ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4739/2011

ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4739/2011 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2011)

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor

din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

instanță

Prin cererea înregistrată

pe rolul Curții de Apel Pitești, reclamanta SC S.I. SRL, în contradictoriu cu pârâtele

D.G.F.P. Argeș, Activitatea de Inspecție Fiscală pentru Contribuabilii Mijlocii

și D.G.F.P. Argeș, a solicitat, în principal, anularea deciziei din 2 februarie

2009, anularea parțială a deciziei de impunere fiscală din 27 octombrie 2008 și

a raportului de inspecție fiscală din 27 octombrie 2008 în sensul anulării parțiale

a obligației fiscale prevăzute la pct. 2.2.1. din decizia referitoare la stabilirea

unui debit suplimentar reprezentând TVA necolectat în sumă de 634.113 RON și majorări

de întârziere în sumă de 45.108 RON și obligarea pârâtei să-i restituie aceste sume,

iar în subsidiar, a solicitat reducerea sumei de 634.113 RON TVA suplimentar la

valoarea de 617.599,5 RON și diminuarea corespunzătoare a majorărilor de întârziere,

susținând că diferența este rezultatul unei erori materiale.

În motivarea acțiunii,

reclamanta a expus împrejurările potrivit cărora s-a stabilit în sarcina sa obligația

de plată a sumei de 634.113 RON cu titlu de TVA suplimentar, aferentă prestărilor

de servicii și livrărilor intracomunitare de bunuri, aferentă perioadei 1 mai 2007-30

septembrie 2007, determinat de menționarea eronată pe facturile ce au însoțit prestările

de servicii, a codului invalid TVA al SC S.T.A. SRL.

Reclamanta a precizat

faptul că, având în vedere că beneficiarul serviciilor este o persoană impozabilă,

stabilită în Comunitatea Europeană, respectiv Franța, prestatorul acestora din România,

„S.I.”, nu datorează TVA, potrivit art. 126 și art. 133 alin. (2) lit. g) C. fisc.,

iar dovada faptului că beneficiarul livrărilor și serviciilor a fost „S.A.” și nu

„S.A.A.”, cum eronat s-a menționat pe facturi, este plata efectuată de către „S.A.”,

evidența facturilor și contabilitatea acesteia, taxarea inversă realizată, precum

și declarația pe proprie răspundere a președintelui „S.A.”, înscrierea eronată a

codului de TVA al beneficiarului pe facturi neschimbând caracterul intracomunitar

al livrării de bunuri, cu consecința scutirii de TVA a unei asemenea livrări.

În subsidiar, reclamanta

a susținut că o parte din facturile care au constituit obiectul controlului, au

fost înscrise eronat în situația facturilor de livrare către „S.T.A.A.” Franța,

valoarea reală a acestora fiind de 3.250.521,92 RON, în loc de 3.337.434,75 RON,

ceea ce modifică valoarea TVA suplimentar dacă s-ar putea reține, totuși, la suma

de 617.599,5 RON în loc de 634.113 RON, diminuând în mod corespunzător majorările

de întârziere.

Prin întâmpinarea formulată,

pârâta a invocat aplicabilitatea dispozițiilor art. 129 alin. (9), art. 143

alin. (2) lit. a) și art. 140 alin. (1) C. fisc., întrucât reclamanta nu a făcut

dovada cu documente care justifică scutirea de TVA pentru livrările de bunuri și

prestări de servicii intracomunitare, în sensul că nu a prezentat un cod valabil

de înregistrare în scopuri de TVA pentru livrările de bunuri, iar pentru prestările

de servicii, dovada că acestea au fost efectuate către beneficiari persoane impozabile

acționând ca atare, stabilite sau cu sediul în Comunitate.

apel

Prin sentința nr. 291/F-CONT

din 17 decembrie 2010, Curtea de Apel Pitești, secția comercială și de contencios

administrativ și fiscal, a admis acțiunea formulată de reclamanta SC S.I. SRL, în

contradictoriu cu pârâtele D.G.F.P. Argeș, Activitatea de Inspecție Fiscală pentru

Contribuabilii Mijlocii și D.G.F.P. Argeș, a anulat decizia din 2 februarie 2009

și parțial decizia de impunere din 27 octombrie 2008, precum și raportul de inspecție

fiscală din 27 octombrie 2008, în sensul anulării parțiale a obligației fiscale

prevăzute la pct. 2.2.1. referitoare la stabilirea unui debit suplimentar cu titlu

de TVA necolectat în sumă de 634.113 RON și la stabilirea obligației de plată a

majorărilor de întârziere aferente în sumă de 45.108 RON, a obligat pârâta să restituie

reclamantei suma de 679.221 RON, reprezentând TVA suplimentată și majorată și a

obligat pârâta să plătească reclamantei suma de 19.791,80 RON, reprezentând cheltuieli

de judecată.

Pentru a pronunța această

soluție, prima instanță a reținut situația de fapt potrivit căreia, prin decizia

de impunere din 27 octombrie 2008, încheiată în baza raportului de inspecție fiscală

din 27 octombrie 2008, menținută prin decizia din 2 februarie 2009, s-au stabilit

în sarcina reclamantei obligații fiscale suplimentare în sumă de 634.113 RON, TVA

neadmisă la rambursare și 45.108 RON majorări de întârziere aferente TVA, întrucât,

în perioada 1 mai 2007-30 septembrie 2007, societatea reclamantă a efectuat livrări

de bunuri și prestări de servicii intracomunitare în sumă de 3.337.435 RON, către

„S.T.A.A.”, care nu deține un cod valabil de TVA, încălcând astfel dispozițiile

art. 143 alin. (2) lit. a), art. 133 alin. (2) lit. b) și art. 126 C. fisc., precum

și art. 10 alin. (1) din Ordinul Ministerului Finanțelor nr. 2222/2006.

Examinând înscrisurile

contabile depuse la dosar de către societatea reclamantă, conținutul raportului

de expertiză și dispozițiile legale incidente în cauza dedusă judecății, respectiv

art. 126 C. fisc., art. 133 alin. (2) lit. g), art. 159 alin. (1) lit. b) C. fisc.,

instanța de fond a apreciat că reclamanta nu datorează suma de 634.113 RON, stabilită

cu titlu de TVA suplimentar, aferentă prestărilor de servicii și livrărilor intracomunitare,

pentru că operațiunile efectuate de aceasta în perioada 1 mai 2007-30 septembrie

2007 constituie livrări intracomunitare de bunuri și prestări intracomunitare de

servicii, ce justifică scutirea de TVA.

Pe de altă parte, Curtea

a constatat că, începând cu data de 1 mai 2007, „S.T.A.” a absorbit „S.T.A.A.” și

a preluat drepturile și obligațiile acesteia, ambele făcând parte din același grup

de companii, anume grupul „S.T.” din Franța, operațiunile care s-au desfășurat conducând

la confuzia creată cu prilejul emiterii facturilor și a considerat că simpla eroare

de pe facturi determinată de fuziunea societăților nu este de natură a modifica

operațiunea fiscală de livrare intracomunitară de bunuri și prestări servicii către

„S.T.A.”, persoana impozabilă acționând ca atare, stabilită în comunitate și având

cod valid TVA la data desfășurării operațiunilor, ceea ce impune scutirea de TVA.

La pronunțarea soluției,

instanța de fond a avut în vedere și interpretarea dată de către Curtea Europeană

de Justiție de la Luxemburg Directivei 77/388/CEE în cauza C-146/2005 (Debut Collae),

statuând că principiul neutralității fiscale impune, astfel cum în mod corect arată

și Comisia, ca scutirea de TVA să fie acordată dacă cerințele de fond sunt îndeplinite,

chiar dacă anumite cerințe de formă nu au fost respectate de către persoane impozabile.

în cauză

Împotriva sentinței

nr. 291/F-CONT din 17 decembrie 2010 a Curții de Apel Pitești, secția comercială

și de contencios administrativ și fiscal, a declarat recurs, în termenul prevăzut

de lege, pârâta D.G.F.P. Argeș, în nume propriu și reprezentând Administrația Finanțelor

Publice pentru Contribuabilii Mijlocii, care a criticat-o pentru nelegalitate și

netemeinicie, invocând dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ.

În motivarea căii de atac,

recurenta-pârâtă a arătat că instanța de fond, deși a constatat că în documentele

prezentate de reclamantă inspectorilor fiscali care demonstrau efectuarea livrărilor

intracomunitare de bunuri pentru care s-au emis facturi, s-a menționat eronat beneficiar

S.T.A.A. și un cod invalid de TVA al beneficiarului, nu a reținut faptul că nu s-a

îndeplinit condiția de scutire, respectiv comunicarea unui cod de TVA valabil, așa

cum prevede expres art. 143 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind C.

fisc. iar completarea eronată a facturii prin înscrierea unui cod invalid de TVA

duce la pierderea dreptului de a beneficia de scutirea de TVA.

În opinia recurentei-pârâte

în mod greșit instanța de fond a apreciat că nerespectarea prevederilor legale constituie

„o simplă eroare determinată de fuziunea societăților S.T.A. și S.T.A.A.”, ori că

ulterior livrărilor și prestărilor intracomunitare facturile în cauză au fost înscrise

în contabilitatea S.T.A., iar plățile au fost efectuate tot de către S.T.A., deoarece

aceste acte ulterior efectuate nu schimbă încadrarea legală a operațiunilor economice

derulate.

Pentru prestările de servicii

intracomunitare efectuate de SC S.I. SRL aceasta datorează TVA, întrucât în factură

nu este trecut codul valid de TVA al beneficiarului prestării ca și pentru livrările

intracomunitare deoarece pe facturile emise este înscris un cod de TVA invalid.

Susține totodată că pentru

neachitarea la termen a diferenței de taxă pe valoarea adăugată în sumă de 634.113

RON, organele de inspecție fiscală au calculat majorări de întârziere în sumă de

45.108 RON, conform prevederilor art. 119 alin. (1) și art. 120 alin. (1) și

alin. (7) din O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc., cu modificările și completările

ulterioare.

Prin întâmpinarea depusă

la dosar, SC S.I. SRL a solicitat respingerea recursului ca nefondat.

În esență, intimata-reclamantă

a arătat că instanța în mod corect, dând prioritate aspectelor de fond și nu de

formă și făcând aplicabilitatea principiilor consacrate la nivel european în materie

de TVA, a considerat că pentru prestările de servicii efectuate SC S.I. SRL nu datorează

TVA Statului român, ca de altfel nici pentru livrările intracomunitare.

II. Considerentele Înaltei

Curți asupra recursului.

Examinând cauza prin prisma

criticilor formulate de recurenta-pârâtă și a prevederilor art. 304

1

C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul nu este fondat.

și de drept relevante

Obligațiile fiscale supuse

controlului instanței de contencios administrativ și fiscal pe calea prevăzută de

art. 218 alin. (2) C. proc. fisc., constau în taxa pe valoarea adăugată stabilită

suplimentar, prin decizia de impunere din 27 octombrie 2008 și menținută prin decizia

din 2 februarie 2009 privind soluționarea contestației administrative a intimatei-reclamante.

În esență, problema de

drept litigioasă privește deductibilitatea taxei pe valoarea adăugată pentru prestările

de servicii intracomunitare și livrările de bunuri efectuate în perioada 1 mai 2007-30

septembrie 2007 în legătură cu care autoritatea fiscală a reținut că societatea

a realizat prestări de servicii intracomunitare în valoare de 1.147.637 RON către

aceeași societate SC S.T.A.A. SRL și a emis facturi cu același cod invalid de TVA,

încălcând astfel dispozițiile art. 143 alin. (2) lit. a), art. 133 alin. (2)

lit. b) și art. 126 C. fisc.

Prima instanță în mod

corect, în acord cu concluziile raportului de expertiză efectuat în cauză și dispozițiile

legale incidente, a apreciat că reclamanta nu datorează suma de 634.113 RON stabilită

cu titlu de TVA suplimentar, aferent prestărilor de servicii și livrărilor intracomunitare,

ce justifică scutirea de TVA în condițiile în care

operațiunile care intră

în sfera de aplicabilitate a TVA (deci pentru care este datorată TVA) sunt operațiunile

impozabile în România.

Conform art. 126 C. fisc.

român:

„(1) Din punct de vedere

al taxei sunt operațiuni impozabile în România cele care îndeplinesc cumulativ următoarele

condiții:

a) operațiunile care,

în sensul art. 128-art. 130, constituie sau sunt asimilate cu o livrare de bunuri

sau o prestare de servicii, în sfera taxei, efectuate cu plata;

b) locul de livrare a

bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi în România, în conformitate

cu prevederile art. 132 și art. 133;

c) livrarea bunurilor

sau prestarea serviciilor este realizată de o persoană impozabilă, astfel cum este

definita la art. 127 alin. (1), acționând ca atare;

d) livrarea bunurilor

sau prestarea serviciilor să rezulte din una dintre activitățile economice prevăzute

la art. 127 alin. (2)”.

În cauză așa cum a reținut

și

expertul

judiciar numit în cauză serviciile de consultanță au fost prestate către o persoană

impozabilă acționând ca atare stabilită în comunitate (Franța) dar nu în același

stat cu prestatorul (România) astfel că intimata-reclamantă nu datorează TVA potrivit

art. 126 și art. 133 alin. (2) lit. a) C. fisc.

Cu privire la TVA datorat

pentru livrările intracomunitare, criticile nu pot fi reținute deoarece motivul

pentru care se refuză exonerarea de plata TVA este pur formal, așa cum se apără

intimata-reclamantă prin întâmpinare și anume menționarea unui cod de TVA eronat

pe documentele fiscale și a unui beneficiar (S.A.A.) care, începând cu data de 1

mai 2007, a dispărut prin „absorbția” de către beneficiarul real, în urma unei fuziuni.

Prima instanță în mod

corect a acordat prioritate elementelor de fond care justifică scutirea de TVA cu

drept de deducere reținând realitatea operațiunilor de livrare intracomunitară de

bunuri către o persoană impozabilă stabilită în comunitate prin promovarea principiului

prevalenței substanței asupra fondului (în acest sens, hotărârea Curții Europene

de Justiție în speța Collee, speța Connon respectiv speța Teleos).

Referitor la pretinsele

erori în cuprinsul facturilor și documentelor fiscale privind denumirea unui beneficiar,

instanța de control judiciar își însușește raționamentul instanței de fond, care

le-a dat semnificația adecvată, aceea de erori materiale, care nu produc efecte

în plan fiscal, evaluarea documentelor respective făcându-se în contextul ansamblului

probator.

Mai mult ulterior controlului,

organului fiscal i s-au prezentat toate facturile corectate, cu indicarea denumirii

corecte a beneficiarului livrărilor și prestărilor de servicii și a codului de TVA

intracomunitar al acestuia în acord cu dispozițiile art. 159 alin. (1) lit. b) din

Legea nr. 571/2003 cu modificările și completările ulterioare, care prevăd în cazul

în care s-au înscris date eronate pe facturi, persoana impozabilă are dreptul de

a corecta informațiile înscrise eronat pe acestea prin emiterea unui nou document

care să cuprindă informațiile corecte, respectiv denumirea corectă a beneficiarului

și codul valid de TVA.

Totodată principiul formalismului

nu trebuie să aibă prioritate față de esența litigiului realitatea operațiunilor

evidențiate în documentele justificative depuse la fondul cauzei și analizate de

instanță și expertul desemnat în cauză.

Noile reglementări europene

și practica judiciară în domeniu stipulează că pentru rambursarea TVA de către societate

nu au relevanță, erorile intervenite în șirul tranzacțiilor comerciale, de esență

fiind realitatea operațiunilor comerciale.

Curtea Europeană de Justiție

de la Luxemburg sesizată cu o cerere de interpretare a textului Directivei 77/388/CEE

în cauza C-146/2005 (Albert Collee) a statuat clar că: „Principiul neutralității

fiscale impune, astfel cum în mod corect arată și Comisia, ca scutirea de TVA să

fie acordată dacă cerințele de fond sunt îndeplinite chiar dacă anumite cerințe

de formă nu au fost respectate de către persoanele impozabile, neputând fi refuzată

scutirea de TVA a unei livrări intracomunitare, care a avut loc efectiv, numai pentru

motivul că dovada unei astfel de livrări nu a fost prezentată în timp util”.

În concluzie în mod corect

a motivat intimata-reclamantă, înscrierea eronata a codului de TVA al beneficiarului

pe facturi nu poate modifica caracterul intracomunitar al livrării de bunuri și

nu justifică în nici un fel anularea dreptului de scutire de TVA al unei asemenea

livrări pe motivul că nu a fost respectată o cerința de formă fără a ține cont de

îndeplinirea condițiilor de fond, neputându-se impune deci

nici majorările de întârziere calculate de organul fiscal conform art. 119

alin. (1) și art. 120 alin. (1) și alin. (7) din O.U.G. nr. 92/2003 privind C. proc.

fisc.

2.

Temeiul legal al soluției adoptate în recurs.

Având

în vedere toate considerentele expuse, Înalta Curte va respinge recursul ca nefondat,

în temeiul art. 312 alin. (1) C. proc. civ., neexistând motive de reformare a sentinței

potrivit art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 sau art. 304 pct. 9 și art. 304

1

C. proc. civ.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat

de D.G.F.P. Argeș, în nume propriu și reprezentând Administrația Finanțelor Publice

pentru Contribuabilii Mijlocii, împotriva sentinței nr. 291/F-CONT din 17 decembrie

2010 a Curții de Apel Pitești, secția comercială și de contencios administrativ

și fiscal, ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință

publică, astăzi 14 octombrie 2011.