ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2637/2012

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2637/2012 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2012)

Prin Sentința nr.

3581 din 19 mai 2011, rejudecând cauza după casare, ca urmare a pronunțării de

către Înalta Curte de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ

și fiscal, a Deciziei nr. 194/2010, Curtea de Apel București, secția a VIII-a

de contencios administrativ și fiscal, a respins, ca neîntemeiată, acțiunea formulată

de reclamanta Societatea Națională de Transport Feroviar de Marfă "C.F.R.

MARFĂ" S.A., în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare

Fiscală, prin care solicita anularea Deciziei nr. 14589 din 25 iunie 2008

privind soluționarea contestației nr. J1.4/1336/2008 formulată de S.N.T.F.M.

„C.F.R. Marfă” S.A., anularea Dispoziției nr. 13719 din 16 mai 2008 privind

măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală din cadrul Agenției

Naționale de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor

Contribuabili, urmare a procesului-verbal nr. 131718 din 16 mai 2008, precum și

suspendarea executării actelor administrative contestate până la soluționarea

definitivă și irevocabilă a cauzei, în temeiul art. 15 din Legea nr. 554/2004.

Pentru a pronunța

această sentință, instanța de fond a reținut următoarele:

Prin Dispoziția nr.

13719 din 16 mai 2008 privind măsurile stabilite de organele de inspecție

fiscală emisă de ANAF - Direcția Generală de Administrare a Marilor

Contribuabili s-a dispus înregistrarea în evidența contabilă a reclamantei

SNTFM „CFR Marfă” S.A. a sumei de 14.267.358 RON reprezentând majorări de

întârziere neachitate aferente TVA de plată restantă către bugetul de stat la

data de 19 octombrie 2000, conform prevederilor O.U.G. nr. 163/2000 pentru

diminuarea arieratelor la bugetul de stat.

La baza emiterii

acestei dispoziții au stat Raportul de inspecție fiscală nr. 13341 din 25

aprilie 2008 și Procesul - verbal nr. 13718 din 16 mai 2008, întocmite urmare a

controlului tematic efectuat la SNTFM „CFR Marfă” S.A. privind modul de

îndeplinire a dispozițiilor stabilite prin Procesul - verbal nr. 303848 din 30

noiembrie 2001.

Prin Procesul -

verbal nr. 303848 din 30 noiembrie 2001 organele de control din cadrul

Ministerului Finanțelor Publice au stabilit în sarcina reclamantei majorări de

întârziere în sumă de 142.673.577.849 ROL din care: 140.326.592.992 ROL

majorări pentru plata cu întârziere a TVA calculată până la data de 19

octombrie 2000 și 2.346.984.857 ROL majorări de întârziere calculate pentru

amânarea la plată a TVA.

Pentru a beneficia de

scutirea la plată a majorărilor de întârziere în sumă de 142.673.577.849 ROL,

potrivit art. 4 din O.U.G. nr. 163/2000, reclamanta avea obligația achitării

diferenței suplimentare de TVA în termen de 15 zile de la data încheierii sau

comunicării documentelor de verificare și constatare, în conformitate cu art.

11 din O.U.G. nr. 163/2000.

Procesul - verbal nr.

303848 din 30 noiembrie 2001 a fost înregistrat la SNTFM „CFR Marfă” S.A. sub

nr. 5220 din 30 noiembrie 2001, iar în urma verificării modului de aducere la

îndeplinire a obligațiilor cuprinse în acesta s-a stabilit, prin Procesul -

verbal nr. 13718 din 16 mai 2008, că societatea nu beneficiază de facilitatea

prevăzută de O.U.G. nr. 163/2000 și că majorările de întârziere în sumă de

142.673.577.849 ROL (14.267.358 RON) rămân în sarcina acesteia.

Împotriva Procesului

- verbal nr. 13718 din 16 mai 2008 și a Dispoziției nr. 13719 din 16 mai 2008

reclamanta a formulat contestație, care a fost respinsă ca neîntemeiată și

nesusținută prin Decizia nr. 14589 din 25 iunie 2008 emisă de Agenția Națională

de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor

Contribuabili.

Primul motiv de

nelegalitate invocat de reclamantă vizează soluționarea contestației de către

un organ necompetent, în opinia reclamantei, competența de soluționare a

contestației revenind Direcției Generale de Soluționare a Contestațiilor din

cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală, în raport de dispozițiile

art. 209 alin. (1) lit. b) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură

fiscală, astfel cum a fost modificat prin art. I pct. 18 din O.U.G. nr.

19/2000.

Potrivit art. 209

alin. (1) lit. b) din O.G. nr. 92/2003 (forma în vigoare la data emiterii

Deciziei nr. 14589 din 25 iunie 2008), contestațiile formulate împotriva

deciziilor de impunere, a actelor administrative fiscale asimilate deciziilor

de impunere, precum și a deciziilor pentru regularizarea situației, având ca

obiect impozite, taxe, contribuții, datorii vamale, precum și accesorii ale

acestora, al căror cuantum este de 1.000.000 lei sau mai mare se soluționează

de Direcția generală de soluționare a contestațiilor din cadrul Agenției

Naționale de Administrare Fiscală; alin. (2) stabilește competența organelor

fiscale emitente în soluționarea contestațiilor formulate împotriva altor acte

administrative fiscale.

Aceste din urmă

dispoziții legale sunt incidente în cauză, întrucât Dispoziția de măsuri nr.

13719 din 16 mai 2008 nu este un act asimilat deciziei de impunere, astfel cum

prevăd dispozițiile art. 88 din O.G. nr. 92/2003, care au următorul conținut:

„Sunt asimilate

deciziilor de impunere și următoarele acte administrative fiscale:

a) deciziile privind

rambursări de taxă pe valoarea adăugată și deciziile privind restituiri de

impozite, taxe, contribuții și alte venituri ale bugetului general consolidat;

b) deciziile

referitoare la bazele de impunere;

c) deciziile

referitoare la obligațiile de plată accesorii;

d) procesele-verbale

prevăzute la art. 142 alin. (6) și art. 168 alin. (2);

e) deciziile privind

nemodificarea bazei de impunere”.

Prin urmare, nefiind

o contestație formulată împotriva unei decizii de impunere sau a unui act

administrativ fiscal asimilat deciziei de impunere, în mod legal, contestația

formulată de reclamantă a fost soluționată de organul emitent al Dispoziției

nr. 13719 din 16 mai 2008, respectiv Direcția Generală de Administrare a

Marilor Contribuabili, și nu Direcția generală de soluționare a contestațiilor

din cadrul Agenției Naționale de Administrare Fiscală.

Al doilea motiv de

nelegalitate invocat de reclamantă vizează fondul contestației și are în vedere

următoarele sume: 1.619.151.986 ROL reprezentând TVA aferentă veniturilor

persoanelor nerezidente, 5.214.087.357 ROL reprezentând diferență suplimentară

de TVA și 459.561.857 ROL reprezentând majorări de întârziere.

În ceea ce privește

suma de 1.619.151.986 ROL, susținerile reclamantei sunt neîntemeiate, având în

vedere următoarele aspecte:

Existența obligației

de plată a reclamantei cu privire la această sumă este evidențiată în Procesul

- verbal nr. 303848 din 30 noiembrie 2001 (pag. 48) și reprezintă „obligația de

plată TVA import servicii conform H.G. nr. 401/2001”. Legalitatea acestui

proces - verbal nu face obiectul prezentei cauze.

Reclamanta a procedat

la înregistrarea acestei sume în contabilitate în perioada controlului, prin

nota contabilă 45 din august 2001 însă, ulterior încheierii și comunicării

Procesului - verbal nr. 303848 din 30 noiembrie 2001, a anulat înregistrarea

prin nota contabilă 49 din noiembrie 2001.

În aceste condiții,

în mod legal s-a reținut, prin Procesul - verbal nr. 13718 din 16 mai 2008,

încălcarea de către reclamantă a prevederilor art. 105 alin. (9) din O.G. nr.

92/2003 potrivit cărora, contribuabilul are obligația să îndeplinească măsurile

prevăzute în actul întocmit cu ocazia inspecției fiscale, în termenele și

condițiile stabilite de organele de inspecție fiscală.

Pentru a beneficia de

scutirea la plată a majorărilor de întârziere în sumă de 142.673.577.849 ROL,

reclamanta avea obligația achitării sumei de 1.619.151.986 ROL în termenul

prevăzut de art. 11 din O.U.G. nr. 163/2000, respectiv 15 zile de la data

încheierii sau comunicării documentelor de verificare sau constatare, obligație

pe care nu și-a îndeplinit-o.

Faptul că suma de

1.619.151.986 ROL nu figurează înscrisă și în Capitolul IX „Recapitularea

obligațiilor de plată” din Procesul - verbal nr. 303848 din 30 noiembrie 2001,

ca diferență de plată, nu înseamnă că obligația de plată nu există și că

reclamantei nu i-ar fi revenit obligația de executare în termen de 15 zile de

la data comunicării procesului - verbal, pentru a beneficia de facilitățile

prevăzute de O.U.G. nr. 163/2000.

Referitor la suma de

459.561.857 ROL reprezentând majorări de întârziere, susținerile reclamantei

sunt, de asemenea, neîntemeiate, întrucât obligația de plată s-a stabilit prin

Procesul - verbal nr. 303848 din 30 noiembrie 2001 (pag. 49), iar reclamanta nu

a procedat la îndeplinirea ei în termen de 15 zile de la comunicarea procesului

- verbal, pentru a beneficia de facilitățile prevăzute de O.U.G. nr. 163/2000.

Executarea obligației

de plată a sumei de 459.561.857 ROL a avut loc la data de 23 ianuarie 2007,

conform O.P. nr. 1070220011 din 23 ianuarie 2007, împrejurare reținută în

Decizia nr. 14589 din 25 iunie 2008 și necontestată de reclamantă, astfel că în

mod corect organele fiscale au interpretat și aplicat dispozițiile art. 11 din

O.U.G. nr. 163/2000.

În privința sumei de

5.214.087.357 ROL reprezentând diferență suplimentară de TVA, în Procesul -

verbal nr. 303848 din 30 noiembrie 2001 s-a reținut executarea obligației de

plată, cu O.P. 1209 din 25 iulie 2001 și, parțial, prin compensare cu TVA de

rambursat (pag. 73).

Deși afirmațiile

reclamantei privitoare la executarea în termen legal a obligației de plată a

acestei sume sunt întemeiate, ele nu sunt de natură să determine anularea

actelor administrative - fiscale contestate întrucât, pentru a beneficia de

facilitatea prevăzută de O.U.G. nr. 163/2000, constând în scutirea de la plată

a majorărilor de întârziere de 142.673.577.849 ROL, reclamanta avea obligația

executării în termenul de 15 zile de la comunicarea Procesului - verbal nr.

303848 din 30 noiembrie 2001 a tuturor obligațiilor reținute în sarcina sa prin

acest proces - verbal și nu numai a obligației de plată a sumei 5.214.087.357

ROL.

În plus, expertiza

contabilă efectuată în cauză de expertul B.F. nu a evidențiat executarea de

către reclamantă a obligației de plată în termenul legal, pentru sumele de

1.619.151.986 ROL și 459.561.857 ROL, aspect esențial în acordarea

facilităților prevăzute de O.U.G. nr. 163/2000.

Împotriva acestei

soluții, considerând-o netemeinică și nelegală, a declarat recurs reclamanta.

Motivele de recurs

invocate se încadrează în dispozițiile art. 304 pct. 8 și 9 C. proc. civ.

invocându-se interpretarea greșită a actului dedus judecății respectiv a

legalității Deciziei nr. 14589 din 25 iunie 2008 în ceea ce privește

necompetența de soluționare a contestației formulate recurentă.

Se arată că instanța

de fond a apreciat greșit că dispoziția de măsuri nu este un act asimilat

deciziei de impunere.

Aceasta deoarece

dispoziția de măsuri contestată prin care s-a impus evidențierea în

contabilitate a sumei de 14.267.358 lei a echivalat cu obligația de plată a

acestei sume, sumă care a fost compensată cu alte sume plătite în plus de

recurentă.

Se arată că prin

stabilirea unei obligații de plată actul administrativ contestat „decizia de

măsuri” este în fapt un act asimilabil deciziei de impunere, competența de

soluționare a contestației revenind Direcției Generale de Soluționare a

Contestațiilor se arată că în cauză nu au fost ignorate dispozițiile art. 209

pct. 1 lit. b) din O.G. nr. 92/2003.

Motivul de recurs

prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ. critică sentința atacată pe motivul

aplicării greșite a legii.

Se arată că instanța

de fond a reținut în mod greșit caracterul și natura sumelor de 1.619.151.986

lei ROL și 456.561.857 lei ROL făcând o confuzie cu privire la caracterul

acestor sume cât și cu privire la momentul achitării lor. Se arată că instanța

a înlăturat concluziile raportului de expertiză și acte depuse de recurentă și

și-a însușit concluziile actelor administrative fără să se analizeze natura

sumei, obligativitatea de plată, obligația de acordare a achitării și

modalitatea de achitare a acestor sume.

Se arată că instanța

de fond a interpretat greșit dispozițiile O.U.G. nr. 163/2000 iar sumele

reținute ca fiind obligații de plată nu era condiționată de acordarea

facilităților prevăzute de O.U.G. nr. 163/2000.

Se invocă Deciziile

nr. 194/2004 și nr. 351/2006 emise de Curtea Constituțională invocându-se

dispozițiile art. 304

1

C. proc. civ. și solicitându-se a se verifica

cauza sub toate aspectele.

Se solicită admiterea

și modificarea sentinței atacate în sensul admiterii acțiunii astfel cum a fost

formulată.

La dosar

intimata-pârâtă a depus concluzii scrise în care se solicită respingerea

recursului ca nefondat.

Analizând recursul

declarat, în raport de motivele invocate, Curtea îl apreciază pentru

următoarele considerente, ca nefondat, în cauză nefiind îndeplinite condițiile

motivelor de recurs prevăzute de art. 304 pct. 8 și 9 C. proc. civ.

Motivul de recurs

prevăzut de art. 304 pct. 8 C. proc. civ. privind necompetența de soluționare a

contestației în ceea ce privește Decizia nr. 14589 din 25 iunie 2008 nu poate

fi reținut.

Instanța de fond a

aplicat și interpretat corect dispozițiile art. 205 alin. (2) din O.G. nr.

92/2003 în sensul că Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili

era competentă să soluționeze contestația, în calitate de organ fiscal emitent.

Potrivit art. 205

alin. (1) C. proc. fisc., Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor ar

fi fost competentă să soluționeze contestația dacă aceasta ar fi privit o

deciziei de impunere sau un act asimilat acestuia, ceea ce nu este cazul în

speță.

Dispoziția de măsuri

contestată nu este un act asimilat deciziei de impunere astfel cum prevăd art.

88 C. proc. fisc. și în consecință competența de soluționare revine organului

emitent și nu Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor.

Motivul de recurs

prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ. privind greșita aplicare a legii nu

poate fi reținut, în mod corect și legal fiind considerate aplicabile

dispozițiile O.U.G. nr. 163/2000 pentru diminuarea arieratelor la bugetul de

stat.

Astfel, prin

Dispoziția de măsuri nr. 13719 din 16 mai 2008, întocmită de către DGAMC, în

urma controlului efectuat la recurenta-reclamantă, s-a dispus măsura înregistrării

în evidența contabilă a sumei de 14.267.358 lei (RON) reprezentând majorări

neachitate aferente TVA de plată restante către bugetul de stat la data de 19

octombrie 2000, în conformitate cu prevederile O.U.G. nr. 163/2000.

Suma menționată mai

sus a fost stabilită prin Procesul-verbal nr. 303848 din 30 noiembrie 2001 și

reprezintă majorări pentru plata cu întârziere a TVA, majorări ce au fost

calculate prin acest proces verbal până la data de 19 octombrie 2000.

Prin urmare,

dispoziția de măsuri nr. 13719 din 16 mai 2008 nu este un act administrativ

prin care s-au stabilit sume de plata în sarcina recurentei-reclamante, ci prin

aceasta s-a pus în vedere societății să evidențieze în contabilitatea proprie

sumele stabilite prin procesul-verbal nr. 303848 din 30 noiembrie 2001.

Pe cale de

consecință, din analiza înscrisurilor depuse la dosarul cauzei, rezultă faptul

că organele de control nu au reverificat o perioadă ce făcuse obiectul unui

control, ci au verificat modul în care, ulterior acelui control, recurenta-reclamantă

a înțeles să ducă la îndeplinire dispozițiile din procesul verbal prin care s-a

finalizat respectivul control.

Altfel spus organele

de control au constatat omisiunea recurentei-reclamante de a aduce la

îndeplinire dispozițiile din Procesul-verbal nr. 303848 din 30 noiembrie 2001.

În ceea ce privește

suma de 1.619.151.986 ROL reprezentând TVA aferentă veniturilor persoanelor

nerezidente, în mod corect, a reținut prima instanță de fond, faptul că

procesul verbal nr. 303848 din 30 noiembrie 2001 nu reia această sumă la

recapitulația obligațiilor de plată; acesta nu presupune că suma respectivă nu

a făcut obiectul controlului finalizat în anul 2001.

Neconsemnarea acestei

sume în capitolul final al procesului verbal este datorată faptului că, pe parcursul

controlului, recurenta-reclamantă a înregistrat această sumă ca obligație de

plată în contabilitate, menționarea sumei în finalul procesului verbal

nemaifiind necesară. Ulterior controlului, aceasta a anulat această

înregistrare din contabilitate fără a exista dovada plății sumei respective.

De asemenea, în

capitolul "măsuri și sancțiuni" se arată că pe parcursul controlului

s-au luat măsuri operative menite să înlăture deficiențele constatate și în

plus, se dispune înregistrarea în contabilitatea recurentei-reclamante a

sumelor menționate în capitolul intitulat "recapitulația obligațiilor de

plată".

Astfel, măsurile

dispuse ca urmare a controlului finalizat în anul 2001 nu se reduc la

înregistrarea în contabilitate a sumelor menționate în capitolul intitulat

"recapitulația obligațiilor de plată" ci trebuie avute în vedere

măsurile operative dispuse în timpul controlului (între care și înregistrarea

în contabilitate a datoriei de 1.619.151.986 ROL reprezentând TVA aferentă

veniturilor persoanelor nerezidente).

În ceea ce privește

suma de 459.561.857 lei, reprezentând majorări de întârziere calculate potrivit

procesului verbal SM 1/09 din 3 mai 2001, în mod corect a reținut instanța de

fond faptul că, prin procesul-verbal nr. 303848 din 30 noiembrie 2001 la fila

49, exista această obligație de plată.

Nepreluarea ei în

capitolul privind "recapitulația obligațiilor de plată" este

determinată de faptul că exista deja un act de control prin care datoria

respectivă a fost reținută, organele de control rezumându-se astfel, în

cuprinsul procesului verbal din 30 noiembrie 2001, să constate existența

acestei datorii, de a cărei achitare în termen depindea acordarea facilităților

prevăzute de prevederile art. 15 din O.U.G. nr. 163/2000.

În ceea ce privește

suma de 5.214.087.257 lei (ROL), reprezentând diferența suplimentară de TVA,

aceasta a fost menționată în procesul-verbal nr. 303848 din 30 noiembrie 2001

dar s-a reținut, totodată, că aceasta a fost achitată cu OP 1209 din 25 iulie

2009 și, parțial, prin compensare cu TVA de rambursat.

Chiar dacă această

sumă a fost achitată, recurenta-reclamanta nu a respectat prevederile art. 4

din O.U.G. nr. 163/2000, achitând TVA cu întârziere (nerespectând termenul de

15 zile de la data încheierii actului de control).

În mod corect

instanța de fond a înlăturat concluziile raportului de expertiză, concluziile

care erau în contradicție cu situația de fapt în sensul plății în termenele

legale a sumelor reținute ca debit, plata în termen, fiind o condiție pentru

acordarea facilităților prevăzute de O.U.G. nr. 163/2000.

Față de cele expuse

mai sus, Curtea în baza art. 312 alin. (1) și (2) C. proc. civ. va respinge

recursul ca nefondat menținând ca legală și temeinică sentința pronunțată de

instanța de fond.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul

declarat de reclamanta Societatea Națională de Transport Feroviar de Marfă

"CFR MARFĂ" S.A. împotriva Sentinței nr. 3581 din 19 mai 2011 a

Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și

fiscal, ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință

publică, astăzi 29 mai 2012.

Procesat de GGC - DG