ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2798/2012

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2798/2012 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2012)

Asupra recursurilor

de față;

Din examinarea

lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin cererea înregistrată la data de 7

februarie 2011 pe rolul Curții de Apel Pitești, reclamanta SC P.T. SRL a

solicitat, în contradictoriu cu D.G.F.P. –Agenția de Administrare Fiscală a

Municipiului Râmnicu Vâlcea, anularea parțială a raportului de inspecție

fiscală din 3 iulie 2009 și a deciziei de impunere din 6 iulie 2009 emisă de D.G.F.P.

Vâlcea și a actelor întocmite pe baza acestora, referitoare la obligarea

societății reclamante la plata sumei de 546.799 RON T.V.A. suplimentar și majorări

de întârziere, plus penalități.

La data de 1 aprilie 2011,

reclamanta a precizat acțiunea, arătând că solicită anularea deciziei din 17 martie

2011 prin care a fost soluționată contestația formulată de SC P.T. SRL.

Prin sentința civilă

nr. 380/F-Cont din 12 septembrie 2011, Curtea de Apel Pitești, secția comercială

și de contencios administrativ și fiscal, a admis în parte cererea formulată de

reclamanta SC P.T. SRL dispunându-se anularea parțială a raportului de inspecție

fiscală din 3 iulie 2009, a deciziei de impunere din 6 iulie 2009 și a deciziei

din 17 martie 2011 emisă de D.G.F.P. Vâlcea, în ce privește obligarea reclamantei

la plata sumei reprezentând T.V.A. suplimentar, cu majorări și penalități aferente

pentru facturile emise de SC G.C. SRL și SC R.A. SRL din 21 iunie 2001, 18 septembrie

2001, 10 septembrie 2001, 21 septembrie 2001, 24 septembrie 2001, 27 septembrie

2001 și 29 septembrie 2001.

Au fost menținute actele

fiscale în ce privește plata sumei reprezentând T.V.A. suplimentar cu majorări și

penalități, pentru facturile emise de SC A.T.C. SRL.

Pentru a se pronunța astfel,

instanța a reținut în ceea ce privește sumele reprezentând T.V.A. suplimentar cu

majorări și penalități aferente ca în ceea ce privește facturile emise de SC

G.C. SRL și SC R.A. SRL în perioada 21 iunie 2001 – 29 septembrie 2001, realitatea

operațiunilor comerciale nu a fost contestată cu probe, mărfurile fiind livrate

și menționate în contabilitatea și registrele reclamantei iar situația reală a societăților

vânzătoare nu era cunoscută de reclamantă, nefiind adusă la cunoștința publicului,

astfel că aparența de legalitate creată de aceste firme a fost legitim și rezonabil

acceptată de către reclamantă astfel că nu poate fi considerată răspunzătoare pentru

sumele reținute de către organele fiscale.

În ceea ce privește facturile

emise de SC A.T.C. SRL se reține că acestea nu au fost însoțite de copia documentului

legal care să ateste calitatea de plătitor de T.V.A. a furnizorului, fiind încălcate

astfel dispozițiile O.U.G. nr. 17/2000, care prevăd obligația pentru contribuabilii

plătitori de T.V.A. să solicite furnizorilor sau prestatorilor de servicii, facturi

fiscale și documente legale și să verifice întocmirea corectă a acestora și, ca

atare, s-a reținut neîndeplinirea acestei obligații de către reclamantă.

Împotriva acestei hotărâri

a instanței de fond au declarat recurs atât reclamata SC P.T. SRL cât și pârâta

D.G.F.P. – Agenția de Administrare Fiscală a Municipiului Râmnicu Vâlcea.

În motivarea recursului

formulat de recurenta-reclamantă SC P.T. SRL împotriva sentinței nr. 380/F-Cont

din 12 septembrie 2011 cât și a încheierii din 15 aprilie 2011 se susține în esență

că, în mod greșit a fost respinsă excepția prescripției dreptului organelor fiscale

de a stabili impozite și majorări de întârziere, arătând că acest drept era prescris

la data emiterii deciziei de impunere din 6 iulie 2009.

Totodată, recurenta-reclamantă

a criticat sentința atacată susținând că facturile în cauză îndeplinesc toate condițiile

prevăzute de H.G. nr. 831/1997 iar faptul că societățile comerciale partenere sunt

firme fantomă nu presupune că societatea recurentă a desfășurat activități comerciale

incorecte.

În drept au fost invocate

dispozițiile art. 304 pct. 9 și art. 304

1

C. proc. civ.

În motivarea recursului

formulat de recurenta-pârâtă D.G.F.P. Vâlcea se susține că, în esență, în mod greșit

instanța de fond a admis în parte contestația formulată de reclamantă, apreciind

că nu este corect să se facă răspunzătoare societatea cumpărătoare de faptul că

societățile SC G.C. SRL București și SC R.A. SRL București nu au evidențiat operațiunile

respective în contabilitate, nu și-au depus situațiile financiare, astfel că sunt

considerate firme fantome.

Totodată, recurenta a

criticat sentința instanței de fond, susținând în esență că intimata-reclamantă

datorează debitul suplimentar constatat prin actele de control, reprezentând T.V.A.

cu majorările și penalitățile aferente întrucât facturile fiscale de achiziție emise

de cele trei societăți nu îndeplinesc condițiile legale, în sensul că acestea nu

au fost achiziționate de la distribuitori autorizați astfel că utilizarea acestora

și înregistrarea operațiunilor respective în contabilitate este interzisă, conform

dispozițiilor H.G. nr. 831/1997.

În consecință, recurenta-pârâtă

solicită admiterea recursului formulat, apreciind că în cauză sunt incidente motivele

prevăzute de dispozițiile art. 304 pct. 8, 8 și 9 C. proc. civ.

Intimata-reclamantă SC

P.T. SRL a formulat întâmpinare prin care a invocat excepția nelegalității recursului

formulat de pârâtă, în raport de dispozițiile art. 302

1

C. proc.

civ., susținând că recurenta nu a indicat în concret de ce sentința atacată ar fi

lipsită de temei legal și nu a dezvoltat motivele de recurs.

Pe fond intimata a solicitat

respingerea recursului formulat de pârâtă ca nefondat.

În temeiul dispozițiilor

art. 137 C. proc. civ., Înalta Curte examinând excepția invocată de intimata-reclamantă

constată că aceasta este nefondată și o va respinge având în vedere că recursul

formulat de către D.G.F.P. Vâlcea îndeplinește condițiile legale prevăzute de dispozițiile

art. 303 alin. (1) C. proc. civ. iar modul de structurare al motivelor de recurs

permite încadrarea acestora de către instanță în cadrul motivelor legale prevăzute

de dispozițiile art. 304 C. proc. civ., conform dispozițiilor art. 306 alin. (3)

C. proc. civ.

Pe de altă parte, sentința

pronunțată de instanța de fond ca instanță de contencios administrativ nefiind atacabilă

cu apel, conform dispozițiilor Legii nr. 554/2004, poate fi atacată cu recurs pentru

orice alte motive conform dispozițiilor art. 304

1

C. proc. civ., instanța

de control judiciar putând să examineze cauza sub toate aspectele.

În ceea ce privește excepția

tardivității recursului formulat de către D.G.F.P. Vâlcea, excepție invocată oral

de către intimata-reclamantă, Înalta Curte constată că aceasta este nefondată, recursul

fiind declarat și formulat în termenul legal prevăzut de dispozițiile art. 301 C.

proc. civ., respectiv în termenul de 15 zile de la comunicarea hotărârii instanței

de fond, conform dovezii existente la dosarul cauzei.

Examinând sentința atacată

în raport de criticile formulate, de dispozițiile legale incidente în cauză, cât

și în temeiul art. 304

1

C. proc. civ., Înalta Curte constată următoarele:

În ceea ce privește recursul

declarat de pârâta D.G.F.P. Vâlcea, instanța de control judiciar apreciază ca fiind

fondat, având în vedere următoarele considerente:

Potrivit art. 29 lit.

a) din O.U.G. nr. 17/2000 privind taxa pe valoare adăugată (act normativ în vigoare

la data efectuării operațiunilor economice analizate), pentru efectuarea dreptului

de deducere a taxei pe valoare adăugată aferentă intrărilor, contribuabilii înregistrați

ca plătitori de taxă pe valoare adăugată, au obligația de a justifica suma taxei

prin documente întocmite conform legii.

În conformitate cu

pct. 10.12 din H.G. nr. 401 din 19 mai 2000 pentru aprobarea Normelor de aplicare

a O.U.G. nr. 17/2000 privind taxa pe valoare adăugată pentru exercitarea dreptului

de deducere, contribuabilii înregistrați ca plătitori de taxă pe valoare adăugată

sunt obligați să justifice prin documente legal întocmite cuantumul taxei, documentele

legale fiind, conform lit. a) exemplarul original al facturii fiscale sau alte documente

specifice aprobate potrivit H.G. nr. 831/1997 pentru bunurile și serviciile cumpărate

de la furnizorii din țară.

Potrivit art. 6 din

H.G. nr. 831/1997 „Procurarea și utilizarea de formulare tipizate cu regim special

de înscriere și numerotare din alte surse decât cele prevăzute în prezenta hotărâre

sunt interzise. Operațiunile consemnate în aceste formulare nu pot fi înregistrate

în contabilitate, iar bunurile care fac obiectul tranzacțiilor respective, sunt

considerate fără documente legale de proveniență.

Coroborând aceste dispoziții

legale cu cele prevăzute de Legea nr. 82/1991 a contabilității, respectiv dispozițiile

art. 6 alin. (2) și (3), potrivit cărora orice operațiune patrimonială se consemnează

în momentul efectuării ei într-un înscris care stă la baza înregistrărilor în contabilitate,

dobândind astfel calitatea de document justificativ, fiind atrasă răspunderea persoanelor

care au întocmit, vizat, aprobat și înregistrat în contabilitate, rezultă că în

situația utilizării de formulare tipizate, cu regim special de înscriere și numerotare,

procurate din alte surse decât cele prevăzute de lege, respectiv dispozițiile HG

nr. 831/1997 pentru aprobarea modelelor formularelor comune privind activitatea

financiară și contabilă,- operațiunile consemnate în aceste formulare nu vor putea

fi înregistrate în contabilitate, iar bunurile respective sunt considerate fără

documente legale de proveniență.

Din perspectiva acestor

reglementări legale incidente în cauză ca și din examinarea întregului material

probator administrat în cauză, instanța de control judiciar constată că în mod eronat

s-a reținut prin sentința atacată că intimata-reclamantă poate fi exonerată de plata

sumei reprezentând T.V.A. suplimentar cu majorările și penalitățile aferente în

ceea ce privește facturile emise de SC G.C. SRL și SC R.A. SRL.

Astfel cum s-a dovedit

în cauză de către organul fiscal, societățile comerciale emitente ale facturilor

în cauză, sunt așa –zise „firme fantomă” neavând bilanț depus, nedesfășurând activitate

la sediul social care nu a putut fi identificat potrivit declarațiilor din registru

și nu au depus declarații privind obligațiile datorate bugetului de stat pentru

perioada 2000-2002, asociații unora dintre acestea, părăsind țara din anul 2001.

Nu poate fi reținut, astfel

cum în mod greșit a apreciat instanța de fond, că operațiunile comerciale menționate

în facturile respective au fost înregistrate în mod corect în contabilitatea și

registrele reclamantei, atâta timp cât facturile respective nu îndeplineau condițiile

legale prevăzute de art. 6 din H.G. nr. 831/1997 pentru aprobarea modelelor formularelor

comune privind activitatea financiară și contabilă și a normelor metodologice privind

întocmirea și utilizarea acestora, cât și prevederile art. 6 alin. (2) și (3) din

Legea nr. 82/1991, în sensul că formularele utilizate pentru emiterea facturilor

respective aveau numărul și seria înscrise peste denumirea cumpărătorului ceea ce

exclude posibilitatea ca aceste formulare să fi fost procurate și utilizate din

surse legale, având în vedere că potrivit dispozițiilor art. 1 alin. (5) din H.G.

nr. 931/1997, sistemul unitar de înscriere și numerotare a formularelor tipizate

cu regim special se asigură la nivel național de către Ministerul Finanțelor și

Regia Autonomă I.N.

În consecință, având în

vedere că însăși formularele utilizate în cazul facturilor analizate nu îndeplineau

condițiile legale pentru a fi considerate „documente justificative”, în mod greșit

s-a reținut de către instanța de fond că acestea îndeplinesc condițiile prevăzute

de lege pentru a fi înregistrate în contabilitate, și pentru ca intimata-reclamantă

să poată beneficia de dreptul de deducere a T.V.A. înscrisă în acestea.

Nu pot fi reținute nici

argumentele instanței de fond privind prezumția de bună credință a societății reclamante

întrucât astfel cum s-a arătat anterior, intimata-reclamantă nu și-a îndeplinit

obligația legală prevăzută de dispozițiile art. 25 lit. b) din O.U.G. nr. 70/2000

de a verifica întocmirea corectă a documentelor respective, inclusiv folosirea de

formulare tipizate care să îndeplinească condițiile legale, înainte de înregistrarea

acestora în evidența contabilă.

Astfel fiind, Înalta Curte

constată că recursul formulat de recurenta-pârâtă D.G.F.P. Vâlcea este fondat și

urmează a fi admis, în cauză fiind incident motivul de recurs prevăzut de dispozițiile

art. 304 pct. 9 C. proc. civ.

În ceea ce privește recursul

formulat de reclamanta SC P.T. SRL, Înalta Curte îl apreciază ca fiind nefondat,

având în vedere considerentele ce vor fi expuse în continuare.

Principalele critici ale

recurentei-reclamante vizează modul de soluționare a prescripției dreptului intimatelor

de a calcula în sarcina reclamantei obligații suplimentare la bugetul de stat iar

pe fondul cauzei se susține că din actele emise de organele fiscale nu rezultă vinovăția

SC P.T. SRL în derularea contractelor comerciale iar facturile în discuție îndeplinesc

condițiile cerute de H.G. nr. 831/1997.

Criticile recurentei privind

modul de soluționare a excepției prescripției dreptului intimatelor de a constata

și stabili obligații suplimentare nu pot fi primite, instanța de fond apreciind

în mod corect, în raport de dispozițiile art. 21 din O.G. nr. 70/1997 privind inspecția

fiscală cât și a dispozițiilor art. 89 din C. fisc. (actual art. 91) că termenul

de 5 ani a fost respectat atât la momentul întocmirii raportului de inspecție fiscală

din 18 iunie 2003, cât și actul ulterior din 27 februarie 2006, în care s-a menționat

că nu se poate analiza cererea privind T.V.A. de rambursat, în lipsa răspunsurilor

ce erau așteptate de la instituțiile competente.

Ulterior primirii acestor

răspunsuri, prin raportul fiscal contestat în prezenta cauză din 3 iulie 2009 s-au

soluționat aspectele legate de T.V.A.

Cum potrivit dispozițiilor

art. 90 alin. (2) din C. proc. fisc. (actual art. 92) termenul de prescripție a

dreptului de stabilire a obligației fiscale se suspendă pe perioada cuprinsă între

momentul începerii inspecției fiscale și momentul emiterii deciziei de impunere,

în mod corect instanța de fond a respins această excepție prin încheierea din data

de 15 aprilie 2011, având în vedere și perioada de suspendare a inspecției fiscale,

pentru soluționarea sesizării penale, conform dispozițiilor art. 104 alin. (3) C.

proc. pen.

În ceea ce privește celelalte

critici referitoare la îndeplinirea condițiilor legale prevăzute de H.G. nr. 831/1997

în ceea ce privește facturile înregistrate în contabilitate, instanța de control

judiciar le va înlătura, având în vedere considerentele expuse anterior cu privire

la condițiile și caracterul de document justificativ a facturilor înregistrate în

contabilitatea recurentei-reclamante.

Având în vedere toate

aceste considerente Înalta Curte, în temeiul dispozițiilor art. 312 alin. (1) -(3)

C. proc. civ., coroborat cu dispozițiile art. 20 din Legea nr. 554/2004 a contenciosului

administrativ va admite recursul declarat de D.G.F.P. a Județului Vâlcea și va modifica

în parte sentința atacată, în sensul că va respinge în totalitate acțiunea reclamantei

SC P.T. SRL Râmnicu Vâlcea, ca nefondată.

Totodată va respinge recursul

declarat de SC P.T. SRL Râmnicu-Vâlcea, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat

de D.G.F.P. a județului Vâlcea împotriva sentinței nr. 380 din 12 septembrie 2011

a Curții de Apel Pitești, secția comercială, contencios administrativ și fiscal

ca nefondate.

Modifică în parte sentința

atacată în sensul că respinge în totalitate acțiunea ca nefondată.

Respinge recursul declarat de SC P.T. SRL Râmnicu-Vâlcea

și împotriva sentinței nr. 380 din 12 septembrie 2011 a Curții de Apel Pitești,

secția comercială, contencios administrativ și fiscal ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunțată, în ședință publică, astăzi 5 iunie

2012.