ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 484/2014

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 484/2014 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2014)

Asupra recursului de

față;

Din examinarea

lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de

Apel Timișoara, secția contencios administrativ și fiscal, sub nr. 381/59 din

27 martie 2012, reclamantul Ț.D.M. a solicitat, în contradictoriu cu pârâta

D.G.F.P. a județului Timiș, pronunțarea unei hotărâri judecătorești prin care

să se dispună:

(i) anularea Deciziei

nr. 196/518 din 15 noiembrie 2011 emisă de D.G.F.P. Timiș;

(ii) anularea

Deciziei de impunere nr. 8471 din 29 iulie 2011 emisă de D.G.F.P. Timiș;

(iii) anularea

Raportului de inspecție fiscală încheiat de pârâtă la data de 29 iulie 2011;

(iv) suspendarea

executării Deciziei de impunere nr. 8471 din 29 iulie 2011, până la

soluționarea irevocabilă a cauzei;

(v) obligarea pârâtei

la plata cheltuielilor de judecată.

Situația de fapt, în

prezentarea rezumativă realizată de reclamant, este următoarea:

În urma controlului

fiscal efectuat în perioada 20 iunie 2011 - 29 iulie 2011, pârâta D.G.F.P.

Timiș a emis Decizia de impunere nr. 8471 din 29 iulie 2011, prin care a

stabilit obligații suplimentare de plată constând în: suma de 640.250 RON

reprezentând TVA aferentă perioadei 1 ianuarie 2005 - 31 decembrie 2010, suma

de 643.477 RON reprezentând majorări de întârziere pentru perioada 25 iulie

2007 - 29 iulie 2011 și suma de 96.037 RON reprezentând penalități de

întârziere de 15% pentru perioada 1 iulie 2010 - 29 iulie 2011.

Autoritatea pârâtă a

considerat că, prin vânzarea unor terenuri aflate în coproprietate în perioada

2005 - 2010, a depășit plafonul de scutire de TVA la data de 9 martie 2007,

când a realizat o cifră de afaceri de 167.620 RON și, în consecință, avea

obligația de a solicita înregistrarea ca plătitor de TVA până la data de 10

aprilie 2007, pentru a aplica regimul normal de taxare, începând cu data de 1

mai 2007.

Contestația formulată

împotriva Deciziei de impunere nr. 8471 din 29 iulie 2011 a fost respinsă prin

Decizia D.G.F.P. Timiș nr. 1969/518 din 15 noiembrie 2011.

În opinia

reclamantului, actele administrative fiscale contestate sunt nelegale, pentru

următoarele motive:

1.1. Au fost emise cu

încălcarea prevederilor art. 127 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal,

privitoare la sensul noțiunilor de "persoane impozabile" și

"activitate economică" pentru care se percepe TVA.

Astfel, art. 127 din

Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal a fost completat cu alin. (2

1

)

conform căruia "situațiile în care persoanele fizice care efectuează

livrări de bunuri imobile devin persoane impozabile sunt explicitate prin norme",

abia prin art. I pct. 98 din O.U.G. nr. 109 din 7 octombrie 2009, cu

aplicabilitate începând cu data de 1 ianuarie 2010.

În aplicarea art. 127

alin. (2

1

) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, a fost

adoptată H.G. nr. 1620/2009, care prevede, în art. I lit. e), că pct. 3 alin.

(5) din Normele metodologice va avea următorul conținut: "în cazul

achiziției de terenuri și/sau de construcții de către persoana fizică în scopul

vânzării, livrarea acestor bunuri reprezintă o activitate cu caracter de continuitate,

dacă persoana fizică realizează mai mult de o singură tranzacție în cursul unui

an calendaristic.". Per a contrario, până la data de 1 ianuarie 2010,

realizarea mai multor tranzacții într-un an calendaristic nu reprezenta,

potrivit legislației în vigoare, o activitate cu caracter de continuitate

supusă TVA.

Așa fiind,

autoritatea pârâtă a emis actele administrative contestate pe baza unor

prevederi legale care nu erau în vigoare în perioada în care a încheiat

majoritatea contractelor de vânzare-cumpărare având ca obiect terenuri, fiind

ignorat principiul neretroactivității legii prevăzut de art. 15 alin. (2) din

Constituție.

1.2. Actele

administrative fiscale au fost emise cu încălcarea art. 141 alin. (2) lit. f)

din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, întrucât majoritatea termenelor

care au făcut obiectul tranzacțiilor încheiate în perioada supusă controlului

fiscal nu sunt terenuri construibile.

1.3. Autoritatea

pârâtă a stabilit în sarcina exclusivă a reclamantului obligația de plată a TVA

aferente întregii sume de bani reprezentând prețul terenurilor, deși a

constatat că terenurile ce au făcut obiectul unui număr de 29 de contracte de

vânzare-cumpărare din totalul de 45 au fost deținute în coproprietate de

reclamant și alte persoane.

Procedând astfel, a

fost încălcat art. 85 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, astfel cum a

fost modificat prin art. I pct. 2 din O.U.G. nr. 138/2004, cu consecința

încălcării dreptului de proprietate al reclamantului și a principiului

nediscriminării reglementat de art. 16 alin. (1) și (2) din Constituție și art.

14 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului.

1.4. Modul de

stabilire a TVA exclusiv în sarcina reclamantului a fost justificat de pârâtă

prin faptul că reclamantul împreună cu ceilalți coproprietari au construit fie

un grup fiscal, în sensul art. 125

1

pct. 18 C. fisc., fie o asociere

în sensul Ordinului A.N.A.F. nr. 1415/2009.

Aceste susțineri

încalcă atât art. 127 alin. (8) C. fisc., cât și prevederile pct. 4 din Normele

metodologice aprobate prin H.G. nr. 44/2004 din interpretarea cărora rezultă că

un grup fiscal nu poate lua naștere accidental, ci pe baza unei proceduri

legale pentru înregistrarea lui la organul fiscal și, până în anul 2012, numai

în cazul persoanelor impozabile care sunt mari contribuabili pe baza opțiunii

acestora.

De asemenea,

invocarea Ordinului A.N.A.F. nr. 1415/2009 nu poate reprezenta un argument în

susținerea modului de stabilire a TVA adoptat de pârâtă, întrucât textul citat

din acest ordin nu se referă la instituirea unei răspunderi fiscale solidare a

coproprietarilor, cum a procedat pârâta, ci la modul de completare a unor

formulare fiscale.

De altfel, acest

ordin nu poate contraveni C. fisc., care se referă, în materie de TVA, la

grupul fiscal, și nu la asocierea persoanelor impozabile, în speță nefiind

constituită nicio asociație.

1.5. În ceea ce

privește metoda aplicată pentru calculul TVA, actele administrative fiscale au

fost emise cu încălcarea prevederilor art. 140 alin. (1) C. fisc. și pct. 23

alin. (1) și (2) din Normele metodologice aprobate prin H.G. nr. 44/2004.

Autoritatea pârâtă a

calculat cuantumul TVA potrivit pct. 23 alin. (1) din Normele metodologice

aplicând cota standard de 19% asupra bazei de impozitare considerată a fi

prețul total al contractelor de vânzare-cumpărare, invocând Decizia nr. 2/2011

a Comisiei Centrale Fiscale, decizie care nu este aplicabilă, fiind ulterioară

încheierii contractelor de vânzare-cumpărare. Pe de altă parte, prețul

contractelor de vânzare-cumpărare încheiate în perioada supusă controlului a

inclus toate impozitele și taxele datorate pentru vânzare, chiar dacă părțile

nu au convenit nimic în privința TVA.

Referitor la cererea

de suspendare a executării Deciziei de impunere nr. 8471 din 29 iulie 2011,

reclamantul a considerat că sunt îndeplinite cerințele art. 15 din Legea nr.

554/2004 atât în ceea ce privește nelegalitatea acestei decizii, cât și în

privința iminenței producerii unui prejudiciu grav în patrimoniul acestuia prin

punerea în executare a acestei decizii vădit nelegale.

În drept, cererea a

fost întemeiată pe dispozițiile art. 218 C. proc. fisc. și ale Legii

contenciosului administrativ nr. 554/2004, coroborate cu prevederile C. fisc.

invocate în motivarea cererii.

Prin întâmpinarea

formulată în cauză, pârâta D.G.F.P. Timiș a solicitat admiterea excepției

inadmisibilității capătului de cerere privitor la anularea raportului de

inspecție fiscală, iar, pe fond, respingerea cererii ca neîntemeiată.

instanțe

Prin Sentința civilă

nr. 444 din 21 august 2012 pronunțată de Curtea de Apel Timișoara, secția

contencios administrativ și fiscal, s-a respins ca neîntemeiată cererea

promovată de reclamantul Ț.D.M., în contradictoriu cu pârâta D.G.F.P. Timiș.

Pentru a hotărî în

acest sens, prima instanță a reținut, în considerentele relevante ale

hotărârii, următoarele:

În cuprinsul

raportului de inspecție fiscală ce a stat la baza emiterii actelor

administrative atacate în cauză nu s-a făcut referire la dispozițiile din

Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal, astfel cum au fost

modificate prin H.G. nr. 1620/2009, ci au fost analizate contractele de

vânzare-cumpărare încheiate de reclamant ulterior datei de 1 ianuarie 2010,

astfel că nu s-ar putea considera că s-a făcut o aplicare retroactivă a acestora.

Pe de altă parte,

obligațiile fiscale ale contribuabililor nu sunt stabilite în baza actelor

administrative cu caracter normativ adoptate pentru punerea în aplicare a C.

fisc., ci în temeiul C. fisc., în speță, a prevederilor art. 127, forma în

vigoare anterior datei de 1 ianuarie 2010.

Din interpretarea

dispozițiilor art. 127 C. fisc. și a Normelor metodologice de aplicare a

Codului fiscal, adoptate prin H.G. nr. 44/2004 rezultă că legiuitorul a înțeles

să considere "activitate economică" și să supună taxării toate

veniturile obținute din activitatea de înstrăinare a terenurilor, atunci când

vânzarea lor nu are caracter excepțional, fiind realizată de o persoană fizică

în mod repetat, continuu, putându-se astfel deduce că aceasta reprezintă o

sursă constantă de venit a persoanei fizice.

Or, începând cu data

de 24 ianuarie 2007, reclamantul a obținut în mod repetat venituri din vânzarea

de terenuri, astfel încât trebuie concluzionat că acesta a desfășurat o

activitate economică producătoare de venit supusă taxării, devenind persoană

impozabilă, potrivit art. 127 alin. (1) C. fisc.

Susținerile

reclamantului referitoare la incidența în privința sa a dispozițiilor art. 141

alin. (2) lit. f) C. fisc. referitoare la scutirea de la plata TVA a

operațiunilor de livrări de terenuri neconstruibile nu vor fi reținute,

întrucât terenurile ce au făcut obiectul tranzacțiilor încheiate în perioada 1

ianuarie 2005 - 31 decembrie 2010, pentru care s-a stabilit obligația de plată

a TVA, sunt construibile, nefiind aplicabilă dispoziția de scutire de la plata

TVA instituită de art. 141 alin. (2) lit. f) C. fisc.

Nu pot fi reținute în

speță nici alegațiile reclamantului referitoare la stabilirea nejustificată în

sarcina sa a obligației de plată a TVA aferente întregului preț de vânzare,

chiar în acele situații în care acesta a deținut terenurile în coproprietate,

acesta acționând în contractele de vânzare-cumpărare atât în nume propriu, cât

și ca reprezentant al altor persoane fizice care i-au dat mandat de

reprezentare pentru înstrăinare.

În temeiul art. 20 C.

proc. fisc., în mod corect a fost stabilit întregul debit fiscal în sarcina

reclamantului, acesta având dreptul la acțiune în regres împotriva

codebitorilor cu care a răspuns solidar.

Sunt lipsite de temei

susținerile reclamantului potrivit cărora ar fi aplicabile prevederile pct. 23

alin. (2) din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal, referitoare la

calculul TVA prin aplicarea procedeului sutei mărite. În norma de care acesta

se prevalează se precizează că acest procedeu se aplică "atunci când

prețul de vânzare include și taxa", în timp ce, potrivit propriilor

recunoașteri ale reclamantului, dar și actelor de la dosar, prețul stabilit în

convențiile de înstrăinare a imobilelor nu a inclus TVA, iar prin natura operațiunilor

încheiate prețul nu include TVA.

În mod corect s-a

reținut în decizia de soluționare a contestației că Decizia nr. 2/2011 a

Comisiei Centrale Fiscale este emisă pentru interpretarea și aplicarea unitară

a dispozițiilor art. 137 alin. (1) lit. a) și art. 140 C. fisc., texte legale

care nu au fost modificate de la data intrării în vigoare a Legii nr. 571/2003

privind Codul fiscal și până la emiterea actelor administrative fiscale

contestate în cauză. Interpretarea acestor norme expusă în cuprinsul Deciziei

nr. 2/2011 este aplicabilă pe toată durata de timp în care normele supuse

interpretării au produs efecte juridice, inclusiv pentru operațiuni juridice

încheiate anterior adoptării sale, cum este cazul în speță.

În concluzie, prima

instanță a reținut legalitatea actelor administrative fiscale contestate de

reclamant și a dispus respingerea cererii de anulare a acestora, în

integralitate, ca neîntemeiată.

exercitată în cauză

Împotriva Sentinței

civile nr. 444 din 21 august 2012, pronunțată de Curtea de Apel Timișoara, a

declarat recurs, în termen legal, reclamantul Ț.D.M., susținând că este

nelegală, pentru următoarele motive:

3.1. În mod nelegal a

fost înlăturat motivul de nelegalitate prin care s-a arătat că D.G.F.P. Timiș a

stabilit obligația de plată a TVA pentru tranzacțiile imobiliare efectuate în

perioada 2005 - 2010, prin aplicarea retroactivă a Normelor metodologice

aprobate prin H.G. nr. 1620/2009.

Chiar dacă organul

fiscal nu a făcut referire la dispozițiile Normelor metodologice introduse prin

H.G. nr. 1620/2009, cu aplicare de la data de 1 ianuarie 2010, decât cu ocazia

analizării contractelor încheiate în anul 2010, se poate observa că, prin

Decizia de impunere nr. 8471 din 29 iulie 2011 a fost stabilită obligația de plată

a TVA și, retroactiv, începând cu anul 2005, în baza acelorași Norme

metodologice.

Contrar susținerii

primei instanțe, până la data de 1 ianuarie 2010, art. 127 C. fisc. nu prevedea

obligația de plată a TVA de către persoanele fizice pentru tranzacțiile

imobiliare. Acest text de lege a fost completat, în acest sens, cu alin. (2

1

),

abia prin art. I pct. 98 din O.U.G. nr. 109/2009, care a intrat în vigoare de

la 1 ianuarie 2010 și care prevede că "situațiile în care persoanele

fizice care efectuează livrări de bunuri imobile devin persoane impozabile sunt

explicitate prin norme".

Prima instanță a

ignorat complet acest alin. (2

1

) al art. 127 C. fisc., precum și

faptul că, în aplicarea acestui text de lege a fost adoptată H.G. nr.

1620/2009, care prevede că pct. 3 alin. (5) din Normele metodologice va avea

următorul conținut: "în cazul achiziției de terenuri și/sau de construcții

de către persoana fizică în scopul vânzării, livrarea acestor bunuri reprezintă

o activitate cu caracter de continuitate dacă persoana fizică realizează mai

mult de o tranzacție în cursul unui an calendaristic". Per a contrario,

până la data de 1 ianuarie 2010, realizarea a mai mult de o tranzacție cu

terenuri într-un an calendaristic nu reprezenta, potrivit legislației în vigoare,

o activitate cu caracter de continuitate supusă TVA.

3.2. Prima instanță a

înlăturat în mod eronat apărarea reclamantului privitoare la incidența art. 141

alin. (2) lit. f) C. fisc., interpretând greșit înscrisurile depuse constând în

certificate de urbanism și adeverințe emise de primarii localităților.

Or, în aceste

înscrisuri se menționează expres că terenurile sunt arabile și sunt supuse

interdicției de construire până la elaborarea Planului urbanistic zonal (PUZ).

În lipsa acestei documentații de urbanism nu se poate prezuma că terenurile

sunt construibile, așa cum a considerat prima instanță.

3.3. Autoritatea

fiscală și prima instanță au calificat starea de coproprietate și actul de

mandat ca fiind o asociere în vederea realizării de activități economice supuse

TVA, fără a se raporta și la înțelesul noțiunii de activitate economică

definită în alin. (2) al art. 127 C. fisc. la care face trimitere alin. (1).

Textul alin. (1) al

art. 127 C. fisc. nu trimite și la alin. (2

1

) al aceluiași articol

care prevede că "situațiile în care persoanele fizice care efectuează

livrări de bunuri imobile devin persoane impozabile sunt explicitate prin

norme", deci care se referă la livrarea de imobile.

În speță, nu sunt

incidente nici prevederile art. 20 C. proc. fisc. pe care le invocă prima

instanță, pentru că alin. (2) din acest articol de lege prevede că "în

cazul în care, din orice motiv, obligațiile fiscale ale asocierilor fără

personalitate juridică nu sunt achitate potrivit alin. (1), asociații răspund

solidar pentru îndeplinirea acestora". Or, în speță, nu a fost constituită

nicio asociație, pentru că nici nu există un interes în acest sens, atât timp

cât în perioada în care au fost efectuate tranzacțiile nu exista obligația

legală de plată a TVA pentru asemenea operațiuni juridice.

De asemenea, prima

instanță invocă și Ordinul A.N.A.F. nr. 1415/2009, însă înlătură susținerea

reclamantului bazată pe art. 11 din acest ordin, care prevede că "în cazul

unei asocieri între persoanele fizice care desfășoară activități economice,

actele administrative fiscale privind impozitul pe venit se emit pentru fiecare

persoană fizică pentru care organele de inspecție fiscală au stabilit obligații

fiscale".

Acest ordin nu poate

fi interpretat contrar prevederilor art. 127 alin. (2) C. fisc. privind

înțelesul noțiunii de activitate economică impozabilă și, contrar susținerii

primei instanțe, ordinul se referă atât la impozitul pe venit, cât și la TVA (a

se vedea Anexa 1b, Cap. II pct. 2.1. și pct. 2.2.).

3.4. Prima instanță a

înlăturat critica de nelegalitate privitoare la modul de stabilire a

cuantumului TVA prin actele administrative fiscale reținând chiar faptul că

reclamantul ar fi recunoscut că datorează TVA în cota standard de 19%.

Or, ceea ce a invocat

reclamantul a fost faptul că la calculul TVA s-au interpretat greșit

dispozițiile art. 140 alin. (1) C. fisc. și pct. 23 alin. (1) și (2) din

Normele de aplicare aprobate prin H.G. nr. 44/2004, că în situația în care ar

datora TVA, cuantumul taxei trebuia stabilit potrivit procedeului sutei mărite

prevăzut de art. 23 alin. (2) din Normele metodologice.

S-a mai susținut de

prima instanță, fără temei, că "potrivit propriilor recunoașteri și

actelor de la dosar, prețul stabilit în convențiile de înstrăinare a imobilelor

nu a inclus TVA, iar prin natura operațiunilor la care acesta a convenit,

prețul nu include TVA". De asemenea, instanța mai susține că tranzacțiile

cu imobilele în litigiu nu se încadrează în niciuna dintre situațiile în care

prețul de vânzare include și taxa.

Or, prima instanță nu

arată în concret care sunt dovezile pe care își sprijină aceste afirmații și

nici argumentele juridice care au condus-o la aceste concluzii.

Pentru motivele de

nelegalitate expuse, recurentul a solicitat admiterea recursului, modificarea

sentinței recurate în sensul admiterii cererii de chemare în judecată, anulării

actelor administrativ-fiscale contestate și obligării intimatei la plata

cheltuielilor de judecată.

formulate de intimata Direcția Regională Generală a Finanțelor Publice Timișoara

- A.J.F.P. Timiș (fostă D.G.F.P. Timiș)

Intimata a solicitat,

prin întâmpinarea formulată în cauză, respingerea recursului ca nefondat și

menținerea ca legală și temeinică a Sentinței civile nr. 444 din 21 august

2012, pronunțată de Curtea de Apel Timișoara, secția contencios administrativ

și fiscal.

II. Considerentele

Înaltei Curți asupra recursului declarat în cauză

Examinând sentința

recurată, prin prisma criticilor formulate, în raport de actele și lucrările

dosarului și de dispozițiile art. 304

1

C. proc. civ., Înalta Curte

constată că recursul este fondat, în limitele și pentru considerentele ce

urmează.

și de drept relevante

1.1. În mod legal

prima instanță a reținut în sarcina reclamantului obligația de plată a TVA

pentru perioada 1 ianuarie 2005 - 31 decembrie 2010, precum și a accesoriilor

aferente, făcând o corectă interpretare și aplicare a prevederilor incidente

din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

Astfel, potrivit art.

126 alin. (1) din acest act normativ, în forma aplicabilă începând cu data de 1

ianuarie 2005, pe întreaga perioadă supusă inspecției fiscale, în sfera de

aplicare a TVA se cuprind livrările de bunuri sau prestările se servicii

efectuate cu plată pe teritoriul României, în condițiile în care sunt realizate

de o persoană impozabilă, astfel cum aceasta este definită la art. 127 alin.

(1), iar livrările de bunuri sau prestarea serviciilor rezultă din una dintre

activitățile economice prevăzute la art. 127 alin. (2).

Art. 127 alin. (1)

definește persoana impozabilă ca fiind orice persoană care desfășoară, de o

manieră independentă și indiferent de loc, activități economice de natura celor

prevăzute la alin. (2), oricare ar fi scopul sau rezultatul acestor activități.

În accepțiunea art.

127 alin. (2) teza finală, constituie activitate economică și "exploatarea

bunurilor corporale sau necorporale, în scopul obținerii de venituri cu

caracter de continuitate".

Din interpretarea

dispozițiilor legale evidențiate rezultă că, de esența activității economice este

obținerea de venituri pe o bază continuă și că simpla dobândire și vânzare a

unui bun imobil nu constituie prin ea însăși o activitate economică.

În acest sens, cu

privire la statutul fiscal al persoanei fizice ca fiind sau nu persoană

impozabilă, în jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene s-a reținut

că, dacă această persoană ia măsuri active în vederea comercializării bunurilor

respective, prin utilizarea unor mijloace similare celor adoptate de un

producător, comerciant sau prestator de servicii, în sensul art. 9 alin. (1)

din Directiva TVA, atunci această persoană trebuie considerată ca exercitând o

activitate economică și, în consecință, persoană impozabilă (Hotărârea din data

de 15 septembrie 2011, pronunțată în cauzele conexe C-180/10 și C-181/10).

Raportând cele

statuate de Curtea de Justiție la situația de fapt din speța supusă judecății,

se consideră că activitatea desfășurată de reclamant în perioada 1 ianuarie

2005 - 31 decembrie 2010 este o activitate economică ce intră sub incidența

art. 127 alin. (2) C. fisc., în condițiile în care nu este vorba de operațiuni

izolate, ocazionale, ci de o activitate susținută, de amploare, derulată pe

parcursul unei perioade de aproximativ 6 ani și materializată în încheierea

unui număr de 45 de contracte de vânzare-cumpărare.

Obligația de plată a

TVA stabilită în sarcina reclamantului își are temeiul legal în prevederile

Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, forma în vigoare începând cu data de 1

ianuarie 2005, pe parcursul întregii perioade verificate, și nu în prevederile

Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003, aprobate prin H.G. nr.

144/2004, cu modificările și completările ulterioare, împrejurare reținută

corect de prima instanță.

Faptul că, începând

cu data de 1 ianuarie 2010, odată cu intrarea în vigoare a O.U.G. nr. 109/2007,

art. 127 C. fisc. a fost completat cu alin. (2

1

) în care se prevede

că "situațiile în care persoanele fizice care efectuează livrări de bunuri

imobile devin persoane impozabile sunt explicitate prin norme" nu este de

natură să afecteze legalitatea sentinței recurate, întrucât situațiile în care

persoanele fizice pot fi considerate impozabile nu sunt stabilite pentru prima

dată prin acest act normativ, ci prin însăși dispozițiile C. fisc., forma în

vigoare a acestora încă din data de 1 ianuarie 2005.

De asemenea,

modificările aduse Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003

privind Codul fiscal, prin H.G. nr. 1620/2009, în sensul explicitării noțiunii

de "activitate cu caracter de continuitate" nu pot fi interpretate în

sensul că, până la data de 1 ianuarie 2010, realizarea a mai mult de o

tranzacție în cursul unui an calendaristic nu reprezenta, potrivit legislației

în vigoare, o activitate cu caracter de continuitate, întrucât rolul Normelor metodologice

este de a organiza executarea în concret a legii, în speță, a dispozițiilor

art. 127 C. fisc., și nu de a institui reglementări noi, cu depășirea cadrului

legal în baza și în executarea căruia au fost emise.

În privința

dispozițiilor art. 141 alin. (2) lit. f) C. fisc., invocate de recurent, Înalta

Curte constată că interpretarea primei instanțe este corectă, întrucât

activitatea desfășurată de reclamant se încadrează în excepția de la scutirea

de plata TVA, atât timp cât înscrisurile prezentate nu atestă caracterul

neconstruibil al terenurilor înstrăinate de reclamant și avute în vedere de

organul fiscal în stabilirea obligației de plată.

Referitor la

stabilirea în sarcina exclusivă a reclamantului a obligației de plată a TVA, în

mod corect, prima instanță a reținut că art. 85 C. fisc. invocat de reclamant

nu este aplicabil în cauză, întrucât vizează impozitul pe venit și că în actele

administrative fiscale nu s-a reținut că reclamantul împreună cu coproprietarii

pe care i-a reprezentat ar fi constituit un grup fiscal în accepțiunea art. 127

alin. (8) C. fisc.

În mod legal s-a

reținut de organul fiscal că reclamantul a activat în cadrul unei

"asocieri" în sensul art. 20 C. proc. fisc., care a desfășurat o

activitate economică potrivit art. 125 alin. (1) pct. 18 și art. 127 alin. (1)

C. fisc. Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1415 din 11 august 2009

vine să confirme calificarea pe care autoritățile pârâte au dat-o grupului de

persoane constituit de reclamant împreună cu coproprietarii pe care i-a

reprezentat convențional.

1.2. Referitor la

modalitatea de determinare a TVA, susținerile recurentului se impun a fi

analizate prin raportare la cele statuate recent de Curtea de Justiție, prin

Hotărârea pronunțată la data de 7 noiembrie 2013, în cauzele conexe C-249/12 și

C-250/12, prin care s-au stabilit următoarele:

"Directiva

2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei

pe valoarea adăugată, în special art. 73 și 78 din aceasta, trebuie

interpretate în sensul că, atunci când prețul unui bun a fost stabilit de părți

fără nicio mențiune cu privire la taxa pe valoarea adăugată, iar furnizorul

bunului respectiv este persoana obligată la plata taxei pe valoarea adăugată

datorată pentru operațiunea supusă taxei, prețul convenit trebuie considerat,

în cazul în care furnizorul nu are posibilitatea de a recupera de la dobânditor

taxa pe valoarea adăugată solicitată de administrația fiscală, ca incluzând

deja taxa pe valoarea adăugată".

În considerarea

caracterului general obligatoriu și cu efect retroactiv a interpretării date de

Curtea de Justiție, devine absolut necesară administrarea în cauză a probei cu

expertiză contabilă, în raport de concluziile căreia se va aprecia legalitatea

actelor administrative fiscale contestate sub aspectul cuantumului obligației

fiscale principale și a accesoriilor aferente.

Pe calea expertizei

contabile se va proceda la determinarea cuantumului TVA prin aplicarea

procedeului sutei mărite descris la pct. 23 alin. (2) din Normele metodologice

de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, precum și la

recalcularea accesoriilor aferente, în raport de fiecare tranzacție efectuată

de reclamant și avută în vedere de organul fiscal la stabilirea obligației de

plată a TVA.

Cum administrarea probei

cu expertiza este inadmisibilă în recurs pentru a asigura dublul grad de

jurisdicție prevăzut de legea în materia contenciosului administrativ, precum

și toate garanțiile procesuale pe care judecata în primă instanță le conferă

părților, soluția pe care Înalta Curte este chemată să o pronunțe nu poate fi

decât casarea cu trimiterea cauzei spre judecare la aceeași instanță.

soluției instanței de recurs

Pentru toate

considerentele expuse în temeiul art. 312 alin. (5) C. proc. civ. și art. 20

din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și

completările ulterioare, Înalta Curte va admite recursul declarat de

reclamantul Ț.D.M. împotriva Sentinței civile nr. 444 din 21 august 2012 a

Curții de Apel Timișoara, va casa sentința recurată și va trimite cauza spre

rejudecare la aceeași instanță.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul

declarat de reclamantul Ț.D.M. împotriva Sentinței civile nr. 444 din 21 august

2012 a Curții de Apel Timișoara, secția de contencios administrativ și fiscal.

Casează sentința

recurată. Trimite cauza spre rejudecare aceleiași instanțe.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință

publică, astăzi, 4 februarie 2014.

Procesat

de GGC - AZ