ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1077/2012

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1077/2012 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2012)

Asupra recursurilor de

față;

Din examinarea lucrărilor

din dosar, constată următoarele:

Circumstanțele cauzei

Prin acțiunea înregistrată,

inițial,pe rolul Tribunalul Tulcea, reclamanta SC P.T. SRL J., în contradictoriu

cu pârâta A.N.A.F.-D.G.F.P. Tulcea a solicitat anularea deciziei de impunere privind

obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală din 22

august 2007, a dispozițiilor de măsuri din 17 august 2007, precum și a tuturor actelor

subsecvente acestora, emise în procedura de executare (somații).

Totodată, în temeiul

art. 15 din Legea nr. 554/2004 a mai solicitat suspendarea executării actelor administrative

enunțate.

În motivarea acțiunii

reclamanta a susținut că , urmare unui control efectuat la societate privind obligațiile

fiscale ale acesteia, ocazie cu care s-a stabilit,că nu s-a calculat corect T.V.A.

în sumă de 568.825 RON cu accesoriile aferente a contestat decizia de impunere,

iar prin decizia din 7 noiembrie 2007 emisă de D.G.F.P. Tulcea a fost respinsă contestația.

Prin întâmpinarea formulată,pârâta

a invocat excepția necompetenței materiale a Tribunalului Tulcea, iar, prin sentința

civilă nr. 472 din 29 februarie 2008, Tribunalul Tulcea a declinat cauza spre competentă

soluționare Curții de Apel Constanța, întrucât valoarea litigiului depășește suma

de 500.000 RON.

Învestită cu soluționarea

cauzei,Curtea de Apel Constanța, secția comercială, maritimă și fluvială, precum

și pentru cauze de contencios administrativ și fiscal,prin sentința civilă din 11

decembrie 2008, a admis excepția tardivității contestației, astfel cum a fost modificată

și precizată și a respins, ca tardiv formulată, contestația promovată în contencios

administrativ privind pe reclamanta SC P.T. SRL, în contradictoriu cu pârâta A.N.A.F.

- D.G.F.P Tulcea.

Prin aceeași sentință,

instanța a luat act de renunțarea capătului de cerere privind suspendarea actelor

administrative.

Prin recursul promovat

de către reclamanta SC P.T. SRL, împotriva soluției sus-menționate, Înalta

Curte de Casație și Justiție, prin decizia nr. 4912 din 06 noiembrie 2009 a admis

recursul, a casata hotărârea și a trimis cauza spre rejudecare aceleiași instanțe,reținând

că excepția tardivității a fost soluționată greșit.

Soluția instanței de fond

În rejudecare

,Curtea de Apel Constanța,

secția comercială, maritimă și fluvială, precum și pentru cauze de contencios administrativ

și fiscal, prin sentința nr. 55/CA pronunțată în data de 15 februarie 2011, a admis,

în parte, contestația reclamantei SC P.T. SRL formulată , în contradictoriu cu pârâta

A.N.A.F. - D.G.F.P. Tulcea,a anulat decizia nr. 71/2007 emisă de D.G.F.P. Tulcea

pentru 27.750 RON reprezentând TVA colectată aferentă transportului mărfurilor importate

și 8484 RON reprezentând T.V.A. colectată aferentă transportului intracomunitar

de bunuri, precum și a accesoriilor aferente acestor sume, cu consecința anulării

actelor care au stat la baza emiterii deciziei nr. 71/2007, dar și a actelor subsecvente

în limita sumelor mai sus-arătate.

Totodată, a luat act că

reclamanta renunță la cererea de suspendare și a obligat pârâta către reclamantă

la 1.500 RON cheltuieli de judecată.

Pentru a se pronunța astfel,

instanța a constat următoarele:

Urmare a verificărilor,

s-a încheiat raportul de inspecție fiscală din 17 august 2007, însoțit de decizia

de impunere din 22 august 2007 privind obligațiile suplimentare de plată și accesoriile

acestora.

Împotriva deciziei de

impunere din 22 august 2007,reclamanta a formulat contestație la organul fiscal

competent care a fost soluționată prin decizia nr. din 07 noiembrie 2007.

Prin decizie s-a respins

ca neîntemeiată contestația formulată de reclamantă privind T.V.A. în sumă de 568.825

RON și accesorii aferente acesteia stabilite de Administrația Finanțelor Publice

pentru Contribuabili Mijlocii prin decizia din 22 august 2007 privind obligațiile

suplimentare stabilite de inspecția fiscală. În esență, s-a arătat că suma că suma

reprezentând T.V.A. se compune din:

- 27.750 RON T.V.A. aferentă

transportului mărfurilor importate și este datorată întrucât reclamanta nu a justificat

transportul mărfurilor cu documentele prevăzute de art. 7 alin. (1) din O.M.F.P.

1846/2003;

- 8484 RON T.V.A. aferentă

transportului intracomunitar și este datorată, întrucât reclamanta nu a făcut dovada

acestei operațiuni în conf. cu O.M.F.P. nr. 2222/2006;

- 469.945 RON T.V.A. aferentă

lucrărilor de construcție pentru realizarea imobilului L.; 34.515 RON T.V.A. aferentă

prestațiilor efectuate și nefacturate la nava P. (proprietatea SC T.A. SA); 23.066

RON T.V.A. aferentă lucrărilor efectuate la un depozit de pește din București, nefacturate

și 5065 RON TVA aferentă lucrărilor efectuate la magazinele din București - sunt

datorate, întrucât nu s-au respectat dispozițiile legale în vederea de aporturi

în natură, precum și disp.art. 19 și 155 C. fisc.

Mai reține instanța că

reclamanta a fost nemulțumită doar cu privire la T.V.A. aferentă următoarelor operațiuni:

transportul mărfurilor

importate (27.750 RON);

transport internațional

de mărfuri (8484 RON);

investiții: L. (469.945

RON); P. (34.515 RON); depozit București (23.066 RON); magazine București (5065

RON).

Mai mult decât atât, chiar

contestatorul a menționat în contestația sa că D.G.F.P. Tulcea este organul competent

să soluționeze contestația împotriva deciziei, dispoziția de măsuri și a raportului

de inspecție fiscală.

Instanța a constatat cu

privire la suma de 27.750 RON - reprezentând T.V.A. colectată aferentă transportului

mărfurilor importate că în mod greșit s-a reținut că este datorată de reclamantă,

cu consecința suplimentării obligațiilor fiscale arată că , din înscrisurile depuse

de reclamantă, rezultă că aceasta a depus înscrisurile necesare pentru a beneficia

de scutirea T.V.A. pentru transportul mărfurilor importate, astfel cum prevede

art. 143 pct. 1 lit. d) din Legea nr. 571/2003.

Referitor la suma de 8.484

RON,instanța a constat că și aceasta a fost stabilită în mod greșit ca și obligația

fiscală suplimentară, întrucât dispozițiile legale reținute se referă doar la serviciile

aferente importului ori, în cauză, reclamanta a transportat stuf din România în

alte state comunitare și, astfel cum rezultă din documentele anexate, nu este vorba

despre un transport aferent importului.

În legătură cu investiția

efectuată de SC P.T. SRL la SC T.A. SA, pentru care s-a calculat T.V.A. în sumă

de 469.945, instanța a reținut că organul administrativ a calculat-o corect, întrucât,

așa cum rezultă din actele și lucrările dosarului, reclamanta nu era beneficiara

lucrărilor de construire, iar dacă le-a efectuat în favoarea altei persoane, lucrările

respective puteau fi încadrate la prestări-servicii și avea obligația eliberării

de facturi conform art. 155 C. fisc.

De asemenea, reclamanta

nu se poate prevala de faptul că investițiile respective constituie aport în natură,

întrucât, pe de o parte, acestea nu au fost efectuate de reclamantă în scopul utilizării

în folosul său, iar, pe de altă parte, nu au fost respectate dispozițiile art. 16

și 215 din Legea nr. 31/1990, precum și ale art. 19 alin. (5) în ref.la art. 155

din Legea nr. 571/2003.

Cu privire la T.V.A. aferentă

prestațiilor la nava „P." (34.515 RON),a lucrărilor la depozitul de peste din

București (23.066 RON) și magazinele din București (5.065 RON), instanța a reținut

că și aceste sume au fost stabilite corect, conform argumentelor mai sus-arătate

(prestări-servicii în favoarea altei persoane – SC T.A. SA, pentru care nu au fost

emise facturi ori respectate dispozițiile legale referitoare la aportul în natură).

În legătură cu celelalte

sume reținute în raport și apoi în decizia de impunere fiscală și care exced sumei

de 568.525 RON, s-a constat că acestea nu au făcut obiectul contestației și apoi

a deciziei nr. 71/2007, astfel că nu mai pot fi analizate în prezenta contestație.

În temeiul art. 276 C.

proc. civ., instanța a obligat pârâta la 1.500 RON cheltuieli de judecată, în raport

de pretențiile admise.

Recursul

Împotriva acestei sentințe

au declarat recurs reclamanta SC P.T. SRL J. și pârâta A.N.A.F. - D.G.F.P. Tulcea.

În motivarea cererii sale

de recurs, reclamanta SC P.T. SRL J. a invocat în esență următoarele:

În mod nelegal și netemeinic

instanța de judecată a admis în parte acțiunea reclamantei, fără a soluționa toate

problemele invocate și nu s-a pronunțat asupra excepției de nelegalitate invocate,

înlăturând concluziile raportului de expertiză.

Se arată că instanța nu

s-a pronunțat asupra faptului că cel care a efectuat controlul nu poate participa

sub nici o formă la soluționarea contestației, în acest sens fiind invocată excepția

de nelegalitate a deciziei din 7 noiembrie 2007.

Instanța de fond nu s-a

pronunțat asupra nelegalității actului administrativ ca urmare a emiterii acestuia

de un organ necompetent, arată recurenta că în cauză trebuia să soluționeze contestația

Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor din cadrul A.N.A.F. - întrucât

suma totală reținută în decizia contestată era de 1.001.854 RON.

În mod eronat a apreciat

instanța de fond că celelalte sume reținute în raport și decizia de impunere și

care exced sumei de 585.525 RON nu au făcut obiectul contestației și apoi a deciziei

nr. 71/2007 și nu pot fi analizate de instanță, deși s-au încuviințat obiective

pentru expertiza contabilă.

Or, arată recurenta că,

a solicitat anularea deciziei de impunere în tot și nu în parte, astfel încât în

conformitate cu pct. 2.1. din Ordinul A.N.A.F. din 27 septembrie 2005 contestația

se consideră făcută împotriva tuturor sumelor.

Instanța de fond a soluționat

greșit problema sumelor reprezentând T.V.A. pentru realizarea investiției L., a

lucrărilor la depozitul de pește din București și T.V.A. aferent prestațiilor la

nava P., considerând că au fost legal calculate de organul fiscal și înlăturând

expertiza contabilă.

În drept, cererea se întemeiază

pe dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ.

În motivarea cererii de

recurs, pârâta D.G.F.P. Tulcea arătat în esență următoarele:

Instanța de fond nu a

analizat pe deplin fondul cauzei, pronunțând o soluție greșită.

Privind suma de 27.750

RON se arată că din documentele deținute de contestatoare nu s-a putut reține includerea

valorii transportului în valoarea în vamă a bunurilor importate, întrucât actele

în cauză fac dovada transportului transfrontalier dar nu și dovada includerii acestei

operațiuni în valoarea bunului în vamă.

Cu privire la suma de

8.484 RON instanța a reținut că aceasta a fost în mod eronat stabilită de organul

fiscal în sarcina reclamantei.

Se arată că deși reclamanta

putea beneficia de scutire de T.V.A. pentru transportul aferent exportului, această

scutire nu poate opera întrucât reclamantul nu a depus toate documentele menționate

de art. 5 alin. (2) din ordinul nr. 2222/2006.

A mai arătat recurenta

D.G.F.P. Tulcea că în mod netemeinic și nelegal a admis cererea privind cheltuielile

de judecată, nefiind reținută culpa procesuală, reaua credință sau exercitarea abuzivă

a drepturilor procesuale.

În drept, cererea de recurs

se întemeiază pe dispozițiile art. 304

1

C. proc. civ.

Considerentele și soluția

instanței de recurs

În ceea ce privește recursul

reclamantei SC P.T. SRL J. – Înalta Curte constată că acesta este nefondat

Excepția de nelegalitate

a deciziei de soluționare a contestației din 7 noiembrie 2007 a fost socotită de

instanța de fond ca fiind un motiv ce privește nelegalitatea acestui act administrativ

– în sensul larg al contenciosului administrativ art. 1 din Legea nr. 554/2004,

nefiind incidente dispozițiile art. 4 din Legea nr. 554/2004 – pentru considerentul

că reprezintă însăși obiectul acțiunii ce face analiza instanței de fond. După soluționarea

unei asemenea excepții, motiv de nelegalitate practic nu mai există un act administrativ

care să fie soluționat pe fond în accepțiunea art. 4 alin. (1) din Legea nr. 554/2004.

Nelegalitatea deciziei

nr. 71/2007 ca urmare a emiterii acesteia de către un organ fiscal necompetent -

nu se poate reține . În primul rând, se observă că instanța de fond a motivat cu

privire la acest aspect în mod corect că organul fiscal a soluționat contestația

privind suma de 568.825 RON și în limitele investirii sale și a normelor de competență,

a fost competență.

De reținut că accesoriile

sunt aferente obligației fiscale în principal stabilite și sunt variabile în funcție

de data efectivă a executării datoriei principale (art. 108 din O.G. nr. 92/2003).

Prin urmare D.G.F.P. Tulcea era competent să soluționeze contestația conform

art. 209 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003.

Referitor la soluționarea

contestației împotriva deciziei nr. 44/2008 și a R.I.F. nr. 8090/2007 de către aceeași

persoană care a efectuat controlul, nu este susținută, în condițiile în care R.I.F.

și decizia de impunere sunt emise și semnate de reprezentanții autorității – consilier

superior - econ. C.D. și inspector asistent econ. N.M., avizați de șef serviciu

econ. R.M. iar decizia de soluționare nr. 71/2007 a fost avizată de director executiv

econ. C.M.

Împrejurarea că argumentele

folosite în soluționarea contestației sunt similare sau identice, nu reprezintă

un motiv de incompatibilitate prevăzut de lege.

În ceea ce privește nesoluționarea

de către instanța de fond a acțiunii privind celelalte sume care exced sumei de

585.525 RON – întrucât nu au făcut obiect al contestației și al deciziei nr. 71/2007

– se reține că din modul de formulare al contestației reclamantei nu rezultă că

au fost contestate și celelalte sume la care se referă reclamanta – recurentă.

Recurenta – reclamantă,

invocă prevederile pct. 2.1 din ordinul A.N.A.F. nr. 519/2005 potrivit căruia „În

situația în care contestatorul precizează că obiectul contestației îl formează actul

administrativ atacat fără a menționa…. cuantumul sumei totale contestate, individualizată

pe feluri de impozite, taxe, datorie vamală, contribuții și accesorii aferente acestora

sau măsurile pe care le contestă, contestația se consideră formulată împotriva întregului

act administrativ fiscal”.

Însă potrivit pct. 2.4

din același act normativ „Organul de soluționare competent nu se poate substitui

contestatorului cu privire la motivele de fapt și de drept pentru care s-a contestat

actul administrativ fiscal respectiv”.

Prin urmare, recurenta

– reclamantă a specificat suma contestată și motivele contestației – respectiv TVA

accesorii – pentru sumele individualizate astfel – 27.750 RON – T.V.A. aferentă

operațiunilor de transport mărfuri importate , - 8-484 RON – TVA – pe transport

internațional de mărfuri, - 469.945 RON – T.V.A. – investiție L. – 34.515 RON –

investiție P., - 23.066 RON – investiții depozit București - 5.065 RON – investiție

magazin București - totalizând suma de 568.825 RON și accesorii aferente.

Prin decizia nr. 71/2007

– organul de soluționare a contestației s-a referit strict la sumele individualizate

contestate și motivele invocate, în conformitate cu prevederile egale , iar instanța

de fond nu se poate pronunța asupra legalității operațiunilor înaintea organului

fiscal competent.

Argumentele recurentei

– reclamante privind nelegala înlăturare de către instanța de fond a expertizei

contabile referitoare la T.V.A. pentru realizare investiție L., a lucrărilor la

depozitul și magazinul din București, pentru prestațiile aferente navei P. – nu

pot fi reținute.

Instanța de fond a apreciat

corect că, faptul că reclamanta este acționar la SC T.A. SRL nu o îndreptățește

să deducă T.V.A. pentru lucrările de construcții efectuate de altă societate pentru

nu era beneficiara lucrărilor și trebuie să respecte prevederile art. 145 C.

fisc.

Aceleași argumente au

fost reținute corect și în privința T.V.A. aferentă prestațiilor la nava P. și la

depozitul, magazinele din București – în sensul că au reprezentat prestări servicii

în favoarea altei persoane și nu au fost emise facturi, nu au fost respectate dispozițiile

privind aportul în natură.

În ceea ce privește recursul

D.G.F.P. - se reține că este de asemenea nefondat pentru considerentele următoare:

Referitor la suma de 27.750,

se apreciază că în mod corect instanța de fond a făcut aplicarea dispozițiilor

art. 143 alin. (1) lit. d) din Legea nr. 571/2003 – privind scutirea de T.V.A. pentru

transporturile de mărfuri importate a cărui contravaloare a fost inclusă în valoarea

de vamă .

Astfel, potrivit dispozițiilor

mai sus enunțate, scutirea se justifică cu contractul încheiat cu importatorul ,

casa de expediție ori cu furnizorul din străinătate, copie de pe carnetul T.I.R.

sau de pe documentul de tranzit comunitar T, documentul de transport internațional

din care să rezulte că bunurile transportate prin import sau copie de pe acestea

pentru casele de expediție.

Nu există vreo dovadă

că recurenta – reclamantă nu a inclus valoarea transportului în valoarea în vamă

a bunurilor importate, iar aceasta din urmă a depus înscrisurile pentru a dovedi

scutirea de T.V.A.

În ceea ce privește suma

de 8.484 RON, se constată că nu este incidentă dispoziția art. 5 alin. (2) din Ordinul

nr. 2222/2006, întrucât nu este vorba de un transport care se referă la importul

de mărfuri ci după cum rezultă din documente este vorba de un transport de stuf

în alte state comunitare.

Referitor la cheltuielile

de judecată, se constată că având în vedere cuantumul acestora și totodată admiterea

în parte a acțiunii, nu sunt motive pentru respingerea sau modificarea cuantumului

acestora, instanța de fond a făcut o corectă aplicare a prevederilor art. 274 C.

proc. civ.

Față de cele arătate mai

sus, în conformitate cu prevederile art. 312 alin. (1) C. proc. civ., constatând

că nu există motive care să atragă modificarea sau casarea sentinței recurate, se

vor respinge recursurile, ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile declarate de reclamanta SC

P.T. SRL J. și de pârâta A.N.A.F. – D.G.F.P. Tulcea împotriva sentinței civile

nr. 55/CA din 15 februarie 2011 a Curții de Apel Constanța, secția comercială, maritimă

și fluvială, precum și pentru cauze de contencios administrativ și fiscal, ca nefondate.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi 28 februarie

2012.