de inspecție fiscală din 31 mai 2010. În acest context, reclamanta a opinat că soluția suspendării apare ca perfect admisibilă. Referitor la condiția pagubei iminente, recurenta a susținut că nu s-a limitat în niciun moment la a afirma că executarea actului administrativ este prin ea însăși o pagubă și atât, ci a arătat în mod clar, neechivoc, că spre exemplu, în ceea ce privește penalitățile de întârziere pe care intimata le mai vizează prin actele administrativ fiscale emise, există serioase dubii referitoare la modul de calcul.

Instanța fondului, s-a relevat, nu consideră aplicabile dispozițiile conținute de Recomandarea nr. R/89/8 din 13 septembrie 1989 a Comitetului de Miniștri din cadrul Consiliului Europei privind protecția jurisdicțională provizorie în materie administrativă, cu toate că potrivit reglementărilor menționate se impune menținerea unui echilibru între părțile împrocesate: pe de o parte imperativul executării actelor legale ale administrației publice, iar pe de altă parte imperativul asigurării unei protecții a particularilor împotriva unor acte administrative individuale asupra cărora planează unele indicii de posibilă nelegalitate, până la pronunțare suverană a instanței de contencios administrativ pe fondul cauzei.

Pe de altă parte, s-a precizat că executarea actului administrativ fiscal ar avea consecințe deosebit de grave asupra activității reclamanților, fiind afectată însăși existența acestora prin aducerea lor în stare de insolvabilitate din moment ce sumele pretinse sunt foarte ridicate pentru posibilitățile lor actuale. Intimata nu este prejudiciată cu nimic de o suspendare a efectelor actului administrativ, pentru că în situația în care solicitarea de anulare a deciziilor indicate ar fi respinsă în mod irevocabil s-ar proceda la valorificarea actului administrativ fiscal. Dar, în situația în care efectele actului administrativ fiscal nu ar fi suspendate și pe fond reclamanților li s-ar admite cererea de chemare în judecată în mod irevocabil, prejudiciul creat recurenților nu ar putea fi cuantificat, fără a mai vorbi de mijloacele și demersurile care ar trebui întreprinse pentru recuperarea debitului și penalităților achitate fără temei.

În cauză a formulat întâmpinare pârâta D.G.F.P. Cluj, prin care s-a solicitat respingerea recursului ca nefondat, cu consecința menținerii încheierii civile recurate ca fiind temeinică și legală. în opinia intimatei, susținerile reclamanților recurenți nu sunt în măsură să răstoarne prezumția de legalitate a actului administrativ fiscal și, prin urmare, nu se justifică admiterea cererii de suspendare formulată de aceștia, atâta timp cât nu sunt întrunite cele două condiții cumulative prevăzute de lege, cazul bine justificat și iminența producerii unei pagube. Recursul este nefondat. În general, se recunoaște că actul administrativ se bucură de prezumția de legalitate, care la rândul său se bazează pe prezumția autenticității și veridicității, fiind el însuși titlu executoriu.

Principiul legalității actelor administrative presupune însă, atât ca autoritățile administrative să nu încalce legea, cât și ca toate deciziile lor să se întemeieze pe lege. El impune, în egală măsură, ca respectarea acestor exigențe de către autorități să fie în mod efectiv asigurată. Prin urmare, în procesul executării din oficiu a actelor administrative trebuie asigurat un anumit echilibru, precum și anumite garanții de echitate pentru particulari, întrucât acțiunile autorităților publice nu pot fi discreționare, iar legea trebuie să furnizeze individului o protecție adecvată împotriva arbitrariului.

Tocmai de aceea, suspendarea executării actelor administrative trebuie considerată ca fiind în realitate, un eficient instrument procedural aflat la îndemâna autorității emitente sau a instanței de judecată, pentru a asigura respectarea principiului legalității, fiind echitabil ca atâta timp cât autoritatea publică sau judecătorul se află în proces de evaluare, acestea să nu-și producă efectele asupra celor vizați. În considerarea celor două principii incidente în materie - al legalității actului administrativ și al executării acestuia din oficiu - suspendarea executării constituie, totuși, o situație de excepție aceasta putând fi dispusă numai în cazurile și în condițiile expres prevăzute de lege.

Într-adevăr, potrivit dispozițiilor art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, cu modificările și completările ulterioare, în cazuri bine justificate și pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condițiile art. 7, a autorității publice care a emis actul sau a autorității ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanței competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunțarea instanței de fond.

Pe de altă parte, în condițiile art. 15 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, suspendarea executării actului administrativ unilateral poate fi solicitată de reclamant, pentru motivele prevăzute la art. 14, și prin cererea adresată instanței competente pentru anularea, în tot sau în parte, a actului atacat; în acest caz cererea de suspendare se poate formula odată cu acțiunea principală sau printr-o acțiune separată, până la soluționarea acțiunii pe fond, iar instanța de contencios administrativ poate dispune suspendarea actului administrativ atacat până la soluționarea definitivă și irevocabilă a pricinii.

Prin „cazuri bine justificate” se înțelege, în sensul legii, „împrejurările legate de starea de fapt și de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ” [art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004], iar prin „pagubă iminentă” se desemnează „prejudiciul material viitor și previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcționării unei autorități publice sau a unui serviciu public” [art. 2 alin. (1) lit. ș) din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, cu modificările și completările ulterioare].

În ceea ce privește existența unui caz bine justificat în sensul art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, instanța realizează doar o examinare sumară a situațiilor de fapt și de drept invocate de reclamant și care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privința legalității actului administrativ în privința căruia se solicită suspendarea executării.

Această condiție, cum corect a reținut instanța de fond, nu este întrunită în cauză, întrucât, pe de o parte, stabilirea legalității actului administrativ fiscal atacat ține de analiza pe fond a raportului juridic dedus judecății, și, pe de altă parte, nu au putut fi desprinse - prin raportare la cele arătate de reclamanți în calea administrativă de atac și în acțiune precum și la dovezile administrate - acele împrejurări de fapt și de drept, cu caracter determinant, care aparent ar fi de natură să ducă la concluzia existenței unei îndoieli puternice și serioase cu privire la legalitatea actelor administrativ fiscale contestate în litigiu.

Judecătorul fondul a apreciat pertinent că nu este îndeplinită în cazul cererii reclamanților nici cerința prevenirii unei pagube iminente, argumentându-se just, în temeiul practicii judiciare a Înaltei Curți de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal, că executarea unei obligații bugetare, stabilită printr-un act administrativ fiscal care se bucură de prezumția de legalitate nu poate constitui prin ea însăși o pagubă, întrucât din punct de vedere economic orice diminuare a patrimoniului este echivalentă cu o pagubă, dar din punct de vedere juridic paguba este reprezentată doar de o diminuare ilicită a patrimoniului.

Dacă s-ar accepta o interpretare contrară, potrivit căreia în cazul actelor administrative prin care se dispune în sarcina persoanei vătămate plata unei sume de bani, îndeplinirea condiției pagubei iminente este dovedită și demonstrată prin simpla împrejurare că nivelul extrem de mare al sumei impuse și ce urmează a fi executată conduce la producerea unui prejudiciu în patrimoniul contribuabilului și chiar la aducerea acestuia în stare de insolvabilitate, s-ar ajunge la concluzia că cerința prevenirii unei pagube iminente este presupusă în majoritatea actelor administrative din această categorie, ceea ce ar contraveni caracterului de excepție al instituției suspendării executării actelor administrative în reglementarea Legii nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, cu modificările și completările ulterioare.

În raport de cele mai sus arătate, constatându-se că nu sunt întemeiate motivele de recurs invocate în cauză și că sentința atacată este legală și temeinică, se va dispune, în temeiul dispozițiilor art. 312 alin. (1) C. proc. civ., respingerea ca nefondat a recursului formulat de către reclamanții S.G. și S.D. împotriva încheierii civile din data de 05 mai 2011 pronunțată de Curtea de Apel Cluj, secția comercială, de contencios administrativ și fiscal în Dosarul nr. 403/33/2011/a1.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul declarat de S.G. și S.D. împotriva încheierii din 05 mai 2011 a Curții de Apel Cluj, secția comercială, de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat. Irevocabilă. Pronunțată, în ședință publică, astăzi 29 septembrie 2011.