ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4646/2012

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Prin Sentința nr. 284/2011 din 6 octombrie 2011, Curtea de Apel Iași, secția contencios administrativ și fiscal, a respins acțiunea formulată de reclamanta SC "E.G." SA în contradictoriu cu Direcția Generală a Finanțelor Publice a Județului Iași - Administrația Finanțelor Publice pentru Contribuabilii Mijlocii - Inspecția Fiscală și Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală.

Pentru a pronunța această soluție, Curtea a reținut situația de fapt potrivit căreia, prin Decizia de impunere nr. 11336 din 05 septembrie 2008 și raportul de inspecție fiscală nr. C.M.11269 din 04 septembrie 2008, organul de control a stabilit în sarcina societății reclamante obligații fiscale suplimentare în cuantum de 2.780.277 RON reprezentând diferențe de impozit pe salarii, contribuții de asigurări sociale, contribuții la fondul de accidente și boli profesionale, precum și dobânzi și penalități aferente fiecărei diferențe de obligație fiscală. În raport cu dispozițiile legale incidente, respectiv art. 55 alin. (1) și alin. (2) lit. k) din Legea nr. 571/2003, prima instanță a considerat că, în mod corect, organele fiscale au apreciat că sumele primite de către angajații societății reclamante în Germania cu titlu de diurnă au fost asimilate salariului.

Astfel, a reținut judecătorul fondului, atâta timp cât sumele de bani acordate au fost condiționate de numărul de ore lucrate cât și de productivitatea muncii, rezultă că acestea reprezintă o contraprestație pentru activitatea desfășurată în cadrul firmei iar nu o contravaloare a cheltuielilor pentru masă, precum și o remunerație pentru disconfortul generat de deplasarea într-o altă localitate (transportul și cazarea salariaților a fost asigurată separat de către societatea reclamantă). Este de esența diurnei faptul că aceasta nu poate să reprezinte decât o sumă fixă de bani care să acopere cheltuielile necesare cazării, deplasării, achiziționării hranei și compensarea disconfortului datorat mutării într-o altă locație, nevoile salariaților detașați de la o anumită societate comercială fiind aceleași indiferent de numărul de ore de muncă efectuate în perioada detașării sau de nivelul productivității muncii.

Totodată, Curtea a apreciat că sumele acordate pentru munca desfășurată în Germania de către salariați reprezintă drepturi salariale, iar nu diurnă, conform dispozițiilor art. 4 din actele adiționale la contractele colective de muncă și față de conținutul acțiunii introductive din instanță, nefiind relevant faptul că angajații primeau conform contractelor individuale de muncă încheiate și un salariu în țară, atâta timp cât suma primită în Germania de către aceștia avea aceeași natură juridică. Așadar, instanța de fond a apreciat că efectul produs ca urmare a greșitei încadrări de către reprezentanții societății comerciale reclamante a sumelor plătite angajaților ce desfășurau activitate în străinătate este acela al eludării dispozițiilor legale românești privind taxele și impozitele, atât timp cât legislația noastră internă exclude de la impozite și contribuții sumele achitate efectiv cu titlu de diurnă.

Pe de altă parte, Curtea a înlăturat susținerile reclamantei potrivit cărora organele fiscale nu ar fi ținut cont de impozitul pe venit plătit în străinătate de către aceasta, deoarece, din conținutul documentației fiscale întocmite și din conținutul raportului de expertiză efectuat în cauză, a rezultat că organele fiscale au respectat dispozițiile art. 91 alin. (3) din Legea nr. 571/2003 și au acordat credit fiscal extern contribuabilului, stabilind obligațiile de plată prin diferența între ceea ce acesta trebuia să plătească în România și ceea ce a plătit în Germania cu titlu de impozit, iar pentru sumele plătite în străinătate, societatea, potrivit dispozițiilor art. 18, 23 și 24 din Legea nr. 19/2000, nu a calculat și nu a virat contribuțiile sociale.

Deși actul normativ invocat în decizia de impunere, respectiv H.G. nr. 518/1995, nu își găsește aplicabilitatea în cauză, deoarece nu se regăsesc situațiile premisă prevăzute de acest text de lege, Curtea a apreciat că această mențiune nu afectează valabilitatea actului fiscal în condițiile în care acesta conține și textele de lege incidente în cauză. Totodată, prima instanță a înțeles să înlăture concluziile raportului de expertiză efectuat în cauză, expertul apreciind că sumele achitate cu titlu de diurnă au această natură juridică și a înlăturat soluția de stabilire a diurnei datorate potrivit dispozițiilor H.G. nr. 518/1995, atât timp cât acest text de lege nu se referă la această categorie de salariați.

Deși a apreciat că este adevărat că angajații societății reclamante aveau dreptul la o diurnă care să acopere contravaloarea cheltuielilor de masă și eventual compensarea bănească a disconfortului generat de deplasarea în străinătate (transportul și cazarea fiind asigurate gratuit de către societate), Curtea a reținut culpa societății pentru faptul că nu a stabilit această diurnă într-un cuantum fix pentru a acoperi întocmai acele necesități și a ales să acorde o sumă doar cu titlu de recompensare a realizărilor profesionale.

Împotriva acestei sentințe a formulat recurs reclamanta SC "E.G." SA Iași, susținând că hotărârea atacată este nelegală și netemeinică pentru următoarele motive și, respectiv, argumente: - hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a următoarelor dispoziții legale: art. 38 și art. 46 alin. (4) din C. muncii, art. 45 din Contractul colectiv de muncă unic la nivel național pe anii 2005 - 2006 și 2007 - 2010, art. 103 alin. (2) din Contractul colectiv de muncă la nivelul ramurii de construcții pe anul 2005 - 2007, art. 55 alin. (1) și art. 55 alin. (2) lit. k) din C. fisc. - norme care prevăd dreptul la indemnizația de detașare; - judecătorul fondului reține corect că angajații au primit sume cu titlu de diurnă, dar consideră eronat că aceste sume, fiind asimilate salariului, trebuiau impozitate.

Potrivit H.G. nr. 518/1995 sunt asimilate salariului sumele acordate cu titlu de indemnizație de delegare sau detașare, dar numai cele ce depășesc de 2,5 ori nivelul legal stabilit. Or, așa cum s-a stabilit prin expertiza contabilă, niciun salariat nu a primit diurnă mai mare de această limită; - drepturile bănești stabilite "în funcție de realizarea productivității" trebuiau calificate ca indemnizație de detașare, iar nu ca venituri salariale; - în mod greșit judecătorul fondului a susținut că H.G. nr. 518/1995 nu este aplicabilă în speță, din moment ce art. 21 alin. (3) lit. b) din C. fisc. (Legea nr. 571/2003) face trimitere la "nivelul legal stabilit pentru instituțiile publice". Din punct de vedere procedural, recurenta a invocat prevederile art. 304 pct. 9 și art. 304 1 C. proc.

civ.

Analizând actele și lucrările dosarului de fond, precum și motivele de recurs invocate, Înalta Curte constată că recursul este nefondat, urmând a fi respins pentru următoarele considerente: În mod corect, instanța de fond a făcut aplicarea, în speță a prevederilor art. 55 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 republicată, potrivit cărora "Sunt considerate venituri din salarii toate veniturile în bani și/sau în natură obținute de o persoană fizică ce desfășoară o activitate în baza unui contract individual de muncă sau a unui statut special prevăzut de lege, indiferent de perioada la care se referă, de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acordă, inclusiv indemnizațiile pentru incapacitate temporară de muncă", precum și a prevederilor art. 55 alin. (2) lit. K) din aceeași lege "Regulile de impunere proprii veniturilor din salarii se aplică și următoarelor tipuri de venituri, considerate asimilate salariilor (...) orice alte sume sau avantaje de natură salarială ori asimilate salariilor". De asemenea, au fost avute în vedere și prevederile art. 83 și pct. 84 din H.G.

nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind C. fisc. Astfel, din analiza documentelor deținute de societate reiese faptul că sumele plătite salariaților detașați în Germania au fost variabile și au fost acordate având la bază criteriul productivității muncii, pe baza statelor de plată și a pontajelor de prezență, iar cheltuielile de transport și cazare au fost suportate separat de societate. Totodată, însăși recurenta-reclamantă precizează că aceste sume, calificate ca diurnă, au fost stabilite și în funcție de salariul minim tarifar german pentru activități comparabile -, deci, rezultă implicit că sumele de bani nu au fost acordate pentru acoperirea cheltuielilor de deplasare.

Mai mult, actele adiționale menționează că pentru sumele obținute în Germania plata contribuțiilor, taxelor și impozitelor se face în acea țară, reclamanta stabilind astfel natura acestor drepturi ca fiind de natură salarială. În ceea ce privește incidența, în cauză, a H.G.

nr. 518/1995, instanța de fond a stabilit în mod corect că acest act normativ se referă la "unele drepturi și obligații ale personalului român trimis în străinătate pentru îndeplinirea unor misiuni cu caracter temporar" și nu poate fi aplicat raporturilor juridice din prezenta cauză, având în vedere clauzele din actele adiționale, care nu stabilesc sume fixe, pe zi, ci că "plata integrală a sumei cuvenite salariatului detașat se va face în condițiile îndeplinirii productivității de … euro/lună/salariat", iar productivitatea zilnică și lunară se determină pe baza cantităților de lucrări executate și confirmate de reprezentantul partenerului extern și a numărului de zile/om efectiv lucrate, conform pontajului.

Pentru considerentele menționate, cu referire la art. 312 alin. (1) C. proc. civ., recursul urmează a fi respins ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul declarat de SC "E.G." SA Iași împotriva Sentinței nr. 284/2011 din 6 octombrie 2011 a Curții de Apel Iași, secția contencios administrativ și fiscal, ca nefondat. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 8 noiembrie 2012 . Procesat de GGC - GV