ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3450/2019

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Craiova, secția de contencios administrativ și fiscal, la data de 28.11.2016, reclamantul A., în contradictoriu cu pârâtele D.G.R.F.P. Craiova - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova, a formulat contestație împotriva deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. 11152/16.03.2016 emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt și împotriva Deciziei nr. CRR - REG - 19702/31.05.2016 privind soluționarea contestației administrative, solicitând anularea celor două decizii ca fiind nelegale.

În temeiul art. 15 raportat la art. 14 alin. (1) din Legea 554/2044 a contenciosului administrativ, reclamantul a solicitat și suspendarea actului administrativ fiscal reprezentat de decizia de angajare a răspunderii solidare nr. 11152/16.03.2016 emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt, până la soluționarea definitivă și irevocabilă a prezentei cauze.

La termenul din 20 februarie 2017 reclamantul A. a precizat că înțelege să renunțe la cererea de suspendare a deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. 11152/16.03.2016 emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt, până la soluționarea definitivă și irevocabilă a prezentei cauze.

1.2. Soluția primei instanțe

Prin Sentința nr. 117 din 20 februarie 2017, Curtea de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal, a respins acțiunea formulată de reclamantul A., în contradictoriu cu pârâtele D.G.R.F.P. Craiova - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova.

1.3. Calea de atac exercitată

Împotriva acestei sentințe a declarat recurs reclamantul A., invocând motivele de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., din perspectiva cărora a apreciat că hotărârea atacată a fost dată cu încălcarea și aplicarea greșită a normelor de drept material.

În dezvoltarea acestor motive de recurs, recurentul reclamant a susținut următoarele:

S-a invocat în fața instanței de fond faptul că în mod nelegal organul fiscal a emis decizia de angajare a răspunderii solidare cu societatea debitoare, prin încălcarea prevederilor obligatorii din normele de procedură prevăzute de dispozițiile art. 26 alin. (4) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

În mod greșit, instanța de fond, eludând prevederile legale instituite în Legea nr. 207/2015 privind Codul de Procedură Fiscală - art. 26 alin. (4) lit. e), dar) și a) normelor de aprobare a procedurii de instituire a răspunderii solidare, respectiv OPANAF 127/29.01.2014 - Cap. VIII - art. 8.4, a considerat că cele două decizii contestate sunt emise în mod legal.

Din examinarea conținutului deciziei de antrenare a răspunderii solidare, aceste elemente prevăzute de legiuitor lipsesc, fiind folosiți termeni de ordin general, respectiv conținutul legal al normei, fără opinia organului fiscal motivată în drept și în fapt cu privire la punctul de vedere al persoanei, lipsind totodată și motivele de fapt ale angajării răspunderii.

Deși a fost administrată proba cu înscrisuri, se poate constata faptul că nici un înscris care să emane de la organul fiscal nu acoperă nerespectarea prevederilor legale privitoare la decizia de antrenare a răspunderii sau cele prezentate în decizia de soluționare a contestației pe cale administrativă.

Răspunderea solidară a reclamantului a fost angajată de către organul fiscal vizează pentru două temeiuri de drept, respectiv art. 25 alin. (2) lit. b) și d) din C. proc. fisc.

Pentru primul temei de drept, legiuitorul a prevăzut că pentru obligațiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil în condițiile prezentului cod, răspund solidar cu acesta administratorii, asociații, acționarii și orice alte persoane care a provocat insolvabilitatea persoanei juridice debitoare prin înstrăinarea sau ascunderea cu rea credință, sub orice formă, a activelor debitorului.

Organul fiscal nu descrie care sunt acțiunile de înstrăinare sau ascundere și nici bunurile mobile și imobile din patrimoniul debitoarei persoană juridică care au făcut obiectul acțiunilor frauduloase.

Pe de alta parte, nu sunt arătate nici elementele care să conducă la concluzia că a existat din partea reclamantului o rea-credință cu care să fi acționat când ar fi înstrăinat sau ar fi ascuns bunurile societății.

Prin urmare, în mod greșit organul fiscal a apreciat ca fiind îndeplinite dispozițiile 25 alin. (2) lit. b) din Legea nr. 207/2016, în condițiile în care nu sunt întrunite elemente constitutive ale faptei stabilite de către respectivele dispoziții.

Instanța de fond, în mod greșit a constatat faptul că reclamantul, în calitate de administrator al societății, nu și-a îndeplinit obligațiile prevăzute de lege de a achita debitele restante la bugetul statului și în acest fel a provocat starea de insolvabilitate a societății, iar în mod corect s-a reținut prin actele contestate, că, prin nedepunerea la organul fiscal a situațiilor financiare (bilanțuri contabile, balanțe) aferente anilor 2007, 2008, 2009, 2010, reclamantul, a urmărit ascunderea cu rea - credință a activelor debitorului.

Deși pârâtele au avut posibilitatea dovedirii acestei stări de fapt prin înscrisuri sau prin alte mijloace de probă, precum și legătura de cauzalitate între acțiunile reclamantului și starea de insolvență a societății, nu rezultă din nici un înscris faptul că actele contabile nu au fost depuse pentru anii 2007, 2008, 2009, 2010, fiind bine cunoscut faptul că nedepunerea acestora atrage foarte multe sancțiuni.

Ori, instanța de fond, în mod eronat a reținut această stare de fapt și îndeplinită această condiție, fiind necesară întrunirea cumulativă a condițiilor răspunderii civile delictuale: faptă ilicită, prejudiciul, raportul de cauzalitate dintre fapte și prejudiciu și voința, răspunderea astfel reglementată fiind o răspundere specială (răspundere comercială delictuală), legiuitorul neprevăzând o prezumție legală de vinovăție și de răspundere în sarcina administratorului.

Cel de-al doilea temei de drept este reprezentat de faptul că administratorul, cu rea credință ar fi determinat nedeclararea și/sau neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale.

Din nota de relații dată de către reclamant la data de 11.02.2016, pe lângă faptul că acesta are cunoștință de obligații fiscale de numai 382.883 RON, iar nu de 1.572.557 RON, acesta a declarat că nu s-au plătit obligațiile fiscale deoarece societatea avea credite de investiții foarte mari la B. și C., încasările fiind reținute de cele două bănci.

Pe lângă faptul că organul fiscal avea obligația legală să concluzioneze de ce nu sunt primite explicațiile acestuia, față de relatările reclamantului, acesta nu prezintă care ar fi fost acțiunile de determinare a nedeclarării și/sau neachitării la scadență a obligațiilor fiscale, cu rea-credință, de către reclamant.

Condiția esențială pentru angajarea răspunderii solidare a administratorilor/asociaților este ca aceștia sa fi determinat cu rea credință nedeclararea și/sau neplata la scadență a obligațiilor fiscale. Astfel că, reaua credință trebuie dovedită, nu doar afirmată, și trebuie să existe la momentul la care obligațiile trebuia/puteau fi declarate și plătite.

Ori instanța de fond a apreciat în mod eronat și fără a avea nici un suport probator că recurentul nu ar fi manifestat o bună conduită în îndeplinirea obligațiilor sale legale, respectiv cu bună credință și diligența unui bun proprietar.

Susținerile intimatei pârâte din întâmpinare, în justificarea emiterii actului contestat au un caracter pur formal, însă instanța de fond avea obligația legală să soluționeze prezenta cauză pe baza unor elemente probatorii, care să dovedească existența în cauză a condițiilor prevăzute de lege în ceea ce privește antrenarea răspunderii solidare prevăzute de art. 25 alin. (2) lit. b) sau d).

Se mai arată că la baza deciziei contestate sta procesul-verbal de declarare a insolvenței OT 81856/12.11.2015, emis de organul fiscal, în condițiile în care împotriva debitoarei se declanșase procedura insolvenței încă din anul 2009, astfel că efectele acestui proces-verbal sunt suspendate în temeiul art. 36 din Legea nr. 85/2006, deoarece este o operațiune extrajudiciară pentru realizarea creanțelor asupra debitorului persoană juridică D. S.R.L., aflat chiar în faliment începând cu anul 2010.

Organul fiscal ierarhic superior, abia în calea contestației, face vorbire la pct. II de o decizie de impunere x- 1106/21.07.2010, în valoare de 1.792 RON din care TVA 1.333 RON și dobânzi TVA 459 RON, din perioada 01.01.2008 - 31.03.2010, precum și venituri din amenzi necontestate de către agentul economic în valoare de 8.000 RON.

Din procesul-verbal de insolvabilitate, reiese o suma de recuperat de 1572557 pentru aceeași perioadă, diferențele fiind colosale.

Pentru aceste considerente, sumele stabilite în sarcina reclamantului nu pot avea un caracter cert și un suport real, atâta vreme cât același organ fiscal vorbește de sume diferite.

În mod cu totul nelegal, instanța de fond consideră că legalitatea procesului-verbal de declarare a stării de insolvență OT/81856/12.11.2015 nu poate fi pusă în discuție, câtă vreme reclamantul nu l-a contestat și că nu face obiectul prezentei cauze.

Acest proces-verbal nu a fost comunicat în mod legal, organul fiscal având obligația de a-l comunica societății și cu precădere, administratorului judiciar, cunoscând despre situația juridică a societății, cu minime diligențe.

1.4. Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinarea intimata Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt în nume propriu și pentru Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova a solicitat respingerea recursului ca nefondat arătând, în esență, că s-a procedat corect și legal la atragerea răspunderii solidare a reclamantului A., dovedindu-se că există un prejudiciu (debitele pentru care a fost declarată insolvabilitatea), o faptă ilicită reglementată de norma specială, legătura între prejudiciu și fapta ilicită (insolvabilitatea fiind determinată de neachitarea obligațiilor de plată la bugetul de stat), precum și o formă de vinovăție (care poate fi și culpa levis - neglijența, neexistând o dispoziției care să oblige la dovedirea intenției directe).

II. Considerentele și soluția Înaltei Curți asupra recursului

2.1. Examinând legalitatea sentinței recurate prin prisma criticilor formulate, a apărărilor din întâmpinare și dispozițiilor legale incidente, Înalta Curte constată că recursul este fondat, în limitele și pentru considerentele ce vor fi arătate în continuare.

Recurentul-reclamant E. a supus controlului de legalitate Decizia nr. 11152 din 16.03.2016, prin care Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt a dispus, în temeiul art. 25 alin. (2) lit. b) și d) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedura fiscală, angajarea răspunderii solidare a petentului în calitate de administrator al societății D. S.R.L., în limita sumei de 1.572.557 RON, reprezentând obligații la bugetul general consolidat înregistrate în perioada ianuarie 2008- ianuarie 2015.

Contestația formulată de reclamant împotriva acestei decizii a fost respinsă prin Decizia nr. CRR - REG - 19702/31.05.2016 emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova.

Soluționând cauza, curtea de apel a găsit neîntemeiate toate motivele de nelegalitate invocate, soluție care nu este împărtășită de instanța de control judiciar, întrucât se bazează pe interpretarea și aplicarea eronată a dispozițiilor 25 alin. (2) lit. b) și d) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedura fiscală.

Procedând la propria evaluare a materialului probator administrat în cauză, pentru a răspunde criticilor formulate, instanța de control judiciar reține următoarele:

Potrivit art. 25 alin. (2) lit. b) și d) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, temei juridic de care s-au prevalat organele fiscale la emiterea actelor administrativ fiscale contestate în prezenta cauză, pentru obligațiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil în condițiile prezentului cod, răspund solidar cu acesta administratorii, asociații, acționarii și orice alte persoane care au provocat insolvabilitatea persoanei juridice debitoare prin înstrăinarea sau ascunderea, cu rea-credință, sub orice formă, a activelor debitorului și administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credință, au determinat nedeclararea și/sau neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale.

Din analiza normei legale incidente se desprinde concluzia că pentru atragerea răspunderii solidare a recurentului-reclamant, condiția esențială ce se impune a fi îndeplinită este legată de reaua credință în determinarea nedeclarării și/sau neachitării la scadență a obligațiilor fiscale sau a înstrăinării ori ascunderii, sub orice formă, a activelor debitorului.

Este adevărat că orice persoană fizică sau persoană juridică trebuie să își exercite drepturile și să își execute obligațiile civile cu bună-credință, potrivit art. 14 C. civ., însă buna-credință este prezumată legal până la proba contrară.

Înlăturarea acestei prezumții legale relative și stabilirea atitudinii psihologice opuse a subiectului analizat trebuie dovedită prin orice mijloc de probă legal, iar nu numai afirmată, persoana a cărei atitudine face obiectul acestei analizei, sub aspect probatoriu, nefiind ținută la o conduită anume, cu relevanță din punct de vedere al antrenării răspunderii sale solidare.

Or, instanța de fond a răsturnat sarcina probei, imputându-i reclamantului faptul că nu a făcut vreo dovadă cu privire la demersurile efectuate, în sensul îndeplinirii acestor obligații și la împrejurările invocate în acțiune, sugerând că de plano reclamantul ar fi de rea credință, iar sarcina sa este să dovedească buna credință, contrar prezumției legale menționate și de la care judecătorul fondului trebuia să plece în abordarea silogismului său, în condițiile în care concluziile organelor fiscale nu sunt susținute de nici un mijloc de probă sub acest aspect.

Neîndeplinirea unor obligații legale nu-l caracterizează, sub aspect psihologic, pe debitorul acestora ca fiind de rea credință, mobilurile care au stat la baza acestei conduite fiind variate, iar cele care-l înfățișează pe acesta ca fiind de rea credință trebuie a fi probate dincolo de orice îndoială, pentru că și de această dată în favoarea debitorului acționează prezumția in dubio pro debitore.

Prin urmare, instanța de fond era ținută a identifica și evalua mijloacele de probă ale organului fiscal în vederea identificării adevăratei voințe a reclamantului în neîndeplinirea pretinselor obligații, iar nu de a valida concluziile actelor administrativ fiscale emise, nesusținute probatoriu sub aspectul analizat, și a solicita reclamantului de a face dovada bunei sale credințe.

Sub acest aspect, în cuprinsul deciziei de angajare a răspunderii solidare nu sunt arătate argumentele concrete pentru care s-a apreciat că recurentul-reclamant a acționat cu rea credință în scopul determinat de lege, organul fiscal limitându-se la a susține incidența unor texte de lege fără raportare la situația de fapt, simpla mențiune a nerespectării obligațiilor ce îi reveneau în calitate de reprezentant legal al societății nefiind suficientă pentru atragerea răspunderii solidare.

Pe de altă parte, este de menționat că în raporturile juridice fiscale, atât în privința debitorului, cât și a persoanelor care, potrivit legii, răspund solidar cu acesta, răspunderea patrimonială acționează pe temeiul răspunderii civile delictuale, în care regula de principiu este aceea că fiecare persoană răspunde direct și nemijlocit pentru faptele sale ilicite.

Forma de răspundere instituită de normele menționate în precedent reprezintă o formă de răspundere patrimonială personală, care pentru a putea fi stabilită, necesită probarea împrejurării că datoria fiscală a societății provine exclusiv din modul în care recurentul-reclamant și-a exercitat atribuțiile de reprezentant legal al societății.

În acest context, este de menționat că una din faptele ilicite imputate reclamantului nu se conturează prin probatoriul administrat.

Referitor la fapta prevăzută la art. 25 alin. (2) lit. b) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, organul fiscal nu face nici o referire la un bun imobil sau mobil din patrimoniul societății al cărei administrator a fost reclamantul, care să fi fost înstrăinat sau ascuns de acesta din urmă, precum și la circumstanțele acestor operațiuni. Nedepunerea la organul fiscal a situațiilor financiare (bilanțuri contabile, balanțe) aferente anilor 2007, 2008, 2009, 2010, nu demonstrează că reclamantul a urmărit ascunderea, cu rea-credință, a activelor debitorului societatea D. S.R.L., aceasta în condițiile în care această societate a intrat în insolvență în anul 2009, iar în cadrul acestei proceduri speciale a fost inventariat tot patrimoniul său, putând fi identificate și sancționate ieșirile frauduloase ale activelor sale.

În ce privește fapta prevăzută de art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea nr. 207/2015 i se impută reclamantului neachitarea cu rea credință a debitelor fiscale ale societății al cărui administrator era.

Sub acest aspect, este de subliniat că reclamantului nu i se impută, în concret, nicio faptă ilicită, deficiența managerială invocată de către organul fiscal, însușită de instanța de fond, nefiind de natură a conduce la stabilirea răspunderii sale în calitate de administrator a societății D. S.R.L.

Prin urmare, aspectele reținute sunt suficiente pentru a fundamenta concluzia că actele administrativ fiscale contestate prin care a fost antrenată răspunderea solidară a reclamantului sunt nelegale, astfel că hotărârea instanței de fond, care le validează, este dată cu interpretarea și aplicarea greșită a normelor de drept material aplicabile.

2.2. Temeiul legal al soluției instanței de recurs

Pentru toate considerentele arătate, în temeiul art. 20 din Legea nr. 554/2004 și art. 496 C. proc. civ., Înalta Curte, găsind fondat motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., va admite recursul declarat de reclamant, va casa în tot sentința civilă recurată și, rejudecând, va admite cererea de chemare în judecată și va anula Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. 11152 din 16.03.2016 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt și Decizia nr. CRR - REG - 19702/31.05.2016 de soluționare a contestației administrative emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Craiova.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul formulat de A. împotriva Sentinței nr. 117 din 20 februarie 2017 a Curții de Apel Craiova, secția contencios administrativ și fiscal.

Casează sentința recurată și, rejudecând în fond cauza, admite acțiunea formulată de reclamantul A.

Anulează Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. 11152/16.03.2016 emisă de D.G.R.F.P. Craiova - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Olt și Decizia nr. CRR - REG - 19702/31.05.2016.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică astăzi, 20 iunie 2019.

GGC - NN