ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 7282/2013

Asupra recursului de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: Prin Sentința nr. 7208 din 19 decembrie 2012, Curtea de Apel București a respins atât excepția inadmisibilității și totodată a respins excepția de nelegalitate a art. 62 alin. (1) lit. c) din Normele de aplicare a Legii nr. 571/2003 (H.G. nr. 44/2004), invocată de reclamanta Asociația Generală a Vânătorilor și Pescarilor Sportivi din România în contradictoriu cu pârâții Direcția Venituri Buget Local Sector 2 și Guvernul României, ca neîntemeiată.

Pentru a hotărî astfel, instanța de fond a reținut în esență, că excepția inadmisibilității excepției de nelegalitate, invocată de către emitentul actului normative este neîntemeiată, întrucât potrivit dispozițiilor art. 11 alin. (4) din Legea nr. 554/2004, astfel cum au fost interpretate și în jurisprudența ICCJ, actele administrative normative pot fi atacate oricând, inclusiv prin intermediul excepției de nelegalitate, atâta timp cât textul legal nu distinge.

În ceea ce privește dispozițiile ce fac obiectul excepției de nelegalitate, prima instanță a apreciat că acestea nu adaugă la lege, ci explică modul în care se determină data dobândirii construcției la care se face referire în textul art. 254 alin. (1) din C. fisc., iar faptul că dispozițiile pct. 62 alin. (1) lit. c) din Normele Metodologice de aplicare a Codului fiscal au fost ulterior preluate de alin. (8) al art. 254 din Codul fiscal reprezintă o opțiune a legiuitorului care, de sine stătător, nu poate avea semnificația unei recunoașteri a nelegalității dispozițiilor ce constituie obiectul litigiului. În fine, judecătorul fondului a constatat că dispozițiile art. 62 alin. (1) lit. c) din H.G.

nr. 44/2004 nu contravin nici prevederilor art. 21 și 253 C. fisc., ori art. 11 din Legea nr. 15/1994, întrucât toate aceste texte legale au un alt obiect de reglementare, iar necorelarea dispozițiilor ce fac obiectul excepției cu prevederi din acte normative cu forță juridică inferioară legii nu constituie un motiv de nelegalitate. Împotriva Sentinței civile nr. 7208 din data de 19 decembrie 2012 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal a declarat recurs în termen legal Asociația Generală a Vânătorilor și Pescarilor Sportivi din România, prin care s-a solicitat admiterea căii extraordinare de atac și schimbarea în tot a hotărârii atacate în sensul admiterii excepției de nelegalitate, cu consecința constatării nelegalității prevederilor art. 62 alin. (1) lit. c) din H.G.

nr. 44/2004, act administrativ în baza căruia s-a emis actul administrativ contestat în Dosarul nr. 64529/3/2011 al Tribunalului București, secția a IX-a de contencios administrativ și fiscal. Recurenta a criticat hotărârea pronunțată de curtea de apel, în primul rând ca nemotivată, apreciind că instanța de fond nu a justificat de ce nu constituie un motiv de nelegalitate adăugarea prin intermediul unui act administrativ a unei alte ”modalități” de dobândire a unei construcții, neprevăzută de lege și contrară logicii juridice a acesteia.

În al doilea rând, au fost relevate motive de netemeinicie a sentinței recurate, considerându-se că prin raportare la conținutul prevederilor art. 21 alin. (2) lit. i), art. 21 alin. (4) lit. f), art. 253 și art. 254 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, art. 52 din Normele de aplicare ale art. 253 din C. fisc., art. 6 din Legea nr. 82/1991 a contabilității art. 10 lit. c) și art. 11 din Legea nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale, un imobil: - nu poate fi înregistrat în contabilitate înainte de punerea sa în funcțiune, punere în funcțiune care nu se poate realiza decât după executarea întocmai a lucrărilor incluse în proiectul de execuție în conformitate cu scopul și destinația construcției; - împrejurări constatate prin Procesul-verbal de recepție la terminarea lucrărilor, prevăzut expres de art. 37 alin. (1) și (2) din Legea nr. 50/1991 cu modificările în vigoare la data de 14 septembrie 2010 data emiterii actului administrativ individual contestat; - actul justificativ ce constituie baza înregistrării în contabilitate a unui imobil este reprezentat de procesul-verbal de recepție la terminarea lucrărilor, înscris ce trebuie întocmit în prezența unui reprezentant al autorității administrației publice care a emis autorizația, sau certificat de această autoritate.

A apreciat recurenta că și din punct de vedere al legiuitorului momentul dobândirii unei clădiri noi este cel al construirii, iar acel moment nu poate fi decât cel al punerii în folosință, atunci când beneficiarul, împreună cu constructorul și în prezența reprezentantului autorității locale care a emis autorizația de construcție, face recepția finală a acesteia, fără ca acest moment să fie condiționat de împlinirea sau depășirea termenului limită prevăzut în autorizația de construire.

Or, contrar acestor prevederi, textul actului administrativ a cărui nelegalitate s-a invocat, instituie principiul potrivit căruia momentul dobândirii unei construcții este considerat a fi cel la care a expirat autorizația de construire, indiferent dacă imobilul a fost edificat potrivit scopului și destinației prevăzute în documentația tehnică care a stat la baza emiterii autorizației, sau dacă corespunde sau nu acestei documentații, ori reglementărilor legale în vigoare privind siguranța în exploatare a construcțiilor.

Acesta a fost considerat principalul motiv de nelegalitate al actului administrativ care în mod abuziv instituie contrar legii, ca moment al dobândirii unei construcții data expirării autorizației de construcție, încălcând atât prevederile legale privind nașterea dreptului de proprietate asupra construcțiilor (prin edificare), ale celor privind nașterea obligațiilor contabile de înregistrare în evidențe a unei clădiri și dreptul corelativ al dobânditorului de a începe calculul și deducerea amortizării, precum și posibilitatea de înscriere în cartea funciară a dreptului de proprietate în vederea manifestării publice a dreptului de proprietate asupra edificatelor. Recurenta a avut în vedere dispozițiile art. 55 alin. (1), ulterior art. 36 alin. (1) din Legea nr. 7/1996 privind cadastrul și publicitatea imobiliară, ale anexei nr. 5 punctul 6 din Regulamentul de recepție a lucrărilor aprobat prin H.G.

nr. 273/1994, cu modificările și completările ulterioare, precum și prescripțiile Normelor metodologice de întocmire și utilizare a documentelor financiar contabile aprobate prin Ordinul ministrul economiei și finanțelor nr. 3512/2008 privind documentele financiar contabile. Recurenta Asociația Generală a Vânătorilor și Pescarilor Sportivi din România a precizat că dispozițiile art. 62 alin. (1) lit. c) din H.G. nr. 44/2004 privind aprobarea Normelor de aplicare ale Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal (în vigoare la data de 14 septembrie 2010) constituie o schimbare a literei și a spiritului legii, contravenind prevederilor art. 21 alin. (2) lit. i), art. 253 - 254 din Legea nr. 571/2003, art. 10 lit. c) și art. 11 din Legea nr. 15/1994 privind amortizarea mijloacelor fixe, art. 6 din Legea nr. 82/1991 a contabilități, fiind așadar nelegale.

De altfel, s-a relevat, este evidentă recunoașterea de facto din partea Guvernului României a caracterului de nelegalitate a dispozițiilor atacate pe calea excepției de nelegalitate, în condițiile în care emitentul H.G. nr. 44/2004 a abrogat prin H.G. nr. 50 din data de 25 ianuarie 2012 aceste dispoziții din actul administrativ și le-a introdus prin intermediul unui act normativ reprezentat de art. I pct. 83 din Ordonanța Guvernului nr. 30 din 31 august 2011 în conținutul art. art. 254 din Legea nr. 571/2003. În acest fel, s-a subliniat, chiar dacă contradicțiile arătate se mențin, cel puțin ele sunt între acte normative de același rang, iar nu între acte normative și acte administrative, așa cum era cazul la data de 14 septembrie 2010, acțiunea în justiție având menirea de a înlătura caracterul de nelegalitate a unui act administrativ față de un act administrativ, acțiune care însă nu produce efecte retroactive.

În cauză intimații nu au formulat întâmpinare. Recursul declarat de Asociația Generală a Vânătorilor și Pescarilor Sportivi din România împotriva Sentinței civile nr. 7208 din data de 19 decembrie 2012 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal este nefondat și urmează a fi respins ca atare, pentru motivele ce se vor arăta în continuare. Se constată, în primul rând, că nu este incident motivul de modificare a hotărârii recurate, prevăzut de art. 304 pct. 7 C. proc. civ. din 1865, cu modificările și completările ulterioare (”când hotărârea nu cuprinde motivele pe care se sprijină sau când cuprinde motive contradictorii ori străine de natura pricinii”), întrucât sentința dată de curtea de apel conține, în formă concisă, elementele menționate la art. 261 alin. (1) pct. 5 din același cod, anume motivele de fapt și de drept care au format convingerea instanței, cum și cele pentru care s-au înlăturat cererile părților.

Într-adevăr, prima instanță, chiar dacă în manieră relativ succintă, a răspuns, prin considerentele sentinței pronunțate, argumentelor folosite de reclamantă în sprijinul excepției de nelegalitate invocate, aceasta relevând că dispozițiile atacate nu adaugă la lege ci explică modul în care se determină data dobândirii construcției la care se face referire în textul art. 254 alin. (1) din C. fisc., că împrejurarea preluării ulterioare a dispozițiilor pct. 62 alin. (1) lit. c) din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal de alin. (8) al art. 254 din C. fisc. nu poate avea semnificația unei recunoașteri a nelegalității dispozițiilor ce constituie obiectul litigiului, că dispozițiile criticate pentru nelegalitate nu contravin prevederilor art. 21 și art. 253 din C. fisc.

și nici art. 11 din Legea nr. 15/1994 care au un alt obiect de reglementare și, în fine, că nu constituie un motiv de nelegalitate necorelarea dispozițiilor ce fac obiectul excepției de nelegalitate cu prevederi din acte normative cu forță juridică inferioară legii. Se reține, pe de altă parte, că nu este întemeiat nici motivul de recurs referitor la greșita respingere, prin sentința recurată, a excepției de nelegalitate a prevederilor punctului 62 alin. (1) lit. c) din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările și completările ulterioare, soluția adoptată de către prima instanță fiind legală și temeinică.

În condițiile art. 4 din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, cu modificările și completările ulterioare, instanța de contencios administrativ învestită cu soluționarea excepției de nelegalitate este abilitată să verifice doar concordanța actului administrativ supus analizei sale cu actele normativă cu forță juridică superioară în temeiul și în executarea cărora a fost emis, ținând seama de principiul ierarhiei și forței juridice a actelor normative, consacrat de art. 1 alin. (5) din Constituția României și de art. 4 alin. (3) din Legea nr. 24/2000 privind normele de tehnică legislativă pentru elaborarea actelor normative, republicată.

Or, potrivit punctului 62 alin. (1) lit. c) din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, în forma în vigoare la data emiterii actelor administrativ fiscale contestate în litigiul ce face obiectul Dosarului nr. 64529/3/2011 al Tribunalului București, secția a XI-a de contencios administrativ și fiscal, ”Atât în cazul persoanelor fizice, cât și în cazul persoanelor juridice, pentru clădirile executate potrivit Legii nr. 50/1991 privind autorizarea executării lucrărilor de construcții, republicată, cu modificările ulterioare, data dobândirii clădirii se consideră după cum urmează: (..) c) pentru clădirile ale căror lucrări de construcții nu au fost finalizate la termenul prevăzut în autorizația de construire și pentru care nu s-a solicitat prelungirea valabilității autorizației, în condițiile legii, la data expirării acestui termen și numai pentru suprafața construită desfășurată care are elementele structurale de bază ale unei clădiri, în speță pereți și acoperiș.

Procesul-verbal de recepție se întocmește la data expirării termenului prevăzut în autorizația de construire, consemnându-se stadiul lucrărilor, precum și suprafața construită desfășurată în raport de care se stabilește impozitul pe clădiri. (..)”.

Dispozițiile pct. 62 alin. (1) lit. c) din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, au fost date în aplicarea art. 254 alin. (1) și (5) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal care prevede că ”(1) În cazul unei clădiri care a fost dobândită sau construită de o persoană în cursul anului, impozitul pe clădire se datorează de către persoana respectivă cu începere de la data de întâi a lunii următoare celei în care clădirea a fost dobândită sau construită”, și respectiv că ”(5) Orice persoană care dobândește, construiește sau înstrăinează o clădire are obligația de a depune o declarație fiscală la compartimentul de specialitate al autorității administrației publice locale în a cărei rază de competență se află clădirea, în termen de 30 de zile de la data dobândirii, înstrăinării sau construirii”, dar prezintă relevanță deosebită, în litigiu, și prevederile art. 39 din Legea nr. 50/1991 privind autorizarea executării lucrărilor de construcții, cu modificările și completările ulterioare, care instituie obligația declarării, în vederea impunerii, la organele financiare teritoriale sau la unitățile subordonate acestora, a tuturor construcțiilor proprietate particulară realizate în condițiile acestei legi, după terminarea lor completă și nu mai târziu de 15 zile de la data expirării termenului prevăzut în autorizația de construire.

Prin urmare, corect s-a statuat prin sentința atacată că prevederile pct. 62 alin. (1) lit. c) din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, atacate de reclamantă pe calea excepției de nelegalitate, nu adaugă la dispoziții din acte normative cu forță juridică superioară, ci doar stabilește, în scopul unei aplicări unitare a prevederilor art. 254 alin. (1) din C. fisc., înțelesul sintagmei ”data dobândirii clădirii”, în ipoteza clădirilor executate de persoanele fizice cât și de persoanele juridice potrivit Legii nr. 50/1991 privind autorizarea executării lucrărilor de construcții, republicată, cu modificările ulterioare, atunci când lucrările de construcții nu au fost finalizate la termenul prevăzut în autorizația de construire și nici nu s-a solicitat prelungirea valabilității autorizației, în condițiile legii.

Înalta Curte constată că, atâta timp cât prin art. 39 din Legea nr. 50/1991 privind autorizarea executării lucrărilor de construcții, cu modificările și completările ulterioare, s-a instituit obligația declarării, în vederea impunerii, la organele financiare teritoriale sau la unitățile subordonate acestora, a tuturor construcțiilor proprietate particulară realizate în condițiile acestei legi, după terminarea lor completă dar nu mai târziu de 15 zile de la data expirării termenului prevăzut în autorizația de construire, este legală dispoziția conținută de pct. 62 alin. (1) lit. c) din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal (ulterior introdusă, prin art. I pct. 83 din Ordonanța Guvernului nr. 30/2011 pentru modificarea și completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, precum și pentru reglementarea unor măsuri financiar-fiscale, în textul art. 254 alin. (8) lit. c) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal), dispoziție potrivit căreia data dobândirii construcției, în sens fiscal, o reprezintă data expirării termenului prevăzut în autorizația de construire, însă numai pentru suprafața construită desfășurată care are elementele structurale de bază ale unei clădiri, în speță pereți și acoperiș.

Prevederile pct. 62 alin. (1) lit. c) din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările și completările ulterioare, prezintă relevanță doar din punct de vedere al stabilirii momentului de la care persoana care a construit o clădire în cursul anului datorează impozitul pe clădire, urmând a se întocmi, la data expirării termenului prevăzut în autorizația de construire, un proces-verbal de recepție în care se consemnează stadiul lucrărilor, precum și suprafața construită desfășurată în raport de care se stabilește impozitul pe clădire, și care servește la înregistrarea în evidențele fiscale.

Dispozițiile mai sus menționate, ce fac obiectul excepției de nelegalitate invocată de recurentă, nu contravin prevederilor art. 21 alin. (3) lit. i) și art. 253 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, ale art. 10 lit. c) și art. 11 din Legea nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale și necorporale, cu modificările și completările ulterioare, și ale art. 6 din Legea nr. 82/1991 a contabilității, republicată, cu modificările și completările ulterioare, aceste ultime texte legale referindu-se la valoarea de inventar a clădirii, la valoarea de intrare și la amortizarea mijloacelor fixe, și nu la ipotezele de dobândire, înstrăinare și modificare a clădirilor, intervenite în cursul unui an fiscal, reglementate de art. 254 din Codul fiscal.

În raport de cele mai sus arătate, reținând că nu sunt întemeiate motivele de recurs invocate în cauză și că este legală și temeinică hotărârea recurată, urmează a se dispune, în temeiul art. 312 alin. (1) C. proc. civ. din 1865, cu modificările și completările ulterioare, respingerea ca nefondat a recursului declarat de Asociația Generală a Vânătorilor și Pescarilor Sportivi din România împotriva Sentinței civile nr. 7208 din data de 19 decembrie 2012 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursul declarat de Asociația Generală a Vânătorilor și Pescarilor Sportivi din România împotriva Sentinței civile nr. 7208 din 19 decembrie 2012 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat. Irevocabilă. Pronunțată în ședință publică, astăzi 14 noiembrie 2013. Procesat de GGC - LM