ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3226/2011

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3226/2011 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2011)

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor

din dosar, constată următoarele:

I. Soluția instanței de fond.

Prin sentința nr. 386

din 20 septembrie 2010, Curtea de Apel Craiova, secția de contencios, administrativ

și fiscal, a respins acțiunea formulată de reclamanta SC E. SA Slatina, în contradictoriu

cu pârâtele A.N.A.F. – Direcția generală de soluționare a contestațiilor, A.N.V.

și D.R.A.O.V. Craiova – Activitatea de inspecție fiscală, prin care solicita anularea

deciziei de impunere din 12 mai 2009 și a raportului de inspecție fiscală parțială

din 11 mai 2009, pentru suma totală de 84.881 RON.

Pentru a pronunța această

sentință, instanța de fond a reținut, în esență, următoarele:

În cadrul inspecției fiscale

parțiale efectuate la sediul reclamantei SC E. SA Slatina, D.R.A.O.V. Craiova a

întocmit decizia de impunere din 12 mai 2009 privind obligațiile fiscale suplimentare

stabilite de inspecția fiscala și raportul de inspecție fiscala parțială din 11

mai 2009.

S-a constatat nerespectarea

de către reclamanta a prevederilor art. 175

2

alin. (1) coroborate cu

cele ale art. 192

4

din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. cu modificările

și completările ulterioare, cele ale art. 175

2

alin. (2) din Legea

nr. 571/2003 și pct. 5

1.1

alin. (2) și pct. 5

1.3

alin.

(3) din H.G. nr. 44/2004 privind Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003

întrucât reclamanta nu a prezentat documente care să ateste că a achitat către bugetul

general consolidat contravaloarea accizelor aferenta cantităților achiziționate

din Comunitatea Europeană pentru cantitățile de cocs metalurgic, respectiv aferenta

cantităților de cocs de petrol calcinat livrate in tara la trei beneficiari – SC

T.R. SA, SC D.S. SA Buzau și SC E. SA T. care, la rândul lor, nu erau autorizați

sa achiziționeze astfel de produse in exceptare de la plata accizei.

Prin decizia de impunere

din 12 mai 2009 s-a stabilit în sarcina reclamantei obligația plații următoarelor

sume: accize pentru cărbune și cocs – 3.774.083 RON și majorări de întârziere –

1.849.871 RON, calculate pana la data de 08 mai 2009.

Investită cu soluționarea

contestației formulate de reclamanta împotriva actelor administrative menționate,

pârâta A.N.A.F. – Direcția Generala de Soluționare a Contestațiilor a emis în cadrul

procedurii prealabile decizia din 08 decembrie 2009, prin care a fost desființată

parțial decizia de impunere din 12 mai 2009 întocmită în baza raportului de inspecție

fiscala parțială din 11 mai 2009 pentru suma totala de 5.539.073 RON, din care 3.724.010

RON reprezintă accize și 1.815.063 RON majorări de întârziere aferente, urmând ca

organele vamale să procedeze la reanalizarea cauzei.

De asemenea, a fost respinsă

ca neîntemeiata contestația reclamantei pentru suma totala de 84.881 RON, din care

50.073 RON reprezentând accize și 34.808 RON reprezentând majorări de întârziere

aferente determinate de achizițiile intracomunitare de cocs metalurgic efectuate

in perioada 02 martie 2007 – 19 decembrie 2007.

Prima instanță a reținut

că, în raport cu precizările reclamantei de la data de 28 ianuarie 2010 și respectiv

21 iunie 2010, se impune a fi supusă analizei legalitatea actelor administrative

fiscale sub acest din urma aspect.

În ceea ce privește încadrarea

produsului achiziționat de reclamanta de la firma C.A.I.C.L. din Marea Britanie

– cocs metalurgic in categoria produselor accizabile, instanța de fond retine că,

potrivit art. 162 lit. g) din Legea nr. 571/2003, ,,accizele armonizate sunt taxe

speciale de consum care se datorează bugetului de stat pentru următoarele produse

provenite din producția interna sau din import: (...) produse energetice (...)”

, iar potrivit art. 163 lit. a) din același act normativ, produsele accizabile sunt

produsele prevăzute la art. 162; în categoria produselor energetice intră, potrivit

art. 175 alin. (1) lit. b) din același act normativ.

În raport de dispozițiile

legale menționate, prima instanță a constatat că produsul în discuție – cocsul metalurgic

cu poziția tarifară x achiziționat din Marea Britanie este produs energetic, deci

produs accizabil, iar potrivit art. 175 alin. (3) lit. h) din Legea nr. 571/2003,

produsele energetice pentru care se datorează accize sunt cărbunele și cocsul.

Prin urmare, se arată

în considerentele sentinței atacate, începând cu 01 ianuarie 2007, data intrării

in vigoare a Legii nr. 343/2006 pentru modificarea și completarea Legii nr. 571/2003,

cocsul este supus accizelor, iar acciza devine exigibila la momentul livrării de

către societatea producătoare de cocs, respectiv la data recepției în cazul achizițiilor

intracomunitare, conform prevederilor pct. 18

4

alin. (6) din H.G.

nr. 44/2004 privind Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 - ,,În

situația în care un comerciant din România urmează sa primească produse supuse accizelor

eliberate în consum in alt stat membru, înainte de expedierea produselor de către

furnizor, acesta va face o declarație cu privire la acest fapt la autoritatea fiscala

teritoriala. Pe baza acestei declarații, autoritatea fiscală teritoriala va lua

act de operațiunea care urmează a se desfășura și pentru care exigibilitatea accizelor

ia naștere la momentul recepției produselor, termenul de plata fiind prima zi lucrătoare

imediat următoare celei în care s-au recepționat produsele”.

Art.175

2

alin. (2) din C. fisc. prevede obligația companiilor de extracție a cărbunelui

și a celor de producție a cocsului, in calitate de operatori cu produse accizabile,

de a se înregistra la autoritatea fiscală competenta, în condițiile prevăzute în

norme.

Potrivit pct. 5

1.1.

alin. (1) și (2) din H.G. nr. 44/2004 privind Normele metodologice de aplicare a

Legii nr. 571/2003 (punct introdus prin H.G. nr. 1861/ 2006 și completat prin H.G.

nr. 213/2007), ,,Operatorii economici autorizați pentru extracția cărbunelui și

operatorii economici producători de cocs se vor înregistra in calitate de operatori

economici cu produse accizabile, la autoritatea fiscală centrală(...) Intra sub

incidența prevederilor alin. (1) din norme și operatorii economici care efectuează

achiziții intracomunitare sau care importa astfel de produse (...)”.

De asemenea, se arată

în considerentele sentinței recurate, este real că legea prevede o exceptare de

la plata accizelor, prin art. 175

4

alin. (1) pct. 2 lit. e) din Legea

nr. 571/2003, însă pentru aceasta reclamanta avea obligația de a se înregistra ca

operator economic cu produse accizabile așa cum este prevăzut de art. 175

2

alin. (2) din Legea nr. 571/2003, respectiv de pct. 5

1.1

alin. (2) din

H.G. nr. 44/2004 privind Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 și

de a se înregistra la autoritatea fiscală competentă prin depunerea unei declarații

pe proprie răspundere, conform prevederilor pct. 5

1.3

alin. (3) din H.G.

nr. 44/2004 și de a utiliza cocsul metalurgic în procesele mineralogice.

La rândul său, pct. 5

1.3.

alin. (3) din H.G. nr. 44/2004 prevede că ,,operatorii economici care achiziționează

produse energetice, altele decât cele prevăzute la alin. (2) al art. 175 din C.

fisc., cu completările și modificările ulterioare, in vederea utilizării in unul

dintre scopurile prevăzute la art. 175

4

alin. (1) pct. 2 lit. a), b)

și e) se înregistrează la autoritatea fiscală teritorială prin depunerea de declarații

pe proprie răspundere, (...) privind scopul în care urmează a fi achiziționate produsele

respective”.

În ceea ce privește ordinul

nr. 771/2007 pentru aprobarea precizărilor de aplicare a unor prevederi din normele

metodologice de aplicare a titlului VII „Accize și alte taxe speciale” din Legea

nr. 571/2003 privind C. fisc., aprobate prin H.G. nr. 44/2004 (publicată în M.

Of. al României, partea I nr. 509/30.07.2009) invocat de reclamanta in apărare,

acesta nu este aplicabil in cauza întrucât are in vedere operatorii economici care

intra sub incidenta alin. (1) al pct. 5

1.3.

din H.G. nr. 44/2004 și operatorii

economici care dețin magazine autorizate să funcționeze în regim de duty-free.

În concluzie, prima instanță

retine că pentru achizițiile intracomunitare de cocs metalurgic, efectuate de reclamantă

în perioada 02 martie 2007 – 19 decembrie 2007, aceasta datorează accize și majorări

de întârziere, determinate potrivit art. 120 din O.G. nr. 92/2003 privind C.

proc. fisc.

În ceea ce privește modul

de calcul al accizelor, prima instanță constată că nu a făcut obiectul contestației

în cadrul procedurii prealabile și, deși prin acțiunea introductivă reclamanta a

criticat acest aspect, prin precizările din 28 ianuarie 2010 și 21 iunie 2010 nu

a mai susținut aceasta critică.

2.1. Împotriva acestei

sentințe, considerând-o netemeinică și nelegală, a declarat recurs societatea comercială

reclamantă care a invocat în mod generic dispozițiile art. 299 și următoarele din

C. proc. civ., fără a se raporta la vreunul dintre motivele prevăzute la art. 304-304

1

din C. proc. civ.

În considerentele recursului

formulat, societatea comercială a susținut critici care, în esență, se circumscriu

motivului de recurs prevăzut la art. 304 pct. 9 C. proc. civ., potrivit căruia,

o hotărâre poate fi recurată atunci când a fost pronunțată fără temei legal ori

a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a legii.

În esență, societatea

comercială a susținut că instanța de fond a interpretat și aplicat greșit dispozițiile

incidente în cauză, întrucât societatea nu se încadrează în categoria operatorilor

economici cu produse accizabile și nu datorează pentru perioada respectivă accize

la bugetul statului.

În subsidiar, societatea

comercială reclamantă a susținut că instanța de fond a reținut în mod greșit că,

urmare a modificării acțiunii, ar fi renunțat la capătul de cerere subsidiar, în

cadrul căruia a cerut recalcularea accizelor, susținând că, oricum, accizele au

fost calculate greșit.

2.2. În ședința din data

de 19 mai 2011, instanța de recurs a pus în discuția părților prezente motivul de

recurs de ordine publică prevăzut la art. 304 pct. 3 C. proc. civ., în raport cu

faptul că, urmare a ultimei modificări a acțiunii, făcută de societatea comercială

reclamantă la data de 28 ianuarie 2010, instanța de fond a rămas învestită cu judecarea

unui litigiu administrativ-fiscal, care are ca obiect anularea unor acte administrativ-fiscale

referitoare la suma de 84.881,00 RON, accize și accesorii datorate bugetului de

stat.

Autoritățile publice prezente

au lăsat soluționarea acestei probleme la aprecierea instanței de recurs.

recurs.

Recursul este întemeiat

și va fi admis pentru motivul de ordine publică, potrivit considerentelor care vor

fi prezentate în continuare.

În cauză, este necontestat

că, potrivit acțiunii inițiale, societatea comercială reclamantă a chemat în judecată

autoritățile publice pârâte, solicitând, în mod expres:

- anularea actelor administrativ-fiscale

atacate, respectiv a deciziei de impunere și a raportului de inspecție fiscală,

ca nelegale și netemeinice;

- exonerarea societății

de la plata sumelor de 3.774.083 RON – accize și 1.849.871 RON – majorări de întârziere,

ca fiind nedatorate bugetului de stat.

Având în vedere obiectul

acțiunii inițiale, autoritățile publice pârâte au cerut respingerea ca inadmisibilă

a acțiunii, având în vedere dispozițiile art. 218 C. proc. fisc., potrivit cărora,

în fața instanței de contencios-fiscal poate fi atacată doar decizia emisă în soluționarea

contestației împotriva actului administrativ fiscal de impunere.

În această situație, societatea

comercială reclamantă, printr-o cerere depusă la 16 noiembrie 2009, intitulată „precizare”,

și-a modificat acțiunea în sensul că a solicitat ca A.N.A.F. să fie obligată să

soluționeze contestația administrativă formulată împotriva deciziei de impunere

și să emită decizia de soluționare a contestației.

La data de 14 decembrie

2009 a fost depusă la dosar decizia din 8 decembrie 2009 prin care decizia de impunere

nr. 27/2009 a fost desființată parțial, fiind menținută pentru suma de 84.881,00

RON reprezentând accize (50.073,00 RON) și accesorii (34.808,00 RON).

În această situație, societatea

comercială reclamantă a depus la data de 28 ianuarie 2010 o ultimă cerere, intitulată,

de asemenea, „precizare”, prin care, argumentând că urmare emiterii deciziei

nr. 435/2009 cererea de obligare a autorității pârâte la emiterea deciziei de soluționare

a contestației a rămas fără obiect, a solicitat:

- desființarea pct. 2

din decizia nr. 435/2009 privind respingerea contestației pentru suma de 84.881,00

RON;

- desființarea deciziei

de impunere și a raportului de inspecție fiscală pentru suma de 84.881,00 RON.

Așa cum s-a arătat deja

în expunerea rezumativă a împrejurărilor cauzei și soluției adoptate în cauză, prezentată

mai sus, cu alte cuvinte, instanța de fond s-a pronunțat asupra acțiunii astfel

cum aceasta a fost modificată prin ultima „precizare”, respingând acțiunea ca neîntemeiată,

fără ca, în mod corect, să se mai pronunțe și asupra excepțiilor invocate și a situațiilor

survenite în cursul judecății, în raport cu formele anterioare ale acțiunii:

- excepția inadmisibilității/

prematurității acțiunii inițiale care avusese ca obiect cererea de anulare a Deciziei

de impunere și a Raportului de inspecție fiscală;

- rămânerea fără obiect

a acțiunii în forma intermediară care a avut ca obiect obligarea autorității competente

să emită decizia de soluționare a contestației.

Deci, cu alte cuvinte,

așa cum rezultă din soluția dată și din considerentele hotărârii pronunțate, instanța

de fond s-a considerat, în mod judicios, învestită doar cu soluționarea acțiunii

modificate în ultima formă, autoritățile publice pârâte nefăcând opoziție la cererile

de modificare a acțiunii, în raport cu stadiul procesual al litigiului și cu termenele

la care acestea au fost depuse.

Astfel, instanța de fond

a avut de soluționat un litigiu fiscal care are ca obiect cererea de anulare a unor

acte administrativ-fiscale care privesc accize și accesorii în sumă totală de 84.881,00

RON.

Or, potrivit dispozițiilor

art. 10 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare,

astfel de litigii care au ca obiect acte administrative care privesc taxe și impozite,

datorii vamale, precum și accesorii ale acestora de până la 500.000,00 RON, se soluționează

în fond de tribunalele administrativ-fiscale, adică de secțiile de contencios administrativ

și fiscal de la tribunale.

Deci, soluționând cauza

de față, fără a-și verifica competența în raport cu obiectul acțiunii și cu dispozițiile

legale citate mai sus, instanța de fond a pronunțat o hotărâre casabilă în condițiile

art. 304 pct. 3 din C. proc. civ.

În cauză, nu sunt incidente

dispozițiile art. 18

1

din C. proc. civ., deoarece, prin cererile ulterioare

depuse, societatea comercială reclamantă nu și-a restrâns valoarea aceluiași obiect,

ci și-a modificat obiectul acțiunii în mod succesiv în raport cu excepția inadmisibilității/

prematurității acțiunii inițiale, care avea ca obiect anularea deciziei de impunere

și a raportului de inspecție fiscală și, respectiv, în raport cu rămânerea fără

obiect a acțiunii în forma intermediară, ca urmare a emiterii deciziei de soluționare

a contestației împotriva deciziei de impunere.

În concluzie, recursul

va fi admis, sentința pronunțată va fi casată, iar cauza va fi trimisă Tribunalului

Olt pentru competentă soluționare, care urmează să analizeze criticile din recurs

ca apărări de fond.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat

de reclamanta SC E. SA Olt împotriva sentinței nr. 386 din 20 septembrie 2010 a

Curții de Apel Craiova, secția de contencios administrativ și fiscal.

Casează sentința atacată

și trimite cauza spre competentă soluționare la Tribunalul Olt.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință

publică, astăzi 2 iunie 2011.