ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3383/2012

Asupra recursurilor de față; Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele: I. Circumstanțele cauzei 1. Cadrul procesual Prin acțiunea înregistrată inițial pe rolul Tribunalului Călărași, la data de 06 martie 2009, reclamanta SC C.T. SRL Călărași a solicitat, în contradictoriu cu D.G.F.P. Călărași, ca prin hotărârea ce o va pronunța să dispună: - anularea în parte a Deciziei nr. 4 din 13 februarie 2009 emisă de D.G.F.P. Călărași - C.S.C., precum și a Deciziei nr. 1 din 23 februarie 2009 prin care s-a dispus diminuarea pierderii fiscale cu suma de 397.489 lei, emisă de D.G.F.P. Călărași - A.F.P.C.M. - A.I.F.

în soluționarea contestațiilor pe care le-a formulat; - admiterea contestațiilor înregistrate la autoritatea pârâtă din 11 martie 2008, din 07 mai 2008 și din 07 noiembrie 2008 și anularea Deciziilor de impunere nr. 5 din 24 ianuarie 2008, nr. 35 din 24 martie 2008 și nr. 19 din 02 februarie 2007 toate emise de A.F.P.C.M.; - admiterea dreptului de rambursare a T.V.A. în sumă de 628.555 lei și în sumă de 327.165 lei, solicitate la rambursare prin deconturile T.V.A. aferente lunii decembrie 2006 și februarie 2007; - exonerarea de la plata obligațiilor fiscale stabilite suplimentar de plată, în sumă totală de 91.679 lei reprezentând impozit pe profit, accesorii impozit pe profit și T.V.A. nedeductibil; - exonerarea de la diminuarea pierderii fiscale aferente anului 2007 cu suma de 397.489 lei.

În motivare, reclamanta a arătat că prin acțiunea de față contestă T.V.A. considerată de organele fiscale ca nedeductibilă și, în consecință, respinsă la rambursare prin Decizia nr. 19/2007 și Decizia nr. 5/2008, precum și diferențele de impozite stabilite în baza Deciziei nr. 35/2008. În ce privește refuzul de a recunoaște dreptul de deducere a T.V.A. aferent intrărilor de echipamente și instalații din perioada 23 martie 2005-28 februarie 2007, în sumă totală de 846.219,36 lei (599.410 lei și 246.809,36 lei) susține că toate facturile de vânzări au fost înregistrate în contabilitatea societății emitente, T.V.A. aferentă acestora a fost reflectată în jurnalele de vânzări și, corespunzător, în deconturile T.V.A.

; în lunile în care a rezultat T.V.A. de plată, societățile în cauză și-au achitat obligațiile către bugetul general consolidat iar veniturile din tranzacțiile derulate, au fost înregistrate integral, baza de impunere pentru impozitul datorat fiind corect determinată. În opinia reclamantei, dispozițiile imperative ale pct. 651 alin. (2) din Normele metodologice emise în aplicarea art. 160 1 din C. fisc. nu sunt incidente în speță, întrucât ea nu îndeplinea condiția prevăzută expres în Decizia nr. 1/2005 a Comisiei fiscale, respectiv nu deținea autorizație pentru activități de valorificare a deșeurilor, emisă în condițiile stipulate de O.U. nr. 16/2001, republicată. Prin sentința nr. 434 din 5 mai 2009 Tribunalul Călărași, secția civilă, a admis excepția necompetenței materiale, invocată din oficiu și a declinat competența de soluționare a cauzei în favoarea Curții de Apel București, secția a VIII-a Contencios administrativ și fiscal.

Cauza a fost înregistrată pe rolul Curții de Apel București la data de 21 mai 2009, pentru clarificarea aspectelor în litigiu fiind dispusă efectuarea unei expertize contabile. 2. Hotărârea Curții de apel Prin sentința nr. 2929 din 12 aprilie 2011, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, a dispus următoarele: - A admis, în parte, acțiunea formulată de reclamanta SC C.T. SRL Călărași în contradictoriu cu pârâta D.G.F.P. Călărași cu privire la contestarea Deciziei nr. 4/2009 emisă de pârâtă; - A anulat, în parte, Decizia nr. 4/2009 emisă de D.G.F.P.

Călărași, în sensul că, a admis în parte contestațiile formulate împotriva Deciziilor de impunere nr. 5/2008 și nr. 19/2008, pe care le-a anulat în parte; - A obligat pârâta să recunoască reclamantei dreptul de rambursare T.V.A., în sumă de 609.874 lei (sumă solicitată prin decontul aferent lunii decembrie 2006) și în sumă de 248.794 lei (suma solicitată prin decontul lunii februarie 2007); - A admis în parte contestația formulată împotriva Deciziei de impunere nr. 35/2008, pe care a anulat-o în parte; - A exonerat reclamanta de plata sumei de 4.340 lei T.V.A. nedeductibil și a menținut obligarea acesteia la plata sumei de 87.339 lei reprezentând impozit profit stabilit suplimentar și accesorii; - A respins acțiunea ca neîntemeiată cu privire la contestarea Deciziei nr. 1/2009 emisă de D.G.F.P.

Călărași, prin care s-a dispus diminuarea pierderii fiscale aferente anului 2007, cu suma de 397.489 lei. Pentru a pronunța această soluție, prima instanță a reținut următoarele: La data de 24 ianuarie 2006, reclamanta SC C.T. SRL a depus la A.F.P.M. Călărași cererea de rambursare pentru suma de 718.316 lei, conform decontului lunii decembrie 2005, iar la data de 26 martie 2007, pentru suma de 614.002 lei, conform decontului aferent lunii februarie 2007. În vederea soluționării celor două cereri au fost efectuate la sediul societății reclamante două inspecții fiscale. Prima inspecție a vizat cererea privind decontul de T.V.A. aferent lunii decembrie 2005 și a fost finalizată prin R.I.F. din data de 02 februarie 2007, Decizia de impunere privind obligațiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecția fiscală cu nr. 19 din 02 februarie 2007 și Decizia privind măsurile stabilite de inspecția fiscală nr. 1830 din 02 februarie 2007 emisă de A.F.P.

Pentru soluționarea celei de-a doua cereri de rambursare T.V.A., ce viza decontul de T.V.A. aferent lunii februarie 2007, D.G.F.P. Călărași - A.I.F. a încheiat R.I.F. din data de 23 ianuarie 2008, Decizia de impunere privind obligații suplimentare de plată nr. 5 din 24 ianuarie 2008 și Dispoziția privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală din 23 ianuarie 2008. La finalul inspecției fiscale a fost întocmit R.I.F. nr. 84 din 24 martie 2008 privind inspecția fiscală totală de fond, Decizia de impunere nr. 35 din 24 martie 2008 și Decizia privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr. 978 din 24 martie 2008 emisă de A.F.P.C.M. Împotriva Deciziei de impunere nr. 19 din 02 februarie 2007 prin care s-a respins la rambursare T.V.A.

în sumă de 635.980 lei și s-a aprobat la rambursare suma de 82.336 lei și a Dispoziției nr. 1830 din 02 februarie 2007 emisă de A.F.P.M. Călărași în baza R.I.F. din 02 februarie 2007, reclamanta a formulat contestația înregistrată la D.G.F.P. Călărași din 11 martie 2007. Decizia de impunere nr. 5 din 24 ianuarie 2008 prin care s-a respins la rambursare T.V.A. în sumă de 327.546 lei și s-a aprobat suma de 286.456 lei și Dispoziția nr. 8221 din 23 ianuarie 2008 emisă de A.F.P. în baza R.I.F. din 23 ianuarie 2008 au fost atacate se societatea reclamantă conform contestației înregistrată la D.G.F.P. Călărași din 07 mai 2008. De asemenea, Decizia de impunere nr. 35 din 24 martie 2008, prin care s-a stabilit un impozit pe profit în sumă de 57.191 lei, majorări de întârziere aferente în sumă de 29.912 lei și T.V.A.

în sumă de 8368 lei și Decizia nr. 978 din 24 martie 2008, emisă de A.F.P. Călărași în baza R.I.F. din data de 24 martie 2008 au fost atacate conform contestației înregistrată din 07 noiembrie 2008. Cele trei contestații au fost conexate și soluționate prin Decizia nr. 4 din 13 februarie 2009 a D.G.F.P. Călărași. Prin decizia menționată a fost admisă parțial contestația formulată de reclamantă pentru suma de 7.274 lei reprezentând T.V.A. stabilită suplimentar și respinsă la rambursare prin Decizia de impunere nr. 19 din 19 februarie 2007, a fost respinsă contestația pentru suma de 628.706 lei reprezentând T.V.A. stabilită suplimentar și respinsă la rambursare prin decizia de impunere nr. 5/24 ianuarie 2008; a fost respinsă contestația pentru suma de 327.450 lei reprezentând T.V.A.

stabilită suplimentar și respinsă la rambursare prin Decizia de impunere nr. 2 din 24 ianuarie 2008; a fost admisă parțial contestația pentru sumele de 3.792 lei reprezentând T.V.A. stabilită suplimentar de plată prin Decizia de impunere nr. 35 din 25 martie 2008; a fost respinsă contestația pentru suma de 57.191 lei reprezentând impozit pe profit și suma de 29.912 lei reprezentând majorări de întârziere stabilite suplimentar de plată prin Decizia de impunere nr. 35 din 25 martie 2008. Contestația ce viza diminuarea pierderii fiscale aferentă anului 2007 a fost transmisă A.F.P. din cadrul A.F.P.C.M. Călărași spre competentă soluționare. Împotriva Deciziei de soluționare a contestațiilor nr. 4 din 13 februarie 2009 a D.G.F.P.

Călărași precum și a celorlalte acte administrativ fiscale reclamanta a sesizat instanța de contencios administrativ cu prezenta acțiune solicitând admiterea cererii de rambursare a T.V.A. în sumă de 628.555 lei aferentă decontului de T.V.A. pentru luna decembrie 2006; admiterea cererii de rambursare a T.V.A. în sumă de 327.165 lei aferentă decontului T.V.A. pentru luna februarie 2007; exonerarea de la plata obligațiilor fiscale stabilite suplimentar de plată, în sumă de 51.679 lei reprezentând impozit pe profit, accesorii impozit pe profit și T.V.A. nedeductibil și exonerarea de la diminuarea pierderii fiscală aferente anului 2007 cu suma de 397.489 lei. Analizând probatoriul în cauză, inclusiv concluziile raportului de expertiză, prima instanță a constatat că acțiunea este întemeiată în parte.

Astfel, în perioada 28 martie 2005-18 mai 2005, reclamanta a achiziționat de la SC B.C.I. SRL echipament, pentru care a calculat și achitat T.V.A., iar potrivit constatărilor controlului încrucișat efectuat la acest furnizor nu s-a semnalat nicio deficiență în aplicarea dispozițiilor privind T.V.A. în relația comercială cu societatea reclamantă, în sensul că SC B.C.I. SRL a emis facturi în baza contractului de vânzare cumpărare din 23 martie 2005, pe care le-a înregistrat în contabilitate, în jurnalele de T.V.A. aferente lunilor martie-mai 2005, precum și în deconturile de T.V.A. - ca T.V.A. colectată, contravaloarea facturilor fiind încasată prin bancă. În perioada 21 martie 2005 - 31 decembrie 2005, societatea reclamantă a achiziționat echipamente și instalații de la SC M.T.E.

SRL București și de la SC A.L. SRL, în baza contractelor de vânzare cumpărare din 19 aprilie 2005 și respectiv din 01 aprilie 2005, iar în urma controalelor încrucișate efectuate la aceste două societăți și consemnate în procesele verbale din 12 mai 2006 (SC M.T.E. SRL) și din 13 martie 2006 (SC A.L. SRL), organele de control nu au reținut nicio deficiență în aplicarea dispozițiilor privind T.V.A. în relația cu societatea reclamantă, aceste societăți au evidențiat în facturi, în jurnalul de vânzări și în decont, T.V.A. colectată din facturile aferente livrărilor de echipamente/instalații, operațiuni impozabile în regim normal. În cea de-a doua perioadă 01 ianuarie 2006-28 februarie 2007, reclamanta a avut relații comerciale cu SC L.I.P.C.

SA în baza contractului de vânzare cumpărare încheiat la data de 24 martie 2005, constând în livrări de echipamente, instalații și utilaje de la SC S. SA Călărași și în cadrul acțiunii de control încrucișat nu s-a reținut nicio deficiență în aplicarea dispozițiilor privind T.V.A. în relația comercială cu societatea reclamantă. Cu toate acestea, în ambele rapoarte de inspecție fiscală parțială privind T.V.A., desfășurate la sediul reclamantei, s-a reținut că aceasta trebuia să aplice în relațiile comerciale cu furnizorii, măsurile de simplificare a plății T.V.A., fapt pentru care s-a dispus stornarea taxei deductibile prin contul de furnizori, efectuarea înregistrărilor contabile „4.426=4.427” și înregistrarea în decontul de T.V.A.

întocmit la finele perioadei fiscale. Prima instanță a reținut că acest tratament fiscal a fost impus întrucât organele fiscale au considerat, în urma controalelor efectuate la sediul beneficiarilor livratori de echipamente, instalații (calificate de organele de control drept „deșeuri metalice”) că acestea intră sub incidența dispozițiilor art. 160 1 din C. fisc., care prevede că : plata T.V.A. se supune măsurilor de simplificare, concluzie menținută și prin Decizia nr. 4/2009 de soluționare a contestațiilor reclamantei. Raportat la situația de fapt, prima instanță a constatat că pentru aceleași tranzacții, organele fiscale de la sediile furnizorilor, respectiv sediul beneficiarului, au aplicat tratamente fiscale diferite, deși regimul fiscal aplicabil furnizorului și beneficiarului în cadrul unei tranzacții trebuie să fie unitar.

În aprecierea primei instanțe, conform actelor de control încheiate, operațiunile de livrare de echipamente și instalații sunt considerate operațiuni impozabile în regim normal, pentru care se colectează T.V.A. de 19% de către furnizor, împrejurare ce ar trebui să conducă la concluzia că și beneficiarul are dreptul de a deduce T.V.A. din facturile primite, întrucât tranzacția se derulează între două persoane juridice plătitoare de T.V.A. În caz contrar, a apreciat instanța, s-ar ajunge la situația ca pentru aceeași operațiune, furnizorul colectează T.V.A., iar beneficiarului i se interzice exercitarea dreptului de deducere a T.V.A., ceea ce ar echivala cu suportarea T.V.A. de către beneficiar, deși acesta nu este consumator final.

De asemenea, prima instanță a apreciat ca nelegal refuzul organelor fiscale de control de a acorda drept de deducere a T.V.A. plătit de societatea reclamantă furnizorilor, justificat de faptul că acestea au reîncadrat, în temeiul dispozițiilor art. 11 din Legea 571/2003 și art. 6 și 7 din O.G. nr. 92/2003, operațiunea de achiziționare de echipamente, instalații în achiziție în vederea revânzării de deșeuri metalice, ceea ce ar fi condus la pierderea dreptului de deducere al T.V.A., întrucât deveneau obligatorii măsurile de simplificare. În opinia primei instanțe, pentru a aplica măsurile de simplificare a plății T.V.A., societatea reclamantă trebuia să îndeplinească condiția de persoană juridică autorizată potrivit O.U.G.

nr. 16/2001 să desfășoare astfel de activități, respectiv livrări de bunuri de natura deșeurilor și resturilor de metale feroase și neferoase, în acest sens pronunțându-se și C.C.F., prin Dispoziția nr. 1/2005 în completarea dispozițiilor art. 160 1 din C. fisc. În consecință, s-a apreciat că reclamanta avea drept de deducere a T.V.A., (sumă ce a fost respinsă la rambursare prin Decizia de impunere nr. 19 din 02 februarie 2007 și Decizia de impunere nr. 5/2008), aferentă bunurilor achiziționate de la furnizorii SC B.C.I. SRL, SC M.T.E. SRL, SC A.L.C. SRL, SC L.I.P.C. SA București. În ceea ce privește livrarea echipamentelor și instalațiilor dezmembrate către societatea de tip R.E.M.A.T., prima instanță a reținut că, începând cu 01 ianuarie 2005, aplicarea măsurilor de simplificare prevăzute de art. 160 1 din C. fisc., în condițiile prevăzute de Decizia nr. 1/2005 a C.F.C.

erau obligatorii dacă se îndeplineau cumulativ următoarele condiții: participanții la tranzacție să fie înregistrați ca plătitori de T.V.A.; obiectul tranzacției să-l constituie livrarea de deșeuri și resturi de metale feroase și neferoase, precum și materii prime secundare rezultate din valorificarea acestora, astfel cum au fost definite de O.U.G. nr. 16/2001; beneficiarul tranzacției să fie o societate autorizată ca valorificator în condițiile O.U.G. nr. 16/2001. Astfel, livrarea deșeurilor către beneficiarii societății de tip R.E.M.A.T. se face cu aplicarea măsurilor de simplificare a plății T.V.A., acestea intervenind la ultima verigă în lanț, nicio altă parte participantă nefiind afectată.

La cumpărarea bunurilor, furnizorii de echipamente/instalații au colectat T.V.A., beneficiarii își exercită dreptul de deducere, iar la vânzarea bunurilor către societatea de tip R.E.M.A.T., furnizorii de deșeuri metalice aplică măsurile de simplificare a T.V.A., ceea ce nu implică nici colectarea taxei de furnizări și nici deducerea acestei taxe de către beneficiar, implicit rambursarea unor sume de la bugetul de stat. În ceea ce privește T.V.A. aferentă achizițiilor de servicii de închiriere de 5.706 lei reprezentând : 177 lei T.V.A. respinsă prin Decizia nr. 19/2007; 1189 lei T.V.A.

respinsă prin Decizia nr. 5 / 2008 și 4.340 lei respinsă prin Decizia nr. 35/2008, potrivit dispozițiilor art. 141 alin. (2) lit. k) din C. fisc., prima instanță a reținut că, operațiunea de închiriere a imobilelor este o operațiune scutită, dar taxabilă prin opțiune, conform art. 141 alin. (3) din C. fisc., exercitarea opțiunii de taxare făcându-se de către proprietar, chiriașul neavând nicio obligație privind condiționarea dreptului de deducere, anterior datei de 28 decembrie 2007. Ulterior acestei date, prin H.G. nr.1579/2007( dată ulterioară perioadei controlate 23 martie 2005-28 martie 2007) deducerea T.V.A. din facturi de chirie era condiționată de deținerea de către chiriaș a unei copii de pe notificarea depusă de proprietar la organul fiscal.

Întrucât această obligație a fost introdusă ulterior perioadei menționată în facturile de chirie, prima instanță a constatat că societatea reclamantă are dreptul de deducere T.V.A., în sumă de 5.706 lei. Cu privire la sumele reprezentând T.V.A. din facturi de aprovizionare, pentru care nu a fost recunoscut dreptul de deducere de către organele de control, motivat de împrejurarea că facturile respective nu îndeplinesc calitatea de document justificativ, prima instanță a avut în vedere dispozițiile art. 155 alin. (8) din Legea nr. 571/2003, în raport de care a reținut că facturile fiscale de achiziții pentru care s-a dedus suma de 17.126 lei (respinsă la deducere prin Decizia nr. 19/2007) și respectiv 10.855 lei (respinsă la deducere prin Decizia nr. 5/2008) nu conțin informațiile referitoare la C. fisc.

al cumpărătorului sau C. fisc. este menționat eronat. Cu toate că dispozițiile art. 160 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. prevăd posibilitatea corectării documentelor, reclamanta nu a procedat la corectarea informațiilor eronate, astfel încât, prima instanță a apreciat că în mod corect organul fiscal a înlăturat de la deducere aceste două sume, în acest sens statuând și Înalta Curte de Casați și Justiție, secțiile unite prin Decizia nr. 5/2007. Prima instanță a constatat însă că a fost în mod nelegal înlăturată de la deducere suma de 3.090 lei, reprezentând T.V.A. aferentă serviciilor de închiriere a unui autoturism, față de împrejurarea că reclamanta nu a furnizat documente prin care să facă dovada că autoturismul închiriat a fost utilizat în scopul operațiunilor sale taxabile, în condițiile în care, locatorul SC M.T.E.

SRL, persoană impozabilă a înscris în factură, T.V.A. în cotă de 19%, conform art. 129 alin. (3) lit. a) din C. fisc. Sub aspectul respingerii de către organele fiscale a dreptului de deducere a T.V.A.

din facturi de prestări servicii de către terți, motivat de faptul că societatea reclamantă nu a făcut dovada utilizării acestora în folosul operațiunilor taxabile, prima instanță a constat că facturile de achiziții din care s-a dedus suma de 5.418 lei ( respinsă la rambursare prin Decizia de impunere nr. 19/2007), respectiv suma de 67.897 lei (respinsă la rambursare prin Decizia de impunere nr. 5 din 24 septembrie 2008) nu conțin informații concrete referitoare la denumirea serviciilor prestate, iar din documentele analizate nu rezultă tipul de prestare de servicii înscris în facturile fiscale și nici realitatea prestării acestora, astfel că în mod legal organul de inspecție fiscală nu a acordat drept de deducere a T.V.A., raportat la prevederile art. 145 alin. (3) și alin. (8) din Legea nr. 571/2003 coroborat cu art. 155 alin. (8). Referitor la suma de 57.191 lei, reprezentând impozit pe profit stabilit suplimentar ca urmare a nedeductibilității unor cheltuieli pentru anul fiscal 2006, s-a reîntregit profitul impozabil, cu suma de 357.442 lei pentru care s-a calculat impozit suplimentar.

În ceea ce privește nedeductibilitatea sumei de 19.326,73 lei, înregistrată în baza a patru facturi de prestări servicii emise de SC M.M. SRL Oltenița și a sumei de 338.115,46 lei, înregistrată în baza facturilor fiscale de prestări servicii emise de SC H.T.T. SRL Călărași, pentru care nu există devize, situații de lucrări, rapoarte de lucru, prima instanța a constatat că în lipsa unor documente justificative nu se poate stabili realitatea efectuării serviciilor respective, organul fiscal apreciind în mod corect că avizele de însoțire a mărfii care au stat la baza întocmirii facturilor nu reprezintă documentele justificative care să demonstreze prestarea serviciilor de demontare instalații și echipamente.

În aceste condiții, a apreciat instanța, reclamanta datorează și majorările de întârziere aferente impozitului pe profit stabilit suplimentar prin Decizia de impunere nr. 35 din 25 martie 2008. Referitor la diminuarea pierderii fiscale aferente anului 2007, prima instanță a reținut că prin Decizia nr. 4/2009 s-a constatat că D.G.F.P. Călărași nu este competentă, cauza fiind înaintată A.F.P.C.M. Călărași spre soluționare. Având în vedere că pârâta nu s-a pronunțat prin Decizia nr. 4/2009 cu privire la acest capăt de cerere, ci doar și-a constatat necompetența trimițând dosarul emitentului actului fiscal spre competenta soluționare, prima instanță a respins cererea de anulare a deciziei sub acest aspect.

3. Recursurile declarate în cauză Împotriva sentinței curții de apel au formulat recurs în termen legal ambele părți, fiecare criticând soluția din perspectiva rezolvărilor care îi sunt defavorabile. 3.1. Recursul declarat de către D.G.F.P. Călărași. Această recurentă a invocat motivul de modificare prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ., combătând sentința sub următoarele aspecte: 3.1.1.Greșita recunoaștere a dreptului de deducere a T.V.A. aferentă deconturilor lunilor decembrie 2006 și februarie 2007 Potrivit recurentei, raționamentul judecătorului de la fondul cauzei s-a bazat pe o interpretare eronată a stării de fapt fiscale, în condițiile în care tranzacțiile în discuție nu priveau instalații și echipamente, așa cum s-a înscris în facturi, ci deșeuri de fier.

Această apreciere a organului fiscal se bazează pe împrejurarea că prețul a fost negociat pe tonă, mărfurile s-au înregistrat în cont iar facturile fiscale emise de furnizori nu aveau înscrisă mențiunea „taxare inversă”, indicându-se incidența dispozițiilor art. 160 1 din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. De asemenea, în argumentarea aceluiași punct de vedere, recurenta a mai arătat că nu s-a probat afirmația că reclamanta ar fi efectuat alte operațiuni asupra bunurilor achiziționate (dezmembrare ori demontare) ci, dimpotrivă, intervalul de timp foarte scurt între achiziționare și vânzare demonstrează justețea constatării fiscului. La același punct, recurenta inserează și critica referitoare la nesancționarea reclamantei pentru derularea unor tranzacții cu deșeuri și resturi de metale feroase și neferoase în lipsa unei autorizări potrivit O.U.G.

nr. 16/2001, fapta constituind contravenție. 3.1.2. Acordarea nelegală a dreptului de deducere a T.V.A. aferentă serviciilor de închiriere imobiliară. În esență, recurenta susține că instanța a aplicat greșit prevederile Titlului VI pct. 40 din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea normelor de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind C. fisc., astfel cum au fost modificate și completate prin H.G. nr. 1861/2006, ignorând împrejurarea că beneficiarii operațiunilor respective, pentru care nu a fost depusă o notificare, nu au dreptul de deducere a T.V.A., aplicată eronat pentru o operațiune scutită, ci au obligația să solicite prestatorului stornarea facturii cu T.V.A. și emiterea unei noi facturi fără T.V.A.

3.1.3. Aplicarea necorespunzătoare a dispozițiilor art. 145 alin. (3) din Legea nr. 571/2003 în privința T.V.A. aferentă închirierii unui autoturism Recurenta nu este de acord cu motivarea reținută de prima instanță, susținând că reclamanta nu a dovedit, deși avea această obligație conform art. 65 din O.G. nr. 92/2003, că autoturismul a fost utilizat în folosul operațiunilor sale taxabile, în condițiile în care societatea comercială avea în proprietate un număr de 11 autoturisme. 3.2. Recursul declarat de către SC C.T. SRL Călărași Recurenta-reclamantă SC C.T. SRL Călărași a invocat, la rândul său, motivul de modificare prevăzut de art. 304 pct. 9 C. proc. civ., dar și dispozițiile cu caracter general cuprinse în art. 304 1 C. proc.

civ., formulând următoarele critici la adresa sentinței curții de apel: 3.2.1. Interpretarea formalistă a documentelor cu consecința încălcării principiului neutralității fiscale în privința T.V.A. în valoare totală de 104.858 lei. În accepțiunea acestei recurente, atât fiscul, cât și instanța de fond au greșit atunci când nu au acordat drept de deducere pentru suma totală menționată, provenind din deconturile aferente lunilor decembrie 2006 și februarie 2007, acordând prevalență formei asupra fondului, cu ignorarea realității economice a operațiunilor. Citând paragrafe din decizii relevante în materia T.V.A., pronunțate de C.J.U.E., recurenta conchide în sensul că în lipsa unor dovezi clare cu privire la practici abuzive, neconforme cu mecanismul T.V.A., nu poate fi contestat dreptul de deducere a taxei.

3.2.2. Aplicarea necorespunzătoare a dispozițiilor art. 21 alin. (4) lit. m) din C. fisc. în privința impozitului pe profit suplimentar. În strânsă legătură cu argumentația prezentată la punctul anterior, recurenta susține că documentația prezentată organului de control: contracte, facturi, avize de însoțire marfă și fișa de magazie, întocmită în vederea justificării serviciilor contractate, era pe deplin lămuritoare, având în vedere tipul serviciilor prestate. Câtă vreme obiectele achiziționate puteau fi inventariate și se putea constata utilitatea lor, mai arată recurenta, cheltuielile de achiziție (amortizare) care au intrat în costul de vânzare al deșeurilor nu se pot considera cheltuieli nedeductibile și adăugate la baza de impozitare.

Contestând, ca atare, impozitul pe profit stabilit suplimentar în sumă de 57.191 lei, recurenta neagă și existența debitelor accesorii în cuantum de 29.912 lei și, cu aceeași motivare, și măsura de ajustare a pierderii fiscale în cuantum cu 397.489 lei. II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursurilor Examinând sentința atacată prin prisma tuturor criticilor formulate de recurente, precum și potrivit art. 304 1 C. proc. civ., observând că în recurs nu s-au depus întâmpinări ori concluzii scrise, Înalta Curte constată că nu există motive de modificare ori casare a acesteia. Prima instanță a analizat judicios raporturile juridice fiscale cu care a fost învestită, prin prisma unui probatoriu amplu, adoptând o hotărâre care reflectă înțelegerea aprofundată a mecanismelor ce guvernează materia T.V.A.

și a impozitului pe profit, rezolvând adecvat cauza în ansamblul său. Reevaluând mijloacele de probă administrate la judecata în primă instanță și răspunzând în același timp la motivele de recurs formulate, Înalta Curte reține următoarele: 1. Argumente de fapt și de drept relevante Obiectul controlului de legalitate îl reprezintă Decizia nr. 4 din 13 februarie 2009 emisă de D.G.F.P.

Călărași, act administrativ fiscal complex prin care au fost soluționate mai multe contestații administrative, dintre care trei împotriva unor Decizii de impunere: nr. 19 din 02 februarie 2007, nr. 5 din 24 ianuarie 2008 și nr. 35 din 25 martie 2008, precum și cele formulate împotriva măsurilor stabilite de organele de inspecție fiscală prin Dispozițiile din 2 februarie 2007, din 23 ianuarie 2008 și din 24 martie 2008. Prima instanță a examinat decizia pronunțată în procedura administrativă de contestare, analizând pe fond aspectele învederate de părți în privința celor trei decizii de impunere atacate. Referitor la dispozițiile de măsuri prin care nu se stabilesc impozite, taxe, contribuții, datorii vamale ori accesorii ale acestora, neavând caracterul unui titlu de creanță fiscală, instanța de fond a achiesat la soluția reflectată la pct. 8 și 9 din dispozitivul Deciziei nr. 4 din 13 februarie 2009 a D.G.F.P.

Călărași, în sensul că, potrivit art. 209 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003, competența soluționării acestor contestații aparține organului fiscal emitent, căruia i-au fost trimise. Deși formal recursul reclamantei SC C.T. SRL vizează și această parte a sentinței, Înalta Curte remarcă lipsa oricărei critici la adresa considerentelor menționate anterior, cu consecința limitării controlului de legalitate exercitat de instanța de recurs în această privință. În acest cadru procesual fixat de recurente, analizând sentința punctual, potrivit motivelor de recurs formulate prin raportare la drepturile și obligațiile fiscale, pe tipuri de debite, în funcție de raporturile de drept material fiscal ce le-au generat, Înalta Curte reține următoarele: 1. Referitor la T.V.A.

aferentă echipamentelor/instalațiilor În perioada 21 martie 2005 - 28 februarie 2007, recurenta-reclamantă a încheiat mai multe contracte având ca obiect utilaje, echipamente și instalații provenind din dezafectarea unor obiective economice aparținând SC S. SA Călărași, după cum s-a detaliat la pct. I.2 din această decizie. Motivul pentru care organul fiscal nu a acordat dreptul de deducere a T.V.A. aferentă acestor tranzacții l-a reprezentat recalificarea bunurilor livrate, din „echipamente și instalații” în „deșeuri de fier”, cu consecința aplicării măsurilor de simplificare reglementate la art. 160 1 din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc.

Fără a nega dreptul de apreciere al fiscului asupra relevanței stării de fapt fiscale, Înalta Curte constată, la fel ca judecătorul fondului, că nu se poate face abstracție de rezultatul controalelor încrucișate efectuate de către organele fiscale teritoriale la sediul furnizorilor, care, în toate cazurile au reținut că: - toate facturile de vânzări au fost înregistrate în contabilitatea societății emitente; - T.V.A. aferentă a fost reflectată în jurnalele de vânzări și, corespunzător, în deconturile de T.V.A.; - în lunile în care a rezultat T.V.A. de plată, societățile comerciale respective și-au achitat obligațiile către bugetul general consolidat. De asemenea, organele fiscale de la sediul furnizorilor nu au reținut aplicabilitatea art. 160 1 din C. fisc., ci, dimpotrivă, au constatat că în mod corect a fost colectată T.V.A., ca urmare a operațiunilor de livrare de produse.

În acest context, curtea de apel a concluzionat justificat în sensul că atât furnizorul cât și beneficiarul, adică ambele părți ale unei tranzacții trebuie să se supună unui regim fiscal unitar, nefiind de conceput ca furnizorul să colecteze T.V.A. iar beneficiarul să nu aibă dreptul de a deduce aceeași taxă. Faptul că ulterior echipamentul și instalațiile achiziționate au fost dezmembrate și livrate unor alte societăți de tip R.E.M.A.T. nu poate conduce la concluzia adoptată de organele fiscale pentru că pe de o parte realitatea acestor operațiuni este atestată prin mai multe mijloace de probă și, pe de altă parte, aplicarea măsurilor de simplificare a plății T.V.A. intervine la ultima verigă din lanț, nici un participant din amontele operațiunilor nefiind afectat.

Astfel, Înalta Curte reține că deși recurenta D.G.F.P. Călărași contestă realitatea operațiunilor de demontare și dezmembrare, la dosarul cauzei s-a depus o amplă documentație conținând contracte de prestări servicii/demontare, contracte de prestări servicii transport, manipulare/încărcare/ descărcare. În plus, nedeținând spații corespunzătoare pentru derularea acestor activități a încheiat contracte de închiriere, enumerate chiar de organele fiscale în actele de control (de ex. în pag. 12 a R.I.F. nr. 42 din 23 ianuarie 2008). Abia după transformarea bunurilor cumpărate în deșeuri au devenit incidente dispozițiile art. 160 1 alin. (1) și (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 în forma în vigoare în perioada verificată, potrivit cărora: „(1) Furnizorii și beneficiarii bunurilor/serviciilor prevăzute la alin. (2) au obligația să aplice măsurile de simplificare prevăzute de prezentul articol.

Condiția obligatorie pentru aplicarea măsurilor de simplificare este ca atât furnizorul, cât și beneficiarul să fie înregistrați ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată. (2) Bunurile pentru care se aplică măsurile simplificate sunt: a) deșeurile și resturile de metale feroase și neferoase, precum și materiile prime secundare, rezultate din valorificarea acestora, astfel cum sunt definite de O.U.G. nr. 16/2001 privind gestionarea deșeurilor industriale reciclabile, republicată, cu modificările ulterioare;” Nu în ultimul rând, Înalta Curte consideră că și în ipoteza în care s-ar fi reținut că recurenta-reclamantă ar fi achiziționat deșeuri deși nu era autorizată ca valorificator în condițiile O.U.G.

nr. 16/2001 privind gestionarea deșeurilor industriale reciclabile această faptă ar fi reprezentat o contravenție - după cum, de altfel, chiar sugerează recurenta D.G.F.P. Călărași la pct. I.3.1.1. din această decizie - nefiind justificat refuzul de a i se recunoaște dreptul de deducere a T.V.A. achitată furnizorilor, câtă vreme erau îndeplinite condițiile prevăzute la art. 145 alin. (2) lit. a) din C. fisc. 2. Referitor la T.V.A. aferentă serviciilor de închiriere imobiliară În perioada controlată s-au identificat facturi fiscale reprezentând servicii de închiriere pentru care s-a refuzat dreptul de deducere a T.V.A. menționată expres și plătită proprietarului bunului închiriat de către SC C.T.

SRL Călărași cu motivarea că „beneficiarul (…) era obligat, chiar dacă acest lucru nu este prevăzut expres de lege (…) să solicite prestatorului dovada depunerii notificării”( pag. 33 din Decizia nr. 4/2009). Într-adevăr, în perioada de referință, operațiunea examinată era scutită de T.V.A. dar taxabilă prin opțiune, conform dispozițiilor art. 141 alin. (2) lit. k) și art. 141 alin. (3) din C. fisc. Exercitarea opțiunii de taxare se face de către proprietar, pentru chiriaș nefiind prevăzută vreo obligație în această privință. Abia după intrarea în vigoare a H.G. nr. 1579/2007, respectiv după data de 28 decembrie 2007 - moment ulterior perioadei verificate - s-a instituit în sarcina chiriașului obligația de a deține o copie de pe notificarea depusă de proprietar la organul fiscal, aspect surprins corect de judecătorul fondului.

3. Referitor la T.V.A. aferentă închirierii unui autoturism. În esență, organul fiscal contestă că societatea ar avea dreptul de a beneficia de deducerea T.V.A. în cuantum de 3.090 lei, aferentă facturilor care au ca obiect închirierea unui autoturism cu motivarea că aceasta mai avea 11 autoturisme în proprietate. Prima instanță a apreciat în mod justificat că acest punct de vedere nu poate fi primit, fiind incidente dispozițiile art. 145 alin. (3) lit. a) din C. fisc., în condițiile încheierii unui contract valabil și înscrierii în factură a cotei de T.V.A. în cuantum de 19%.

De altfel, argumentul referitor la mărimea parcului auto, reținut în Decizia nr. 19/2007, a fost combătut de recurenta-reclamantă care a arătat că la data încheierii contractului de închiriere mai avea în proprietate doar 3 autoturisme pentru cei 25 de angajați, fiind nevoită ulterior să cumpere alte autoturisme însă această apărare a fost ignorată în etapa contestării administrative, abordarea fiscului fiind, în această privință, excesivă. 4. Referitor la recursul reclamantei SC C.T. SRL Călărași. Înalta Curte constată că deși recurenta-reclamantă și-a structurat criticile formulate împotriva sentinței în două motive de recurs, corespunzătoare părții din hotărâre nefavorabile, respectiv pentru suma totală de 104.858 lei T.V.A.

și 357.442,19 lei cheltuieli nedeductibile, în realitate, problema de drept supusă dezlegării este una singură, și vizează aptitudinea dovezilor prezentate de contribuabil de a constitui „documente justificative” în sensul legii. Teza acestei recurente, amplu documentată prin prezentarea jurisprudenței C.J.U.E. în materie și a doctrinei relevante, susține prevalența economicului asupra juridicului și a fondului asupra formei și pornește de la ideea că atât fiscul, cât și prima instanță au aplicat rigid dispozițiile normative incidente, adică dispozițiile art. 146 și 155 alin. (5) din C. fisc., respectiv dispozițiile art. 21 alin. (4) lit. m) din același cod. Fiind de acord cu principiile enunțate de recurenta-reclamantă, Înalta Curte nu poate împărtăși însă criticile referitoare la abordarea formalistă, câtă vreme judecătorul fondului a reținut ca motiv principal împrejurarea că nu s-a probat realitatea operațiunilor examinate.

Potrivit dispozițiilor art. 65 C. proc. fisc. sarcina probei în dovedirea situației de fapt fiscale revine contribuabilului. Or, instanța de fond a motivat convingător, pentru fiecare tip de cheltuială, că facturile prezentate conțin informații generice, gen „prestări servicii” fără a se detalia natura activității prestate și fără a se atașa alte documente doveditoare (cazul facturilor de achiziții cu T.V.A. de 5.418 lei și T.V.A. de 67.897 lei, respinse la rambursare prin Decizia de impunere nr. 19/2007, respectiv nr. 5/2008). De asemenea, pentru suma totală 57.191 lei reprezentând impozit pe profit stabilit suplimentar ca urmare a nerecunoașterii deductibilității unor cheltuieli în cuantum de 357.442,19 lei s-a apreciat că în lipsa unor devize, situații de lucrări ori rapoarte de lucru nu se poate stabili realitatea efectuării serviciilor de către partenerii contractuali (SC M.M.

SRL Oltenița și SC H.T. T. SRL Călărași), facturile și avizele de însoțire a mărfii neputând reprezenta documente justificative pentru prestarea serviciilor de demontare instalații și echipamente. Conchizând în privința recursului declarat de SC C.T. SRL Călărași, Înalta Curte constată că prima instanță a examinat în mod obiectiv starea de fapt fiscală și, atât în privința T.V.A. considerată nedeductibilă, cât și a impozitului pe profit stabilit suplimentar a avut în vedere realitatea operațiunilor iar nu elemente nerelevante de ordin formal. 2. Temeiul legal al soluției instanței de recurs Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 20 din Legea nr. 554/2004 și art. 312 alin. (1) C. proc.

civ. se vor respinge ambele recursuri ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E Respinge recursurile declarate de SC C.T. SRL Călărași și D.G.F.P. Călărași împotriva sentinței nr. 2929 din 12 aprilie 2011 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondate. Irevocabilă. Pronunțată, în ședință publică, astăzi 5 iulie 2012.