ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2496/2011

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2496/2011 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2011)

Asupra recursului de

față;

Din examinarea

lucrărilor din dosar constată următoarele:

Prin sentința nr. 271 din 22 iulie 2010,

Curtea de Apel Constanța, secția comercială, maritimă și fluvială, contencios

administrativ și fiscal, a respins contestația formulată de reclamanta Compania

Națională Administrația Porturilor Maritime SA Constanța, în contradictoriu cu

pârâtul - Serviciul public de impozite, taxe și alte venituri ale bugetului

local Constanța, ca nefondată și a obligat reclamanta la plata către pârât a

sumei de 595 RON reprezentând cheltuieli de judecată.

Pentru a pronunța o asemenea

soluție, prima instanță a reținut că în urma inspecției fiscale desfășurată în cursul

anului 2009 la Compania Națională Administrația Porturilor Maritime SA, a fost emisă

decizia de impunere din 10 iulie 2009, prin care au fost stabilite în sarcina acesteia

următoarele obligații de plată relevante, fiind contestate parțial în prezenta cauză:

- impozit pe clădiri în

cuantum de 487.761 RON și 49.264 RON accesorii calculate până la 10 iulie 2009;

- impozit pe teren în

cuantum de 75.681 RON și 75.009 RON accesorii calculate până la data de 10

iulie 2009.

Împotriva raportului de

inspecție fiscală și a deciziei de impunere, reclamanta a formulat contestație,

care a fost respinsă prin dispoziția din 08 septembrie 2009, organul fiscal reținând

în esență aspectele invocate și prin întâmpinare, respective, faptul că impozitarea

s-a făcut cu data de 1 a lunii următoare recepției lucrărilor, nefiind relevante

înscrisurile ulterioare.

În privința impozitului

pentru teren, organul fiscal de control a apreciat că tribunele stadionului nu pot

fi considerate construcții, astfel că suprafața ocupată de acestea nu poate fi exclusă

de la calculul impozitului pe teren.

Pentru impozitul pe clădiri,

organul de

control fiscal a avut în vedere dispozițiile art. 254 alin. (1) și (4) din Legea

nr. 571/2003 și Normele metodologice de aplicare a art. 254 din C.fisc., aprobate

prin H.G. nr. 44/2004, în vigoare la data efectuării controlului și emiterii deciziei

de impunere, stabilind următoarele:

Pentru anul 2004

- Clădirea, reprezentând

Gară maritimă a fost recepționată la 20 septembrie 2004, neavând relevanță data

la care lucrarea a fost pusă în funcțiune după remedierea viciilor lucrării, relevantă

fiind data recepției lucrării. În cazul în care s-au făcut modernizări ale clădirii,

acest fapt ar fi atras o recalculare a impozitului care era datorat de la data de

1 a lunii următoare recepției, respectiv din 01 octombrie 2004.

Pentru anul 2005

- lucrarea ce constituie

"noua rampă ecologică și închiderea celei existente" a fost recepționată

în perioada 25 august-02 septembrie 2005 și finalizată la data 02 august 2005. Finalizarea

lucrărilor neterminate nu prezintă relevanță din punct de vedere fiscal, situația

neputând fi încadrată nici în noțiunea de "îmbunătățire" a lucrării, ceea

ce ar fi atras o recalculare a impozitului, dar în niciun caz un calcul al impozitului

după data finalizării acestor "lucrări neterminate". Impozitul se datorează

în acest caz începând cu 01 septembrie 2005.

Pentru anul 2007

- în ceea ce privește

bunul cu nr. de inventar, reclamanta a afirmat că este relevant procesul verbal

de punere în funcțiune, deși factura privind transferul dreptului de proprietate

a fost emisă anterior.

Relevant este momentul

în care clădirea a fost dobândită și nu cel în care clădirea a fost pusă în funcțiune,

respectiv data emiterii facturii - 29 decembrie 2006.

În privința bunului cu

nr. de inventar reprezentând clădire policlinică, acesta a fost recepționat, potrivit

afirmațiilor reclamantei, la 13 iulie 2007, astfel că impozitul este datorat începând

cu 01 august 2007.

Întrucât pentru bunul

cu nr. de inventar - Clădire Post control - instalații termice, ce făcea parte dintr-un

lucrare mai mare, s-a făcut o recepție parțială la 23 iulie 2007, impozitul pentru

această lucrare este datorat începând cu 01 august 2007, urmând ca la finalizarea

lucrării să se recalculeze impozitul pentru întreaga construcție.

Pentru anul 2008

- în privința bunurilor

cu nr. de inventar și, reclamanta datorează impozit cu ziua de 1 a lunii următoare

recepției lucrării, în primul caz, începând cu 01 iulie 2007, iar în cel de-al doilea

caz, începând cu 01 aprilie 2008.

Și în acest caz nu au

relevanță lucrările ulterioare, în funcție de natura lor putând determina recalcularea

impozitului.

Pentru anul 2009

- organul de control a

reținut (atât în raportul de control cât și cu ocazia soluționării contestației)

că procesul verbal de recepție la terminarea lucrărilor pentru bunul cu nr. de inventar

- Rețea de apă Mol IV, a fost încheiat la 11 iunie 2009 dar în cuprinsul acestuia,

s-a făcut mențiunea că admiterea recepției s-a efectuat la data de 29 mai 2009.

Reclamanta a fost sancționată

contravențional pentru nedepunerea în termen a declarației din 01 iulie 2009.

Concluzia este că, în

acest caz, impozitul a fost calculat începând cu 01 iunie 2009.

Cu privire la impozitul

pe clădiri,

prima

instanță a reținut că în cazul în care clădirile au fost executate potrivit Legii

nr. 50/1991, legea stabilește date diferite care sunt considerate date de dobândire

a clădirii, în funcție de respectarea sau nu a autorizației de construire.

Astfel, pentru construcția

finalizată înainte de termenul stabilit prin autorizația de construire, data dobândirii

clădirii este data încheierii procesului verbal de recepție în cazul în care acesta

este întocmit în cel mult 15 zile de la finalizarea construcției; pentru construcția

finalizată în termenul indicat în autorizația de construire, data dobândirii construcției

este data prevăzută în autorizație cu condiția să fie încheiat și procesul verbal

de recepție în termenul legal și în fine, dacă nu s-a respectat termenul prevăzut

în autorizația de construire și nici nu s-a cerut prelungirea valabilității ei,

data dobândirii construcției nefinalizate, cu condiția ca aceasta să aibă pereți

și acoperiș, este data prevăzută în autorizația de construire, persoana datorând

impozit pentru acea parte din clădire.

În speță, prima instanță

a reținut că, în toate cazurile, organul de control face referire la procesul verbal

de recepție, iar în unele din cazuri, la date anterioare încheierii procesului verbal

de recepție ca fiind date de finalizare a construcției ce rezultă din documente,

cum ar fi "notă privind regularizarea taxei la autorizația de construire".

Astfel, pentru anii 2004-2008,

situația

se încadrează în prevederile punctului 62 lit. a) din normele metodologice de aplicare

a C. fisc., impozitul fiind datorat din data de 1 a lunii următoare; datele de finalizare

a construcției au fost în luna în care a fost încheiat procesul verbal de recepție,

astfel că acestea nu sunt relevante din punct de vedere fiscal.

În altă ordine de idei,

prima instanță a apreciat că "data finalizării construcției" este relevantă

nu numai pentru a se stabili că procesul verbal de recepție a fost întocmit în termenul

de 15 zile, fapt care s-a și întâmplat în cazul imobilului cu nr. de inventar, pentru

care data dobândirii clădirii este, potrivit punctului 62 lit. a) din Norme, data

întocmirii procesului verbal de recepție, ci și pentru stabilirea datei la care

imobilul a fost construit.

Având în vedere faptul

că art. 254 alin. (1) din C.fisc. stabilește că "impozitul pe clădire se datorează

de către persoana respectivă cu începere de la data de întâi a lunii următoare celei

în care clădirea a fost dobândită sau construită", există situații în care

dobândirea clădirii potrivit situațiilor descrise de Norme coincide cu construirea

acesteia și situații în care cele două momente nu coincid.

În cazul imobilului Rețea

de apă Mol IV rezultă din înscrisuri (proces-verbal de recepție la terminarea lucrărilor)

că acesta a fost finalizat (construit) la data de 29 mai 2009, astfel că impozitul

este datorat, potrivit art. 254 alin. (1) și punctului 63 din Norme, începând cu

01 iunie 2009.

Referitor la impozitul

pe teren,

prima

instanță a avut în vedere dispozițiile art. 249 alin. (5), art. 256 alin. (1),

art. 257 lit a) C.fisc. precum și Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003

aprobate prin H.G. nr. 44/2004.

În acest sens, a reținut

că reclamanta folosește ca argument pentru a solicita scutirea de impozit teren,

încheierea de întabulare din 24 octombrie 2000 potrivit-căreia, în opinia lor, construcțiile

din incinta Stadionului sunt: teren de sport, vestiare, casa de bilete, sala de

sport și vestiare, teren de antrenament, în suprafață de 26054,50 mp.

Deși încheierea de întabulare

enumera ca și construcții vestiarele, sala de sport cu vestiare și gradenele, nicidecum

și terenul de sport și terenul de antrenament, instanța a apreciat ca fiind fără

relevanță aceste aspecte, câtă vreme, instanța trebuie să se raporteze la definiția

dată de C. fisc. clădirii, singura care poate identifica o construcție drept clădire

pentru a determina scutirea de impozit pentru terenul aferent.

Prin urmare, prima instanță

a apreciat că nu pot fi considerate clădiri terenul de sport, terenul de antrenament

și tribunele, în sensul definiției din C. fisc., astfel că reclamanta datorează

impozit pentru terenul ocupat de acestea.

Împotriva acestei sentințe

a formulat recurs reclamanta Compania Națională a Porturilor Maritime SA, susținând

că hotărârea atacată este nelegală și netemeinică pentru următoarele motive, respectiv

argumentele:

- modul de impunere pentru

anul 2004 a bunului de inventar din 2004 (Clădire Gara Maritimă situată în Port

Constanța) este greșit, deoarece în cazul extinderii sau îmbunătățirii unei clădiri

existente, impozitul pe clădire se recalculează începând cu data de 1 a lunii următoare

celei în care a fost finalizată modificarea;

- la nivelul anului 2005,

impozitul stabilit pentru bunurile cu nr. de inventar Vechea rampă de gunoi, Garaj

(pentru Compactor și Încărcător), Drumuri și Platforme (aferente Rampei ecologice),

Drum de întreținere (Rampă ecologică deșeuri), Drum de întreținere (pt. Vechea rampă),

Stație de carburanți - Rampa ecologică - este greșit deoarece PIF-urile aferente

mijloacelor fixe au fost întocmite în luna decembrie 2005, după efectuarea tuturor

plăților aferente contractelor de execuție a lucrărilor și de consultanță de supervizare,

costuri care intră în valoarea totală a investiției, iar declarația de impunere

pentru plata taxelor și obligațiilor locale s-a depus în luna ianuarie 2006;

- pentru anul 2007, în

ceea ce privește bunul cu nr. de inventar din 05 iulie 2007 reprezentând Hala Fabricație

și Pavilion Administrativ Compania Națională a Porturilor Maritime SA a procedat

corect la plata impozitului de la data punerii activului în funcțiune.

În ceea ce privește bunul

cu nr. de inventar din 31 octombrie 2007 - Clădire policlinică, data de la care

bunul putea fi impozitat este ulterioară întocmirii PIF-ului obiectivului, întocmit

la 31 octombrie 2007.

Pentru bunul cu nr. de

inventar din 31 octombrie 2007 reprezentând Clădire Post control - Instal. Termice,

data corectă a impozitării este ulterioară Notei de regularizare a investiției care

s-a emis la data de 16 februarie 2009 de către Primăria Constanța;

- pentru anul 2008 impozitul

stabilit prin Raportul de inspecție fiscală privind bunul cu nr. de inventar din

31 iulie 2008 reprezentând Cabina puț forat este eronat întrucât ulterior recepției

bunului, instalația de automatizare aferentă forajului a necesitat readaptări, astfel

că PIF a fost înregistrat la data de 31 iulie 2008 și declarat din 13 august 2008.

Pentru bunul cu nr. de inventar și PIF din 5 septembrie 2008 reprezentând Clădire

comasată (Corp tehnologic și corp administrativ) lucrările și activitățile aferente

s-au finalizat la sfârșitul lunii iunie 2008, Stația de tratare intrând din nou

în probe de funcționare integrală până la mijlocul lunii august 2008, astfel că

procesele-verbale de punere în funcțiune (PIF) s-au întocmit în luna septembrie

2008, iar declarația de impunere s-a depus în data de 20 septembrie 2008;

- pentru anul 2009 bunul

cu nr. de inventar și PIF din 30 iunie 2009, reprezentând Rețea de apă Mol IV -

baza Mol IV trebuia impozitat ulterior datei de 25 iunie 2009 când a fost înregistrat

procesul-verbal de recepție la Primăria Constanța în vederea semnării de către membrul

desemnat și întocmirea notei de regularizare, recepția urmând să fie finalizată

la data sosirii procesului verbal de la primărie, împreună cu nota de regularizare

plătită;

- în ceea ce privește

impozitul pe teren în cuantum de 75.681 RON și accesorii calculate până la data

de 10 iulie 2009 în sumă de 75.009 RON instanța a omis să facă aplicarea prevederilor

art. 8 pct. 1 din Ordinul nr. 534/2001 privind aprobarea Normelor tehnice pentru

introducerea cadastrului general potrivit cărora „Categoria de folosința a terenului,

individualizata printr-un cod, este unul din atributele parcelei. Evidențierea la

partea tehnică a cadastrului general a categoriei de folosință, alături de celelalte

atribute este necesară atât pentru întocmirea cărții funciare, cât și pentru stabilirea

sarcinilor fiscale care grevează imobilele”. În baza acestor dispoziții Oficiul

de Cadastru și Publicitate Imobiliară Constanța a apreciat că amenajarea „stadionul

P.” nu este un simplu teren de fotbal , ci o construcție complexă pe care a asimilat-o

cu o clădire, incluzând-o la capitolul „construcții”.

Recurenta nu și-a încadrat

în drept motivele de recurs.

Analizând actele și lucrările

dosarului de fond, precum și motivele de recurs ce se încadrează în drept, din punct

de vedere procedural în prevederile art. 304 pct. 9 și art. 304

1

C. proc.

civ. , Înalta Curte constată că recursul este nefondat, pentru următoarele considerente:

În ceea ce privește critica

recurentei referitoare la data de la care trebuie impozitate bunurile enumerate

în motivele de recurs pentru anii 2004-2009, instanța de fond a făcut o corectă

aplicare a dispozițiilor art. 254 alin. (1) și (4) din C. fisc., cât și a pct. 61,

62,63 și 64 din Normele metodologice de aplicare a C. fisc. aprobate prin H.G.

nr. 44 /2004 - norme care condiționează plata impozitului pe construcții de terminarea

operațiunilor de edificare a acestora (sau, în mod excepțional, de momentul expirării

autorizației de construcții), punerea în funcțiune fiind o operațiune internă ce

vizează funcționarea clădirii și a echipamentelor aferente, iar nu existența sa

fizică. Dacă s-ar adopta susținerea recurentei, s-ar putea ajunge la situația ca

proprietarul să prelungească sine die data de la care se datorează impozitul.

În raport de rezolvarea

dată acestei probleme de drept, astfel cum a fost expusă instanța de fond a stabilit

în mod corect impozitul pe clădiri aferent anilor 2004-2009, pentru fiecare din

bunurile enumerate de recurentă, luând ca dată de referință data proceselor-verbale

de recepție a bunurilor respective și anume: procesul-verbal de recepție din 20

septembrie 2004; procesul-verbal de recepție din 28 noiembrie 2005; factura fiscală

din 29 decembrie 2006 (data dobândirii bunului- Hală fabricație și Pavilion administrativ);

data rezultată din nota privind regularizarea taxei la autorizația de construire

din 17 octombrie 2007 în care se menționează că lucrările pentru Lucrări de amenajare

policlinică port s-au finalizat la 11 iulie 2007; procesul verbal de recepție din

23 iulie 2007 pentru Clădire Post control instalații termice; nota privind regularizarea

taxei la autorizația de construire din 28.08. din care reiese faptul că lucrările

au fost finalizate la 9 iunie 2008 pentru bunul Cabină puț forat; nota privind regularizarea

taxei la autorizația de construire din 24 octombrie 2008 din care reiese că lucrările

pentru clădire comasată Corp tehnologic și Corp administrativ au fost finalizate

la 20 martie 2008; procesul-verbal de recepție din 11 iunie 2009 în care se menționează

că admiterea recepției pentru rețea de apă Mol IV s-a făcut la 29 mai 2009.

În ceea ce privește impozitul

pe teren aferent perioadei 2004-2009, în mod corect s-au avut în vedere prevederile

art. 249 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. care definește din

pct. de vedere fiscal clădirea și elementele sale esențiale, precum și pct. 77

alin. (1

2

)

aferent art. 257 C. fisc. din H.G. nr. 44/2004

pentru aprobarea normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind

C. fisc. care prevede faptul că la stabilirea impozitului pe teren nu se scade suprafața

construcțiilor care nu sunt de natura clădirilor.

Pentru acest considerent,

referitor la tribunele stadionului, în suprafață de 6017,31 m

2

, în raport

și de concluziile raportului de expertiză tehnică efectuat în cauză, s-a stabilit

că acestea nu sunt clădiri în sensul C. fisc. întrucât nu au cumulativ elementele

structurale ale unei clădiri, respectiv pereții și acoperișul , fiind doar construcții

situate deasupra solului, respectiv ansamblu de amenajări; în același sens în mod

corect a decis instanța de fond cu privire la terenul de sport și terenul de antrenament,

incluzându-le la categoria terenurilor pentru care se datorează impozit, susținerile

recurentei fiind, inclusiv cu privire la acest aspect, neîntemeiate.

Pentru motivele arătate,

cu referire la art. 312 alin. (1) C. proc. civ., constatând că hotărârea atacată

este legală și temeinică, Înalta Curte va respinge recursul ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de Compania Națională

Administrația Porturilor Maritime SA Constanța împotriva sentinței nr. 271 din 22

iulie 2010 a Curții de Apel Constanța, secția comercială, maritimă și fluvială,

contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 4 mai 2011.