ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2264/2012

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: 1. Soluția instanței de fond. Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, reclamanta SC R.M.

SA a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili (D.G.A.M.C.), în temeiul art. 15 din Legea nr. 554/2004, suspendarea executării Deciziei de impunere nr. 180 din 16 iulie 2010, emisă de D.G.A.M.C., până la soluționarea irevocabilă a prezentei cauze, în prelungirea efectului suspensiv încuviințat până la pronunțarea instanței de fond potrivit Deciziei nr. 3208 din 18 august 2010 a acestei instanțe pronunțate în dosar nr. 6665/2/2010; anularea Deciziei de impunere nr. 180 din 16 iulie 2010 și pe cale de consecință să se constate că debitul în sumă totală de 13.802.493 lei (din care debit principal în sumă de 9.454.797 lei și accesorii în sumă de 4.347.696 lei) este nedatorat începând cu data constatării și impunerii acestuia, respectiv 16 iulie 2010; anularea în parte a Dispoziției privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr. 35012 din 16 iulie 2010, în ceea ce privește măsura diminuării pierderii fiscale înregistrate de societate cu suma totală de 7.120.219 lei (din care 5.452.586 lei pentru anul 2008 și 1.667.634 lei pentru anul 2009); anularea Raportului de Inspecție Fiscală nr. 34977 din 16 iulie 2010 emis D.G.A.M.C.

sau în cazul în care se consideră că este act preparatoriu să fie înlăturate considerentele acestuia, menținând închisă perioada fiscală astfel controlată. În subsidiar, reclamanta a solicitat să se constate refuzul nejustificat al pârâtei Agenția Națională de Administrare Fiscală de a soluționa contestația înregistrată sub nr. 1032340 din 22 iulie 2010; anularea Deciziei nr. 248 din 20 septembrie 2010 emisă de aceeași pârâtă, prin care s-a suspendat soluționarea contestației până la soluționarea laturii penale; obligarea acestei pârâte să soluționeze în fond contestația sa, precum și la plata de daune interese de 1.000 lei/zi începând cu data de 05 septembrie 2010 când a expirat termenul de 45 de zile în care trebuia soluționată pe fond contestația administrativă, conform art. 70 C. proc.

fisc. În motivarea acțiunii, reclamanta a arătat că în luna septembrie 2009 organele de inspecție fiscală din cadrul Direcției Generale de Administrare a Marilor Contribuabili au inițiat o inspecție fiscală parțială pentru soluționarea decontului de TVA cu sumă negativă și opțiune de rambursare depus de societate în luna iunie 2009 pentru suma de 1.124.103 lei.

Această inspecție fiscală a fost suspendată la 27 octombrie 2009 pentru efectuarea unor controale încrucișate și a fost reluată în 10 decembrie 2009 procedându-se la o inspecție fiscală generală pentru perioada anului fiscal 2008, iar în martie 2010 respectiva inspecție a fost extinsă și pentru perioada anului fiscal 2009. Reclamanta a arătat că urmare a inspecției fiscale efectuate, s-a emis Decizia de impunere nr. 180 din 16 iulie 2010 prin care a fost obligată la achitarea către bugetul de stat si bugetul asigurărilor sociale a unei sume de 13.802.493 lei, reprezentând obligațiile fiscale stabilite suplimentar si obligațiile fiscale accesorii aferente, împotriva căreia a formulat contestație administrativă.

Prin Decizia nr. 248 din 20 septembrie 2010, Agenția Națională de Administrare Fiscală a suspendat soluționarea contestației administrative formulate împotriva deciziei de impunere, până la soluționarea laturii penale, în temeiul art. 214 alin. (1) lit. a) C. proc. fisc., măsură considerată nelegală de către reclamantă. Reclamanta a susținut astfel că refuzul organului de soluționare a contestației pe fond, în sensul stabilirii dacă societatea avea într-adevăr obligația plății contribuțiilor sociale aferente contractelor de drepturi de autor, precum și în sensul clarificării celorlalte aspecte contestate, îi limitează dreptul la apărare și la un proces echitabil, emiterea acestei decizii echivalând cu un refuz nejustificat de soluționare a fondului cauzei.

A mai arătat reclamanta că inspecția fiscală a procedat la aplicarea în mod eronat a legii asupra unor raporturi juridice nesusceptibile de retractare fiscală, considerând ca fiind venituri de natură salarială veniturile obținute de persoanele fizice și de persoanele fizice autorizate din contractele de cesiune a drepturilor de autor și din contractele de prestări servicii, în condiții de necontradictorialitate, de apreciere unilaterală și de interpretare subiectivă a unor norme din Legea nr. 571/ 2003 privind C. fisc., C. proc. fisc. și Legea nr. 8/1996 privind drepturile de autor. Reclamanta a concluzionat că, în speță, interpretarea inspectorilor fiscali este eronată și abuzivă, excedând textelor legale în vigoare și încălcând normele imperative ale legislației drepturilor de autor și a drepturilor conexe.

Prin întâmpinare, pârâta a solicitat respingerea acțiunii, în principal, ca inadmisibilă în ceea ce privește anularea Deciziei de impunere nr. 180 din 16 iulie 2010, a Raportului de Inspecție Fiscală nr. 34977 din 16 iulie 2010 și a Dispoziției de măsuri nr. 35012 din 16 iulie 2010 întocmite de către Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili; în subsidiar a solicitat respingerea cererii privind anularea Deciziei nr. 248 din 20 septembrie 2010 emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală și obligarea la soluționarea pe fond a contestației administrative. A susținut că față de soluția pronunțată în procedura administrativă, acțiunea reclamantei este inadmisibilă, în raport de prevederile art. 218 C. proc.

fisc., potrivit cărora actul administrativ ce poate fi atacat la instanța de contencios administrativ este decizia pronunțată în soluționarea contestației administrative, iar motivele acțiunii, în prezenta cauză, nu pot viza decât motivele de nelegalitate a acestei decizii, nu și ale deciziei de impunere și raportului de inspecție fiscală, întrucât organul fiscal nu s-a pronunțat asupra legalității acestor acte administrative fiscale. Referitor la cererea de suspendare a efectelor deciziei de impunere, a solicitat respingerea acesteia, în principal, ca inadmisibilă, iar în subsidiar ca nefondată. Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, prin Sentința nr. 2391 din 28 martie 2011, a luat act că reclamanta a renunțat la judecata cererii de suspendare a executării Deciziei nr. 180 din 16 iulie 2010, respingând excepția inadmisibilității acestei cereri, invocată de pârâtă, precum și acțiunea formulată de reclamantă.

Pentru a pronunța această soluție, prima instanță a reținut, în esență, următoarele: În privința excepției inadmisibilității cererii de suspendare a executării Deciziei nr. 180 din 16 iulie 2010 emisă de pârâtă, prima instanță a reținut că a rămas fără obiect, motivat de faptul că reclamanta a renunțat la judecata acestei cereri. Prima instanță a reținut că obiectul acțiunii îl reprezintă anularea Deciziei de impunere nr. 180 din 16 iulie 2010, anularea Raportului de Inspecție Fiscală nr. 34977 din 16 iulie 2010 emis de D.G.A.M.C. din cadrul A.N.A.F. și anularea Deciziei nr. 248 din 20 septembrie 2010 emisă de pârâta A.N.A.F., Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor prin care s-a dispus suspendarea soluționării contestației în temeiul art. 214 alin. (1) lit. a) C. proc.

fisc. În speță, la data de 28 septembrie 2009 organele de inspecție fiscală din cadrul Direcției Generale de Administrare a Marilor Contribuabili au procedat la o inspecție fiscală parțială, pentru soluționarea decontului de TVA cu suma negativă cu opțiune de rambursare, la SC R.M. SA Această inspecție a fost suspendată la data de 27 octombrie 2009, iar în temeiul art. 102 din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., inspecția fiscală a fost reluată la 10 decembrie 2009, procedându-se la o inspecție fiscală generală conform Avizului de inspecție fiscală nr. 29172 din 10 decembrie 2009. S-a încheiat procesul – verbal nr. 4103 din 11 martie 2010, constatările fiind cuprinse în Raportul de inspecție fiscală contestat în cauză nr. 34977 din 16 iulie 2010. Prima instanță a reținut că autoritatea pârâtă, în raport cu prevederile art. 108 alin. (1) din O.U.G.

nr. 92/2003 republicată, a sesizat Ministerul Public – D.N.A., solicitând începerea cercetărilor privind existența elementelor constitutive ale infracțiunilor de sustragere de la plata obligațiilor fiscale în ceea ce o privește pe societatea reclamantă, în scopul obținerii de venituri prin nedeclararea veniturilor impozabile, evidențierea, în actele contabile sau în alte documente legale a cheltuielilor care nu au la bază operațiuni reale, ori evidențierea altor operațiuni fictive, prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. a) și c) din Legea nr. 241/2005 privind combaterea evaziunii fiscale, făcându-se și aplicarea dispozițiilor art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003, modificată și completată, sens în care a fost emisă Decizia nr. 248/2010.

S-a menționat că în raport de prevederile art. 218 C. proc. fisc., actul administrativ ce poate fi atacat la instanța de contencios administrativ este decizia pronunțată în soluționarea contestației administrative, or în speță, a fost suspendată soluționarea acestei contestații. Referitor la Decizia nr. 248 din 20 septembrie 2010, atacată în cauză, prin care s-a dispus suspendarea soluționării contestației în temeiul art. 214 alin. (1) lit. a) C. proc. fisc., prima instanță a reținut că sunt îndeplinite condițiile prevăzute de lege pentru a fi luată o astfel de decizie.

Astfel, pe de o parte, în urma controlului fiscal efectuat organele fiscale au formulat sesizarea penală nr. 863895 din 12 martie 2010 și au întocmit procesul – verbal nr. 4103 din 11 martie 2010, iar pe de altă parte există și o strânsă interdependență între caracterul infracțional al faptelor petentei și stabilirea obligațiilor fiscale rezultate din decizia de impunere și raportul de inspecție fiscală de care depinde soluționarea cauzei pe cale administrativă. Prin urmare, în raport de dispozițiile art. 214 alin. (1) lit. a) C. proc. fisc., prima instanță a reținut că decizia de suspendare a contestației administrative formulată de reclamantă este legală. 2. Calea de atac exercitată. Împotriva Sentinței nr. 2391/2001 a Curții de Apel București, secția contencios administrativ și fiscal a formulat recurs reclamanta SC R.M.

SA, invocând ca temei legal dispozițiile art. 304 pct. 7 și 9 și art. 312 C. proc. civ. În argumentarea motivului de recurs prevăzut de art. 304 pct. 7 C. proc. civ., recurenta susține, în esență, că la pronunțarea soluției recurate instanța de fond nu a verificat și susținerile sale, iar motivarea nu este convingătoare și completă. Deși recurenta nu a indicat ca temei legal al recursului prevederile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., instanța de recurs apreciază că celelalte critici se circumscriu motivului de recurs prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ., în dezvoltarea căruia se aduc următoarele critici sentinței atacate: - În mod eronat s-a reținut de instanța de fond îndeplinirea condițiilor cumulative, prevăzute de art. 214 C. proc.

fisc., referitoare la sesizarea de către organele de control a organelor în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni și înrâurirea hotărâtoare a acestei constatări asupra soluției ce urmează să fie dată în procedură administrativă, deși această ultimă condiție menționată nu este îndeplinită; - Se arată că, în speță, se impunea determinarea obligației fiscale în raport de normele fiscale aplicabile, care este de competența judecătorului de contencios fiscal și nu a organelor de urmărire penală. - De asemenea, condiția referitoare la „înrâurirea hotărâtoare” trebuia analizată prin compararea motivelor contestației sale fiscale, care reclamă dezlegări în drept în materie fiscală, cu obiectul sesizării penale, iar aceste dezlegări în drept și nu în fapt expuse în cuprinsul cererii de recurs, nu depind de soluționarea „laturii penale”.

Intimata-pârâtă A.N.A.F. a formulat recurs prin care a solicitat respingerea recursului ca nefondat, apreciind ca legală și temeinică sentința recurată. S-a arătat, în esență, că în mod corect instanța de fond a reținut că sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 124 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003, pentru a fi emisă decizia de suspendare a soluționării contestației administrative. De asemenea, sumele de plată ce au fost stabilite prin decizia de impunere, sunt consecința directă a faptelor pentru care s-a formulat sesizarea penală, fiind prevăzute de art. 6 și 9 alin. (1) lit. a) și c) din Legea nr. 241/2005, ce vizează evidențierea în actele contabile sau în alte documente legale a cheltuielilor care nu au la bază operațiuni reale ori evidențierea altor operațiuni fictive.

3. Soluția instanței de recurs. Înalta Curte, analizând recursul formulat în raport de motivele invocate, de înscrisurile care se află la dosarul cauzei, de susținerile părților, de dispozițiile legale incidente, apreciază că acesta este nefondat pentru considerentele ce vor fi expuse. Criticile recurentei-reclamante, astfel cum s-a menționat în recursul formulat, vizează soluția asupra cererii de chemare în judecată prin care s-a solicitat anularea Deciziei nr. 248 din 20 septembrie 2010 prin care s-a dispus suspendarea soluționării contestației formulate de SC R.M. SA împotriva Deciziei de impunere nr. 180 din 16 iulie 2010 privind obligațiile fiscale suplimentare stabilite de inspecția fiscală și a Dispoziției privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr. 35012 din 35012 din 16 iulie 2010 emise de Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, în temeiul art. 214 alin. (1) lit. a) și alin. (3) din O.G.

nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., republicată, cu modificările și completările ulterioare coroborat cu art. 216 alin. (4) din același act normativ (filele 66-87 dosar fond). Motivul de recurs prevăzut de art. 304 pct. 7 C. proc. civ., potrivit căruia „hotărârea nu cuprinde motivele pe care se sprijină sau când cuprinde motive contradictorii sau străine de natura pricinii” nu poate fi reținut ca fiind incident în cauză. După cum se constată, instanța de fond a analizat legalitatea Deciziei nr. 248 din 20 septembrie 2010 a cărei anulare s-a solicitat în cauză, prin prisma dispozițiilor legale care au constituit temeiul legal al emiterii acesteia. Sentința recurată respectă cerințele impuse de art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc.

civ., în considerentele acesteia fiind expuse motivele de fapt și de drept care au format convingerea instanței cum și cele pentru care s-au înlăturat cererile părților. Argumentele recurentei cu privire la legalitatea actelor administrative fiscale care au făcut obiectul contestației pe cale administrativă nu puteau fi analizate în prezenta cauză care are un alt obiect. Dezlegarea în drept a problemelor în materie fiscală expuse de recurentă, atât în cuprinsul cererii de recurs cât și în contestația fiscală, se poate realiza cu ocazia soluționării cauzei pe fond în cadrul unui litigiu declanșat potrivit dispozițiilor art. 218 alin. (2) C. proc. fisc., după soluționarea contestației administrative de organul de soluționare competent.

Astfel, nu se poate reține critica potrivit căreia instanța de fond a omis să cerceteze tezele A.N.A.F. referitoare la aplicabilitatea unor norme fiscale la datele speței, susținând că acest aspect nu este de competența organelor de urmărire penală ci de competența judecătorului de contencios administrativ. În alte ordine, soluția instanței de fond a fost pronunțată cu aplicarea corectă a dispozițiilor legale, nefiind incident motivul de recurs prevăzut de art. 304pct. 9 C. proc. civ. Legalitatea Deciziei nr. 248/2010 a cărei anulare s-a solicitat de reclamantă, a fost cercetată în raport de dispozițiile art. 214 alin. (1) lit. a) C. proc. fisc., care reglementează un caz de suspendare facultativă a procedurii de soluționare a contestației pe cale administrativă.

Însăși recurenta-reclamantă recunoaște în cuprinsul cererii de recurs că este îndeplinită în cauză condiția referitoare la sesizarea de către organul care a efectuat activitatea de control a organelor în drept cu privire la existența indiciilor săvârșirii unei infracțiuni, impusă de dispozițiile art. 214 alin. (1) lit. a) C. proc. fisc., pentru a se dispune suspendarea procedurii de soluționare a contestației pe cale administrativă. De altfel, criticile vizează neîndeplinirea condiției referitoare la „înrâurirea hotărâtoare” impusă de aceleași dispoziții legale. Cum s-a reținut anterior, argumentele de nelegalitate a deciziei de impunere nu pot fi analizate în prezenta cauză, întrucât acestea trebuie analizate de instanța de contencios administrativ după investirea acesteia în condițiile art. 218 alin. (2) C. proc.

fisc. Din cuprinsul procesului verbal nr. 4103 din 11 martie 2010 înregistrat la D.N.A. sub nr. 84/P/2010 rezultă că organele de control, în urma constatărilor făcute, au sesizat organele de cercetare penală cu privire la cercetarea faptelor prevăzute de art. 6, 9 alin. (1) lit. a) și c) din Legea nr. 241/2005, susținându-se că interdependența constă în faptul că s-a constatat, în urma verificărilor, că reclamanta nu a constituit, evidențiat, declarat sau efectuat plăți către bugetul de stat a tuturor contribuțiilor aferente drepturilor de natură salarială, precum și a impozitului pe profit și a TVA pentru servicii ce nu sunt justificate, fapt ce a condus la diminuarea sumelor declarate și plătite către buget în perioada 2008-2009.

De asemenea, rezultă că sesizarea s-a făcut și în raport de faptul că s-au înregistrat în evidența contabilă a reclamantei cheltuieli de prestări servicii, consultanță, management ce au fost facturate de alte societăți comerciale, în baza unor contracte de servicii, management, consultanță, fără a se face dovada prestării în realitate a acestora. Potrivit art. 6 din Legea nr. 241/2005 privind prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, „constituie infracțiune și se pedepsește cu închisoare de la 1 an la 3 ani sau cu amendă, reținerea și nevărsarea, cu intenție, în cel mult 30 de zile de la scadență, a sumelor reprezentând impozite sau contribuții cu reținere la sursă”.

Conform art. 9 alin. (1) lit. b) din aceeași lege, „Constituie infracțiuni de evaziune fiscală următoarele fapte săvârșite în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligațiilor fiscale: b) ascunderea bunului ori a sursei impozabile; c) evidențierea, în actele contabile ori în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operațiuni reale ori evidențierea altor operațiuni fictive”. Necontestată este situația potrivit căreia faptele pentru care s-a formulat sesizarea penală pentru cercetarea penală sub aspectul săvârșirii infracțiunilor prevăzute de art. 6,art. 9 alin. (1) lit. a) și c) din Legea nr. 241/2005, al căror cuprins a fost redat anterior, au stat și la baza stabilirii obligațiilor fiscale de plată menționate în decizia de impunere.

De asemenea, trimiterile instanței de fond la considerentele Deciziilor Curții Constituționale nr. 499 din 26 octombrie 2004 și nr. 72/1996 întăresc legalitatea soluției instanței de fond în cauza de față, scopul suspendării contestației constituindu-l tocmai verificarea existenței sau a inexistenței infracțiunilor cu privire la care organul de control are unele „indicii” menționate în cuprinsul sesizării penale. În altă ordine, problema privind întâietatea rezolvării laturii penale urmare a sesizării penale în temeiul art. 214 alin. (1) lit. a) C. proc. civ. a fost tranșată de Curtea Constituțională prin Decizia nr. 449/2004 menționată, referitoare tocmai la excepția de neconstituționalitate a prevederilor art. 183 alin. (1) lit. a) din O.G.

nr. 92/2003, privind C. proc. fisc. (în prezent art. 214 alin. (1) lit. a) din același act normativ). Cum deciziile Curții Constituționale sunt general obligatorii de la data publicării în M. Of. conform art. 147 alin. (4) din Constituția României, criticile referitoare la faptul că „fiscalul ar trebui să țină în loc penalul”, sunt nefondate. Prin urmare, este dovedită „înrâurirea hotărâtoare” a constatării săvârșirii acestor infracțiuni cu privire la care organul de control are „indicii” și a sesizat organele în drept, asupra soluției ce urmează să fie dată în procedura administrativă. Față de considerentele expuse, instanța de recurs apreciază ca fiind corectă soluția primei instanțe care a reținut ca fiind îndeplinite condițiile legale prevăzute de art. 214 alin. (1) lit. a) C. proc.

fisc., pentru a se suspenda procedura de soluționare a contestației pe cale administrativă de către organul de soluționare competent. În consecință, în temeiul art. 312 alin. (1) teza a II-a C. proc. civ., art. 20 din Legea nr. 554/2004, modificată și completată, Înalta Curte va respinge recursul ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul declarat de SC R.M. SA împotriva Sentinței nr. 2391 din 28 martie 2011 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 10 mai 2012.