ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3535/2010

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3535/2010 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2010)

Asupra recursului de

față;

Din examinarea

lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I.

Circumstanțele cauzei.

1.

Hotărârea primei instanțe

Prin

sentința nr. 181/2009 din 10 decembrie 2009, Curtea de Apel Bacău,

secția

comercială de contencios administrativ și fiscal, a respins

acțiunea formulată de reclamanta SC A.G. SA - Onești în

contradictoriu cu A.N.A.F. - C.A.

O.P.A.A.,

având ca obiect anularea

Deciziilor nr. 028 din 12 februarie 2009

și nr. 176 din 16 iunie 2009, ca nefondată.

În considerentele

sentinței, instanța a reținut că, prin Decizia nr. 028 din

12 februarie 2009, C.A.O.P.A.A. din cadrul A.N.A.F. a revocat autorizația

de antrepozit fiscal din 23 noiembrie 2007, emisă reclamantei, pentru

nerespectarea prevederilor art. 183 lit. 1) din C. fisc. coroborate cu

prevederile pct. 67 alin. (1) din Normele metodologice de aplicare a C. fisc.,

autoritatea fiscală reținând că reclamanta nu a respectat

obligația de a depune până la data de 31 ianuarie 2009, inclusiv, în

vederea obținerii clasificării tarifare, documentele prevăzute

de art. 67 alin. (1) lit. a) și b) din Normele metodologice de aplicare a

C. fisc. Plângerea formulată de reclamantă împotriva acestei decizii

a fost respinsă de aceeași autoritate prin Decizia nr. 176 din 16

iunie 2009.

Instanța a

constatat că reclamanta și-a motivat acțiunea în principal pe

îndeplinirea condițiilor prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004,

pentru suspendarea executării actului administrativ, analiza acestor

condiții excedând însă cadrului procesual fixat de reclamantă,

respectiv anularea deciziei de revocare a autorizației de antrepozit

fiscal și a deciziei date în soluționarea contestației

administrative.

A reținut astfel

instanța că singurele apărări care vizează legalitatea

celor două decizii se bazează pe invocarea lipsei culpei în

întârzierea depunerii întregii documentații cerute de art. 67 alin. (1) și

(2) din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003, întârziere

pusă de reclamantă pe seama probelor tehnologice, dar mai ales a

procedurilor greoaie de obținere a rezultatelor și analizelor de

laborator efectuate de firme care nu sunt sub controlul producătorului. A

mai reținut instanța că, prin cererea completatoare și

precizatoare a acțiunii, reclamanta a insistat pe aplicabilitatea pct. 12

1

din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003, a solicitat

menținerea aceleiași încadrări tarifare pentru bere și a învederat

faptul că s-a conformat cerințelor ce i-au fost transmise de A.N.V.

prin adresele din 4 septembrie 2009 și din 21 octombrie 2009.

Instanța a

constatat însă că potrivit art. 67 alin. (1) lit. c) din Normele

metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003, depunerea certificatelor de

analiză, care să conțină determinările necesare

stabilirii clasificării tarifare, este într-adevăr obligatorie,

însă, pentru a nu sancționa antrepozitarii autorizați pentru

depășirea termenului limită (31 ianuarie 2009) din motive care

nu le sunt imputabile, legiuitorul a prevăzut ca până la

obținerea acestor certificate de analiză, antrepozitarii să

facă dovada solicitării analizelor de laborator asupra probelor de

produse. In această ultimă situație, pentru obligația de a

depune rezultatele analizelor de laborator la A.N.V., alin. (2) al pct. 67 nu a

prevăzut un termen limită prestabilit, ci un termen de 15 zile de la

data primirii acestora. Or, în cauză, reclamanta a solicitat aceste

analize de laborator la data de 9 februarie 2009, adică după

expirarea termenului prevăzut de alin. (1) al art. 67. în aceste

condiții, a apreciat instanța de fond, apărările

reclamantei, în sensul că întârzierea depunerii buletinelor de analiză

este consecința "procedurilor greoaie de obținere a rezultatelor

și a analizelor de laborator efectuate de firme care nu sunt sub controlul

producătorului", sunt neîntemeiate.

Tot ca neîntemeiate

au fost respinse și susținerile referitoare la consecințele

negative determinate de nevalorificarea produselor finite, având în vedere

posibilitatea recunoscută prin art. 185 alin. (12) din C. fisc.,

antrepozitarilor autorizați cărora le-a fost revocată

autorizația și care dețin stocuri de produse accizabile la data

revocării, de a valorifica produsele înregistrate în stoc - materii prime,

semifabricate, produse finite - cu acordul autorității fiscale

competente, în același sens fiind și dispozițiile pct. 12

1

alin. (8) din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003.

Instanța a constatat

că dispozițiile art. 12

1

alin. (5) din Normele

metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003, cu referire la art. 185 din

Legea nr. 571/2003, au în vedere situația în care nu a fost emisă o

decizie de revocare a autorizației de antrepozit fiscal, scopul lor fiind

tocmai de a împiedica emiterea unei astfel de decizii, nefiind așadar

aplicabile cauzei, astfel încât apărările reclamanta întemeiate pe

aceste dispoziții au fost respinse în consecință.

Împrejurarea că

reclamanta s-a conformat cerințelor care i-au fost transmise de A.N.V.

prin adresele din 4 septembrie 2009 și din

21 octombrie 2009

a fost apreciată de instanța de fond

ca fiind un aspect irelevant în aprecierea legalității deciziilor

contestate, acest aspect vizând proceduri și documentații întocmite

de reclamantă după 6 luni de la data emiterii deciziei de revocare,

adică după termenul în care reclamanta poate, în temeiul art. 185

alin. (11) din C. fisc., să formuleze o cerere pentru o nouă

autorizație.

de reclamantă

Împotriva acestei

sentințe, reclamanta a declarat recurs în temeiul art. 304 pct. 9 și

304

1

C. proc. civ., solicitând modificarea ei în sensul admiterii

acțiunii.

În motivarea

căii de atac, recurenta - reclamantă a arătat că

soluția primei instanțe este rezultatul interpretării

unilaterale și a probatorului administrat în cauză și a

prevederilor legale aplicabile, prin neluarea în considerare a tuturor

aspectelor raportului juridic analizat și acordarea unor efecte excesive

formalităților birocratice.

3.

Apărările intimatei-pârâte

Prin întâmpinarea

depusă la dosar, intimata - pârâtă, prin D.R.A.O.V. Iași a

arătat că sentința este legală și temeinică,

pentru că recurenta reclamantă nu a respectat prevederile art. 183 alin.

(1) lit. l) din Legea nr. 57/2003 privind C. fisc., coroborate cu

dispozițiile pct. 67 alin. (1) din Normele metodologice de aplicare a

Legii nr. 571/2003, aferente Titlului VII: Accize și taxe speciale,

aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările și completările

ulterioare.

Cu privire la

criticile formulate de recurenta - reclamantă, intimata-pârâtă a

arătat că acestea sunt confuze și subiective, venind în

contradicție cu probele administrate și cu dispozițiile legale

incidente.

Intimata - pârâtă

a invocat și prevederile art. 306 alin. (3) C. proc. civ., în sensul

că motivele invocate nu se încadrează în vreunul dintre motivele

prevăzute de art. 304, dar această apărare de ordin procedural

urmează a fi înlăturată, întrucât cauza este supusă

prevederilor art. 304

1

C. proc. civ., care permit examinarea ei în

recurs sub toate aspectele.

derulată în recurs

La data de 25 iunie

2010, recurenta - reclamantă a depus la dosar o cerere de repunere în

termenul de exercitare a căii de atac, în temeiul art. 104 C. proc. civ.,

arătând că, urmare a unor cauze temeinic justificate, legate de

modalitatea de comunicare a sentinței, a fost în imposibilitate

obiectivă de a formula recursul în termenul procedural.

În dovedirea

susținerilor sale, recurenta - reclamantă a depus la dosar înscrisuri

constând în: dovada înregistrării unei plângeri penale împotriva

factorului poștal care a efectuat comunicarea, aflate în faza actelor

premergătoare, declarația autentificată din 18 ianuarie 2010 a numitului O.V.I., angajat al societății recurente, care a arătat că

sentința Curții de Apel Bacău a fost predată la adresa sa

de domiciliu la data de 5 ianuarie 2010, două facturi aferente unei

căsuțe poștale contractate cu Direcția Regională de

Poștă Bacău, Oficiul Poștal Onești, în baza cererii din

17 decembrie 2009 și dovezi privind demersurile legate de clarificarea

modului de comunicare a sentinței (petiții, invitație la

conciliere și răspunsuri primite de la CN P.R. SA).

II. Considerentele

Înaltei Curți asupra recursulu

termenul de declarare a recursului.

Examinând cu prioritate,

conform art. 137 alin. (1) C. proc. civ., regularitatea exercitării

căii de atac în raport cu prevederile art. 103 C. proc. civ. și art. 20

alin. (1) din Legea nr. 554/2004, prin prisma argumentelor expuse în cererea de

repunere în termen pronunțată de recurenta-reclamantă, Înalta

Curte constată că la dosarul primei instanțe există o

dovadă de comunicare din data de 18 decembrie 2009, potrivit căreia

sentința a fost afișată pe ușa principală a imobilului

în care figurează sediul social al părții, cu mențiunea

că nu a fost găsită nicio persoană căreia i s-ar fi

putut înmâna actul. Din înscrisurile administrate în recurs rezultă

însă că actul de procedură a fost primit la adresa de domiciliu

a municipiului O.V.I., la data de 5 ianuarie 2010, împrejurarea respectivă

fiind menționată de acesta în declarația din 18 ianuarie 2010.

Având în vedere

că în aceste condiții nu se poate stabili cu certitudine momentul de

la care curge termenul pentru declararea căii de atac, Curtea va admite

cererea de repunere în termen și va păși la examinarea căii

de atac pe fondul său.

motivele invocate în recurs

Examinând cauza prin

prisma criticilor formulate de recurenta - reclamantă și a prevederilor

art. 304

1

C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul

este fondat, pentru argumentele ce vor fi expuse în continuare.

Actele administrative

supuse controlului pe calea contenciosului administrativ sunt Decizia nr. 028

din 12 decembrie 2009, de revocare a autorizației de antrepozit fiscal

și Decizia nr. 176 din 16 iunie 2009, prin care C.A.O.P..A.A. a respins

plângerea administrativă formulată împotriva primei decizii.

Motivul

revocării autorizației de antrepozit fiscal a constat în nerespectarea

prevederilor art. 183 alin. (1) lit. l) din C. fisc., coroborate cu prevederile

pct. 67 alin. (1) din Normele metodologice de aplicare a C. fisc., aferente

Titlului VII – Accize și alte taxe speciale, aprobate prin H.G. nr. 44/2004,

cu modificările și completările ulterioare.

În fapt, recurentei -

reclamante i s-a reproșat neîndeplinirea obligației de a depune

până la data de 31 ianuarie 2009 inclusiv, în vederea obținerii

clasificării tarifare, a documentelor prevăzute de pct. 67 alin. (1) lit.

a), b) și c) din Normele de aplicare a C. Fisc. și anume:

a)

lista tipurilor de produse finite realizate in

antrepozitul fiscal;

b) specificația

tehnică sau alte documente certificate pentru conformitate din care sa

rezulte compoziția cantitativa pentru

fiecare

produs, lista cantitativa completa a materiilor prime utilizate,

natura si compoziția fiecărei materii

prime, procesul tehnologic de

fabricație a produsului;

c) certificatele de

analiza emise conform prevederilor legale in

vigoare,

care sa conțină determinările necesare stabilirii

clasificării

tarifare, sau, până

la obținerea acestor certificate de analiză, dovada solicitării

analizelor de laborator asupra probelor de

produse.

Scopul

obligației stabilite prin norme este acela al verificării

îndeplinirii condițiilor în vederea obținerii clasificării

tarifare pentru antrepozitarii autorizați care dețin autorizații

valabile, eliberate înainte de 1 ianuarie 2008, și care nu s-au încadrat

în prevederile art. 66, ce prevedea un termen - limită, la data de 30

aprilie 2008, pentru îndeplinirea condițiilor privind obținerea

încadrării pe poziții și coduri tarifare a produselor finite.

Privită din

perspectiva scopului legii, aplicarea pct. 67 din Norme și, corelativ, a art.

183 alin. (1) lit. l) din C. fisc., ce sancționează nerespectarea

obligațiilor impuse prin Norme, nu poate face însă abstracție de

cerința asigurării unui echilibru rezonabil între măsura

individuală aplicată și interesul public ocrotit, astfel încât,

acordându-se prioritatea cuvenită interesului public, să nu fie

vătămate nejustificat sau disproporționat drepturile,

libertățile sau interesele legitime ale destinatarului actului

administrativ.

În jurisprudența

C.E.D.O. (ex. cauza Buzescu c. României, hotărârea din 24 mai 2005,

publicată în M. Of. nr. 210 din 8 martie 2006) s-a reținut în mod

constant că orice ingerință într-un drept ocrotit de

Convenția pentru apărarea drepturilor omului și

libertăților fundamentale trebuie să fie caracterizată de

proporționalitate, ceea ce presupune, cu alte cuvinte, existența unei

relații rezonabile de echilibru între mijloacele folosite și

scopurile urmărite.

Autorizația de

antrepozit fiscal figurează printre condițiile de exercitare a

activității profesionale sau comerciale a titularului său, fiind

strâns legată de dreptul de utilizare a bunurilor proprietatea sa, astfel

că anularea sau revocarea autorizației privește un drept civil

ce intră în câmpul de ocrotire al Convenției, repercutându-se

nefavorabil asupra fondului de comerț și relațiilor contractuale

în curs de derulare (cauza Benthem c. Olandei, hotărârea din 23 octombrie

1985).

În cadrul controlului

de legalitate pe care îl exercită, instanța de contencios

administrativ și fiscal are de analizat raportul juridic prin prisma

coordonatelor menționate mai sus, astfel ca măsurile dispuse prin

actele administrativ - fiscale să nu depășească ceea ce

este necesar și rezonabil pentru atingerea obiectivelor propuse, prin

acordarea unei ponderi excesive aspectelor de ordin formal – principiu pe care

instanța de fond nu l-a avut în vedere.

În speță,

recurenta - reclamantă a făcut dovada, cu înscrisurile depuse la

dosarul de fond, că a obținut buletinele cu analizele de laborator

asupra probelor de produse la data de 17 februarie 2009 și a expediat

documentele către D.J.A.O.V. Bacău la data de 19 februarie 2009,

termenul limită împlinindu-se cu mai puțin de trei

săptămâni înainte, la 31 ianuarie 2009.

În acest context,

sancțiunea drastică a revocării autorizației de antrepozit

fiscal, prin consecințele pe care le produce asupra activității

societății și asupra angajaților ei are caracter excesiv în

sensul art. 2 alin. 1 lit. n) din Legea nr. 554/2004.

Înseși Normele

metodologice, prin pct. 12

1

alin (5), emis în aplicarea art. 185 din

C. fisc., lasă autorității fiscale o marjă de apreciere -

căreia prima instanță nu i-a acordat cuvenita semnificație

juridică - în sensul că „atunci când deficiențele care atrag

măsura revocării nu au consecințe fiscale și sunt remediate

în termen de 10 zile lucrătoare de la data comunicării actului de

control de către organele cu atribuții în acest sens, acestea vor

comunica operativ comisiei instituite în cadrul autorității fiscale

centrale faptul că deficiențele au fost remediate, situație în

care această comisie nu va mai dispune măsura de revocare”.

În speță nu

rezultă că ar fi fost întocmit și comunicat un act de control

care să ofere contribuabilului posibilitatea să remedieze

deficiențele anterior revocării autorizației, dar contribuabilul

a invocat argumentele legate de lipsa consecințelor fiscale și de

caracterul excesiv al măsurii în raport cu împrejurările care au stat

la baza emiterii ei și cu efectele sociale, juridice și financiare,

prin contestația administrativă formulată în temeiul art. 185 alin.

(6) din C. fisc.

În cuprinsul Deciziei

nr. 176 din 16 iunie 2009, de soluționare a contestației, nu au fost

deloc analizate aceste din urmă susțineri, singurul considerent

asupra motivelor invocate în contestație referindu-se la inaplicabilitatea

prevederilor pct. 12

1

alin. (5) din Normele metodologice de aplicare

a C. fisc. după ce decizia de revocare a autorizației a fost deja

emisă.

soluției adoptate în recurs

Având în vedere

considerentele reținute, ce impun reformarea sentinței în temeiul art.

304

1

și 312 alin. (3) C. proc. civ. al art. 20 alin. (3) din

Legea nr. 554/2004, Înalta Curte va admite recursul și va modifica

sentința atacată, în sensul admiterii acțiunii reclamantei

și anulării actelor atacate, potrivit art. 18 alin. (1) din Legea nr.

554/2004.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite cererea de

repunere în termenul de declarare a recursului.

Admite recursul

declarat de SC A.G. SA

împotriva

sentinței nr. 181 din 10 decembrie 2009 a Curții de Apel Bacău,

secția comercială, de contencios administrativ și fiscal.

Modifică

sentința atacată în sensul că admite acțiunea reclamantei

și anulează Deciziile nr. 028 din 12 februarie 2009 și 176 din

16 iunie 2009 emise de A.N.A.F. - C.A.O.P.A.A.

Irevocabilă.

Pronunțată

în ședință publică, astăzi 8 iulie 2010.