ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 662/2025

Ședința publică din data de 11 februarie 2025

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel Ploiești, secția de contencios de administrativ și fiscal sub nr. x/2023 la data de 21 iunie 2023, reclamantul A. în contradictoriu cu DGFP Ialomița și Ministerul Finanțelor - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, a formulat contestație împotriva Deciziei nr. 2715/15.12.2022, solicitând anularea acesteia; anularea Deciziei de impunere privind obligații suplimentare de plata nr. x/21.06.2011 emisă de DGFP Ialomița; anularea Raportului de inspecție fiscală x/21.06.2011 emis de DGFP Ialomița.

Hotărârea instanței de fond

Prin sentința nr. 127 din data de 19 martie 2024, Curtea de Apel Ploiești, secția de contencios administrativ și fiscal a admis cererea de chemare în judecată formulată de reclamantul A., în contradictoriu cu pârâții ADMINISTRAȚIA JUDEȚEANĂ A FINANȚELOR PUBLICE IALOMIȚA, DIRECȚIA GENERALĂ A FINANȚELOR PUBLICE PLOIEȘTI și MINISTERUL FINANȚELOR PUBLICE - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, și, pe cale de consecință a anulat Decizia nr. 2715/15.12.2022 emisă de Ministerul Finanțelor - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, Decizia de impunere nr. x din 21.06.2011 și R.I.F. nr. F- IL 471/21.06.2011 emise de Direcția Generală a Finanțelor Publice Ialomița.

Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva acestei hotărâri - Sentința nr. 127 din data de 19 martie 2024 pronunțată de Curtea de Apel Ploiești, secția de contencios administrativ și fiscal - a formulat 2 cereri de recurs pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești, una în nume propriu și pentru Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ialomița, și cealaltă în numele Ministerului Finanțelor, în baza mandatului nr. x/19.07.2023.

Prin recursul promovat în nume propriu și pentru Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ialomița, recurenta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești, invocând motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 4 și 8 C. proc. civ., a solicitat admiterea recursului și casarea sentinței recurate, iar pe fond respingerea acțiunii, ca neîntemeiată.

În dezvoltarea motivelor de recurs, fără a formula critici distincte, în raport de fiecare motiv de nelegalitate invocat, recurenta a susținut că sentința civilă a fost dată cu încălcarea și aplicarea greșită a normelor de drept material.

Astfel, aceasta a susținut că în mod eronat și nelegal instanța de fond a apreciat că înb mod greșit organele fiscale au stabilit impozit pe profit suplimentar în sarcina S.C. B. S.R.L. în suma de 1.937624 RON și TVA în suma de 3,105.624 RON pri aplicare netemeinica a prevederilor art. 67 din O.G. nr. 92/2003 ce reglemen estimarea bazei de impunere, întrucât din punct de vedere fiscal societatea a probat faptul ca tranzacțiile evidențiate în contabilitate nu au fost efectuate în scopul obținerii de avantaje fiscale prin neplata la bugetul general consolidat a obligațiilor cu titlu de impozit pe profit și TVA în cuantumul datorat.

Într-adevăr, recurenta admite faptul că societatea și-a îndeplinit obligațiile legale de declare și achitare a taxelor vamale aferente importurilor din China, respectiv a evidențiat în contabilitate atât achizițiile de mărfuri, cât și vânzarea acestora, însă din analiza prețurilor de vânzare către unicul client S.C. C. S.R.L. a rezultat o subevaluare a preturilor mărfurilor înscrise în facturile fiscale, fiind cu mult mai mici decât prețurile existente pe piața concurentială.

Prin urmare, în speță deveneau incidente prevederile art. 11 alin. 1 din nr. 571/2003, conform cărora, organele de inspecție fiscală, la stabilirea obligațiilor unui agent economic, trebuie sa aibă în vedere reflectarea conținutului economic al tranzacțiilor efectuate de aceasta, în acest scop putând să nu ia în considerare anumite tranzacții sau să reîncadreze forma acestora.

Astfel, arată recurenta că, în mod legal organele de inspecție fiscală au constatat că societatea a efectuat operațiuni cu scopul de a obține avantaje fiscale și au stabilit veniturile prin estimare, precum și taxa de impozitare a TVA colectata aferentă, urmare a verificării documentelor și a corelării informațiilor din controlul efectuat cu informațiile obținute de la Garda Financiară, precum și a verificării încrucișate la C. S.R.L. .

In mod eronat instanța de fond a apreciat ca apărările formulate de organele fiscale sunt simple supoziții, fără suport faptic, față de cele constatate faptic de organelor de control prin Raportul de inspecție fiscală întocmit în cauză.

În continuare, recurenta - pârâtă reia în integralitate apărările formulate în întâmpinarea depusă în fața primei instanțe, acestea regăsindu-se la filele x din cuprinsul întâmpinării (dosarul de fond) și finalizează cu solicitarea de admitere a recursului și casarea sentinței instanței de fond, iar pe fondul cauzei, respingerea acțiunii, ca neîntemeiată.

În cadrul recursului promovat în numele Ministerului Finanțelor, în baza mandatului nr. x/19.07.2023, recurenta Direcția Generală a Finanțelor Publice Ploiești, invocând motivele de nelegalitate prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ., solicită admiterea recursului și casarea sentinței, în sensul respingerii acțiunii formulate, ca neîntemeiată.

În dezvoltarea criticilor sale susține recurenta că instanța de fond și-a argumentat hotărârea pronunțata prin însușirea în intregime a susținerilor intimatei, fără a ține cont de apărările formulate de autoritate în acest sens și fără a arăta motivele pentru care acestea au fost înlăturate.

Susține recurenta că obligația instanței de a răspunde prin motivare la argumentele prezentate de parti este justificată, întrucât "numai prin pronunțarea unei hotărâri motivate poate fi realizat un control public al administrării justiției".

Nu este de acord cu raționamentul instanței de fond care, este în vădită contradicție cu prevederile legale aplicabile.

Instanța de fond nu a luat în considerare apărările autorității din cadrul întâmpinării, nefiind combătute de aceasta. Astfel, consideră că instanța de fond nu a procedat la o analiza efectivă a susținerilor și apărărilor invocate, fapt ce se observa din lecturarea sentinței atacate, reprezentând doar o reproducere a apărărilor intimatei reclamante, fără sa indice raționamentele pe baza cărora a înlaturat apărările autorității.

Astfel, instanța de fond a interpretat trunchiat dispozițiile legale in materie, evidențiind numai aspectele favorabile societății, sprijinindu-se numai pe apărările intimatului- reclamant, fără a tine seama și de argumentele invocate de autoritate Astfel, arată că instanța de fond a dat textelor de lege, corespunzătoare situației de fapt, o interpretare greșită.

Judecătorul fondului nu a analizat, în mod efectiv, argumentele părților, astfel cum au fost reiterate și in recurs, nu a procedat la înlăturarea, -motivat si argumentat- în mod explicit, a susținerilor din întâmpinare si nici nu a prezentat, în concret, motivele de fapt și de drept cu privire la fondul litigiului.

In opinia sa, susține recurenta că au fost ignorate aspecte esențiale care, dacă ar fi fost analizate în profunzime de către instanța de fond, ar fi condus la o altă soluție.

Instanța de fond interpretează în stil propriu ca C. S.R.L. București are ca unic asociat și administrator pe D., cetățean chinez, ce nu funcționează la sediul social declarat, nu are puncte de lucru, iar reprezentantul legal a refuzat să prezinte la control evidența financiar contabilă a societății, făcând imposibilă verificarea tranzacțiilor înscrise în facturile de vânzare întocmite de B. S.R.L..

Astfel, din analiza jurnalului de vânzări pentru perioada 01.01.2011-04.03.2011 a rezultat că B. S.R.L. Slobozia a comercializat marfa către unicul client C. S.R.L. București pentru care a întocmit un număr de 60 de facturi fiscale de livrare în valoare netă (fără:TVA) de 5.866.49 RON și TVA colectată aferentă de 1.407.958 RON. Astfel, din verificarea documentelor financiar-contabile prezentate de către reprezentantul societății, se reține că pentru descărcarea gestiunii de mărfuri s-au întocmit și înregistrat în evidența contabilă un număr de 60 de facturi de vânzare către un singur comerciant C. S.R.L., iar prețurile mărfurilor înscrise în documentele respective sunt mai mici decât prețurile existente pe piața concurențială. Un aspect important este acela ca societatea a practicat un adaos comercial mediu de 2%. Astfel, din analiza decontului de TVA aferent lunii martie 2011, se reține ca societatea a declarat TVA colectată în sumă de 1.407.958 RON și TVA deductibilă în sumă de 1.477.584 RON, fiind înregistrat uri TVA de recuperat de 69.626 RON. Deși societatea are un comportament fiscal adecvat, în sensul în care aceasta organizează evidența financiar-contabila, practică un adaos comercial mediu de 2%, astfel încât să înregistreze și să plătească impozite și taxe nunirneja bugetul de stat.

De reținut este faptul ca prin subevaluarea prețurilor înscrise în facturile emise către unicul client C. S.R.L., societatea a diminuat baza de impozitare, sustrâgându-se de la plata obligațiilor datorate bugetului de stat, respectiv impozit pe profit și TVA.

Prin urmare, tranzacțiile comerciale derulate de societatea B. S.R.L. în perioada ianuarie- martie 2011, privind importurile de mărfuri din China și comercializarea lor către singurul client C. S.R.L. nu sunt tranzacții obișnuite, întrucât nu au un conținut economic real și nu pot fi utilizate în mod normal în cadrul unor practici economice comune, scopul esențial al acestora fiind acela de a evita impozitarea ori de a obține,ia.vanțaje fiscale care altfel nu ar putea fi realizate. Aceste avantaje constau în diminuarea TVA, respectiv necolectarea TVA aferentă prețurilor reale ale produselor identice sau similare comercializate pe piața internă și diminuarea veniturilor impozabile și implicit a impozitului pe profit.

Referitor la TVA - având în vedere că societatea a comercializat exclusiv la intern bunurile importate din China, fiind reconsiderate tranzacțiile comerciale fiind stabilită suplimentar baza impozabilă a TVA colectată prin aplicarea cotei de 24% la valoarea de piață a mărfurilor la preț engross.

Față de dispoziția procurorului de clasare a cauzei, se reține că acesta privește constatarea inexistenței elementelor constitutive ale unei infracțiuni, în exercitarea atribuțiunilor ce le revin organelor judiciare în materie penală, însă din punct de vedere fiscal societatea nu a probat faptul că tranzacțiile evidențiate în contabilitate nu au fost efectuate în scopul obținerii dezavantaje fiscale prin neplata la bugetul general consolidat a obligațiilor cu titlu de impozit pe profit și taxă pe valoarea adăugată în cuantumul datorat.

Reclamanta și-a îndeplinit obligațiile legale de declarare și achitare a taxelor vamale aferente importurilor din China, respectiv a evidențiat în contabilitate atât achizițiile de mărfuri, cât și vânzarea acestora, însă din analiza prețurilor de vânzare către unicul client C. S.R.L. a rezultat o subevaluare a prețurile mărfurilor înscrise în facturile fiscale, fiind cu mult mai mici decât prețurile existente pe piața concurențială.

Astfel, s-a constatat că reclamanta a efectuat operațiuni cu scopul de a obține avantaje fiscale și au stabilit veniturile prin estimare, precum și baza de impozitare a TVA colectată aferentă, urmare a verificării documentelor și corelării informațiilor din controlul efectuat cu informațiile obținute de la Garda Financiară, precum și a verificării încrucișate la C. S.R.L..

Ca urmare, susține recurenta că, în speță devin incidente și prevederile art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind, Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare. Conform prevederilor legale la stabilirea obligațiilor unui agent economic trebuie să aibă în vedere reflectarea conținutului economic al tranzacțiilor efectuate de aceasta, în acest scop putând să nu ia în considerație anumite tranzacții sau să reîncadreze forma acestora.

Astfel, se reține că art. 11 alin. (1) din Codul fiscal, consacră la nivel de lege principiul prevalentei economicului asupra juridicului, al realității economice, în baza căruia autoritățile fiscale au dreptul să analizeze orice operațiune (tranzacție) nu numai din punct de vedere juridic, ci și din punct de vedere al scopului economic urmărit de contribuabil, în acest spirit, o tranzacție normală din punct de vedere juridic, poate să nu fie luată în considerare sau să fie reîncadrată din punct de vedere economic, în scopul aplicării legii fiscale.

Totodată, principiul prevalentei economicului asupra juridicului presupune prezentarea valorilor din cadrul elementelor din bilanț și contul de'profit și pierdere ținând seama de fondul economic al tranzacției sau al operațiunii raportate și nu numai de forma juridică a acestora, iar respectarea acestui principiu are drept scop înregistrarea în contabilitate și prezentarea fidelă a operațiunilor economico-financiare, în conformitate cu realitatea economică.

Astfel, prin înregistrarea în evidențele contabile a facturilor de bunuri importate și ulterior livrate la intern în care sunt înscrise prețuri mai mici decât cele practicate pe piața concurențială, în mod direct, au ca efect fiscal diminuarea veniturilor și implicit a bazei de impozitare a TVA ce conduce la diminuarea impozitului pe profit și a TVA datorate bugetului de stat.

Ca urmare a imposibilității stabilirii prețurilor reale se reține că în mod corect organele de inspecție fiscală au stabilit prețul de livrare a bunurilor importate prin estimare.

În ceea ce privește argumentul potrivit căruia studiul de piață efectuat de către Garda Financiară Ilfov pentru produse similare comercializate în complexul de vânzare engross E. nu reprezintă un mijloc de probă elocvent, susține recurenta că acesta nu se poate reține în soluționarea favorabilă a cauzei, întrucât la art. 67 alin. (1) și alin. (2) din O.G nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscala, republicată, organul fiscal stabilește baza de impozitare și creanța fiscală aferentă, prin estimarea Rezonabilă a bazei de impozitare, folosind orice probă și mijloc de probă-prevăzute de lege, ori de câte ori acesta nu poate determina situația fiscală corectă iar acestea vor avea în vedere prețul de piață al tranzacției sau bunului impozabil.

De reținut este faptul ca în domeniul afacerilor unul dintre principiile fundamentale ce trebuie respectate de către societățile comerciale este reprezentat de principiul concurenței loiale, ce este definit ca fiind acea situație de rivalitate de piața, în care fiecare întreprindere încearcă să obțină simultan vânzări, profit și/sau cotă de piață, oferind cea mai bună combinație.

În final, redând faptele ce constituie practici anticoncurențiale, conform Legii concurenței nr. 21/1996, recurenta - pârâtă Direcția Generală a Finanțelor Publice Ploiești în numele Ministerului Finanțelor solicită admiterea recursului și casarea sentinței, în sensul respingerii acțiunii formulate, ca neîntemeiată.

Apărările formulate în recurs

Intimatul - pârât A. nu a formulat apărări în cadrul unei întâmpinari, astfel cum impun dispozițiile art. 471

1

alin. (3) din C. proc. civ., incidente și în cazul recursului, conform art. 494 din același act normativ, ci în cadrul unor Note de ședință, solicitând respingerea recursului promovat de Direcția Generală a Finanțelor Publice Ploiești atât în nume propriu cât și în numele Ministerului Finanțelor și al Administrației Județene a Finanțelor Publice Ialomița, solicitând a se constatat că motivele de recurs nu se încadrează în cele prevăzute de art. 48 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ., fiind de fapyt aspectele invocate și în fața instanței de fond pe cale de întâmpinare și care au fost analizate de Curtea de Apel Ploiești la momentulș pronunțării sentinței.

A arătat intimatul că niciuna din constatările reținute în raportul de inspecție fiscală nu are suport probator și nu este reală, singurul lucru imputat societății fiind acela că a vândut marfa importată din China către un singur cumpărător cu o marjă medie de adaos de 2%, însă, constatările s-au bazat pe un studiu de piață efectuat de organele fiscale, studiu de piață ce nu a fost niciodată validat și nu poate sta la baza emiterii unui raport de inspecți și implicit a deciziei de impunere.

Procedura de soluționare a recursurilor

În această etapă procesuală s-a derulat procedura de regularizare a cererilor de recurs și de comunicare a actelor de procedură între părți, prin intermediul grefei instanței, în conformitate cu dispozițiile art. 486, art. 490 Cod procedură civilă.

În temeiul dispozițiilor art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 471' și art. 201 alin. (5) și (6) Cod procedură civilă, prin Rezoluția Președintelui completului învestit aleatoriu cu soluționarea dosarului din data de 05.09.2024, a fost fixat primul termen pentru soluționarea recursurilor la data de 11.02.2025, în ședință publică, cu citarea părților, când, din oficiu Înalta Curte a invocat excepția nulității recursului promovat de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești în nume propriu și pentru Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ialomița și, luând act de solicitarea ambelor recurente, de judecare a cauzei în lipsă, având în vedere dispozițiile art. 394 C. proc. civ., a declarat dezbaterile închise și a reținut cauza în pronunțare, în principal, asupra excepției nulității recursului promovat de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești în nume propriu și pentru Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ialomița, invocată din oficiu, și în subsidiar, eventual, asupra fondului acestui recurs, dar și asupra recursului promovat de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești în numele Ministerului Finanțelor.

Soluția și considerentele instanței de recurs

Examinând sentința atacată, în raport cu actele și lucrările dosarului, precum și în raport de dispozițiile legale incidente în cauză, Înalta Curte constată că recursul promovat de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești în nume propriu și pentru Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ialomița este nul, iar recursul promovat de aceeași autoritate - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești - în numele Ministerului Finanțelor este nefondat, urmând a fi respins, ca atare, în considerarea argumentelor expuse în continuare:

Analizând, în conformitate cu dispozițiile art. 248 alin. (1) C. proc. civ., mai întâi excepția nulității recursului promovat de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești în nume propriu și pentru Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ialomița, invocată din oficiu, Înalta Curte urmează a o admite, raportat la dispozițiile art. 489 alin. (2) C. proc. civ., reținând următoarele:

Argumentele de fapt și de drept relevante.

În cauză, reclamantul A., în contradictoriu cu pârâtele DGFP Ialomița și Ministerul Finanțelor - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, a formulat contestație împotriva Deciziei nr. 2715/15.12.2022, solicitând anularea acesteia dar și anularea Deciziei de impunere privind obligații suplimentare de plata nr. x/21.06.2011 emisă de DGFP Ialomița și anularea Raportului de inspecție fiscală x/21.06.2011 emisă de DGFP Ialomița.

Ca urmare a admiterii contestației reclamantului de către prima instanță, pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești a formulat 2 cereri de recurs, una în numele Ministerului Finanțelor și una în nume propriu și pentru Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ialomița.

În cadrul cererii formulate în nume propriu și pentru Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ialomița, invocând motivele de nelegalitate prevăzute de art. 488 alin. (1) pct, 4 și 8 C. proc. civ., recurenta - pârâtă s-a limitat să susțină doar că sentința a fost dată cu încălcarea și aplicarea greșită a normelor de drept material, respectiv că în mod eronat și nelegal instanța de fond a apreciat că în mod greșit organele fiscale au stabilit impozit pe profit suplimentar în sarcina S.C. B. S.R.L. în suma de 1.937624 RON și TVA în suma de 3,105.624 RON prin aplicarea netemeinică a prevederilor art. 67 din O.G. nr. 92/2003 ce reglementează estimarea bazei de impunere, întrucât din punct de vedere fiscal societatea a probat faptul ca tranzacțiile evidențiate în contabilitate nu au fost efectuate în scopul obținerii de avantaje fiscale prin neplata la bugetul general consolidat a obligațiilor cu titlu de impozit pe profit și TVA în cuantumul datorat.

A mai susținut recurenta că, în mod eronat instanța de fond a apreciat ca apărările formulate de organele fiscale sunt simple supoziții, fără suport faptic, față de cele constatate faptic de organelor de control prin Raportul de inspecție fiscală întocmit în cauză, fără a combate în mod efectiv considerentele hotărârii recurate.

În continuare, recurenta s-a limitat a relua în integralitate apărările formulate în cadrul întâmpinării depuse la judecata pe fond și analizate de prima instanță.

Examinând cererea de recurs, din perspectiva îndeplinirii condițiilor art. 486 alin. (1) lit. d) din C. proc. civ., Înalta Curte constată că potrivit acestui text de lege:

"(1) Cererea de recurs va cuprinde următoarele mențiuni:

d) motivele de nelegalitate pe care se întemeiază recursul și dezvoltarea lor sau, după caz, mențiunea că motivele vor fi depuse printr-un memoriu separat".

Articolul 487 alin. (1) din C. proc. civ., republicat, prevede că:

"Recursul se va motiva prin însăși cererea de recurs, în afară de cazurile prevăzute la art. 470 alin. (5), aplicabile și în recurs."

Conform art. 489 alin. (1) din C. proc. civ., republicat:

"Recursul este nul dacă nu a fost motivat în termenul legal, cu excepția cazului prevăzut la alin. (3)", iar potrivit art. 489 alin. (2) din C. proc. civ., republicat:

"Aceeași sancțiune intervine în cazul în care motivele invocate nu se încadrează în motivele de casare prevăzute la art. 488."

Reține astfel Înalta Curte că recursul este o cale extraordinară de atac, care poate fi exercitată numai pentru motivele de nelegalitate expres și limitativ prevăzute de art. 488 alin. (1) din C. proc. civ.

Deși a invocat motivele de nelegalitate prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 4 și 8 C. proc. civ. recurenta a omis să dezvolte critici de nelegalitate derivate din perspectiva acestora, în sensul indicării, în concret, a modului în care instanța a depășit atribuțiile puterii judecătorești, respectiv a normelor de drept material încălcate sau aplicate greșit de prima instanță.

Astfel, în ceea ce privește motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 4 C. proc. civ., Înalta Curte reține că prin sintagma "depășirea atribuțiilor judecătorești" se înțelege incursiunea autorității judecătorești în sfera autorității executive sau legislative, astfel cum acestea sunt delimitate de Constituție sau de legile organice, prin săvârșirea de către instanța de judecată a unor acte care intră în atribuțiile altor organe aparținând unei alte autorități constituite de stat.

Însă, din cuprinsul cererii de recurs, nu rezultă nicio critică prin care autoritatea să fi invocat o imixtiune a instanței de judecată în atribuțiile organelor executive sau legislative ale statului, critică ce ar fi putut susține, spre exemplu, eventuala realizare a unui act care intră în sfera exclusivă de activitate a organelor executive sau legislative, aplicarea unor texte abrogate, refuzul de a recunoaște valoare juridică unor dispoziții normative în vigoare sau aplicarea unei legi înainte de intrarea ei în vigoare.

În ceea ce privește motivul de casare, prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., care vizează încălcarea sau aplicarea greșită de către instanță a normelor de drept material, Înalta Curte subliniază că, pentru a fi incident acest motiv de nelegalitate, este necesar ca, din modul în care este redactată hotărârea să nu se poată determina dacă legea a fost sau nu corect aplicată, ori ca instanța să recurgă la textele de lege aplicabile speței, dar fie să le încalce, în spiritul sau litera lor, fie să le aplice greșit (de ex: instanța aplică o normă generală, nesocotind existența normei speciale, aplică o normă care nu este incidentă în speță, dă o interpretare greșită textului de lege corespunzător situației de fapt).

Analizând susținerile subsumate de recurentă acestui motiv de casare, Înalta Curte observă că partea s-a prevalat în mod formal de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., de vreme ce nu a circumstanțiat în niciun mod criticile formulate încălcării unor norme de drept material, în considerarea soluției pronunțate de instanța de fond, ci s-a rezumat la a relua argumentele de la judecata pe fond privind legalitatea actelor atacate și constatările organelor fiscale.

Analizând actele și lucrările dosarului din ambele etape procesuale, se constată cu ușurință că, în recurs, pârâta repune în discuție aspecte ce vizează situația de fapt, reluând apărările formulate în cadrul întâmpinării depusă la dosarul de fond și asupra cărora s-a dat deja o dezlegare de către prima instanță.

Or, această maniera de motivare a recursului nu permite decelarea niciunei critici care să poată fi subsumată acestui motiv de casare întrucât, în mod concret, nu se invocă o încălcare sau o aplicare greșită a dreptului substanțial, recurenta necombătând în vreun fel raționamentul instanței de fond privind aplicarea greșită a normelor de drept, motiv pentru care instanța de recurs nu poate exercita controlul judiciar.

Pentru a putea fi analizată nelegalitatea hotărârii atacate din perspectiva art. 488 alin. (1) punctul 8 C. proc. civ., era necesară indicarea și demonstrarea în concret de către recurentă a erorii comise de prima instanță în interpretarea și aplicarea unor reguli de drept material, însă cererea de recurs nu relevă niciun aspect care să poată fi calificat ca atare, astfel că susținerile generice pe care recurenta le face cu referire la greșita aplicare a legii nu permit efectuarea controlului de legalitate asupra hotărârii recurate.

Astfel, Înalta Curte reține că prezenta cerere de recurs nu îndeplinește cerințele de formă prevăzute de art. 486 alin. (1) lit. d) din C. proc. civ., întrucât, chiar dacă recurenta a încadrat expres recursul său în motivele de nelegalitate prevăzute la art. 488 alin. (1) pct. 4 și 8 C. proc. civ., aspectele dezvoltate în cuprinsul cererii nu permit încadrarea acestora în motivele de casare prevăzut de textul de lege anterior menționat, partea exprimându-și doar nemultumirea cu privire la soluția dată de instanța de fond, iar cele două motive de nelegalitate a fost invocate doar formal.

Or, în practica judiciară s-a decis că simpla nemulțumire a unei părți sau a părților în litigiu față de hotărârea pronunțată nu este suficientă pentru casarea acesteia.

Recursul nu reprezintă o cale devolutivă de atac, instanța de recurs fiind învestită cu analiza conformității hotărârii recurate în raport cu dispozițiile legale incidente, prin prisma motivelor de casare expuse de art. 488 alin. (1) C. proc. civ.

Motivele de recurs sunt instituite prin dispoziții procedurale speciale, de strictă interpretare, ce nu pot fi extinse prin analogie la situații ce nu au fost avute în vedere la legiferare și trebuie să vizeze numai nelegalitatea hotărârii atacate, spre deosebire de Codul anterior în care motivele vizau și netemeinicia acesteia.

În speța de față, însă, Înalta Curte constată că recurenta-pârâtă nu a formulat nicio critică posibil a fi circumscrisă unuia din motivele de nelegalitate prevăzute la art. 488 alin. (1) C. proc. civ., aptă să conducă la casarea hotărârii recurate.

Obligația de motivare presupune indicarea în concret a criticilor neanalizate, a normei de drept material aplicabile în speță și a modului în care aceasta a fost încălcată sau greșit aplicată la situația de fapt reținută de prima instanță, or, recurenta nu a indicat niciun element de natură a contura incidența cel puțin a unui motiv de casare din cele prevăzute limitativ de norma legală anterior menționată.

Lecturând cererea de recurs, Înalta Curte nu a putut identifica în cadrul acesteia critici concrete cu privire la judecata realizată de instanța de fond, recurenta neexpunând în ce constă nelegalitatea hotărârii, necombătând în vreun fel raționamentul instanței de fond privind aplicarea greșită a normelor de drept, motiv pentru care instanța de recurs nu poate exercita controlul judiciar.

În acest sens, Înalta Curte constată că potrivit art. 483 alin. (3) din C. proc. civ.:

"Recursul urmărește să supună Înaltei Curți de Casație și Justiție examinarea, în condițiile legii, a conformității hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile", legiuitorul înțelegând să încadreze calea de atac a recursului în rândul căilor extraordinare de atac, obiectul său fiind acela al verificării aspectelor de nelegalitate indicate în mod expres și limitativ de dispozițiile art. 488 C. proc. civ.

Prin urmare, Înalta Curte constată că susținerile recurentei Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești din cadrul recursului promovat în nume propriu și pentru Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ialomița nu reprezintă veritabile critici împotriva sentinței recurate și, ca atare, nu pot fi apreciate drept motive de nelegalitate pe care să se întemeieze calea de atac, în sensul exigențelor prevăzute de art. 488 din C. proc. civ.. Or, această neregularitate a cererii de recurs este sancționată cu nulitatea.

Această soluție nu aduce atingere Constituției României, care prevede exercitarea căilor de atac în condițiile prevăzute de lege, și nici Convenției Europene a Drepturilor Omului, care prevede dreptul la un singur grad de jurisdicție în materie civilă (art. 6 par. 1 CEDO și care are prioritate de aplicare față de dreptul generic la un remediu efectiv prev. de art. 13 din Convenție), referirea la "recurs" neputând fi în niciun caz înțeleasă ca referindu-se la calea de atac de reformare a recursului din dreptul intern, înțelesul corect al acestei noțiuni fiind acela de "remediu".

Este evident că motivele de nelegalitate trebuie să îmbrace forma unor critici concrete aduse acesteia, a unor aspecte referitoare la modul de aplicare a legii de către prima instanță la situația concretă, nicidecum nu pot fi formulate sub forma unor susțineri generale, pur teoretice, din care instanța de recurs să poată deduce anumite aspecte neprecizate expres de recurent, legate de nelegalitatea hotărârii.

Conform art. 488 C. proc. civ., modificarea sau casarea unei hotărâri se poate cere numai pentru ipotezele prevăzute la pct. 1-8.

Aceasta înseamnă că nelegalitatea hotărârii care se atacă trebuie să îmbrace obligatoriu una din formele prevăzute limitativ de art. 488 pct. 1-8, motivele de recurs desemnează ipotezele expres și limitativ prevăzute de lege pentru care se poate cere casarea hotărârii atacate iar textul legal se interpretează în sensul formulării unei argumentări juridice a nelegalității invocate, prin indicarea dispozițiilor legale pretins încălcate ori greșit aplicate de instanță și prin precizarea eventualelor greșeli săvârșite de instanță în legătură cu aceste dispoziții legale, în lipsa acestor mențiuni neputându-se exercita controlul judiciar.

Raportat la aceste considerente teoretice, Înalta Curte constată că recurenta-pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești, în cadrul recursului promovat în nume propriu și pentru Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ialomița, nu a formulat nicio critică concretă împotriva hotărârii recurate, respectiv nu a menționat critici punctuale pe aspectele reținute în considerentele sentinței recurate, în condițiile în care recursul nu reprezintă o cale devolutivă de atac.

Reținând astfel că, prin cererea de recurs nu a fost formulată nicio critică posibil a fi circumscrisă motivelor de nelegalitate prevăzute strict și limitativ la dispozițiile art. 488 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte urmează a face aplicarea dispozițiilor art. 489 alin. (2) C. proc. civ., constatând nulitatea recursului formulat de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești în nume propriu și pentru Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ialomița.

În continuare, trecând la analizarea recursului formulat de pârâta Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Ploiești în numele Ministerului Finanțelor, Înalta Curte constată că, în cadrul acestuia, autoritatea a invocat motivele de nelegalitate prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ.

În ceea ce privește motivul prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 din Codul de procedură civilă ("când hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei"), Înalta Curte constată că acesta este nefondat.

Potrivit art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ., în considerentele hotărârii, judecătorul trebuie să arate motivele de fapt și de drept pe care se întemeiază soluția, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât și motivele pentru care s-au respins cererile părților. Motivarea este de esența hotărârilor și este necesară pentru a o face înțeleasă și acceptată de părți, dar și pentru a permite instanței de control judiciar să verifice, după caz, stabilirea situației de fapt și a aplicării legii sau numai aplicarea legii.

Este însă important de reținut că judecătorul este obligat să motiveze soluția dată fiecărui capăt de cerere, iar nu să răspundă separat diferitelor argumente ale părților care sprijină fiecare capăt de cerere, astfel încât, dacă soluția este motivată, nu constituie motiv de casare faptul că nu s-a răspuns la fiecare argument.

Analizând hotărârea pronunțată de prima instanță, Înalta Curte constată că hotărârea recurată cuprinde în mod evident argumentele pe care se întemeiază soluția de admitere a acțiunii, în raport de motivele invocate prin cererea de chemare în judecată, dar și de apărările din cuprinsul întâmpinărilor, considerentele reținute în fundamentarea soluției pronunțate fiind dezvoltate, clar explicate, nelăsând loc de confuzii cu privire la silogismul logico-juridic reținut.

Înalta Curte reține că, în acord cu dispozițiile art. 22 alin. (2) din C. proc. civ., revine judecătorului de fond sarcina ca, în soluționarea cererii de chemare în judecată, să stabilească situația de fapt specifică procesului, iar în funcție de aceasta să aplice normele juridice incidente.

Or, în speță, instanța de fond a examinat în mod efectiv și concret toate apărările formulate de părțile din dosar, precum și înscrisurile depuse în probațiune de acestea, fiind clare și lipsite de echivoc motivele pentru care a fost invalidată soluția autorității fiscale, precum și probele care stau la baza acestei concluzii.

Împrejurarea că argumentele expuse în considerentele sentinței recurate corespund poziției procesuale exprimate de reclamant, nu reprezintă o necercetare în fond a cauzei, în condițiile în care argumentele proprii judecătorului pot fi decelate cu ușurință din lecturarea hotărârii.

Totodată, instanța de control judiciar reține că hotărârea nu trebuie să cuprindă un răspuns exhaustiv dat fiecărei susțineri formulate de părțile în proces, fiind suficient a se răspunde argumentelor fundamentale, de natură a susține soluția pronunțată în cauză.

Așadar, în mod corect a stabilit prima instanță care este obiectul cauzei și succesiunea evenimentelor ce constituie situația de fapt, astfel că analiza ulterioră a materialului probator lămurește pe deplin poziția instanței de fond și răspunde, în mod evident și apărărilor pârâtelor.

Este eronată susținerea recurentei în sensul că "instanța de fond și-a argumentat hotărârea pronunțată prin însușirea în întregime a susținerilor intimatei, fără a ține cont de apărările formulate de noi și fără a arăta motivele pentru care acestea au fost înlăturate", raportat la următoarele considerente ale instanței de fond, respectiv " Curtea constată că organele fiscale au avut la dispoziție întreaga documentație privind activitatea financiar-contabilă a societății B. S.R.L., aspect menționat atât în Decizia de impunere nr. x/21.06.2011, cât și în cuprinsul întâmpinării depuse la dosar de către pârâta DGRFP Ploiești (I alineat de la fila x a hotărârii)", sau " Analizând apărările formulate de către organele fiscale, Curtea constată că acestea au ca fundament simple supoziții, fără un suport faptic (alin. (3) de la aceeași filă a hotărârii), sau " Însă, Curtea apreciază că și această critică este lipsită de fundament, întrucât organele fiscale își fundamentează opinia pe un studiu de piață efectuat asupra produselor similare comercializate în complexul E., fără a prezenta care au fost criteriile ce au stat la baza întocmirii acestui studiu, simpla referire la anumite produse similare comercializate în complexul E., nefiind suficientă pentru a valida soluția organelor fiscale de estimare a bazei de impozitare.

În plus, în lipsa unor indicii cu privire la un comportament fraudulos al contribuabilului în scopul diminuării obligațiilor rezultând în impozit pe profit și TVA, simpla vânzarea la un preț situat sub prețul pieței nu reprezintă o neregulă în sine, atâta vreme cât produsele nu au fost vândute în pierdere.

Curtea nu poate reține nici incidența prevederilor art. 5 alin. (1) lit. a) din L 21/1996, între S.C. B. S.R.L. și S.C. C. S.R.L. neavând loc vreo înțelegere prin care s-au stabilit, direct sau indirect, prețuri de cumpărare sau de vânzare sau orice alte condiții de tranzacționare care să aibe ca obiect sau ca efect împiedicarea, restrângerea ori denaturarea concurenței pe piața românească sau pe o parte a acesteia".

Or, din analiza acestor considerente rezultă cu ușurință că instanța nu doar că a avut în vedere apărările pârâtelor, dar a expus și argumentele pentru care le-a înlăturat și a reținut nelegalitatea actelor fiscale întocmite de acestea.

Astfel, instanța de recurs reține că simpla nemulțumire a recurentei-reclamante referitoare la faptul că judecătorul interpretează elementele bazei factuale într-o altă manieră decât cea agreată de parte, nu echivalează cu o nemotivare în sensul prevăzut de art. 425 C. proc. civ.

În consecință, motivul de recurs analizat este nefondat, întrucât motivarea primei instanțe răspunde argumentelor prezentate de parte, fiind examinate în mod efectiv motivele de fapt și de drept expuse de toate părțile din proces, nefiind astfel identificate contradicții în raționamentul instanței de fond și nici considerente străine de natura cauzei, ceea ce face ca motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. să nu-și găsească incidența în cauză.

În plus, preluarea de către instanță a unora dintre argumentele unei părți pe care le-a considerat pertinente nu duce la concluzia că instanța nu a făcut o apreciere proprie a susținerilor părților și o analiză a probelor administrate, de vreme ce, în considerente, instanța a analizat probele administrate, a stabilit situația de fapt și a evocat normele de drept incidente pe care le-a aplicat în speța dedusă judecății.

Astfel, constată instanța de control judiciar că susținerile recurentei, în sensul că "instanța de fond nu a procedat la înlăturarea motivat și argumentat, în mod explicit, a susținerilor din întâmpinare și nici nu a prezentat în concret motivele de fapt și de drept cu privire la fondul litigiului" sunt nefondate, raportat la considerentele hotărârii recurate.

Prin urmare, Înalta Curte nu poate reține incidența acestui motiv de casare, apreciind neîntemeiate criticile formulate de recurentă și circumscrise prevederilor art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ.

În ceea ce privește motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., potrivit acestuia, casarea unor hotărâri se poate cere când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material. Prin intermediul acestui motiv de recurs poate fi invocată numai încălcarea sau aplicarea greșită a legii materiale, nu și a legii procesuale. Hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a legii atunci când instanța a recurs la textele de lege aplicabile speței dar, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omițând unele condiții pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greșit.

În cauza de față aceste motive nu sunt incidente, soluția primei instanțe fiind expresia interpretării și aplicării corecte a prevederilor legale în raport cu starea de fapt reținută în cauză și necontestată de recurentă.

Astfel, în fapt, se reține că societatea B. S.R.L. a făcut obiectul unei inspecții fiscale, în urma căreia s-a constatat că în perioada ianuarie - martie 2011 a achiziționat marfă importată din China, respectiv încălțăminte copii și femei, care i-a fost expediată în container la depozitul F. din E., pentru care a achitat TVA în vamă în sumă de 1.421.215 RON. Analizând jurnalul de vânzări al societății, organele fiscale au concluzionat că în perioada 01.01.2011 - 04.03.2011, S.C. B. S.R.L. a comercializat marfa importată către un singur client, respectiv S.C. C. S.R.L. București, pentru care au fost întocmite un număr de 60 de facturi fiscale de livrare în valoare netă, fără TVA, de 5.866.491 RON și TVA colectată aferentă de 1.407.958 RON. Organele fiscale au constatat totodată că societatea a practicat un adaos comercial mediu de 2% și a realizat un profit contabil în sumă de 52.087 RON, potrivit rulajelor conturilor 607 și 707, de cheltuieli și venituri.

Potrivit Procesului-verbal nr. x/29.03.2011, încheiat de Garda Financiară, secția Judiciară Ilfov la data de 04.03.2011, s-a constatat că societatea nu deținea stocuri de marfă, iar prin efectuarea unui studiu de piață asupra produselor similare comercializate în E., organele de inspecție au stabilit că prețul real al produselor asemănătoare comercializate este în medie mai mare cu aprox. 3,17 ori decât prețul produselor menționate în facturile de vânare întocmite de societate.

Prin Raportul de inspecție fiscală nr. x/21.06.2011, care a stat la baza emiterii Deciziei de impunere nr. x/21.06.2011, organele de inspecție fiscală au constatat că societatea B. S.R.L. a vândut din luna ianuarie 2011 și până la data încheierii inspecției fiscale, mărfurile aprovizionate din China către alți clienți necunoscuți, fără a întocmi facturi, la prețuri mult mai mari decât prețurile menționate în facturile emise către S.C. C. S.R.L., cu scopul de a plăti impozite și taxe mici, conferind un comportament fiscal aparent legal. S-a apreciat că în realitate, prețurile mici practicate au fost pentru a nu se cunoaște valoarea reală a tranzacțiilor comerciale, pentru a nu se cunoaște traseul mărfurilor și a nu se putea identifica beneficiarii finali ai mărfurilor.

Ulterior emiterii deciziei de impunere, au fost sesizate organele de cercetare penală, cu privire la săvârșirea infracțiunilor de evaziune fiscală, fals, infracțiuni la legea contabilității. Prin ordonanța Parchetului de pe lângă Tribunalul Ilfov din data de 26.10.2016, pronunțată în dosarul penal nr. x/2016, s-a dispus clasarea cauzei privind sesizarea Gărzii Financiare Ilfov sub aspectul săvârșirii infracțiunilor prevăzute și pedepsite de art. 9 alin. (1) lit. b), cu aplicarea art. 9 alin. (3) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, art. 290, art. 291 și art. 323 din Legea nr. 15/1968 privind C. pen. și art. 43 din Legea nr. 82/1991 a contabilității, organele penale apreciind că faptele nu există.

Prin cererea adresată instanței reclamantul A. în contradictoriu cu DGFP Ialomița și Ministerul Finanțelor - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, a formulat contestație împotriva Deciziei nr. 2715/15.12.2022, solicitând anularea acesteia; anularea Deciziei de impunere privind obligații suplimentare de plata nr. x/21.06.2011 emisă de DGFP Ialomița dar și anularea Raportului de inspecție fiscală x/21.06.2011 emisă de DGFP Ialomița.

Prin sentința recurată, prima instanță a admis cererea de chemare în judecată formulată de reclamant și a dispus anularea actelor administrativ fiscale contestate, respectiv a Deciziei nr. 2715/15.12.2022 emisă de Ministerul Finanțelor - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, a Deciziei de impunere nr. x din 21.06.2011 și a Raportului de Inspecție Fiscală nr. x/21.06.2011 emise de Direcția Generală a Finanțelor Publice Ialomița.

În esență, prima instanță, raportat la actele și lucrările dosarului, dar și la apărările formulate de organele fiscale, având în vedere deopotrivă și constatările organelor penale, a reținut că în mod eronat organele fiscale au stabilit impozit pe profit suplimentar în sarcina societății B. S.R.L. în sumă de 1.937.315 RON și TVA în sumă de 3.105.624 RON, printr-o aplicare netemeinică a prevederilor art. 67 din O.G. nr. 92/2003, ce reglementează estimarea bazei de impunere.

Soluția primei instanțe este legală, fiind împărtășită de instanța de control judiciar, pentru că reflectă interpretarea și aplicarea corectă a dispozițiilor legale incidente la circumstanțele de fapt ale cauzei, criticile recurentei - pârâte fiind nefondate.

Învestită cu soluționarea cererii de recurs prin care se invocă incidența dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte constată că, potrivit acestui motiv, casarea unei hotărâri se poate cere când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material. Prin intermediul acestui motiv de recurs poate fi invocată numai încălcarea sau aplicarea greșită a legii materiale, nu și a legii procesuale. Hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a legii atunci când instanța, deși a recurs la textele de lege aplicabile speței, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omițând unele condiții pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greșit.

În cauza de față acest motiv nu este incident, Înalta Curte reținând că instanța de fond a pronunțat o hotărâre cu interpretarea corectă a dispozițiilor dispozițiilor art. 67 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, dar și a dispozițiilor art. 65 din H.G. nr. 1050/2004 și art. 1 alin. (1) din Ordinul nr. 3389/2011.

Or, raportat la conținutul acestor norme, în mod corect a concluzionat prima instanță că utilizarea metodei estimării bazei de impunere se poate realiza de către organele fiscale numai cu respectarea uneia dintre condițiile premise reglementate de către legiuitor, respectiv în situația în care documentele și informațiile prezentate în cursul inspecției fiscale sunt incorecte sau incomplete ori dacă documentele sau informațiile solicitate nu există sau nu sunt puse la dispoziția organelor de inspecție fiscală, cu luarea în considerare a elementelor celei mai apropiate situații de fapt fiscale, cum ar fi prețul de piață al tranzacției sau al bunului impozabil.

Cum organele fiscale au avut la dispoziție întreaga documentație privind activitatea financiar-contabilă a societății B. S.R.L., aspect menționat atât în Decizia de impunere nr. x/21.06.2011, cât și în cuprinsul motivelor de recurs, neputându-se astfel aprecia că documentele puse la dispoziție inspectorilor fiscali ar fi incorecte, incomplete sau inexistente, în mod corect prima instanță a reținut că eronat organele fiscale au procedat la estimarea bazei de impunere a societății B. S.R.L., deși au avut acces la întreaga documentație financiar-contabilă de natură a proba realitatea activităților desfășurate de aceasta, iar apărările pârâtelor au ca fundament simple supoziții, fără un suport faptic cu privire la încercarea contribuabilului de eludare a legislației fiscale aplicabile în materie, cu scopul se cunoaște valoarea reală a tranzacțiilor, a traseului mărfurilor importate din China și a beneficiarilor finali.

Chiar în cadrul motivelor de recurs recurenta - pârâtă recunoaște faptul că societatea are un comportament fiscal adecvat, respectiv că și-a îndeplinit obligațiile legale de declarare și achitare a taxelor vamale aferente importurilor, respectiv a evidențiat în contabilitate atât achizițiile de mărfuri cât și vânzarea acestora.

În condițiile în care singura critică adusă de organele fiscale activității financiar-contabile a societății B. S.R.L. a constat în aspectul conform căruia, din analiza prețurilor de vânzare către unicul client S.C. C. S.R.L., a rezultat o subevaluare a prețurilor mărfurilor înscrise în facturile fiscale, acestea fiind mai mici decât prețurile existente pe piața concurențială, iar în fundamentarea acestei critici organele fiscale au invocat doar un studiu de piață efectuat asupra unor produse similare comercializate în complexul E., judicios prima instanța a reținut netemeinicia acestei critici, apreciind că simpla referire la anumite produse similiare comercializate în respectivul complet nu este suficientă pentru a valida soluția organelor fiscale de estimare a bazei de impozitare, în lipsa prezentării criteriilor ce au stat la baza întocmirii studiului, respectiv simpla vânzare la un preț situat sub prețul pieței nu reprezintă o neregulă în sine, atâta vreme cât produsele nu au fost vândute în pierdere și nu există indicii cu privire la un comportament fraudulos al contribuabilului în scopul diminuării obligațiilor rezultând în impozit pe profit și TVA.

Astfel, raportat și la cele reținute de Parchetul de pe lângă Tribunalul Ilfov, prin ordonanța de clasare din data de 26.10.2016, pronunțată în dosarul penal nr. x/2016, în sensul că "supozițiile organelor fiscale cu privire la comercializarea de către B. S.R.L. a mărfurilor importate din China către alți beneficiari decât C. S.R.L. și la alte prețuri decât cele înscrise în documen