ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 3734/2024

Ședința publică din data de 11 septembrie 2024

Deliberând asupra prezentului recurs, din examinarea actelor dosarului, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel Cluj, secția a III-a contencios administrativ și fiscal sub nr. x/2019, reclamantul A. a solicitat în contradictoriu cu pârâtele Administrația pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Cluj și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca ca prin hotărârea ce se va pronunța să se dispună anularea Deciziei nr. 22/27.06.2018 și a Deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. x/04.12.2017, prin care s-a dispus angajarea răspunderii solidare a reclamantului în limita sumei de 9.003.049 RON, compusă din debite în sumă de 5.861.320 RON și accesorii în sumă de 3.141.729 RON, stabilite în sarcina societății B. S.R.L. prin Decizia de impunere nr. x/25.09.2015 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj, cu obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

Prin sentința civilă nr. 326 din 15 decembrie 2022, Curtea de Apel Cluj, secția a III-a contencios administrativ și fiscal a respins acțiunea formulată de reclamantul A. în contradictoriu cu pârâtele Administrația pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Cluj și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca.

Împotriva acestei sentințe, au declarat recurs principal reclamantul A. și recurs incident pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca și Administrația pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul regiunii Cluj.

Reclamantul A. a declarat recurs pentru motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 4. 6, 7 și 8 din C. proc. civ., solicitând casarea sentinței recurate și, în rejudecare, admiterea acțiunii și anularea Deciziei nr. 23/27.06.2018 și a Deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. x/04.12.2017.

Subsumat motivului de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ., recurentul a susținut că, deși instanța a validat parțial criticile privind nelegalitatea actelor contestate - pentru lipsa motivării - în ceea ce privește angajarea răspunderii solidare conform art. 25 alin. (2) lit. e) din Codul de procedură fiscală, în mod contradictoriu a reținut că nu se impune admiterea în parte a acțiunii, respectiv anularea în parte a actelor contestate.

Recurentul a considerat că soluția corectă, în raport de considerentele reținute, era cea a anulării în parte a deciziei de angajare a răspunderii solidare și consecutiv a deciziei de soluționare a contestației, respectiv în ceea ce privește angajarea răspunderii solidare, în baza art. 25 alin. (2) lit. e) din Codul de procedură fiscală.

Subsumat motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 din C. proc. civ., recurentul-reclamant a susținut că prima instanță a încălcat puterea de lucru judecat a hotărârilor judecătorești definitive pronunțate de Curtea de Apel Cluj și Înalta Curte de Casație și Justiție în dosarul nr. x/2019, în care s-a dispus anularea Deciziei nr. 24854/04.12.2017, în situația prevăzută de art. 25 alin. (2) lit. c) și e) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, emisă în privința administratorului C..

Arătând că deciziile de angajare a răspunderii solidare sunt emise în mod identic în sarcina celor patru administratori ai societății B. S.R.L., singura diferență fiind numele administratorului a cărei răspundere este angajată, recurentul a apreciat că efectul pozitiv al puterii de lucru judecat al considerentelor hotărârilor din dosarul nr. x/2019 determină admiterea acțiunii și în prezentul dosar.

A considerat că instanța de fond în mod greșit a reținut că nu există tripla identitate de părți, obiect și cauză, întrucât efectul pozitiv al autorității de lucru judecat nu este condiționat de existența triplei identități amintite.

În continuare, recurentul-reclamant a arătat că instanța de fond a depășit limitele puterii judecătorești și a făcut o aplicare retroactivă a prevederilor art. 25 alin. (2) din Legea nr. 207/2015, atunci când a statuat că faptele imputate societății prin Decizia de impunere nr. x/25.09.2015 ar justifica, în mod automat, angajarea răspunderii solidare, chiar în lipsa unei analize concrete realizată de organul fiscal cu privire la îndeplinirea condițiilor prevăzute de art. 25 alin. (2) din Codul de procedură fiscală.

Astfel, prima instanță a reținut în mod expres că angajarea răspunderii solidare în temeiul art. 25 alin. (1) lit. d) ar fi fost justificată, din moment ce, administratorilor societății B. le este imputabilă nesocotirea obligațiilor contabile de declarare și înregistrare, astfel cum s-a reținut în decizia de impunere emisă în anul 2015 în sarcina societății B. S.R.L..

Or, instanța de fond nu se putea substitui organului fiscal prin completarea conținutului deciziei de angajare a răspunderii solidare și nici să facă, în locul organului fiscal, analiza temeiului răspunderii solidare, în raport de condițiile prevăzute de art. 25 alin. (2) din Codul de procedură fiscală.

În plus, atunci când a pretins că ar fi aplicabile pentru a verifica legalitatea angajării răspunderii personale concluziile din decizia de impunere și raportul de inspecție fiscală, faptele imputate B. fiind considerate imputabile automat administratorilor și de natură să atragă automat răspunderea B., instanța de fond a aplicat de fapt retroactiv art. 25 alin. (2) din Codul de procedură fiscală.

Totodată, stabilind că răspunderea administratorului este justificată tocmai față de neregulile reținute în sarcina B. prin decizia de impuere și raportul de inspecție fiscală, instanța de fond a stabilit, cu încălcarea termenului de prescripție, consecințe în sarcina recurentului-reclamant pentru faptele imputate B. pentru perioada 01.01.2011 - 31.03.2013.

Referitor la motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., recurentul a susținut că organul emitent nu a dovedit reaua-credinta a reclamantului pentru niciuna din ipotezele de la art. 25 alin. (2) lit. d) Codul de procedură fiscală și nici nu a precizat faptele care îi sunt imputabile, nemotivarea deciziei de angajare a răspunderii solidare fiind ignorată în mod vădit eronat de către instanța de fond.

Astfel, instanța de fond trebuia să analizeze dacă recurentului-reclamant i se poate imputa vreuna dintre ipotezele de la art. 25 alin. (2) din Codul procedură fiscală, pentru a răspunde personal pentru datoriile societății, respectiv nedeclararea cu rea-credință a obligațiilor fiscal, neachitarea cu rea-credință a obligațiilor fiscale ale societății declarate insolvabile sau determinarea cu rea-credință la restituirea sau rambursarea unor sume de bani de la bugetul general consolidat.

A susținut că nu au fost analizate și nici dovedite condițiile prevăzute la art. 25 alin. (2) lit. d) din Codul de procedură fiscală, deși organul fiscal avea obligația să-și motiveze în fapt și în drept decizia, conform art. 26 din Codul de procedură fiscală și Anexa 2, nota de subsol x din Ordinul nr. 127/2014.

Fără nicio justificare legală, instanța de fond a pretins că analiza condițiilor de la art. 25 alin. (2) lit. c) ar rezulta din decizia de impunere și raportul de inspecție fiscală, deși nu este posibilă completarea deciziei de angajare a răspunderii solidare cu conținutul actelor emise în sarcina B..

Răspunderea solidară este o răspundere subiectivă ce poate fi angajată doar dacă organul fiscal dovedește îndeplinirea condițiilor expres reglementate de lege și nu faptul că în dosarul nr. x/2018 s-a reținut o anumită conduită a societății.

Recurentul a considerat că este relevantă hotărârea pronunțată de CJUE în cauza C-1/21, prin care s-a subliniat necesitatea dovedirii de către organul fiscal în privința unei persoane a cărei răspundere este angajată a tuturor condițiilor de antrenare a răspunderii, inclusiv în ceea ce privește forma de vinovăție expres cerută de lege.

Instanța de fond a ignorat faptul că organul fiscal nu a dovedit reaua-credință a recurentului-reclamant și nu a analizat existența raportului de cauzalitate între fapta imputată și starea de insolvabilitate a societății B. S.R.L., efectuând o examinare globală pentru faptele imputate (pentru societate și cei 4 administratori).

Recurentul-reclamant a mai arătat că, în privința angajării răspunderii conform art. 25 alin. (2) lit. c) din Codul de procedura fiscală, nici măcar nu există fapta ilicită prevăzută de lege. A susținut că raționamentul instanței de fond cu privire la nerespectarea termenului prevăzut de lege pentru deschiderea procedurii nu are nicio legătură cu temeiul de angajare a răspunderii solidare prevăzut de art. 25 alin. (2) lit. c), întrucât aceste dispoziții nu prevăd cu titlu de faptă ilicită nerespectarea termenului prevăzut de legea specială pentru a solicita deschiderea procedurii.

Referitor la lipsa audierii sale înainte de emiterea deciziei de angajare a răspunderii solidare, recurentul a susținut că procesul-verbal și convocarea la care face trimitere prima instanță nu provin de la organul emitent al deciziei de angajare a răspunderii.

A arătat că instanța de fond a pornit de plano de la premisa că reclamantul ar fi primit acele convocări, care nu au fost emise de organul emitent și nici nu aveau legătura cu decizia de angajare a răspunderii solidare, deși nu s-a făcut nicio dovadă cu privire la comunicarea lor.

Audierea pretins realizată în luna aprilie 2017 nu a fost efectuată în cadrul procedurii de antrenare a răspunderii sau înaintea emiterii deciziei, societatea a intrat în insolvență în luna august 2017, astfel că nu se putea antrena răspunderea solidară care a avut loc în decembrie 2017, deoarece nu se cunoșteau faptele și împrejurările relevante imputate recurentului-reclamant, anterior producerii acestora. A precizat că demersurile vizând pretinsa audiere din 27.04.217 au fost realizate de către Serviciul Colectare Executare silită Persoane Juridice, în contextul unor demersuri în curs pentru executarea silită a B..

S-a mai susținut că decizia de angajare a răspunderii solidare este lovită de nulitate, întrucât procesul-verbal de declarare a stării de insolvabilitate este inopozabil recurentului-reclamant, nefiind comunicat nici acestuia și nici societății debitoare B. S.R.L., invocându-se astfel încălcarea prevederilor art. 48 din Codul de procedură fiscală, precum și a dispozițiilor art. 215 și 217 din vechiul Codul de procedură fiscală.

În final, recurentul-reclamant a apreciat că nu sunt îndeplinite condițiile de fond pentru angajarea răspunderii solidare conform art. 25 alin. (2) lit. e) din Codul de procedură fiscală, nefiind dovedită pretinsa faptă prin care recurentul ar fi determinat, cu rea-credință, restituirea sau rambursarea unor sume de bani de la bugetul general consolidat fără ca acestea să fie cuvenite debitorului.

Prin recursul incident formulat împotriva sentinței pronunțate de instanța de fond, recurenta-pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca în nume propriu și pentru Administrația pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Cluj a invocat incidența prevederilor art. art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. solicitând admiterea recursului incident cu consecința înlăturării considerentelor vătămătoare cu privire la condițiile de atragere a răspunderii prevăzute de art. 25 alin. (2) lit. c) și e) din Legea nr. 207/2015 și înlocuirea acestora cu considerente care să fie în conformitate cu legislația aplicabilă.

Referitor la atragerea răspunderii solidare în baza art. 25 alin. (2) lit. c) din Codul de procedură fiscală, recurenta-pârâtă a susținut că instanța ar fi trebuit să verifice numai îndeplinirea sau neîndeplinirea obligației de a solicita deschiderea procedurii insolvenței conform Legii nr. 85/2014, respectiv existența relei-credințe în neîndeplinirea obligației.

În cauză nu a fost respectat termenul de 30 zile menționat la art. 66 alin. (1) din Legea nr. 85/2014, prima cerere de deschidere a procedurii insolvenței fiind formulată la data de 13.01.2017, în condițiile în care obligațiile fiscale stabilite prin decizia de impunere aveau termen de plată 20.10.2015 la debite și 20.11.2015 la accesorii, iar insolvența debitorului se prezumă atunci când acesta, după 60 zile de la scadență, nu a plătit datoria, potrivit art. 5 pct. 29 din Legea nr. 85/2014.

După apariția stării de insolvență, administratorul societății nu a făcut niciun demers pentru plata creanțelor fiscale și nu a încercat să găsească o soluție de instituire a unor posibilități de acordare a înlesnirii la plată, dar a continuat activitatea și a acumulat noi arierate la bugetul consolidat al statului, fiind astfel îndeplinită condiția relei-credințe a acestuia.

În ceea ce privește atragerea răspunderii prevăzute de art. 25 alin. (2) lit. e) din Legea nr. 207/2015, recurenta-pârâtă a susținut atragerea răspunderii solidare este motivată de reținerea obligațiilor fiscale a ale B. stabilite prin Decizia de impunere nr. x/25.09.2015.

A arătat că instanța de fond a restrâns foarte mult aplicabilitatea art. 9 și art. 26 alin. (2) din Codul de procedură fiscală care reglementează dreptul contribuabilului de a fi ascultat în cazul procedurii de angajare a răspunderii solidare, când a reținut că neindicarea temeiului de drept prevăzut de art. 25 alin. (2) lit. e) din Legea nr. 207/2015 în notificările transmise recurentului pentru a participa la procedura de audiere este suficient pentru a se reține neaudierea.

A precizat că, în prezenta speță, există procesul-verbal de audiere nr. x din data de 21.04.2017, însușit de recurent prin semnarea acestuia fără a cere inserarea a niciunei obiecțiuni, din cuprinsul căruia reiese fără echivoc că recurentul a avut cunoștință despre Decizia de impunere nr. x/25.09.2015, care cuprinde și valoarea TVA-ului pentru care s-a refuzat solicitarea de deducere, astfel încât nu se poate susține că, prealabil emiterii deciziei de angajare a răspunderii solidare, organul fiscal nu a procedat la audierea recurentului pentru acest caz de atragere a răspunderii solidare, pentru a putea fi atrasă nulitatea prevăzută de art. 26 alin. (3) din Codul de procedură fiscală.

DGRFP Cluj-Napoca în nume propriu și pentru Administrația pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul regiunii Cluj a formulat întâmpinare, prin care a invocat excepția tardivității recursului formulat de recurentul-reclamant, iar în subsidiar, a solicitat respingerea recursului principal, ca nefondat.

II. Analiza motivelor de casare

Examinând hotărârea atacată prin prisma motivelor de casare invocate, pe baza probelor administrate și a dispozițiilor legale aplicabile, Înalta Curte constată că următoarele:

În ceea ce privește motivul de casare reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ., Înalta Curte constată că acest motiv de casare nu este incident în cauză.

Înalta Curte a arătat constant în jurisprudența sa că dispozițiile legale mai sus menționate, raportate la cele ale art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ., impun cerința ca hotărârea să cuprindă motivele de fapt și de drept pe care se întemeiază soluția și cele pentru care s-au admis și, respectiv, s-au înlăturat cererile părților.

Or, hotărârea recurată cuprinde în mod evident argumentele pe care s-a întemeiat soluția de respingere a cererii de chemare în judecată cu care a fost învestită curtea de apel, chiar dacă soluția și argumentarea îl nemulțumesc pe recurent, nefiind identificate nici "motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei" pentru a se putea reține incidența motivului de casare invocat.

Astfel, curtea de apel a motivat că actele administrativ-fiscale atacate sunt legale, întrucât sunt întrunite condițiile angajării răspunderii solidare a administratorului pentru fapta prevăzută de art. 25 alin. (2) lit. d) din Codul de procedură fiscală, motiv pentru care a respins acțiunea.

Împrejurarea potrivit căreia prima instanță a apreciat că angajarea răspunderii solidare a reclamantului nu poate fi atrasă în baza art. 25 alin. (2) lit. c) și e) din Codul procedură fiscală nu este de natură să determine automat admiterea în parte a acțiunii, recurentul-reclamant având la dispoziție considerentele reținute în acest sens, care se impun cu autoritatea de lucru judecat în temeiul art. 430 alin. (2) din C. proc. civ.

Referitor la criticile subsumate motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 din C. proc. civ., recurentul a invocat încălcarea puterii de lucru judecat a hotărârilor definitive pronunțate în dosarul nr. x/2019, prin care s-a anulat Decizia nr. 24854/04.12.2017, de angajare a răspunderii solidare a administratorului C. pentru aceeași societate. Instanța de recurs constată însă că aceste critici se încadrează la motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 7 din C. proc. civ., temei invocat de altfel și de către recurentul-reclamant în preambulul cererii de recurs.

Contrar susținerilor recurentului-reclamant, Înalta Curte reține că prima instanță a apreciat în mod corect că nu se poate reține efectul pozitiv al autorității de lucru judecat al hotărârilor pronunțate în dosarul nr. x/2019, întrucât conduita fiecărui administrator este individuală, motiv pentru care a și fost tratată independent, prin emiterea câte unei decizii de angajare a răspunderii pentru fiecare dintre administratori. Prin urmare, reaua-credință se analizează pentru fiecare administrator, deși faptele pentru care s-a angajat răspunderea solidară sunt identice.

De altfel, în litigiul anterior, instanțele au considerat că actele administrativ-fiscale referitoare la faptele prevăzute de art. 25 alin. (2) lit. c) și e) din Codul de procedură fiscală sunt nelegale, aceeași soluție a fost pronunțată de prima instanță în prezenta cauză, ca urmare a analizării în concret, potrivit probelor administrate în dosar, îndeplinirea condițiilor pentru atragerea răspunderii solidare a recurentului-reclamant, critica fiind deci nefondată.

Nefondate sunt și criticile circumscrise motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 4 din C. proc. civ., potrivit cărora aprecierea făcută de prima instanță, în sensul că faptele imputate societății B. S.R.L., prin Decizia de impunere nr. x/25.09.2015, justifică în mod automat angajarea răspunderii solidare a administratorului, reprezintă o depășire a limitelor puterii judecătorești. Concluzia primei intanțe a fost rezultatul analizei datelor și informațiilor cuprinse în actele administrativ-fiscale contestate, conform cărora situația societății conduce la o prezumție că reprezentantul legal nu a acționat în conformitate cu prevederile legale incidente în cauză, în sensul că nu a condus și organizat evidența contabilă potrivit Legii nr. 82/1991.

Argumentele privind aplicarea retroactivă a prevederilor art. 25 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală sunt critici care privesc aplicarea normelor de drept material, relevanța acestora urmând a fi stabilită în contextul analizării, în continuare, a motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

Potrivit art. 25 alin. (2) lit. c), d), e) din Codul de procedură fiscală, pentru obligațiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil, răspund solidar cu acesta, administratorii care, în perioada exercitării mandatului, cu rea-credință: c) nu și-au îndeplinit obligația legală de a cere instanței competente deschiderea procedurii insolvenței, pentru obligațiile fiscale aferente perioadei respective și rămase neachitate la data declarării stării de insolvabilitate; d) au determinat nedeclararea și/sau neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale; e) au determinat restituirea sau rambursarea unor sume de bani de la bugetul general consolidat, fără ca acestea să fie cuvenite debitorului.

Referitor la fapta de la lit. c), instanța de fond a constatat că nu se poate stabili o legătură de cauzalitate între îndeplinirea cu întârziere a obligației de a cere instanței deschiderea procedurii de insolvență a societății și obligațiile rămase neachitate la momentul declarării stării de insolvență, iar îndeplinirea cerințelor de la lit. d) face imposibilă în speță, antrenarea răspunderii și pentru ipoteza de la lit. c).

În ceea ce privește fapta prevăzută de lit. d), prima instanță a constatat că s-a dovedit reaua-credință a administratorului, în condițiile în care în sarcina societății B. S.R.L. s-a stabilit plata unor obligații suplimentare.

În ceea ce privește ipoteza de angajare a răspunderii solidare reglementată de lit. e), judecătorul fondului a observat că lipsește orice motivare în fapt, întrucât nu au fost indicate ce sume au fost restituite sau rambursate către S.C. B. S.R.L. și pentru care s-ar putea reține că administratorii au obținut cu rea credință o asemenea restituire sau rambursare de la bugetul de stat.

Având în vedere că pentru ipotezele prevăzute la lit. c) și e) prima instanță a constatat că nu există faptă ilicită sau legătură de cauzalitate și numai pentru lit. d) a analizat alături de existența faptei ilicite, legătura de cauzalitate și reaua-credință a reclamantului, nu pot fi primite susținerile potrivit cărora prin sentința recurată s-au analizat global condițiile răspunderii solidare a administratorului.

Înalta Curte constată însă că judecătorul fondului a aplicat greșit prevederile art. 25 alin. (2) lit. d) din Codul de procedură fiscală, când a reținut că situația fiscală a societății determină în mod automat și angajarea răspunderii solidare a administratorului.

Conform dispozițiilor art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală:

"(2) Pentru obligațiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil în condițiile prezentului cod, răspund solidar cu acesta următoarele persoane: (…)

d) administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credință, au determinat nedeclararea și/sau neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale."

Din interpretarea prevederilor anterior citate, rezultă că pentru angajarea răspunderii solidare a unei persoane pentru obligațiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil trebuie să fie îndeplinite cumulativ două condiții:

- persoana în cauză să aibă îndatorirea de a declara și/sau de a achita la scadență obligațiile fiscale ale societății;

- existența relei-credințe în neîndeplinirea obligației anterior arătate.

Contrar celor reținute de pârâte în deciziile contestate în cauză și de judecătorul fondului în sentința recurată, Înalta Curte apreciază că nu sunt îndeplinite condițiile mai sus enunțate pentru a fi angajată răspunderea solidară a recurentului-reclamant pentru obligațiile de plată restante ale debitoarei insolvabile B. S.R.L..

Răspunderea administratorilor nu operează în mod automat atunci când pasivul societății nu poate fi acoperit de aceasta, ci doar în situația în care organul fiscal face dovada că administratorii au provocat starea de insolvabilitate prin săvârșirea în mod culpabil a faptelor expres și limitativ prevăzute în art. 25 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, iar prejudiciul rezultat este cauza directă a faptei săvârșite.

Instanța de recurs constată că din actele dosarului nu rezultă faptul că intimatul a acționat cu rea-credință și în scopul de a produce insolvabilitatea societății B. S.R.L..

De altfel, în decizia contestată emitentul nu îi impută, în concret, recurentului-reclamant nicio faptă ilicită, ci se rezumă să prezinte situația fiscală a societății debitoare și să afirme faptul că partea a acționat cu rea-credință prin nedeclararea și/sau neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale ale societății. Or, reaua-credință presupune o atitudine volițională a persoanei vinovate constând în reprezentarea rezultatului negativ și urmărirea obținerii acelui rezultat prin acțiunile sau inacțiunile ei.

În acest context, sunt greșite reținerile instanței de fond în sensul că simpla existență a unor obligații de plată restante ale societății declarate insolvabile stabilite prin decizie de impunere sunt de natură să atragă răspunderea solidară a administratorului.

Având în vedere incidența prevederilor art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., respectiv aplicarea greșită a art. 25 alin. (2) din Codul de procedură fiscală, instanța de recurs constată că nu se mai impune analiza criticilor privind aplicarea retroactivă a dispozițiilor legale.

Instanța de control judiciar constată că fiind fondată și critica privind lipsa audierii recurentului-reclamant înainte de emiterea deciziei de angajare a răspunderii solidare. Astfel, la dosar au fost depuse două înștiințări privitoare la angajarea răspunderii solidare în temeiul prevederilor art. 25 alin. (2) lit. c) și d) din Codul de procedură fiscală și un proces-verbal de audiere referitor la nedeschiderea procedurii insolvenței și neachitarea obligațiilor restante, fără a se face referire și la prevederile art. 25 alin. (2) lit. e) din Codul de procedură fiscală.

Prin urmare, recurentul-reclamant nu a fost audiat și în legătură cu aceste motive, sancțiunea care intervine fiind aceea a nulității absolute sub acest aspect, conform art. 26 alin. (3) din Codul de procedură fiscală.

În sfârșit, referitor la necomunicarea procesului-verbal de declarare a stării de insolvabilitate ce ar determina nulitatea deciziei de angajare a răspunderii solidare, Înalta Curte reține că recurentul-reclamant a expus considerentele sentinței recurate și a reiterat argumentele aduse în fața instanței de fond fără să realizeze o critică din perspectiva motivului de casare întemeiate pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din Codul de procedură fiscală.

Recurentele-pârâte au invocat în susținerea recursului incidența art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., respectiv aplicarea greșită a art. 25 alin. (2) lit. c) și e) din Codul de procedură fiscală.

Înalta Curte reține că, potrivit art. 25 alin. (2) lit. c) din Codul de procedură fiscală, răspunde solidar cu debitorul, administratorul care, în perioada exercitării mandatului, cu rea-credință, nu și-a îndeplinit obligația legală de a cere instanței competente deschiderea procedurii insolvenței, pentru obligațiile fiscale aferente perioadei respective și rămase neachitate la data declarării stării de insolvabilitate.

Instanța de fond a reținut că nu este îndeplinită cerință legăturii de cauzalitate între omisiunea de a solicita deschiderea procedurii de insolvență în termenul prevăzut de lege și posibilitatea recuperării sumei pentru care s-a emis procesul-verbal de stabilire a stării de insolvabilitate.

În acord cu judecătorul fondului, instanța de recurs reține că îndeplinirea cu întârziere a obligației de deschidere a procedurii insolvenței nu echivalează cu dovedirea relei-credințe a administratorului, astfel că sunt nefondate argumentele recurenților-pârâți în sensul că neîndeplinirea sau îndeplinirea cu întârziere a acestei obligații reprezintă prin ea însăși dovada relei-credințe a administratorului.

În ceea ce privește îndeplinirea condițiilor prevăzute de art. 25 alin. (2) lit. e) din Codul de procedură fiscală, este esențial a se demonstra reaua-credință a administratorului, ca urmare a faptei de a determina restituirea sau rambursare unor sume de bani de la bugetul general consolidat, fără ca acestea să fie cuvenite debitorului.

În condițiile în care autoritățile pârâte nu au precizat ce sume au fost efectiv restituite, în mod corect prima instanță a constatat că în speță nu este incidentă ipoteza reglementată de art. 25 alin. (2) lit. e) din Codul de procedură fiscală.

De altfel, așa cum s-a arătat anterior, decizia contestată a fost emisă și cu încălcarea prevederilor care impun audierea contribuabilului, recurentul-reclamant nefiind înștiințat cu privire la fapta constând în restituirea sau rambursarea unor sume de bani de la bugetul general consolidat, fără ca acestea să fie cuvenite debitorului.

III. Soluția instanței de recurs și temeiul juridic al acesteia

În baza dispozițiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 coroborate cu art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul declarat de reclamantul A., va casa sentința atacată și, în rejudecare, va admite acțiunea, cu consecința anulării actelor administrativ-fiscale contestate.

În temeiul acelorași dispoziții legale, va respinge ca nefondat recursul incident formulat de recurenta-pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca în nume propriu și pentru Administrația pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Cluj.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul formulat de recurentul-reclamant A. împotriva sentinței civile nr. 326 din 15 decembrie 2022 a Curții de Apel Cluj, secția a III-a de contencios administrativ și fiscal.

Casează sentința recurată și, în rejudecare,

Admite acțiunea formulată de reclamantul A. în contradictoriu cu pârâtele Administrația pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Cluj, Administrația Județeană a Finanțelor Publice Cluj și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca.

Anulează Decizia nr. 22/27.06.2018 de soluționare a contestației și Decizia nr. 24854/04.12.2017 prin care s-a dispus angajarea răspunderii solidare a reclamantului.

Respinge recursul incident formulat de recurenta-pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj-Napoca în nume propriu și pentru Administrația pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Cluj împotriva sentinței civile nr. 326 din 15 decembrie 2022 a Curții de Apel Cluj, secția a III-a de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată prin punerea soluției la dispoziția părților de către grefa instanței, astăzi, 11 septembrie 2024.