ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 7239/2013

Asupra recursurilor de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Circumstanțele cauzei. Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, la 19 noiembrie 2009, având ca obiect contestație împotriva deciziei de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală nr. 93/2009 și a Deciziei nr. 279/2009 prin care a fost soluționată contestația împotriva deciziei de impunere, reclamanta C.N.A.P.M. SA Constanța, a solicitat anularea deciziei doar în privința sumei de 2.236.024 lei, reprezentând impozit pe profit în sumă de 688.782 lei și 1.351.031 lei accesorii aferente și suma de 72.371 lei, reprezentând T.V.A.

și 123.840 lei accesorii T.V.A. În motivarea cererii, reclamanta a susținut că, în ceea ce privește impozitul pe profit, reprezentând reducerea cu 10% pentru echipamentele tehnologice destinate realizării sistemului V.T.M.I.S., a aplicat în mod corect și în conformitate cu prevederile legale deducerea din profitul impozabil a sumei de 116.403 lei, reprezentând cota de 10% din prețul de achiziție al echipamentelor tehnologice achiziționate în perioada 01 ianuarie 2001-19 aprilie 2001, destinate realizării sistemului V.T.M.I.S. A mai arătat că nu este de acord cu interpretarea dată de organele fiscale, cu consecința nerecunoașterii reducerii sumei de 17.818 lei din impozitul pe profit. Din interpretarea art. 1, pct. 6, parag.

4 din O.G. nr. 217/1999 pentru modificarea și completarea O.G. nr. 70/1994 privind impozitul pe profit se desprinde concluzia că deducerea se acordă la achiziție. Actul normativ menționat și nici un alt act normativ nu precizează că, pentru a beneficia de deducerea de 10% din prețul de achiziție al echipamentelor tehnologice, acestea trebuie menținute în exploatare și că trebuie să fie evidențiate în Anexa nr. 6 privind situația activelor imobilizate din bilanțul încheiat la 31 decembrie 2001, așa cum se menționează la pct. 1.1., al doilea paragraf, din raportul de inspecție fiscală. A arătat contestatoarea că beneficiază de prevederile O.G. nr. 117/1999, fapt pentru care contestă stabilirea ca bază impozabilă suplimentară a sumei de 116.403 lei, diferența de impozit stabilită suplimentar în sumă de 17.818 lei, precum și accesoriile corespunzătoare.

Tot în legătură cu impozitul pe profit, s-a contestat nerecunoașterea amortizării calculate pentru perioada 2002-2005 la liniile de cale ferată achiziționate de către CN A.P.M. SA de la CN C.F.R. SA, respectiv, baza impozabilă stabilită suplimentar în sumă de 664.441 lei, diferența de impozit stabilită suplimentar fiind în sumă de 150.098 lei și accesoriile corespunzătoare. A susținut că, atât în raportul de inspecție inițial (din 07 aprilie 2008), cât și în raportul de inspecție fiscală urmare a reverificării (din 06 mai 2009), consilierii fiscali au invocat, în mod greșit, faptul că aceste linii sunt bunuri aparținând domeniului public și că nu se supun amortizării, menționând art. 5 din Legea nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale și necorporale, fără să fie luate în considerare argumentele legale și documentele care justifică dreptul de a amortiza aceste bunuri.

Reclamanta a arătat că o investiție, din surse proprii, fie la bunurile publice preluate în baza contractului de concesiune, fie la un bun public nou, se înregistrează ca mijloc fix, se amortizează și, după recuperarea integrală a valorii pe calea amortizării, se include în inventarul bunurilor publice, astfel că a procedat în mod legal la amortizarea liniilor de cale ferată, deoarece aceste bunuri au fost achiziționate din surse proprii. În ce privește impozitul pe profit reprezentând reducerea pentru profitul reinvestit aferent anului 2002, s-a arătat că această sumă a rezultat din nerecunoașterea de către A.N.A.F. a achiziției liniilor de cale ferata ca o investiție în active corporale amortizabile, fiind astfel anulat dreptul CN A.P.M.

SA de a beneficia de reducerea cu 50% a impozitului pe profit pentru profitul reinvestit. Referitor la reducerea pentru profitul reinvestit, a solicitat a se constata faptul că CN A.P.M. SA a aplicat corect prevederile Legii nr. 189 din 17 aprilie 2001 coroborate cu prevederile O.G. nr. 64/2001, aprobată prin Legea nr. 769 din 29 decembrie 2001, situație față de care A.N.A.F. a procedat în mod greșit la recalcularea reducerii impozitului pe profit, respectiv baza de 494.007, diferența de impozit stabilită suplimentar în suma de 138.503 lei, precum și accesoriile corespunzătoare. Privitor la impozitul pe profit - venituri nefacturate - linii C.F., a precizat că CN A.P.M. SA a contestat modalitatea de estimare inițială și contestă noua modalitate de estimare, din cadrul reverificării, a bazei impozabile în suma de 408.664 lei, reprezentând venituri nerealizate aferente liniilor de cale ferată achiziționate de la CN C.F.R.

SA, impozitul pe profit estimat la 102.076 lei, precum și accesoriile corespunzătoare. A arătat că liniile C.F. sunt bunuri aparținând domeniului public și că, în conformitate cu Legea nr. 219 din 25 noiembrie 1998 privind regimul concesiunilor "Bunurile proprietate publica sunt inalienabile. În condițiile legii, ele pot fi date în administrarea regiilor autonome ori instituțiilor publice sau pot fi concesionate ori închiriate." În consecință, pentru aceste linii C.F. nu exista o piață activă, fapt pentru care își menține estimarea inițiala a veniturilor prin aplicarea tarifului practicat de CN C.F.R. SA în perioada respectiva. În ce privește taxa pe valoarea adăugată în cuantum de 72.371 lei reprezentând T.V.A.

si 123.840 lei accesorii T.V.A., a susținut că estimarea inițiala a veniturilor, prin aplicarea tarifului practicat de CN C.F.R. SA în perioada respectiva și, în consecință, și calculul efectuat referitor la T.V.A. datorat corespunzător acestor venituri, este una corectă și legală. CN A.P.M. SA. a contestat baza impozabilă în suma de 380.899 lei estimată incorect, neîntemeiat și nelegal, accesoriile corespunzătoare în sumă de 123.840 lei, taxa pe valoarea adăugată în suma de 72.371 lei (77.646 lei constatată în mod greșit de A.N.A.F., din care se scade taxa pe valoare adăugată 5.275 lei calculată în mod legal și recunoscută/plătită de reclamantă) și accesoriile corespunzătoare în sumă de 123.840 lei.

Prin întâmpinare, A.N.A.F. a solicitat respingerea contestației ca neîntemeiată, susținând următoarele: În ceea ce privește impozitul pe profit în suma de 17.818 lei, la data la care reclamanta a dedus cota de 10%, echipamentul tehnologic achiziționat fusese vândut și scos din evidența contabilă, motiv pentru care nu poate beneficia de această facilitate, nemaiexistând evidențiată baza la care să se aplice procentul de reducere. De asemenea, a arătat că reclamanta nu beneficiază de reducerea profitului impozabil aferent exercițiului financiar 2001 cu suma de 116.403 lei, reprezentând 10% din prețul de achiziție a sistemului V.T.M.I.S.

în cuantum de 1.164.030 lei, întrucât acest sistem nu este evidențiat în anexa 6 privind situația activelor imobilizate din bilanțul încheiat la 31 decembrie 2001. Referitor la impozitul pe profit în sumă de 150.098 lei, pârâta a precizat că reclamanta nu avea dreptul să calculeze și să înregistreze amortizare pentru activele corporale de natura liniilor de cale ferată, active corporale aflate în proprietatea publica a statului. A menționat și faptul că prin sentința civila nr. 2131 din 12 martie 2004 pronunțată de Tribunalul Constanța, Secția comercială, sentință rămasă irevocabilă prin Decizia nr. 1693/2006 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, s-a constatat nulitatea absoluta a contractului de vânzare-cumpărare încheiat cu CN C.F.R.

SA, astfel că nu se poate accepta afirmația reclamantei potrivit căreia achiziționarea liniilor de cale ferata s-a făcut din surse proprii. Privitor la impozitul pe profit în sumă de 286.448 lei, a arătat că, în raport de aspectele anterior menționate, reclamanta nu mai poate fi calificată ca un contribuabil care a utilizat profitul pentru investiție în activul dispozitiv de linii ferate și, pe cale de consecință, nu mai poate beneficia de reducerea impozitului pe profit prevăzută de pct. 9 din Legea nr. 189/2001 privind proprietatea publică și regimul juridic al acesteia. Referitor la impozitul pe profit în sumă de 138.503 lei, a arătat că reclamanta nu a înregistrat în perioada februarie 2002 - aprilie 2003 venituri din exploatarea liniilor de cale ferată, motiv pentru care cheltuielile înregistrate cu întreținerea și reparația respectivelor active corporale nu sunt deductibile fiscal.

În ceea ce privește suma de 1.351.031 lei, reprezentând accesorii aferente impozitului pe profit, a învederat că, potrivit principiului de drept accesorium sequitur principale, ele sunt legal datorate de către reclamantă. Hotărârea instanței de fond Prin sentința nr. 441 din data de 19 decembrie 2011, Curtea de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, a admis în parte contestația formulată de reclamanta CN A.P.M. SA, în contradictoriu cu pârâții M.F.P. - A.N.A.F. - D.G.S.C. și A.N.A.F. - D.G.A.M.C.

A anulat în parte Decizia nr. 93/2009 și Decizia 279/2009 - emise de pârâte, în ceea ce privește impozitul pe profit - mai precis suma de 17.818 lei reprezentând reducerea impozitului cu 10% din valoarea de achiziție a echipamentelor tehnologice achiziționate în perioada 1 ianuarie 2001 - 19 aprilie 2001; suma de 150.098 lei, reprezentând impozit pe profit stabilit prin nerecunoașterea amortizării calculate pentru perioada 2002 - 2005 la liniile de cale ferată, precum și în ce privește accesoriile aferente acestor sume cu titlu de impozit pe profit și în ce privește T.V.A. aferent, precum și accesorii T.V.A. aferente, menținând restul dispozițiilor statuate prin actele administrative contestate.

Pentru a pronunța această hotărâre, instanța de fond a reținut situația de fapt potrivit căreia contestatoarea a achiziționat în perioada ianuarie - martie 2001 o serie de echipamente tehnologice în valoare totală de 1.248.329 lei. Din acestea, în luna iunie 2001, CN A.P.M. SA a vândut către I.N.C. Constanța sistemul de dirijare și management informațional al traficului (V.T.M.I.S.), care fusese achiziționat de contestatoare la valoarea de 1.164.030 lei.

În urma controlului efectuat, organele de inspecție fiscală au stabilit că societatea contestatoare a aplicat nelegal reducerea profitului impozabil cu 10% din prețul de achiziție, deși echipamentul tehnologic nu se afla evidențiat în anexa 6 Situația activelor imobilizate a bilanțului încheiat la 31 decembrie 2001. În consecință, organul fiscal a statuat că baza de impunere pentru determinarea impozitului pe profit se impune a fi majorată cu suma de 116.403 lei, astfel că a fost stabilit un impozit pe profit în sumă de 17.818 lei, precum și accesoriile aferente. Pornind de la scopul O.G. nr. 217/1999 pentru modificarea și completarea O.G.

nr. 70/1994 privind impozitul pe profit, art. I, punctul 6, paragraf (4), anume cel de a stimula investițiile în active prin acordarea unei deduceri fiscale suplimentare la calculul impozitului pe profit, peste cea reprezentată de cheltuiala cu amortizarea contabilă normală a activelor respective achiziționate, Curtea a reținut că CN A.P.M. S.A. a aplicat în mod corect și în conformitate cu prevederile legale la deducerea din profitul impozabil a sumei de 116.403 lei, reprezentând cota de 10% din prețul de achiziție al echipamentelor tehnologice achiziționate în perioada 01 ianuarie 2001-19 aprilie 2001 destinate realizării sistemului V.T.M.I.S., această deducere fiscală nefiind condiționată de existența activelor în contabilitatea societății ulterior aplicării deducerii fiscale suplimentare de 10%.

Faptul că aceste active nu se aflau în gestiunea societății la sfârșitul anului nu are nici o relevanță și nu oprește societatea de la a beneficia de facilitatea fiscală. Referitor la suma de 150.098 lei, reprezentând de asemenea impozit pe profit stabilit de organele fiscale prin nerecunoașterea amortizării calculate pentru perioada 2002-2005 la liniile de cale ferată, s-a reținut de către prima instanță că, față de prevederile H.G. nr. 103/1999 și Ordinul M.F.P. nr. 555/2003 pentru modificarea și completarea Ordinului M.F.P. nr. 618/2002, precum și cele ale Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, organele fiscale nu au ținut cont de faptul că aceste linii de căi ferate au fost realizate din surse proprii, astfel că, la momentul când s-a făcut amortizarea, societatea a procedat în mod legal, întrucât, indiferent de regimul de drept public sau privat, aceste bunuri se impuneau a fi amortizate.

În acest context, CN A.P.M. S.A. a procedat în mod corect și conform dispozițiilor legale în materie la momentul respectiv, la amortizarea calculată pentru perioada 2002-2005, la liniile de cale ferată achiziționate de către CN A.P.M. SA de la C.N. C.F.R. S.A. în baza contractului de vânzare-cumpărare din 2002. În ceea ce privește celelalte sume contestate prin cererea de chemare în judecată, Curtea de a apel a apreciat ca fiind relevante concluziile expertului contabil D.E., ce a efectuat lucrarea de expertiză în mod judicios, argumentându-și temeinic punctele de vedere exprimate prin raportare la situația de fapt, precum și la dispozițiile legale aplicabile speței.

Referitor la dreptul de a beneficia de reducerea cu 50 % a impozitului pe profit pentru profitul reinvestit urmare a achiziției de căi ferate, instanța de fond a avut în vedere, de asemenea, concluziile expertului potrivit cărora efectele anulării contractului de vânzare-cumpărare sunt reprezentate de faptul că CN A.P.M. SA nu poate fi considerată proprietara liniilor de cale ferată la data achiziției acestora și trebuie să le restituie CN C.F.R. SA, recuperându-și suma de bani reprezentată de contravaloarea plăților efectuate cu ocazia achiziției. Prin urmare, nu se poate vorbi despre o investiție în active imobilizate care să respecte prevederile O.U.G. nr. 70/1994 și, în concluzie, CN A.P.M.

S.A. nu avea dreptul de a beneficia de reducerea cu 50% a impozitului pe profit pentru profitul reinvestit urmare achiziției liniilor de cale ferată, în baza contractului de vânzare-cumpărare din 2002. De asemenea, analizând dispozițiile art. 7 din O.G. nr. 70/1994 privind impozitul pe profit, modificată și completată prin O.U.G. 217/1999, instanța de fond a considerat că CN A.P.M. S.A., companie națională care are obligația repartizării profitului conform O.G. nr. 64/2001 și a investit un profit de 8.278.665 lei dintr-un profit net de 23.250.717 lei, nu este îndreptățită să beneficieze de reducerea calculată în sumă de 632.510 lei. A reținut instanța că A.N.A.F. a procedat în mod corect și legal la recalcularea impozitului pe profit, respectiv baza impozabilă de 494.007 lei și diferența de impozit stabilită suplimentar de 138.503 lei.

Referitor la critica contestatoarei privind stabilirea bazei de impunere pentru perioada februarie 2002 - aprilie 2003 la nivelul 408.664 lei, prin considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu inspecția și verificarea liniilor C.F. și a cheltuielilor cu reparații capitale, judecătorul fondului a apreciat că aceasta este nefondată, întrucât din prevederile art. 7 și 9 alin (1) din Legea nr. 414/2002, cheltuielile efectuate sunt considerate deductibile dacă sunt efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, fiind deci necesar ca ele să aibă corespondent în veniturile obținute de contribuabil. Or, în speță, contestatoarea nu a realizat în perioada indicată mai sus venituri din exploatarea liniilor de cale ferată, motiv pentru care cheltuielile înregistrate cu întreținerea și reparația respectivelor active corporale nu sunt deductibile fiscal.

Prin urmare, A..N.A.F. a procedat în mod corect și legal la estimarea, din cadrul reverificării, a bazei impozabile în sumă de 408.664 lei, reprezentând cheltuieli nedeductibile aferente liniilor de cale ferată achiziționate de la CN C.F.R. S.A pentru perioada februarie 2002-aprilie 2003 și la estimarea impozitului pe profit la 102.076 lei, precum și accesoriile corespunzătoare. În ceea ce privește T.V.A. în cuantum de 72371 lei, precum și suma de 123.840 lei accesorii T.V.A., în legătură cu impozitul pe profit - venituri nefacturate linii căi ferate, instanța de fond a reținut că nici această critică nu poate fi primită întrucât în perioada amintită mai sus societatea nu a înregistrat venituri din exploatarea liniilor de cale ferată motiv pentru care nu avea dreptul să evidențieze pentru aceeași perioadă cheltuieli legate de întreținere și reparația respectivelor active corporale și nici să deducă T.V.A.

aferentă, acestea nefiind operațiuni taxabile . Mai mult având în vedere că s-a constatat nulitatea absolută a contractului de vânzare-cumpărare, precum și efectele acestei nulități, s-a reținut că societatea contestatoare putea înregistra în evidențele sale doar veniturile și cheltuielile generate de bunurile pe care le deținea cu titlu legal în patrimoniu. Recursul Împotriva hotărârii instanței de fond au declarat recurs atât reclamanta CN A.P.M. SA Constanța, cât și pârâta A.N.A.F. - D.G.S.C., criticând-o pentru nelegalitate și netemeinicie. În motivarea cererii sale de recurs, reclamanta CN A.P.M. SA Constanța a arătat în esență următoarele: - Instanța de fond în mod greșit și complet nefondat și neîntemeiat a luat în considerare susținerile expertului contabil A.H.

- menționată în mod eronat în motivarea hotărârii recurate "D.E." - conform cărora: "CN A.P.M. SA nu avea dreptul de a beneficia de reducere cu 50% a impozitului pe profit pentru profitul reinvestit urmare achiziției liniilor de cale ferata, in baza contractului de vânzare -cumpărare din 2002." Instanța de fond nu a luat in considerare concluzia din raportul expertului contabil A.N. atunci când s-a pronunțat asupra dreptului CN. A.P.M. S.A. de a beneficia de reducerea cu 50% a impozitului pe profit pentru profitul reinvestit urmare a achiziției de cai ferate deși concluzia expertului contabil A.N. este in concordanta cu legislația aplicabila la momentul achiziției liniilor de cale ferată.

- Legea 189/17 aprilie 2001 la punctul 9 precizează "Impozitul pe profit se reduce cu 50%pentru profitul utilizat in anul fiscal curent pentru investiții in active corporale si necorporale, definite potrivit Legii nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat in active corporale si necorporale, cu modificările ulterioare, destinate activităților pentru care contribuabilul este autorizat. Reducerea se calculează începând cu profilul realizat după data de 1 ianuarie 2001". Actul normativ menționat și niciun alt act normativ în vigoare la data achiziției liniilor de cale ferată nu impune alte condiții pentru a se putea beneficia de facilitatea fiscală menționată. Se arată că soluția instanței de fond de admitere a capătului de cerere privind amortizarea conduce implicit la dreptul de a beneficia de reducerea pentru profitul reinvestit.

În conformitate cu prevederile Legii nr. 189 din 17 aprilie 2001 (Anexa 16 la contestația administrativa), punctul 9/ CN A.P.M. S.A. a procedat în mod legal beneficiind de reducerea cu 50% a impozitului pe profit pentru profitul reinvestit atunci când a achiziționat, din surse proprii, liniile de cale ferată de la CN C.P.R. SA, indiferent de regimul acestora: bun public sau bun privat al statului, acestea fiind bunuri amortizabile. - Cu privire la respingerea sumei de 138.503 lei, motivarea instanței de judecata conform căreia „ANAF a procedat în mod corect și legal." se apreciază ca fiind neîntemeiată și nefondată. CN A.P.M. SA beneficiază de reducerea de 632.510 lei întrucât nu poate fi încălcată modalitatea de repartizare a profitului aprobata prin O.G.

nr. 64/2001 aprobata la rândul ei printr-o lege speciala, Legea nr. 769/2001. CN A.P.M. SA nu poate fi penalizata ca nu a repartizat ca sursă de finanțare suma de 8.278.665 lei întrucât a trebuit să respecte repartizarea pe celelalte doua destinații prevăzute de O.G. nr. 64/2001 dividende către Ministerul Transporturilor și participarea salariaților la profit. - Decizia 3 din 04 martie 2002 este în contradicție și nu poate avea prioritate în interpretare în raport cu prevederile O.G. 64/2001 aprobata prin Legea nr. 769/2001 care stabilește alte reguli de repartizare a profitului la companiile naționale nu poate fi contestat, faptul ca CN A.P.M. SA a reinvestit in cursul anului 2001 suma de 8.278.665 lei din profitul realizat in cursul anului, ca aplicarea prevederilor O.G.

64/2001 aprobata prin Legea nr. 769/29 decembrie 2001 este obligatorie precum și faptul ca Decizia 3/2002 nu prevede clauze de anulare a facilitații fiscale in cazul in care suma reprezentând profitul reinvestit nu este repartizata ca sursa proprie de finanțare. - A.N.A.F. a procedat in mod greșit la recalcularea reducerii impozitului pe profit, respectiv baza de 494.007, diferența de impozit stabilită suplimentar în suma de 138.503 lei precum și accesoriile corespunzătoare. - Cu privire la stabilirea bazei de impunere pentru perioada februarie 2002- aprilie 2003. CN A.P.M. SA a criticat modul in care au fost stabilite de către inspectorii fiscali veniturile nerealizate din perioada februarie 2002-aprilie 2003, această estimare fiind efectuată cu încălcarea art. 67 din O.G.

nr. 92/2003 privind C. proc. fisc. CN A.P.M. SA a contestat modalitatea de estimare inițială si contesta noua modalitatea de estimare, din cadrul reverificării, a bazei impozabile in suma de 408.664 lei, recunoscuta în mod greșit de instanța de fond, suma ce reprezintă venituri nerealizate aferente liniilor de cale ferată achiziționate de la CN C.F.R. SA., impozitul pe profit estimat la 102.076 lei precum si accesoriile corespunzătoare. În conformitate cu prevederile art. 67 din O.G. nr. 92/2003 privind codul de procedura fiscala la estimarea bazei de impunere "trebuie avute în vedere toate datele și documentele care au relevanță pentru estimare.

Estimarea constă în identificarea acelor elemente care sunt cele mai apropiate situației de fapt fiscale." Alin. (2) al aceluiași articol precizează: "situațiile în care, potrivit legii, organele fiscale sunt îndreptățite sa estimeze baza de impunere, acestea vor avea in vedere prețul de piața al tranzacției sau bunului impozabil, astfel cum este definit de C. fisc." C. fisc. definește prețul de piața (la art. 7, alin. (1), pct. 26.) ca fiind "suma care ar fi plătită de un client independent unui furnizor independent in același moment și în același mod pentru același bun sau serviciu ori pentru unul similar, in condiții de concurenta loiala. " - Recurenta critică stabilirea bazei de impunere pentru perioada februarie 2002-aprilie 2003 la nivelul sumei de 408.664, prin considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu inspecția si verificarea liniilor C.F.

si a cheltuielilor cu reparațiile capitale. Liniile C.F. sunt bunuri aparținând domeniului public si, in conformitate cu Legea nr. 219 din 25 noiembrie 1998 privind regimul concesiunilor prevede la art. 2, alin. (1): „Bunurile proprietate publica sunt inalienabile. În condițiile legii, ele pot fi date in administrarea regiilor autonome ori instituțiilor publice sau pot fi concesionate ori închiriate." În consecința pentru aceste linii C.F. nu exista o piața activa. Fapt pentru care se menține estimarea inițiala a veniturilor prin aplicarea tarifului practicat de CN C.F.R. SA in perioada respectivă. Taxa pe valoarea adăugata în cuantum de 72.371 lei reprezentând T.V.A. si 123.840.lei accesorii T.V.A.

Consideră recurenta că neînregistrarea veniturilor din exploatare sau înregistrarea unor venituri având la bază un contract nul absolut, determina tocmai imposibilitatea stabilirii bazei impozabile de 408.644 lei și nelegalitatea stabilirii T.V.A. în cuantum de 72.371 lei și 123.840.lei accesorii. Taxa pe valoare adăugata în sumă de 72.371 lei este strâns legata de modul în care au fost estimate veniturile nerealizate din perioada februarie 2002-aprilie 2003. În motivarea cererii sale de recurs, pârâta A.N.A.F. a arătat în esență următoarele: Este greșită soluția instanței de fond prin care aceasta a statuat ca intimata reclamanta poate beneficia de deducerea din profitul impozabil aferent exercițiului financiar a unei cote de 10% din prețul de achiziție a unor echipamente tehnologice in condițiile in care utilajul achiziționat în trimestrul I al anului 2001 a fost vândut în luna iunie 2001, iar exercițiul financiar este anul calendaristic.

Instanța de fond nu a avut în vedere prevederile legale în vigoare, respectiv: Art. 1 pct. 6 din O.U.G. nr. 217/1999 pentru modificarea O.G. nr. 70/1994 privind impozitul pe profit : „Art. 5 se completează cu alin. (4) si (5) cu următorul cuprins (4) Contribuabilii care achiziționează începând cu data de 01 ianuarie 2000 echipamente tehnologice (mașini, utilaje, instalații de lucru) si mijloace de transport, cu excepția autoturismelor, beneficiază de o deducere, din profitul impozabil aferent exercițiului financiar, a unei cote de 10% din prețul de achiziție al acestora. Deducerea se calculează in luna in care se realizează achiziția, numai din punct de vedere fiscal, prin înscrierea la cheltuieli deductibile in declarația de impunere a sumelor respective.

In situația in care se realizează pierderea, aceasta se recuperează din profiturile impozabile obținute in următorii 5 ani"; art. 3 alin. (1) din O.G.nr. 70/1994, republicată, cu modificările si completările ulterioare "Anul fiscal al fiecărui contribuabil este anul calendaristic;" H.G.

nr. 402/2000 pentru aprobarea Instrucțiunilor privind metodologia de calcul al impozitului pe profit" Conform dispozițiilor alin. (1) al art. 3 anul fiscal începe la 1 ianuarie a fiecărui an și se sfârșește la data de 31 decembrie a aceluiași an"; art. 6 din O.G nr. 70/1994, republicată, prevede ca rezultatul financiar lunar, cumulat de la începutul anului, se stabilește prin scăderea din veniturile impozabile a cheltuielilor deductibile, la sfârșitul anului fiscal, fiind stabilit rezultatul financiar al anului exercițiului încheiat și nu a ținut seama de faptul ca din analiza acestor prevederi rezulta că profitul impozabil aferent unui exercițiu financiar se diminuează cu suma reprezentând 10% din prețul de achiziție al echipamentelor tehnologice, calculată și înscrisă la cheltuieli deductibile în luna în care s-a realizat achiziția și nu la finele exercițiului financiar; recuperarea cotei de 10 % în următorii 5 ani se realizează numai in situația in care, la închiderea fiecărui exercițiu financiar, contravaloarea echipamentelor tehnologice se regăsește înregistrată în evidența contribuabilului, astfel încât prin aplicarea cotei de 10% să se obțină suma ce se deduce din profitul impozabil realizat.

În ceea ce privește impozitul fie profit in suma de 150.098 lei, întrucât instanța de fond, în mod nelegal, a statuat ca intimata reclamanta avea dreptul sa deducă cheltuielile cu amortizarea liniilor de cale ferata achiziționate din surse proprii de la CN C.F.R. SA, în condițiile în care acestea fac parte din domeniul public al statului, iar respectivul contract de achiziționare a fost declarat nul de instanța de judecata. Instanța de fond nu a avut în vedere prevederile legale în vigoare: - art. 5 alin. (1) din O.G nr. 70/1994 "Amortizarea activelor corporale si necorporale se face in concordanta cu prevederile legale in vigoare "; - art. 11 alin. (1) din Legea nr. 414/2002 privind impozitul pe profit Cheltuielile privind amortizarea activelor corporale si necorporale sunt deductibile în limita prevederilor Legii nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat in active corporale și necorporale, republicată, cu modificările si completările ulterioare.

Pentru echipamentele tehnologice, respectiv mașini, utilaje și instalații de lucru, computere și echipamente periferice ale acestora, puse in funcțiune după data intrării in vigoare a prezentei legi, se poate utiliza regimul de amortizare accelerata fără aprobarea organului fiscal teritorial.

Acest regim de amortizare se poate utiliza și pentru brevetele de invenție, de la data aplicării acestora de către contribuabil"; - art. 3 alin. (2) din Legea nr. 213/1998 privind proprietatea publica si regimul juridic al acesteia ;" Domeniul public al statului este alcătuit din bunurile prevăzute la art. 135 alin. (4) din Constituție, din cele prevăzute la punctul 1 din anexa, precum si din alte bunuri de uz sau de interes public național, declarate ca atare prin lege"; - pct. 10 din Anexa 1 la Legea nr. 213/1998 "din domeniul public al statului si al unităților administrativ teritoriale face parte infrastructura cailor ferate, inclusiv tunetele si lucrările de arta " - pct 22 din Anexa 1 la Legea nr. 213/1998 " din domeniul public al statului si al unităților administrativ teritoriale fac parte porturile maritime si fluviale, civile si militare - terenurile pe care sunt situate acestea, diguri, cheiuri, pereuri si alte construcții hidrotehnice pentru acostarea navelor si pentru alte activități din navigația civila, bazine, acvatorii și senale de acces, drumuri tehnologice in porturi, monumente istorice aflate în porturi, cheiuri și pereuri situate pe malul căilor navigabile, in afara incintelor portuare destinate activităților de navigație"; - art. 5 din Legea nr. 15/2004 privind amortizarea capitalului imobilizat in active corporale si necorporale,

republicata :" Sunt considerate active corporale, dar nu supun amortizării mijloacele fixe aflate in proprietatea publica, lacurile, bălțile, iazurile, care nu sunt rezultatul unei investiții, precum si terenurile, inclusiv cele împădurite Intimata reclamantă nu avea dreptul să calculeze și să înregistreze amortizare pentru activele corporale de natura liniilor de cale ferata, active corporale aflate in proprietatea publica a statului; Prin sentința civila nr. 2131 din 12 martie 2004 pronunțată de Tribunalul Constanta, secția comercială, sentința rămasă irevocabila prin Decizia nr. 1693/2006 a Înaltei Curți de Casație si Justiție, s-a constatat nulitatea absoluta a contractului de vânzare cumpărare încheiat cu CN C.F.R.

SA, astfel ca nu se poate accepta afirmația intimatei reclamante potrivit căreia achiziționarea liniilor de cale ferata s-a făcut din surse proprii. Potrivit principiului de drept Quod nullum est nullum producit effectum, prin constatarea nulității absolute a contractului de vânzare cumpărare efectele produse de acesta sunt nule, atât ex tune (pentru trecut) dar si ex nune (pentru viitor). Accesoriile aferente sumelor admise de instanța de fond, acestea reprezintă măsura accesorie in raport cu debitul si potrivit principiului de drept accesorium sequitur principale, ele sunt legal datorate de către intimata reclamanta. Procedura în fața instanței de recurs Reclamanta - recurentă CN A.P.M. SA Constanța a formulat întâmpinare la cererea de recurs a pârâtei și a solicitat respingerea acesteia ca nefondată.

Considerentele și soluția instanței de recurs Analizând cererile de recurs formulate, normele incidente în cauză, precum și în conformitate cu prevederile art. 304 1 C. proc. civ. Înalta Curte constată următoarele: Cererea de recurs a pârâtei A.N.A.F. este fondată în ceea ce privește primul motiv de recurs referitor la suma de 17.818 lei impozit pe profit redus cu 10% din valoarea de achiziție a echipamentelor tehnologice, achiziționate în perioada 1 ianuarie 2001 – 19 aprilie 2001. Se reține că în fapt reclamanta avea echipamente tehnologice achiziționate, în ianuarie 2001 în valoare totală de 1.248 329 lei vândute în iunie 2001. Potrivit art. 6 din O.G. nr. 70/1994 republicată „Rezultatul financiar lunar, cumulat de la începutul anului, se stabilește prin scăderea din veniturile impozabile, a cheltuielilor deductibile la sfârșitul anului fiscal, fiind stabilit rezultatul financiar al anului fiscal încheiat”.

În conformitate cu prevederile art. 1 pct. 6 din O.U.G. nr. 217/1999 „Contribuabilii care achiziționează începând cu data de 1 ianuarie 2000 (echipamente tehnologice (…) beneficiază de o deducere din profitul impozabil aferent exercițiului financiar a unei cote de 10% din prețul de achiziție al acestora - Deducerea se calculează în luna în care se realizează achiziția numai din punct de vedere fiscal, prin înscrierea la cheltuielile deductibile în declarația de impunere a sumelor respective. În situația în care se realizează pierderea, aceasta se recuperează din profiturile impozabile în următorii 5 ani.” În mod greșit a reținut instanța de fond că reclamanta are drept de deducere de 10% din valoarea de achiziție a echipamentelor tehnologice întrucât acestea nu se aflau în evidența anexei 6 „Situația activelor imobilizate a bilanțului încheiat la 31 decembrie 2001”.

Din textele legale arătate mai sus rezultă că aceste deduceri 10% din prețul de achiziție - profit impozabil trebuia calculat și înscris la cheltuieli deductibile în luna în care s-a realizat achiziția și nu la încheierea exercițiului financiar. Prin urmare, sentința civilă recurată urmează a fi modificată în privința sumei de 17.818 lei reprezentând reducerea impozitului cu 10% din valoarea de achiziție a echipamentelor tehnologice achiziționate în perioada 1 ianuarie 2001 - 19 aprilie 2001 - și a accesoriilor aferente, cerere care va fi respinsă ca nefondată. - Motivul de recurs privind impozitul pe profit în sumă de 150.098 lei este nefondat. În fapt, reclamanta a înregistrat cheltuielile de amortizare a liniilor de cale ferată în perioada 2002 - 2005, aceste active corporale fiind în proprietatea statului, însă realizate din surse proprii.

Prin sentința civilă nr. 2131 din 12 martie 2004 pronunțată de Tribunalul Constanța, secția comercială, și rămasă definitivă prin Decizia nr. 1693/2003 a Înaltei Curți de Casație și Justiție - s-a constatat nulitatea absolută a contractului de vânzare - cumpărare încheiat de reclamantă cu CN C.F.R. SA. Instanța de fond în mod corect a apreciat că întrucât aceste linii de cale ferată au fost realizate din surse proprii – incidente în cauză sunt dispozițiile prevederilor H.G. nr. 103/1999 și O.M.F. nr. 555/2003 - precum și Legea nr. 571/2003. Cererea de recurs a reclamantului CN A.P.M. S.A. Constanța este nefondată.

- În ceea ce privește suma de 286.448 lei reprezentând reducerea cu 50% a impozitului pe profit, pentru profitul reînvestit urmare a achiziției liniei de cale ferată în baza contractului de vânzare - cumpărare din 2002. Înalta Curte reține că în condițiile în care s-a constatat nulitatea contractului de vânzare - cumpărare a liniei ferate între reclamanta și CN C.F.R. SA din 2011, reclamanta urmând că recupereze contravaloarea liniilor de cale ferată, aceasta nu mai are dreptul de a beneficia de reducerea de 50% a impozitului pe profitul reînvestit urmare a achiziției liniilor de cale ferată, nulitatea având caracter retroactiv.

Potrivit pct. 9 din Legea nr. 189/2001 Legea nr. 189 din 17 aprilie 2001, "Impozitul pe profit se reduce cu 50% pentru profitul realizat în anul fiscal curent pentru investiții in active corporale si necorporale, definite potrivit Legii nr. 15 1994 privind amortizarea capitalului imobilizat in active corporale si necorporale, cu modificările ulterioare, destinate activităților pentru care contribuabilul este autorizat. Reducerea se calculează începând cu profitul realizat după data de 1 ianuarie 2001". Nu se poate considera că reclamanta a investit în active imobilizate care să respecte prevederile O.U.G. nr. 70/1994. - În ceea ce privește suma de 138.503 lei - reducerea 50% profit reînvestit.

Instanța de fond a reținut corect că reclamanta nu a repartizat profitul realizat ca surse proprii, nefiind îndeplinite obligațiile prevăzute de O.G. nr. 64/2001 și în consecință reclamanta nu poate beneficia de reducerea impozitului pe profit. De altfel, reclamanta - recurentă recunoaște că nu a putut repartiza suma de 8.278.665 lei pentru constituirea surselor proprii de finanțare, invocarea prevederilor art. 1 alin. (1) Anexa 17 din O.G. nr. 64/2001 lit. g) este un argument suplimentar pentru că nu existau motive pentru care să nu se fi respectat destinațiile a) - f), existând destinații precise de repartizare a profitului și procente precise pentru fiecare destinație. Chiar și declarația rectificativă făcută de reclamantă privind impozitul pe profit pentru anul 2001 conduce la concluzia nerespectării dispozițiilor Legii nr. 189/2001 și a O.G.

nr. 64/2001 pentru că nu s-a modificat repartizarea profitului. Nu au relevanță invocarea Deciziei nr. 3/2002 și faptul că reclamanta - recurentă se consideră discriminată față de operatorii economici care nu au obligația aplicării O.G. nr. 64/2001. - În ceea ce privește suma de 102.076 lei reprezentând impozit pe profit prin estimarea bazei impozabile în sumă de 408.664 lei reprezentând cheltuieli nedeductibile. Instanța de fond a apreciat corect că în perioada februarie 2002 - aprilie 2003 a înregistrat cheltuieli efectuate la calea ferată însă nu a realizat venituri din exploatarea liniilor de cale ferată. Recurenta însăși recunoaște că pentru această perioadă nu au fost realizate venituri din exploatarea liniilor de cale ferată, însă consideră că estimarea trebuie să se facă conform O.G.

nr. 92/2003 și respectiv conform prețului de piață. Se reține în mod corect că s-a estimat baza impozabilă prin considerarea ca nedeductibile a cheltuielilor cu inspecția și verificarea liniilor C.F., în condițiile în care recurenta - reclamantă a arătat că aceste cheltuieli au fost efectuate în scopul realizării de venituri și că aceste venituri au fost realizate începând cu luna mai 2003. - În ceea ce privește suma de 72371 lei reprezentând T.V.A. și 123.840 lei accesorii T.V.A. Acest motiv are același raționament ca precedentul motiv de recurs, reclamanta - recurentă arătând că estimarea bazei impozabile s-a făcut în mod eronat și în consecință și impozitul pe profit și T.V.A. și accesorii T.V.A.

Așa cum s-a arătat mai sus estimarea bazei impozabile s-a realizat în mod corect prin considerarea ca neductibile a cheltuielilor cu calea ferată deoarece nu au fost efectuate în scopul obținerii de venituri - (art. 7 și 9 alin. (1) din Legea nr. 414/2002). În consecință, se vor înlătura motivele de recurs ale recurentei - reclamante. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs În conformitate cu prevederile art. 304 pct. 9 C. proc. civ. raportat la art. 312 C. proc. civ., se va admite recursul A.N.A.F., se va modifica în parte sentința recurată în sensul că respinge acțiunea pentru suma de 17.818 lei, reprezentând reducerea impozitului cu 10 % din valoarea de achiziție a echipamentelor tehnologice, achiziționate în perioada 1 ianuarie 2001 - 19 aprilie 2001, se vor menține celelalte dispoziții ale sentinței și se va respinge recursul declarat de CN A.P.M.

SA Constanța împotriva aceleiași sentințe, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Admite recursul declarat de A.N.A.F. - D.G.S.C. împotriva sentinței nr. 441 din 19 decembrie 2011 a Curții de Apel Constanța, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal. Modifică în parte sentința recurată, în sensul că respinge acțiunea pentru suma de 17.818 lei, reprezentând reducerea impozitului cu 10 % din valoarea de achiziție a echipamentelor tehnologice, achiziționate în perioada 1 ianuarie 2001 - 19 aprilie 2001. Menține celelalte dispoziții ale sentinței. Respinge recursul declarat de CN A.P.M. SA Constanța împotriva aceleiași sentințe, ca nefondat. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 12 noiembrie 2013.