ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1358/2014

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1358/2014 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2014)

Asupra recursurilor

de față;

Din examinarea

lucrărilor din dosar, constată următoarele:

procesual

1.1. Prin sentința

nr. 3132 din 11 mai 2012, astfel cum a fost ulterior completată prin sentința

nr. 5192 din 21 septembrie 2012, Curtea de Apel București, secția a VIII-a

contencios administrativ și fiscal, a admis acțiunea formulată și modificată de

reclamanta Inspecția Muncii, în contradictoriu cu pârâtele D.G.F.P. a

Municipiului București, A.F.P. sector 2 și A.N.A.F., Direcția Generală de

Soluționare a Contestațiilor, și drept urmare, (i) a anulat decizia din 19

septembrie 2011 emisă de A.N.A.F., Direcția Generală de Soluționare a

Contestațiilor, (ii) a anulat decizia de impunere din 28 februarie 2011 emisă

de A.F.P. sector 2 și, (iii) a obligat pârâta să achite reclamantei suma de

1.582.085 RON, cu titlu de restituire TVA, în condițiile legale. De asemenea,

prima instanță a suspendat executarea deciziei de impunere anulate, până la

soluționarea irevocabilă a cauzei.

Pentru a pronunța această

soluție, prima instanță a reținut următoarele:

În fapt, la data de 1

iulie 2010 Inspecția Muncii s-a reorganizat prin reducere de personal și preluarea

activității Revistei O., instituție care a fost desființată conform art. 2

alin. (2) din O.U.G. nr. 68/2010, privind unele măsuri de reorganizare a Ministerului

Muncii, Familiei și Protecției Sociale și a activității instituțiilor aflate în

subordinea, în coordonarea sau sub autoritatea sa. Prin H.G. nr. 968/2010 pentru

modificarea și completarea H.G. nr. 1377/2009 privind aprobarea Regulamentului de

organizare și funcționare a Inspecției Muncii, precum și pentru stabilirea unor

măsuri cu caracter organizatoric, activitatea preluată de la Revista O. funcționează

pe lângă Inspecția Muncii, fiind finanțată integral din venituri proprii.

În data de 2 martie 2011

organul fiscal, respectiv A.F.P. a sectorului 2, Activitatea de Inspecție Fiscală

a comunicat actul administrativ fiscal din 28 februarie 2011, prin care pârâta a

dispus obligarea la plată a TVA pentru perioada 1 ianuarie 2006-30 noiembrie

2010 în sumă de 1.582.085 RON precum și a majorărilor de întârziere pentru perioada

cuprinsă între 1 ianuarie 2006- 28 februarie 2011, în sumă de 1.941.567 RON, act

administrativ fiscal ce dispune în mod netemeinic și nelegal ca reclamanta să fie

obligată să plătească sumele indicate, pentru activitatea de Revistă O.

S-a constatat că, în speță,

nu există motive legale pentru impunerea acestor sume și nu s-a demonstrat de către

pârâte o denaturare a concurenței.

Conform O.U.G. nr. 68/2010,

Ministerul Muncii, Familiei și Protecției Sociale preia patrimoniul instituțiilor

prevăzute la art. 2 alin. (1) pe baza bilanțului contabil de închidere al instituțiilor

care predau, însoțit de balanța de verificare sintetică, contul de rezultat patrimonial,

situația fluxurilor de trezorerie și celelalte anexe ce se întocmesc la finele anului,

împreună cu protocolul de predare-preluare, încheiate în termen de 15 zile de la

data intrării în vigoare a prezentei ordonanțe de urgență. Protocolul de predare-preluare

prevăzut la alin. (1) cuprinde creditele bugetare rămase neutilizate până la data

preluării, structurile de personal preluate și patrimoniul aferent instituțiilor

care predau. Inspecția Muncii preia patrimoniul Revistei O. pe baza bilanțului contabil

de închidere al acesteia, însoțit de balanța de verificare sintetică, contul de

rezultat patrimonial, situația fluxurilor de trezorerie și celelalte anexe ce se

întocmesc la finele anului, împreună cu protocolul de predare-preluare, încheiate

în termen de 15 zile de la data intrării în vigoare a prezentei ordonanțe de urgență.

Conform Legii nr. 571/2003,

este considerată persoană impozabilă orice persoană care desfășoară, de o manieră

independentă și indiferent de loc, activități economice de natura celor prevăzute,

oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activități. Nu acționează de o manieră

independentă angajații sau oricare alte persoane legate de angajator printr-un contract

individual de muncă sau prin orice alte instrumente juridice care creează un raport

angajator/angajat în ceea ce privește condițiile de muncă, remunerarea sau alte

obligații ale angajatorului. Instituțiile publice nu sunt persoane impozabile pentru

activitățile care sunt desfășurate în calitate de autorități publice, chiar dacă

pentru desfășurarea acestor activități se percep cotizații, onorarii, redevențe,

taxe sau alte plăți, cu excepția acelor activități care ar produce distorsiuni concurențiale

dacă instituțiile publice ar fi tratate ca persoane neimpozabile.

S-a considerat că nu este

demonstrată distorsiunea concurențială eventuală, în speță neputându-se vorbi nici

de prescripție, întrucât decizia este din septembrie 2011.

Nici din punct de vedere

al dreptului european nu s-a demonstrat o denaturare semnificativă a concurenței.

Conform Directivei nr. 112/2006,

Statele, autoritățile regionale și locale și alte

organisme de drept public nu sunt considerate persoane impozabile pentru activitățile

sau operațiunile în care se angajează ca autorități publice, chiar și atunci când

colectează taxe, redevențe, contribuții sau plăți în legătură cu activitățile sau

operațiunile respective.

Cu toate acestea, atunci

când se angajează în asemenea activități sau operațiuni, ele sunt considerate persoane

impozabile pentru activitățile sau operațiunile respective în măsura în care calitatea

lor de persoane neimpozabile determină denaturări semnificative ale concurenței.

Deci, apreciază prima

instanță, trebuia să se facă dovada mai multor condiții pozitive pentru a putea

fi stabilite obligații fiscale în sarcina petentei, or nici decizia de imputare,

nici decizia de soluționare a contestației nu fac referire la aceste condiții, ci

reproduc texte legale fără să aducă dovezi.

Simpla reproducere a unor

texte legale, chiar eventual incidente, nu poate conduce la emiterea unei decizii

de imputare care nu se bazează pe probe faptice.

S-a considerat că nefiind

temeiuri legale la baza deciziei de imputare emise, sunt îndeplinite condițiile

prevăzute de art. 215 alin. (2) C. proc. fisc., fiind achitată o cauțiune stabilită

de instanță, în vederea suspendării.

S-a constatat totodată

că prin admiterea cererii principale de anulare a actelor fiscale, capătul accesoriu

de restituire a TVA devenea admisibil.

Conform art. 135 C. proc.

fisc., dreptul contribuabililor de a cere compensarea sau restituirea creanțelor

fiscale se prescrie în termen de 5 ani de la data de 1 ianuarie a anului următor

celui în care a luat naștere dreptul la compensare sau restituire.

1.2. Prin sentința

nr. 5192 din 21 septembrie 2012, aceeași instanță, la cererea reclamantei Inspecția

Muncii, a admis solicitarea de completare a sentinței civile nr. 3132 din 11

mai 2012 și a dispus obligarea pârâtelor citate în cauză la achitarea către reclamantă

a sumei de 1.582.085 RON cu titlu de restituire TVA.

și motivele înfățișate

Împotriva celor două sentințe

pronunțate de prima instanță, considerându-le netemeinice și nelegale, au declarat

recurs atât reclamanta cât și pârâtele.

2.1. Recursul reclamantei

Inspecția Muncii împotriva sentinței civile nr. 3132 din 11 mai 2012

În esență, prin calea

de atac exercitată numai împotriva sentinței civile nr. 3132 din 11 mai 2012, reclamanta-recurentă

a susținut că instanța de fond a omis a se pronunța și pe capătul de cerere din

acțiunea sa, în sensul că nu a obligat A.F.P. sector 2 să-i restituie suma de 1.582.085

RON, cu titlu de TVA, pe care a achitat-o cu ordinul de plată din 4 martie 2011.

2.2. Recursurile A.N.A.F.

sentințelor civile nr. 3132 din 11 mai 2012 și nr. 5192 din 21 septembrie 2012

Invocând ca temei legal

al căii de atac exercitate, prevederile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., recurenta

A.N.A.F. a susținut în ceea ce privește sentința civilă nr. 3132/2012, că instanța

de fond în mod nelegal a dispus anularea actelor administrative atacate în cauză,

ignorând dispozițiile art. 127 alin. (1), alin. (2), alin. (4), alin. (5) și

alin. (6) C. fisc. potrivit cu care nu este exclus ca o instituție publică să fie

persoană impozabilă în materia TVA, în situația în care desfășoară activități în

aceleași condiții legale ca și cele aplicabile operatorilor economici și dacă aceste

activități produc distorsiuni concurențiale.

S-a mai arătat că aprecierea

instanței de fond în sensul că organele fiscale s-ar fi mărginit, în cuprinsul actelor

administrativ-fiscale atacate să invoce aceste distorsiuni, fără a demonstra existența

lor, nu este reală, cu atât mai mult cu cât Normele metodologice de aplicare a C.

fisc. fac referire expresă la condițiile existenței distorsiunii concurențiale.

În fine, recurenta A.N.A.F.

a mai arătat că în mod neîndoielnic, Revista O. s-a comportat din punct de vedere

al taxei ca o persoană impozabilă, o atare opinie fiind exprimată și de Direcția

Legislație în domeniul TVA din Ministerul Finanțelor Publice, conform înscrisului

depus la dosar, rămas însă, neanalizat.

Cu referire la cererea

de suspendare a executării deciziei de impunere s-a arătat că în cuprinsul hotărârii

nici nu au fost analizate condițiile ce se cer a fi întrunite cumulativ, conform

art. 14 și art. 15 din Legea nr. 554/2004, republicată, singura referire a instanței,

în acest sens, vizând plata cauțiunii.

În cuprinsul cererii de

recurs, distinct formulată cu privire la sentința nr. 5132 din 21 septembrie 2012,

prin care instanța de fond a admis cererea de completare a hotărârii reprezentată

de sentința civilă nr. 3132 din 11 mai 2012, dispunând obligarea pârâtei la achitarea

către reclamantă a sumei de 1.582.085 RON cu titlu de restituire TVA, recurenta

A.N.A.F. a susținut, pe de o parte, inadmisibilitatea respectivei cereri întrucât

potrivit art. 117 alin. (6) C. proc. fisc. sumele se restituie numai după o procedură

administrativă de efectuare a compensării.

Pe de altă parte, a fost

evidențiată neclaritatea măsurii dispuse prin cea de-a doua hotărâre în sensul că

nu rezultă căreia dintre cele două pârâte în contradictoriu cu care a fost pronunțată

cererea, îi incumbă obligația de a achita suma de 1.582.085 RON reprezentând TVA.

2.3.Recursurile pârâtei

D.G.F.P. a Municipiului București împotriva sentințelor civile nr. 3132 din 11 mai

2012 și nr. 5192 din 21 septembrie 2012

La rândul său, pârâta

recurentă D.G.F.P. a Municipiului București a promovat recurs împotriva celor două

hotărâri pronunțate de prima instanță susținând netemeinicia și nelegalitatea acestora,

în esență, pentru greșita aplicare și interpretare a prevederilor legale aplicabile

în cauză, în temeiul art. 304 pct. 9 C. proc. civ.

Recurenta a arătat că

sunt corecte constatările organelor de inspecție fiscală cuprinse în actele administrativ

fiscale atacate, în sensul că Revista O. a acționat în calitate de persoană impozabilă,

a desfășurat activitate economică realizând venituri cu caracter de continuitate,

fără însă a solicita înregistrarea ca plătitor de TVA.

S-a mai învederat că nu

au fost analizate motivele juridice aplicabile situației de fapt concrete, instanța

de fond nefăcând decât aprecieri generale nesusținute nici de probele administrate

și nici de prevederile C. fisc.

În fine, printr-o cerere

de recurs separată s-a susținut nelegalitatea și cu privire la hotărârea primei

instanțe pronunțată asupra cererii reclamantei-intimate de completare a dispozitivului

primei sentințe, în sensul obligării pârâtei la achitarea către Inspecția Muncii

a sumei de 1.582.085 RON, cu titlu de restituire TVA, în esență, pentru aceleași

considerațiuni.

instanței de recurs

3.1. Prealabil examinării

recursului formulat de reclamanta Inspecția Muncii împotriva sentinței nr. 3132

din 11 mai 2012 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ

și fiscal, Înalta Curte constată că, prin declarația formulată în ședință publică,

la termenul din 18 martie 2014, reprezentantul recurentei-reclamante a renunțat

la judecata recursului promovat.

Cum, potrivit prevederilor

art. 246 alin. (1) C. proc. civ., se poate renunța oricând la judecată, fie verbal

în ședință, fie prin cerere scrisă, în temeiul art. 246 alin. (2) din același cod,

urmează a se lua act de declarația recurentei-reclamante de renunțare la judecata

recursului, nemaifiind necesare considerațiuni suplimentare cu privire la acest

recurs.

3.2. Analizând recursurile

declarate de recurentele-pârâte prin prisma motivelor invocate dar și raportat la

prevederile art. 304

1

C. proc. civ. , Înalta Curte constată că acestea

sunt întemeiate, în sensul și pentru considerentele în continuare arătate.

Reclamanta-intimată Inspecția

Muncii a investit instanța de contencios administrativ cu acțiunea în anularea actelor

administrativ fiscale emise de pârâtele-recurente prin care s-a reținut, în esență,

că datorează suma de 1.5852.085 RON, reprezentând TVA, pe care a și achitat-o astfel

că a solicitat și restituirea acesteia.

Instanța de fond, printr-o

primă sentință (nr. 3132 din 11 mai 2012) a reținut că în speță nu există motive

legale pentru impunerea, în sarcina reclamantei a sumelor arătate în actele administrativ

fiscale atacate, cu titlu de TVA, afirmând că nu s-a demonstrat de către autoritățile

pârâte o distorsiune concurențială.

Făcând referiri generale

la C. fisc., fără indicarea expresă și analiza posibilelor prevederi incidente în

cauză, instanța de fond a reținut în succintele considerente ale hotărârii atacate,

cu referire la conținutul actelor administrativ fiscale, că simpla reproducere a

unor texte legale, chiar eventual aplicabile, nu poate conduce la emiterea unor

decizii de imputare care nu se bazează pe probe faptice.

Raportat la actele și

lucrările dosarului dar și la criticile celor două recurente-pârâte, Înalta Curte

constată că afirmațiile sumare, cu caracter generic ale primei instanțe din cuprinsul

considerentelor hotărârii atacate, fără arătarea explicită și argumentată a motivelor

de fapt dar și a textelor de lege aplicabile care fac ca actele administrativ fiscale

atacate să fie nelegale, conturează caracterul insuficient al motivării, ceea ce

echivalează cu nemotivarea hotărârii.

Necesitatea motivării

hotărârii în sensul indicat în cuprinsul art. 261 alin. (1) pct. 5 C. proc.

civ. impunea instanței de fond obligația de a examina și evalua argumentele autorităților

pârâte, indicând, după caz, aprecierea instanței față de acestea, cu atât mai mult

cu cât statuarea în sensul că intimatele nu au făcut decât să reproducă texte legale,

fără a aduce dovezi, prin actele de imputare emise, nu este exactă.

Parcurgerea acestor documente

demonstrează, pe de o parte, că recurentele-pârâte, în adevăr, au înfățișat in extenso

textele de lege apreciate ca incidente, în succesiunea reglementării dar, totodată,

au corelat aceste prevederi cu situația de fapt concretă a reclamantei-intimate.

Așa fiind, Înalta Curte

constatând insuficienta dar și, pe alocuri, lipsa de acuratețe a motivării reține

imposibilitatea realizării controlului judiciar, ceea ce atrage casarea cu trimitere

spre rejudecare a cauzei, motivele și elementele reținute fiind circumscrise motivului

de recurs prevăzut de art. 304 pct. 7 C. proc. civ.

Mai mult, este criticabil

în opinia instanței de control judiciar și modul în care prima instanță a înțeles

să-și exercite rolul activ în administrarea probatoriului, raportat la finalitatea

avută în vedere de dispozițiile art. 129 alin. (5) C. proc. civ.

Astfel, reținând susținerile

contradictorii ale părților cu privire la posibila distorsiune concurențială, ca

element de fapt și de drept decisiv în cauză, ce se impunea a fi examinat și prin

raportare la prevederile din Normele metodologice de aplicare a art. 127 C.

fisc., în cuprinsul cărora se face referire la conținutul noțiunii de distorsiune

concurențială, Înalta Curte apreciază că se impunea suplimentarea probatoriilor

pentru a se putea oferi un răspuns explicit și convingător argumentat față de pozițiile

contradictorii ale părților.

În acest sens, cu ocazia

rejudecării, instanța de fond, dând deplină eficiență și principiului administrării

nemijlocite a probelor, dar și accesului efectiv, nu doar formal, la dublul grad

de jurisdicție, urmează a pune în discuția părților necesitatea suplimentării probatoriilor,

în orice manieră apreciată ca fiind utilă și relevantă, incluzând, fără limitare

solicitarea unei opinii avizate Consiliului Concurenței, cu referire la activitățile

ce produc distorsiuni concurențiale.

Toate aspectele sus menționate

îndreptățesc așadar concluzia că, în vederea asigurării exigențelor art. 6 parag.

1 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului, în temeiul art. 312 alin. (3) teza

a II-a C. proc. civ., cu referire la art. 304 pct. 7 C. proc. civ. se impune, ca

o consecință a admiterii recursurilor promovate de pârâtele recurente, casarea hotărârilor

atacate, a celei referitoare la completarea dispozitivului hotărârii, în mod firesc

ca urmare a casării primei sentințe pronunțate, dată fiind legătura indisolubilă

între acestea și trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiași instanțe.

Cu ocazia rejudecării

urmează a fi analizate și toate celelalte aspecte de nelegalitate invocate de cele

două recurente în cererile de recurs formulate, a căror examinare nu s-a mai impus

față de soluția instanței de control judiciar.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursurile declarate

de pârâtele D.G.F.P. a Municipiului București, A.F.P. sector 2 și A.N.A.F., Direcția

Generală de Soluționare a Contestațiilor împotriva sentințelor civile nr. 3132 din

11 mai 2012 și nr. 5192 din 21 septembrie 2012 ale Curții de Apel București,

secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Casează sentințele atacate

și trimite cauza la aceeași instanță, spre rejudecare.

Ia act de renunțarea la

judecata recursului declarat de reclamanta Inspecția Muncii împotriva sentinței

civile nr. 3132 din 11 mai 2012 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios

administrativ și fiscal.

Irevocabilă.

Pronunțată, în ședință

publică, astăzi 18 martie 2014.