ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4646/2012

Asupra recursului de

față;

Din examinarea

lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin Sentința nr. 284/2011 din 6 octombrie

2011, Curtea de Apel Iași, secția contencios administrativ și fiscal, a respins

acțiunea formulată de reclamanta SC "E.G." SA în contradictoriu cu

Direcția Generală a Finanțelor Publice a Județului Iași - Administrația

Finanțelor Publice pentru Contribuabilii Mijlocii - Inspecția Fiscală și

Ministerul Finanțelor Publice - Agenția Națională de Administrare Fiscală.

Pentru a pronunța

această soluție, Curtea a reținut situația de fapt potrivit căreia, prin

Decizia de impunere nr. 11336 din 05 septembrie 2008 și raportul de inspecție

fiscală nr. C.M.11269 din 04 septembrie 2008, organul de control a stabilit în

sarcina societății reclamante obligații fiscale suplimentare în cuantum de

2.780.277 RON reprezentând diferențe de impozit pe salarii, contribuții de

asigurări sociale, contribuții la fondul de accidente și boli profesionale,

precum și dobânzi și penalități aferente fiecărei diferențe de obligație

fiscală.

În raport cu

dispozițiile legale incidente, respectiv art. 55 alin. (1) și alin. (2) lit. k)

din Legea nr. 571/2003, prima instanță a considerat că, în mod corect, organele

fiscale au apreciat că sumele primite de către angajații societății reclamante

în Germania cu titlu de diurnă au fost asimilate salariului.

Astfel, a reținut

judecătorul fondului, atâta timp cât sumele de bani acordate au fost

condiționate de numărul de ore lucrate cât și de productivitatea muncii,

rezultă că acestea reprezintă o contraprestație pentru activitatea desfășurată

în cadrul firmei iar nu o contravaloare a cheltuielilor pentru masă, precum și

o remunerație pentru disconfortul generat de deplasarea într-o altă localitate

(transportul și cazarea salariaților a fost asigurată separat de către

societatea reclamantă).

Este de esența

diurnei faptul că aceasta nu poate să reprezinte decât o sumă fixă de bani care

să acopere cheltuielile necesare cazării, deplasării, achiziționării hranei și

compensarea disconfortului datorat mutării într-o altă locație, nevoile

salariaților detașați de la o anumită societate comercială fiind aceleași

indiferent de numărul de ore de muncă efectuate în perioada detașării sau de

nivelul productivității muncii.

Totodată, Curtea a

apreciat că sumele acordate pentru munca desfășurată în Germania de către

salariați reprezintă drepturi salariale, iar nu diurnă, conform dispozițiilor

art. 4 din actele adiționale la contractele colective de muncă și față de

conținutul acțiunii introductive din instanță, nefiind relevant faptul că

angajații primeau conform contractelor individuale de muncă încheiate și un

salariu în țară, atâta timp cât suma primită în Germania de către aceștia avea

aceeași natură juridică.

Așadar, instanța de

fond a apreciat că efectul produs ca urmare a greșitei încadrări de către

reprezentanții societății comerciale reclamante a sumelor plătite angajaților

ce desfășurau activitate în străinătate este acela al eludării dispozițiilor

legale românești privind taxele și impozitele, atât timp cât legislația noastră

internă exclude de la impozite și contribuții sumele achitate efectiv cu titlu

de diurnă.

Pe de altă parte,

Curtea a înlăturat susținerile reclamantei potrivit cărora organele fiscale nu

ar fi ținut cont de impozitul pe venit plătit în străinătate de către aceasta,

deoarece, din conținutul documentației fiscale întocmite și din conținutul

raportului de expertiză efectuat în cauză, a rezultat că organele fiscale au

respectat dispozițiile art. 91 alin. (3) din Legea nr. 571/2003 și au acordat

credit fiscal extern contribuabilului, stabilind obligațiile de plată prin

diferența între ceea ce acesta trebuia să plătească în România și ceea ce a

plătit în Germania cu titlu de impozit, iar pentru sumele plătite în

străinătate, societatea, potrivit dispozițiilor art. 18, 23 și 24 din Legea nr.

19/2000, nu a calculat și nu a virat contribuțiile sociale.

Deși actul normativ

invocat în decizia de impunere, respectiv H.G. nr. 518/1995, nu își găsește

aplicabilitatea în cauză, deoarece nu se regăsesc situațiile premisă prevăzute

de acest text de lege, Curtea a apreciat că această mențiune nu afectează

valabilitatea actului fiscal în condițiile în care acesta conține și textele de

lege incidente în cauză.

Totodată, prima

instanță a înțeles să înlăture concluziile raportului de expertiză efectuat în

cauză, expertul apreciind că sumele achitate cu titlu de diurnă au această

natură juridică și a înlăturat soluția de stabilire a diurnei datorate potrivit

dispozițiilor H.G. nr. 518/1995, atât timp cât acest text de lege nu se referă

la această categorie de salariați.

Deși a apreciat că

este adevărat că angajații societății reclamante aveau dreptul la o diurnă care

să acopere contravaloarea cheltuielilor de masă și eventual compensarea

bănească a disconfortului generat de deplasarea în străinătate (transportul și

cazarea fiind asigurate gratuit de către societate), Curtea a reținut culpa

societății pentru faptul că nu a stabilit această diurnă într-un cuantum fix

pentru a acoperi întocmai acele necesități și a ales să acorde o sumă doar cu

titlu de recompensare a realizărilor profesionale.

Împotriva acestei

sentințe a formulat recurs reclamanta SC "E.G." SA Iași, susținând că

hotărârea atacată este nelegală și netemeinică pentru următoarele motive și,

respectiv, argumente:

- hotărârea a fost

dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a următoarelor dispoziții legale: art.

38 și art. 46 alin. (4) din C. muncii, art. 45 din Contractul colectiv de muncă

unic la nivel național pe anii 2005 - 2006 și 2007 - 2010, art. 103 alin. (2)

din Contractul colectiv de muncă la nivelul ramurii de construcții pe anul 2005

- 2007, art. 55 alin. (1) și art. 55 alin. (2) lit. k) din C. fisc. - norme

care prevăd dreptul la indemnizația de detașare;

- judecătorul

fondului reține corect că angajații au primit sume cu titlu de diurnă, dar consideră

eronat că aceste sume, fiind asimilate salariului, trebuiau impozitate.

Potrivit H.G. nr. 518/1995 sunt asimilate salariului sumele acordate cu titlu

de indemnizație de delegare sau detașare, dar numai cele ce depășesc de 2,5 ori

nivelul legal stabilit. Or, așa cum s-a stabilit prin expertiza contabilă,

niciun salariat nu a primit diurnă mai mare de această limită;

- drepturile bănești

stabilite "în funcție de realizarea productivității" trebuiau

calificate ca indemnizație de detașare, iar nu ca venituri salariale;

- în mod greșit

judecătorul fondului a susținut că H.G. nr. 518/1995 nu este aplicabilă în

speță, din moment ce art. 21 alin. (3) lit. b) din C. fisc. (Legea nr.

571/2003) face trimitere la "nivelul legal stabilit pentru instituțiile

publice".

Din punct de vedere

procedural, recurenta a invocat prevederile art. 304 pct. 9 și art. 304

1

C. proc. civ.

Analizând actele și

lucrările dosarului de fond, precum și motivele de recurs invocate, Înalta

Curte constată că recursul este nefondat, urmând a fi respins pentru

următoarele considerente:

În mod corect,

instanța de fond a făcut aplicarea, în speță a prevederilor art. 55 alin. (1)

din Legea nr. 571/2003 republicată, potrivit cărora "Sunt considerate

venituri din salarii toate veniturile în bani și/sau în natură obținute de o

persoană fizică ce desfășoară o activitate în baza unui contract individual de

muncă sau a unui statut special prevăzut de lege, indiferent de perioada la

care se referă, de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acordă,

inclusiv indemnizațiile pentru incapacitate temporară de muncă", precum și

a prevederilor art. 55 alin. (2) lit. K) din aceeași lege "Regulile de

impunere proprii veniturilor din salarii se aplică și următoarelor tipuri de

venituri, considerate asimilate salariilor (...) orice alte sume sau avantaje

de natură salarială ori asimilate salariilor".

De asemenea, au fost

avute în vedere și prevederile art. 83 și pct. 84 din H.G. nr. 44/2004 pentru

aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind C.

fisc. Astfel, din analiza documentelor deținute de societate reiese faptul că

sumele plătite salariaților detașați în Germania au fost variabile și au fost

acordate având la bază criteriul productivității muncii, pe baza statelor de plată

și a pontajelor de prezență, iar cheltuielile de transport și cazare au fost

suportate separat de societate.

Totodată, însăși

recurenta-reclamantă precizează că aceste sume, calificate ca diurnă, au fost

stabilite și în funcție de salariul minim tarifar german pentru activități

comparabile -, deci, rezultă implicit că sumele de bani nu au fost acordate

pentru acoperirea cheltuielilor de deplasare.

Mai mult, actele

adiționale menționează că pentru sumele obținute în Germania plata

contribuțiilor, taxelor și impozitelor se face în acea țară, reclamanta

stabilind astfel natura acestor drepturi ca fiind de natură salarială.

În ceea ce privește

incidența, în cauză, a H.G. nr. 518/1995, instanța de fond a stabilit în mod

corect că acest act normativ se referă la "unele drepturi și obligații ale

personalului român trimis în străinătate pentru îndeplinirea unor misiuni cu

caracter temporar" și nu poate fi aplicat raporturilor juridice din

prezenta cauză, având în vedere clauzele din actele adiționale, care nu stabilesc

sume fixe, pe zi, ci că "plata integrală a sumei cuvenite salariatului

detașat se va face în condițiile îndeplinirii productivității de …

euro/lună/salariat", iar productivitatea zilnică și lunară se determină pe

baza cantităților de lucrări executate și confirmate de reprezentantul

partenerului extern și a numărului de zile/om efectiv lucrate, conform

pontajului.

Pentru considerentele

menționate, cu referire la art. 312 alin. (1) C. proc. civ., recursul urmează a

fi respins ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul

declarat de SC "E.G." SA Iași împotriva Sentinței nr. 284/2011 din 6

octombrie 2011 a Curții de Apel Iași, secția contencios administrativ și

fiscal, ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință

publică, astăzi 8 noiembrie 2012 .

Procesat de GGC - GV