ÎCCJ, Secția penală

Deliberând asupra recursului în casație declarat de inculpatul A. împotriva Deciziei penale nr. 726/A din data de 03 decembrie 2020 a Curții de Apel Pitești, secția penală și pentru cauze cu minori și de familie,

În baza lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Prin Sentința penală nr. 126 din 06 iulie 2020, pronunțată de Tribunalul Argeș în Dosarul nr. x/2018, s-a hotărât, printre altele, în baza art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea 241/2005, cu aplic. art. 41 alin. (2) C. pen. de la 1968, în cond. art. 5 alin. (1) C. pen., condamnarea inculpatului A., la pedeapsa de 2 ani și 10 luni închisoare pentru comiterea infracțiunii de "evaziune fiscală" în formă continuată.

În temeiul art. 65 alin. (2) C. pen. de la 1968 rap. la art. 9 alin. (1) din Legea nr. 241/2005 și la art. 64 alin. (1) C. pen., în cond. art. 5 alin. (1) C. pen., cu aplicarea art. 12 alin. (1) din Legea 187/2012 pentru punerea în aplicare a Legii nr. 286/2009 privind C. pen., s-au interzis inculpatului, cu titlu de pedeapsă complementară, drepturile prevăzute la art. 64 alin. (1) lit. a) teza a II-a, lit. b) și c) C. pen. de la 1968, pe o durată de 2 ani, ce s-a dispus a se executa conform art. 66 C. pen. de la 1968.

În temeiul art. 71 alin. (1) și (2) C. pen. de la 1968, cu aplicarea art. 12 alin. (1) din Legea 187/2012 pentru punerea în aplicare a Legii nr. 286/2009 privind C. pen., în cond. art. 5 alin. (1) C. pen., s-au interzis inculpatului A. cu titlu de pedeapsă accesorie, drepturile prev. de art. 64 alin. (1) lit. a) teza a II-a, lit. b) și c) C. pen. de la 1968, pe durata executării pedepsei.

În baza art. 861 C. pen. de la 1968, s-a suspendat sub supraveghere executarea pedepsei rezultante principale, pe durata unui termen de încercare de 4 ani și 10 luni, calculat conform art. 862 C. pen. de la 1968, termen ce începe să curgă, conform art. 862 alin. (2) C. pen. de la 1968 rap. la art. 82 alin. (3) C. pen. de la 1968, de la data rămânerii definitive a prezentei hotărâri.

În baza art. 863 alin. (1) C. pen. de la 1968, s-a dispus ca, pe durata termenului de încercare, condamnatul să se supună următoarelor măsuri de supraveghere: a) să se prezinte, la datele fixate, la Serviciul de Probațiune Argeș; b) să anunțe, în prealabil, orice schimbare de domiciliu, reședință sau locuință și orice deplasare care depășește 8 zile, precum și întoarcerea; c) să comunice și să justifice schimbarea locului de muncă; d) să comunice informații de natură a putea fi controlate mijloacele sale de existență.

În baza art. 863 alin. (2) C. pen. de la 1968 alin. (1) C. pen., s-a dispus ca datele prevăzute în alin. (1) lit. b), c), d) să fie comunicate Serviciului de Probațiune Argeș.

S-a atras atenția asupra dispozițiilor art. 864 C. pen. de la 1968, privind revocarea suspendării executării pedepsei sub supraveghere.

În temeiul art. 71 alin. (5) C. pen. de la 1968, s-a suspendat executarea pedepsei accesorii aplicate prin prezenta hotărâre, pe perioada termenului de încercare.

În temeiul art. 19 C. proc. pen., art. 25 alin. (1) C. proc. pen. rap. la art. 397 alin. (1) C. proc. pen. și la art. 1357 și urm. C. civ., s-a admis în parte acțiunea civilă formulată de partea civilă Statul Român prin Agenția Națională de Administrare Fiscală - D.G.R.F.P. Ploiești - A.J.F.P. Argeș, și au fost obligați inculpații B., în solidar cu partea responsabilă civilmente SC C. SRL (fostă D. SRL) și în solidar cu inculpatul A., acesta din urmă, în solidar cu partea responsabilă civilmente SC E. SRL, prin lichidator judiciar F. S.P.R.L., la plata către partea civilă a sumelor reprezentând obligația fiscală principală datorată, precum și la plata sumelor reprezentând obligații fiscale accesorii aferente obligației fiscale principale datorate, în condițiile Codului de procedură fiscală, de la data scadenței debitului principal (respectiv a obligației fiscale principale datorate), până la data plății integrale a debitului principal, astfel cum s-a indicat în dispozitivul sentinței.

În temeiul art. 404 alin. (4) lit. c), rap. la art. 249 și urm. C. proc. pen., s-a menținut măsura sechestrului asigurator aplicată prin Ordonanța nr. x/P/2011 din data de 15.02.2017 a Parchetului de pe lângă Tribunalul Argeș asupra bunurilor imobile aparținând inculpatului A., respectiv:

- cota de 3/16 din imobilul apartament situat în mun. Pitești, str. x, bloc P1. ap. 4, jud. Argeș, în suprafață totală de 80,99 mp obținut prin succesiune conform certificatului de moștenitor nr. x/04.05.1995, fiind înscris în cartea funciară nr. x-C1-U2 a localității Pitești;

- imobilul apartament situat mun. Pitești, str. x, jud. Argeș, în suprafață totală de 50 mp, conform contractului de vânzare cumpărare x/27.08.1996 și certificatului de moștenitor nr. x/04.05.1995, fiind înscris în cartea funciară nr. x a localității Pitești.

În baza art. 13 alin. (1) din Legea nr. 241/2005, la data rămânerii definitive a prezentei hotărâri s-a dispus comunicarea copiei dispozitivului acesteia Oficiului Național al Registrului Comerțului.

În baza art. 274 alin. (1) și (2) C. proc. pen., a fost obligat fiecare dintre inculpați, inculpatul B. în solidar cu partea responsabilă civilmente SC C. SRL (fostă D. SRL), și respectiv inculpatul A., în solidar cu partea responsabilă civilmente SC E. SRL, la plata sumei de 1300 de RON, cu titlu de cheltuieli judiciare către stat, din care 800 de RON, cheltuieli judiciare efectuate în cursul urmăririi penale.

S-a reținut că fapta inculpatului A., care:

- în calitate de administrator de drept sau/și de fapt al SC E. SRL, cu complicitatea inculpatului B., administrator al SC D. SRL, în perioada decembrie 2009 - aprilie 2010, a înregistrat în evidențele contabile ale SC E. SRL achiziții fictive de mărfuri de la SC D. SRL în valoare totală de 1.031.768,57 RON, în baza a 9 facturi fiscale (indicate în anexa nr. 16 a raportului de expertiză contabilă judiciară), care atestau operațiuni comerciale ce nu au un caracter real, din care o factură de avans, o factură fără specificarea produselor sau serviciilor achiziționate, o factură de achiziție utilaj și 6 facturi de achiziții piese auto, precum și livrări fictive de mărfuri către SC D. SRL în valoare totală de 425.624,99 RON, prin intermediul a 8 facturi fiscale, prin aceasta prejudiciind bugetul consolidat al statului cu suma de 178.277,23 RON, din care TVA sustras de la plată în valoare de 96.779,23 RON și impozit pe profit calculat suplimentar în valoare de 81.498 RON, și respectiv,

- în calitate de administrator al SC G. SRL, cu complicitatea inculpatului B., administrator al SC D. SRL, în perioada noiembrie 2009 - iunie 2010, a înregistrat în evidențele contabile ale SC G. SRL, achiziții fictive de mărfuri de la SC D. SRL în valoare totală de 868.090,18 RON, în baza a 18 facturi fiscale (indicate în anexa nr. 22 a raportului de expertiză contabilă judiciară), care atestau operațiuni comerciale ce nu au caracter real, din care 3 facturi de avans și 15 facturi de achiziții piese, precum și livrări fictive de mărfuri către SC D. SRL în valoare totală de 122.106,46 RON, prin intermediul a trei facturi fiscale, prin aceasta prejudiciind bugetul consolidat al statului cu suma de 142.606,64 RON, din care T.V.A. sustras de la plată în valoare de 119.106,64 RON și impozit pe profit suplimentar în valoare de 23.500 RON, modalități prin care inculpatul A. a cauzat un prejudiciu total bugetului de stat în valoare de 320.883,87 RON, îndeplinește condițiile de tipicitate obiectivă și subiectivă ale infracțiunii de evaziune fiscală în formă continuată, prev. și ped. de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 în cond. art. 41 alin. (2) C. pen. de la 1968, cu aplic. art. 5 alin. (1) C. pen.

II. Hotărârea instanței de apel

Prin Decizia penală nr. 726/A din data de 03 decembrie 2020 a Curții de Apel Pitești, secția penală și pentru cauze cu minori și de familie, au fost respinse, ca nefondate, apelurile declarate de Parchetul de pe lângă Tribunalul Argeș, inculpații B., A. și partea civilă Statul Român - prin Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș împotriva Sentinței penale nr. 126/06.07.2020 pronunțată de Tribunalul Argeș, secția penală, în Dosarul nr. x/2018.

III. Împotriva Deciziei penale nr. 726/A din data de 03 decembrie 2020 a Curții de Apel Pitești, secția penală și pentru cauze cu minori și de familie, inculpatul A. a declarat recurs în casație, în termenul legal.

În motivarea scrisă a cererii sale, inculpatul a invocat cazul de casare prevăzut de art. 438 alin. (1) pct. 7 din C. proc. pen., solicitând casarea în parte a hotărârii atacate și dispunerea unei soluții de achitare pentru infracțiunea de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 41 alin. (2) din C. pen. de la 1968 și art. 5 alin. (1) din C. pen.

În aplicarea aspectelor teoretice și reperelor jurisprudențiale redate pe larg în scris, s-a solicitat să se constate că faptele pretins săvârșite de către recurent nu îndeplinesc cerințele conținutului constitutiv al infracțiunii de evaziune fiscală prevăzută la art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, deoarece nu sunt îndeplinite condițiile legale privind existența situației premisă, tipicitatea obiectivă și subiectivă, aspecte necesare pentru a putea reține corespondența cu norma de incriminare.

A susținut că situația premisă nu a fost stabilită de către organele competente, înainte de toate precizând că infracțiunea de evaziune fiscală, în modalitatea descrisă de lit. c) a alin. (1) al art. 9 din Legea nr. 241/2005, vizează evidențierea în actele contabile a unor cheltuieli ce nu au la bază operațiuni reale ori evidențierea altor operațiuni fictive, fiind necesar să se determine în prealabil existența unor diminuări ale datoriilor făptuitorului către bugetul consolidat de stat. Operațiunea fictivă este definită de art. 2 lit. f) din Legea nr. 241/2005 ca reprezentând "disimularea realității prin crearea aparenței existenței unei operațiuni care în fapt nu există".

A solicitat instanței de recurs să constate că situația premisă săvârșirii pretinsei infracțiuni de evaziune fiscală de către inculpatul A. nu a fost determinată de către organul fiscal, iar instanțele de fond și de apel și-au însușit o competență de stabilire a existenței unor datorii diminuate către bugetul de stat care nu aparține organelor judiciare, ci A.N.A.F.. Prin urmare, una dintre condițiile conținutului constitutiv al evaziunii fiscale nu a fost determinată, faptele imputate recurentului necorespunzând cu textul de incriminare.

Recurentul, prin apărător, a susținut că nu sunt îndeplinite condițiile privind latura obiectivă a infracțiunii de evaziune fiscală:

Conform textului de incriminare, elementul material al laturii obiective a infracțiunii de evaziune fiscală prevăzută la art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 constă în acțiunea de evidențiere în actele contabile sau în alte documente legale a cheltuielilor care nu au la bază operațiuni reale sau în evidențierea altor operațiuni fictive.

S-a arătat faptul că raționamentul organelor judiciare este inversat, în sensul în care concluzia furnizată și expertului judiciar - cum că respectivele operațiuni ar fi fictive - conduce la suspiciunea asupra unor aspecte ale tranzacțiilor care sunt, de altfel, licite și des întâlnite în circuitul comercial. În concret, existența unor achiziții de mărfuri urmată de comercializarea acestora la un preț mai ridicat ca urmare a practicării unui adaos comercial reprezintă mijlocul principal de realizare a profitului, chiar și ca urmare a unei tranzacții cu o entitate din același grup de întreprinderi sau cu o persoană juridică ce are același beneficiar real.

Existența sau inexistența unui conținut economic al operațiunilor și cuantumul valorii adăugate de către participantul la circuitul economic sunt aspecte dictate de piața produselor și serviciilor respective. În alte cuvinte, reprezintă o decizie strategică a comerciantului care, în funcție de oportunitatea concretă de a obține un profit, va alege să vândă un produs la un preț cât mai ridicat, însă inferior cuantumului maxim pe care potențialii clienți sunt dispuși să îl achite sau, dimpotrivă, va stabili un preț egal sau inferior celui de achiziție de la furnizorii săi, pentru a evita sau diminua o pierdere potențială.

Suspiciunile organelor judiciare privind autenticitatea unor operațiuni economice nu sunt în măsură să justifice refuzul dreptului societăților E. și G. de exercitare a dreptului de deducere TVA din motive, cum sunt neîndeplinirea obligației contractantului D. de înregistrare a achizițiilor și vânzărilor corelative și întreținerea unor relații comerciale cu această societate căreia i-a fost cedată, efectiv, jumătate din valoarea adăugată pe care ar fi putut să o practice persoanele juridice administrate de către inculpatul A..

Cât timp reprezentanții A.N.A.F. nu au identificat nereguli ca urmare a inspecțiilor fiscale desfășurate cu ocazia verificării înregistrărilor din contabilitatea E. și G., acestea își păstrează dreptul de a deduce T.V.A. și nu pot fi pasibile de sancțiuni de drept fiscal sau penal pentru relațiile lor comerciale.

În alte cuvinte, o faptă despre care autoritatea fiscală nu a remarcat nereguli în ceea ce privește obligațiile de declarare nu poate constitui infracțiune.

În sensul celor arătate, a invocat hotărârea pronunțată în cauza C-277/14, Curtea de Justiție a Uniunii Europene care sintetizează jurisprudența în această materie.

O altă critică a constat în faptul că nu sunt îndeplinite condițiile privind urmarea imediată a infracțiunii de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, anume existența unui prejudiciu cauzat bugetului consolidat de stat.

Pretinsa interpunere a unei (sau a mai multor) societăți între achiziția bunurilor de către E. transferul acestora către G. și vânzarea ulterioară către terți nu este în măsură să afecteze bugetul consolidat de stat per ansamblu, cât timp toți comercianții din acest lanț de tranzacții își îndeplinesc obligațiile de înregistrare în contabilitate și își achită contribuțiile fiscale.

A mai susținut că nu sunt îndeplinite nici condițiile privind scopul infracțiunii de evaziune fiscală prevăzută la art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005.

În continuarea argumentelor prezentate privind lipsa unui prejudiciu efectiv cauzat bugetului de stat prin interpunerea unor comercianți care vor putea practica același adaos comercial dictat de piață, a solicitat să se constate că în conformitate cu situația de fapt reținută, scopul urmărit de către recurent nu a fost cel de a sustrage oricare dintre societățile administrate de către acesta de la îndeplinirea obligațiilor fiscale, ci transferarea unei porțiuni din profit către D..

IV. Examinând recursul în casație, se constată că acesta nu este fondat.

Potrivit dispozițiilor art. 433 din C. proc. pen., scopul recursului în casație este acela de a supune Înaltei Curți de Casație și Justiție judecarea, în condițiile legii, a conformității hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile.

Analiza pe care o poate face Înalta Curte de Casație și Justiție în calea extraordinară de atac a recursului în casație este limitată exclusiv în drept. Așadar, statuările în fapt ale instanței care a pronunțat hotărârea definitivă, verificarea suportului probator al acestora, modalitatea de motivare a deciziei nu pot face obiectul cenzurii.

Recurentul a invocat în susținerea căii extraordinare de atac cazul de recurs în casație prevăzut de art. 438 alin. (1) pct. 7 din C. proc. pen. (potrivit căruia hotărârile sunt supuse casării atunci când s-a dispus condamnarea pentru o faptă care nu este prevăzută de legea penală).

Examinând recursul în casație din perspectiva cazului de casare invocat, se constată următoarele:

Cazul de casare invocat de inculpat are în vedere situația în care s-a săvârșit o faptă pe care în mod greșit instanța a considerat-o infracțiune, întrucât în realitate, fapta nu se găsește în niciuna dintre prevederile legii penale ca infracțiune. Este situația faptelor care au un caracter civil, comercial, ș.a. ori situația dezincriminării unei fapte prevăzute de legea penală.

În analiza acestui caz de recurs în casație se pot supune verificării instanței critici cu privire la corespondența dintre fapta concretă cu descrierea conținută în norma de incriminare, în sensul dacă se suprapune modelului legal creat de legiuitor.

Înalta Curte de Casație și Justiție reține că, din perspectiva cazului de casare prevăzut în art. 438 alin. (1) pct. 7 din C. proc. pen., nu se poate realiza o analiză a conținutului mijloacelor de probă, o nouă apreciere a materialului probator sau stabilirea unei alte situații de fapt pe baza căreia să se concluzioneze că fapta nu este prevăzută de legea penală, verificarea hotărârii făcându-se exclusiv în drept, întrucât statuările în fapt ale instanței de apel nu pot fi cenzurate în niciun fel.

În cauză, criticile formulate de recurentul inculpat A. se referă, în esență, la caracterul licit al operațiunilor de achiziție de mărfuri urmată de comercializarea acestora la un preț mai ridicat pentru realizarea profitului, activitate care nu ar avea relevanță penală și care nu corespunde fidel conținutului juridic al infracțiunii de evaziune fiscală, pentru toate argumentele expuse în motivele scrise, susținute oral.

Din examinarea actelor dosarului, în limitele procesuale menționate și în raport cu situația de fapt, astfel cum a fost stabilită definitiv de instanța de apel, Înalta Curte de Casație și Justiție constată că elementele de tipicitate obiectivă ale infracțiunii de evaziune fiscală corespund faptei reținute în concret în sarcina inculpatului.

În sarcina inculpatului, s-a reținut că, în calitate de administrator de drept sau/și de fapt al SC E. SRL, cu complicitatea inculpatului B., administrator al SC D. SRL, în perioada decembrie 2009 - aprilie 2010, a înregistrat în evidențele contabile ale SC E. SRL achiziții fictive de mărfuri de la SC D. SRL în valoare totală de 1.031.768,57 RON, în baza a 9 facturi fiscale, care atestau operațiuni comerciale ce nu au un caracter real, din care o factură de avans, o factură fără specificarea produselor sau serviciilor achiziționate, o factură de achiziție utilaj și 6 facturi de achiziții piese auto, precum și livrări fictive de mărfuri către SC D. SRL în valoare totală de 425.624,99 RON, prin intermediul a 8 facturi fiscale, prin aceasta prejudiciind bugetul consolidat al statului cu suma de 178.277,23 RON, din care T.V.A. sustras de la plată în valoare de 96.779,23 RON și impozit pe profit calculat suplimentar în valoare de 81.498 RON și respectiv, în calitate de administrator al SC G. SRL, cu complicitatea inculpatului B., administrator al SC D. SRL, în perioada noiembrie 2009 - iunie 2010, a înregistrat în evidențele contabile ale SC G. SRL, achiziții fictive de mărfuri de la SC D. SRL în valoare totală de 868.090,18 RON, în baza a 18 facturi fiscale, care atestau operațiuni comerciale ce nu au caracter real, din care 3 facturi de avans și 15 facturi de achiziții piese, precum și livrări fictive de mărfuri către SC D. SRL în valoare totală de 122.106,46 RON, prin intermediul a trei facturi fiscale, prin aceasta prejudiciind bugetul consolidat al statului cu suma de 142.606,64 RON, din care T.V.A. sustras de la plată în valoare de 119.106,64 RON și impozit pe profit suplimentar în valoare de 23.500 RON, modalități prin care inculpatul A. a cauzat un prejudiciu total bugetului de stat în valoare de 320.883,87 RON.

În cauză, astfel cum rezultă din starea de fapt, acțiunea inculpatului, de a înregistra contabil achiziții fictive de mărfuri, precum și livrări fictive de mărfuri, prejudiciind bugetul consolidat al statului cu suma totală de 320.883,87 RON (T.V.A. sustras de la plată și impozit pe profit calculat suplimentar) corespunde textului legal de incriminare a faptei de evaziune fiscală în formă continuată, în modalitatea reținută de instanțele ordinare.

Potrivit art. 9 alin. (1) lit. c) din legea specială, constituie infracțiune (...) evidențierea, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operațiuni reale ori evidențierea altor operațiuni fictive.

În ce privește noțiunea de operațiune fictivă, art. 2 lit. f) din Legea nr. 241/2005 o definește ca fiind disimularea realității prin crearea aparenței existenței unei operațiuni care în fapt nu există.

Prin raportare la definiția dată fictivității operațiunilor de către legiuitor, rezultă că s-au avut în vedere doar acele operațiuni care din punct de vedere faptic, material, nu există, însă doctrina și practica judiciară au acordat un sens mai larg noțiunii, fiind necesar a se face distincție între operațiunea fictivă, abuzul de drept, abuzul de drept prin fraudă la lege, actul anormal de gestiune și achiziționarea de bunuri ulterior folosite de administrator.

Prin definiția dată abuzului de drept, se face referire la fictivitatea juridică, la simulație, care presupune, în esență, existența, din punct de vedere material, a operațiunii, însă înregistrarea acesteia în documentele contabile într-o altă formă, care conduce la eliminarea obligațiilor fiscale sau reducerea acestora.

Pe de altă parte, în cazul abuzului de drept prin fraudă la lege, infracțiunea se reține atunci când operațiunea are ca scop realizarea economiei fiscale, prin eludarea regulilor fiscale și obținerea profitului, operațiune care produce consecințe juridice, având un scop licit aparent.

Cu toate acestea, în raport cu situația de fapt reținută de instanțele ordinare, Înalta Curte reține că acțiunile inculpaților nu se pot circumscrie noțiunii de practică abuzivă în materie de T.V.A., în acord cu principiile derivate din jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene.

Înalta Curte reține că prin hotărârea pronunțată în cauza Halifax (cauza C-255/02), Curtea de Justiție a Uniunii Europene a statuat asupra principiului interzicerii practicilor abuzive în materie de T.V.A., stabilind că pentru calificarea unei activități economice ca fiind un abuz de lege trebuie să fie îndeplinite două condiții:

- tranzacțiile, în pofida faptului că îndeplinesc condițiile formale prevăzute de dispozițiile legale relevante, au drept rezultat garantarea unor avantaje fiscale care ar contraveni scopului acelor dispoziții legale;

- scopul esențial al operațiunilor este de a obține un avantaj fiscal.

Astfel, din perspectiva condiției obiective, Înalta Curte reține că toate tranzacțiile comerciale derulate de inculpați au respectat formal condițiile de legalitate, însă o conduită loială ar fi presupus realizarea tranzacției în mod direct către beneficiarul final, cu achitarea tuturor taxelor aferente operațiunii economice. Exploatând însă lipsa oricăror dispoziții prohibitive privind numărul sau succesiunea achizițiilor pe care le-ar fi putut întreprinde, inculpații au realizat tranzacții comerciale cu respectarea dispozițiilor legale, reușind să evite datorarea T.V.A., dar și impozitul pe profit suplimentar.

Dată fiind libertatea contribuabilului de a contracta pe piața liberă, este necesară probarea relevanței penale a operațiunii fictive, pentru dovada existenței infracțiunii de evaziune fiscală în modalitatea evidențierii de operațiuni fictive.

Evaziunea fiscală licită se încadrează în mod normal în limitele legii și reprezintă o exploatare sau o forțare a dispozițiilor legale, o nerespectare a spiritului legii, pentru a evita sau minimaliza contribuția fiscală datorată de un contribuabil. Practic, unii contribuabili speculează lacunele juridice ale sistemelor fiscale sau neconcordanțele dintre normele juridice pentru a evita plata taxelor și impozitelor datorate, fără însă a încălca vreo dispoziție legală. Combaterea evaziunii fiscale licite justifică adoptarea unor măsuri de corelare a normelor juridice naționale cu cele de drept european și asigurarea transparenței fiscale și poate atrage consecințe în plan fiscal, însă nu poate atrage răspunderea penală în absența unui raport juridic de conflict.

Evaziunea fiscală ilicită implică o încălcare sau o nerespectare a dispozițiilor legale și evitarea transparenței în materie fiscală. Contribuabilul atribuie un caracter ocult activității comerciale reale pe care o desfășoară, fie prin neevidențierea acesteia, fie prin crearea aparenței derulării unor alte operațiuni economice, în scopul de a evita sau de a minimaliza contribuția fiscală datorată. Încălcarea dispozițiilor legale și scopul urmărit în cazul acestui tip de evaziune fiscală determină caracterul fraudulos al operațiunilor și justifică o combatere a fenomenului prin mijloace de drept penal.

Prin raportare la argumentele teoretice cu privire la distincția dintre ilicit/licit și fictivitate, se reține că legea incriminează și fapte care, prin natura lor, nu sunt intrinsec neconvenabile, astfel că, pentru a caracteriza ceea ce norma consideră ca ilicit și incriminează ca atare nu este suficientă indicarea faptei, ci și condiția de ilicitate (antijuridicitate) specială, care constituie unul din elementele incriminării, în conținutul infracțiunii.

În cauză, din situația de fapt stabilită cu titlu definitiv, reiese faptul că au fost evidențiate operațiuni fictive, cu finalitatea înregistrării în contabilitate a unor cheltuieli mai mari decât nivelul real pentru a diminua baza de impozitare a profitului, cu scopul eludării obligației fiscale stabilite de textul de lege care, în dispozițiile art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 urmărește asigurarea stabilirii de situații fiscale reale, care să asigure o corectă colectare a impozitelor, taxelor, contribuțiilor și a celorlalte obligații fiscale care le revin contribuabililor.

Din situația de fapt reținută de primele instanțe, rezultă că mecanismul tranzacțiilor dintre cele trei societăți comerciale s-a bazat pe operațiuni economice formale, lipsite însă de conținut economic și fără corespondență obiectivă în ce privește marfa menționată în facturile fiscale și contravaloarea acesteia, presupus a fi plătită.

Înalta Curte reține, referitor la criticile formulate de apărare, privind neîndeplinirea elementelor de tipicitate infracțională a infracțiunii de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005:

- în ce privește critica privind faptul că instanțele ordinare și-au însușit o competență de stabilire a existenței unor datorii diminuate către bugetul de stat care nu aparține organelor judiciare, ci A.N.A.F., Înalta Curte reține că inspecția organului fiscal are rolul de a sesiza organele judiciare cu privire la eventualele neregularități ale înregistrărilor contabile, însă nu de a constata/determina situația premisă a infracțiunii de evaziune fiscală.

Situația premisă este o condiție prealabilă pentru existența infracțiunii și constă în preexistența unei realități pe care trebuie să se întemeieze săvârșirea faptei prevăzute de legea penală. Prin urmare, este o condiție preexistentă care nu face parte din conținutul constitutiv al infracțiunii, ci este o componentă a conținutului juridic al infracțiunii, la acele fapte la care legiuitorul a prevăzut în mod expres sau implicit că existența infracțiunii depinde de o anumită realitate preexistentă.

Prin urmare, critica privind faptul că nu este îndeplinită situația premisă, care ar consta în opinia apărării în existența unor diminuări ale datoriilor făptuitorului către bugetul consolidat de stat nu este fondată, dat fiind că situația preexistentă pe care se grefează infracțiunea constă în existența unor operațiuni comerciale efectuate sau a unor venituri realizate de către făptuitor, contribuabilul personal sau presupusul contabil, care are obligația de a evidenția operațiunea sau venitul, situație premisă ce rezultă în concret din situația de fapt.

- în ce privește criticile referitoare la conținutul constitutiv al infracțiunii, susținerea apărării recurentului, că nu sunt îndeplinite condițiile privind urmarea imediată a infracțiunii de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, anume existența unui prejudiciu cauzat bugetului consolidat de stat, nu este întemeiată.

Se constată că urmarea imediată a fost reținută de instanțele ordinare, pe baza raportului de expertiză contabilă judiciară și a constat în diminuarea obligațiilor fiscale către stat prevăzute de lege, astfel cum s-a expus în analiza situației de fapt.

Înalta Curte reține că fondul criticilor invocate de recurentul inculpat - referitoare la neîntrunirea conținutului juridic al infracțiunii de evaziune fiscală, sub aspectul situației premisă, a laturii obiective și subiective a acesteia - nu vizează, în realitate, nelegalitatea hotărârii, ci se solicită o rejudecare a cauzei, cu consecința stabilirii unei eventuale alte situații de fapt decât cea avută în vedere de instanța de apel, care să conducă la concluzia inexistenței faptei penale și la o soluție de achitare a inculpatului.

Instanța de casare nu judecă procesul propriu-zis, ci judecă exclusiv dacă din punct de vedere al dreptului hotărârea atacată este corespunzătoare.

Starea de fapt reținută în cauză nu poate fi modificată pe calea recursului în casație, astfel că o eventuală reevaluare a conținutului mijloacelor de probă nu ar putea fi valorificată în contextul niciunuia dintre cazurile de casare prevăzute în art. 438 din C. proc. pen., în condițiile în care recursul în casație nu are drept scop soluționarea unei cauze penale prin reaprecierea faptelor, ci doar sancționarea deciziilor neconforme cu legea materială și procesuală.

În ce privește latura subiectivă a infracțiunii de evaziune fiscală pentru care a fost condamnat recurentul - cu privire la care a formulat critici în cadrul căii de atac, se reține că în conceptul de "faptă prevăzută de legea penală" nu poate fi inclusă și condiția privitoare la forma de vinovăție, în cuprinsul art. 15 alin. (1) din C. pen. fiind enumerată distinct trăsătura esențială ca fapta să fie prevăzută de legea penală de aceea ca fapta să fie săvârșită cu vinovăție. Pe de altă parte, Înalta Curte de Casație și Justiție, în analiza corespondenței obiective de incriminare a faptei, nu poate proceda la o analiză asupra elementelor constitutive ale laturii subiective (și asupra scopului infracțiunii, ca cerință a elementului subiectiv al infracțiunii), care ar presupune în mod necesar analiza probatoriului administrat cu privire la circumstanțele concrete de comitere ale infracțiunii.

Astfel, cazul de recurs în casație prevăzut în art. 438 alin. (1) pct. 7 din C. proc. pen. permite Înaltei Curți de Casație și Justiție să verifice existența corespondenței între fapta concretă stabilită prin hotărârea definitivă de condamnare, numai sub aspectul laturii obiective, nu și sub aspectul laturii subiective, care nu poate fi cenzurată din perspectiva noțiunii de "faptă ce nu este prevăzută de legea penală".

Pentru aceste considerente, având în vedere că în cauză nu este incident cazul de recurs în casație prevăzut de art. 438 alin. (1) pct. 7 din C. proc. pen., instanța va respinge ca nefondat, recursul în casație declarat de inculpatul A. împotriva Deciziei penale nr. 726/A din data de 03 decembrie 2020 a Curții de Apel Pitești, secția penală și pentru cauze cu minori și de familie.

În baza art. 275 alin. (2) din C. proc. pen., va obliga recurentul inculpat la plata sumei de 200 RON cu titlu de cheltuieli judiciare către stat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge, ca nefondat, recursul în casație declarat de inculpatul A. împotriva Deciziei penale nr. 726/A din data de 03 decembrie 2020 pronunțată de Curtea de Apel Pitești, secția penală și pentru cauze cu minori și de familie, în Dosarul nr. x/2018.

Obligă recurentul inculpat la plata sumei de 200 RON cu titlu de cheltuieli judiciare către stat.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 16 iunie 2021.

GGC - GV