ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2618/2025

Ședința publică din data de 15 mai 2025

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată la data 18 decembrie 2019 sub nr. x/2019 pe rolul Curții de Apel București, secția a IX-a contencios administrativ și fiscal, reclamanta A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională De Administrare Fiscală - Direcția Generală De Administrare A Marilor Contribuabili:

- Anularea Deciziei nr. 45/14.10.2019 privind soluționarea contestației formulată de S.C. A. S.R.L. înregistrată la Direcția Generală a Marilor Contribuabili sub nr. x/19.08.2019 (denumită în continuare "Decizia de soluționare" depusă în Anexa 2), emisă de DGAMC și comunicată Societății în data de 21.10.2019, în privința soluției de respingere a Contestației formulate de Societate împotriva Deciziei nr. 14031/EV3/01.07.2019;

- Anularea Decizie nr. 14031/EV3/01.07.2019 (denumită în continuare "Decizia de respingere", depusă în Anexa 3) prin care DGAMC a respins cererea Societății de reducere a penalității de nedeclarare,

- Obligarea DGAMC la emiterea unui nou act administrativ fiscal prin care să dispună reducerea cu 75% a cuantumului penalităților de nedeclarare stabilit prin Deciziile referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând penalități de nedeclarare nr. 8744/17.01.2019 și nr. 9509/08.02.2019.

- Obligarea DGAMC la restituirea sumei de 3.934.469 RON plătite de Societate potrivit Ordinelor de plată atașate in Anexa 4 (i.e. sumele achitate în plus față de cuantumul ce ar fi fost datorat dacă intervenea reducerea penalității de nedeclarare).

- Obligarea pârâtei, în temeiul art. 453 din C. proc. civ., la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de soluționarea prezentei cauze.

Prin sentința civilă nr. 971 pronunțată la 6 iunie 2024, Curtea de Apel București, secția a IX-a contencios administrativ și fiscal a admis cererea formulată de reclamanta A. S.R.L, în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, a anulat Decizia nr. 45/14.10.2019 privind soluționarea contestației administrative, decizia nr. 14031/EV3/01.07.2019, a obligat pârâta la emiterea unui nou act administrativ fiscal prin care să dispună reducerea cu 75% a cuantumului penalităților de nedeclarare stabilit prin Deciziile referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând penalități de nedeclarare nr. 8744/17.01.2019 și nr. 9509/08.02.2019, a obligat pârâta la restituirea sumei reprezentând 75% din cuantumul penalităților de nedeclarare și a obligat pârâta la plata către reclamantă a sumei de 31.662,92 RON cu titlu de cheltuieli de judecată.

Împotriva sentinței civile nr. 971 pronunțate la 6 iunie 2024 de Curtea de Apel București, secția a IX-a contencios administrativ și fiscal a declarat recurs pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, care invocând prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. a solicitat admiterea recursului, casarea sentinței și pe fond respingerea acțiunii ca netemeinice.

După o succintă prezentare a situației de fapt, a formei aplicabile a cadrului legal și a istoricului legislativ recent, respectiv a actului administrativ contestat, se învederează următoarele:

- aplicarea eronată a dispozițiilor art. 181 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, în sensul că instanța de fond a dispus în mod greșit reducerea cu 75% a penalităților de nedeclarare stabilite prin deciziile nr. 8744/17.01.2019 și nr. 9509/08.02.2019.

Potrivit textului legal incident, reducerea penalității de nedeclarare se poate acorda doar dacă obligațiile fiscale principale stabilite prin decizie se sting prin plată sau compensare până la termenul prevăzut la art. 156 alin. (1) din același act normativ.

În speță, obligațiile fiscale principale stabilite prin Decizia de impunere nr. x/16.11.2018, având termen de plată 20.12.2018, nu au fost achitate până la acest termen, întrucât executarea silită fusese suspendată în perioada 27.11.2018 - 09.01.2019, ca urmare a notificării privind intenția de depunere a unei scrisori de garanție, conform art. 233 alin. (2^1) lit. a) din Codul de procedură fiscală.

În această perioadă, conform art. 233 alin. (2^2), creanțele fiscale nu se sting, cu excepția cazului în care debitorul optează expres pentru stingerea acestora, ceea ce nu s-a întâmplat în mod valabil în cauză.

Plata efectuată de societate în data de 19.12.2018, deși superioară valorii obligațiilor fiscale restante, nu a fost însoțită de indicarea numărului de evidență al plății, conform art. 165 alin. (8) din Codul de procedură fiscală și Ordinului ANAF nr. 3607/2016, ceea ce a împiedicat alocarea corectă a sumelor achitate.

În plus, plata nu a fost efectuată în contul unic prevăzut de Ordinul nr. 1612/2018, ceea ce exclude posibilitatea stingerii obligațiilor privind impozitul pe profit.

Recurenta-pârâtă a susținut că nu sunt îndeplinite condițiile legale pentru acordarea reducerii penalităților de nedeclarare, iar soluția instanței de fond este nelegală.

- obligația DGAMC de a restitui suma reprezentând 75% din cuantumul penalităților de nedeclarare nu poate fi incidentă în lipsa îndeplinirii condițiilor prevăzute de art. 181 alin. (2) lit. a) din Codul de procedură fiscală, întrucât stingerea obligațiilor fiscale principale nu s-a realizat până la termenul legal de plată.

În plus, instituția pârâtă a procedat corect la marcarea obligațiilor în subsistemul creanțelor suspendate la executare silită, conform aplicației informatice SIACF, pentru a evita stingerea acestora din plățile efectuate de societate în perioada suspendării.

Astfel, restituirea dispusă de instanță nu are temei legal și contravine regimului juridic al penalităților de nedeclarare.

- reclamanta nu a făcut dovada cheltuielilor de judecată în cuantum de 31.662,92 RON prin înscrisuri justificative, conform art. 451 alin. (2) din C. proc. civ.

În jurisprudența Curții Europene a Drepturilor Omului s-a statuat că cheltuielile de judecată pot fi recuperate doar în măsura în care sunt necesare, reale și rezonabile. Instanța are obligația de a verifica cu atenție înscrisurile doveditoare și de a cenzura cheltuielile solicitate, acordându-le doar pe cele efectiv alocate pentru susținerea procesului. În lipsa unor dovezi concrete privind prejudiciul material suferit de reclamantă, acordarea cheltuielilor de judecată constituie o aplicare greșită a normelor procesuale.

În concluzie, solicită admiterea recursului, casarea sentinței civile nr. 971/06.06.2024 ca nelegală și, în rejudecare, respingerea în integralitate a cererii de chemare în judecată formulate de S.C. A. S.R.L., ca neîntemeiată, în temeiul art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., coroborat cu dispozițiile Legii nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală și Legea nr. 554/2004.

Intimata-reclamantă a depus întâmpinare, prin care în principal a invocat excepția nulității recursului, iar în subsidiar, a solicitat respingerea recursului ca nefondat și menținerea ca legală a soluției instanței de fond.

II. Soluția și considerentele Înaltei Curți asupra recursului, potrivit prevederilor art. 496-499 din C. proc. civ.

Analizând sentința recurată prin prisma motivelor de recurs invocate, Înalta Curte constată că recursul este nefondat.

Demersul judiciar al reclamantei, astfel cum a fost evidențiat la pct. I.1. al acestei decizii, vizează solicitarea de anulare a Deciziei nr. 45/14.10.2019 și a Deciziei nr. 14031/EV3/01.07.2019, obligarea pârâtei la emiterea unui nou act administrativ fiscal prin care să dispună reducerea cu 75% a cuantumului penalităților de nedeclarare stabilit prin Deciziile referitoare la obligațiile fiscale accesorii reprezentând penalități de nedeclarare nr. 8744/17.01.2019 și nr. 9509/08.02.2019 și la restituirea sumei de 3.934.469 RON plătite de Societate potrivit Ordinelor de plată atașate in Anexa 4 (i.e. sumele achitate în plus față de cuantumul ce ar fi fost datorat dacă intervenea reducerea penalității de nedeclarare).

Prin sentința recurată s-a admis acțiunea, pârâta ANAF-DGAMC formulând recurs, criticile fiind circumscrise motivului de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., a căror incidență nu poate fi reținută în cauză.

Înalta Curte constată că instanța de fond a efectuat o analiză corectă a cauzei deduse judecății, ținând seama de conținutul actului atacat, a coroborat dispozițiile incidente și a răspuns criticilor din cuprinsul cererii de chemare în judecată cu care a fost investită. În acest context, recursul formulat de reclamantă este nefondat, întrucât motivele invocate nu sunt de natură să conducă la casarea hotărârii atacate.

Cu titlu de chestiune prealabilă Curtea reține faptul că, în privința criticilor ce vizează netemeinicia hotărârii, respectiv a celor referitoare la stabilirea situației de fapt acestea exced controlului instanței de recurs. Astfel, cauza recursului constă în nelegalitatea hotărârii ce se atacă pe această cale, nelegalitate care trebuie să îmbrace una dintre formele prevăzute de art. 488 C. proc. civ., sub denumirea de motive de casare. De lege lata, o critică de netemeinicie a sentinței nu poate fi formulată prin intermediul căii de atac a recursului, aceasta fiind o cale de atac extraordinară, care se poate exercita numai pentru motivele prevăzute de lege și nedevolutivă, neavând loc o rejudecare a fondului pricinii în recurs.

Înalta Curte reține că motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. vizează aplicarea sau interpretarea greșită a normelor de drept material. Hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a legii atunci când instanța a recurs la textele de lege aplicabile speței dar, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omițând unele condiții pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greșit.

În cauza de față aceste motive nu sunt incidente, soluția primei instanțe fiind expresia interpretării și aplicării corecte a prevederilor legale în raport cu starea de fapt rezultată din probele administrate în procedura judiciară.

Criticile formulate în susținerea motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., prin care recurenta-pârâtă a susținut, în esență, că instanța de fond a interpretat/aplicat greșit prevederile dispozițiilor art. 93, art. 95, art. 97, art. 98, art. 102, alin. (2), art. 156 alin. (1), art. 165, art. 181 alin. (2) lit. a) și art. 233 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală și art. 451 C. proc. civ., sunt nefondate.

Recurenta-pârâtă susține că obligațiile fiscale principale stabilite prin Decizia de impunere nr. x/16.11.2018 nu au fost stinse până la termenul de plată prevăzut la art. 156 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, întrucât executarea silită fusese suspendată ca urmare a notificării privind intenția de depunere a unei scrisori de garanție, iar stingerea nu putea opera în această perioadă.

Mai mult, apreciază că judecătorul fondului a dispus în mod greșit reducerea cu 75% a penalităților de nedeclarare stabilite prin deciziile nr. 8744/17.01.2019 și nr. 9509/08.02.2019, întrucât obligațiile fiscale principale nu ar fi fost stinse până la termenul legal de plată, ca urmare a suspendării executării silite în baza notificării privind intenția de depunere a unei scrisori de garanție.

Înalta Curte reține că, potrivit art. 181 alin. (2) lit. a) din Codul de procedură fiscală, reducerea penalității de nedeclarare se acordă dacă obligațiile fiscale principale stabilite prin decizie se sting prin plată sau compensare până la termenul prevăzut la art. 156 alin. (1). În speță, Decizia de impunere nr. x/16.11.2018 a fost comunicată la data de 20.11.2018, iar termenul de plată era 20.12.2018.

Din analiza coroborată a înscrisurilor depuse la dosar, a raportului de expertiză judiciară și a reținerilor instanței de fond, rezultă că societatea reclamantă a achitat suma de 133.820.676 RON la data de 19.12.2018, anterior scadenței. Astfel, obligațiile fiscale principale stabilite prin decizia de impunere au fost stinse integral prin plată în termenul legal, îndeplinind condiția de fond impusă de art. 181 alin. (2) lit. a).

Argumentul recurentei privind suspendarea executării silite în baza notificării din 27.11.2018 nu este incident, întrucât executarea silită nu fusese începută anterior datei de 20.12.2018. Conform art. 233 alin. (2^1) și (2^2) din Codul de procedură fiscală, suspendarea produce efecte doar în ipoteza în care executarea silită este începută sau poate fi începută. Or, în speță, plata a fost efectuată anterior datei de 21.12.2018, dată la care titlul executoriu devenea susceptibil de executare silită.

Prin urmare, instanța de fond a interpretat corect dispozițiile legale incidente, reținând că plata efectuată la 19.12.2018 a avut ca efect stingerea obligațiilor fiscale principale în termenul prevăzut de lege, justificând acordarea reducerii penalităților de nedeclarare.

Recurenta susține că plata nu a fost însoțită de indicarea numărului de evidență al plății și nu a fost efectuată în contul unic, ceea ce ar fi împiedicat alocarea corectă a sumelor și conduce la neîndeplinirea condițiilor de formă prevăzute de art. 165 alin. (8) din Codul de procedură fiscală .

Înalta Curte precizează că, potrivit jurisprudenței constante a instanțelor naționale și a Curții de Justiție a Uniunii Europene, îndeplinirea condițiilor de fond prevalează asupra celor de formă, în măsura în care plata este efectiv realizată în contul bugetului de stat și este aptă să stingă obligația fiscală.

În speță, cum corect a reținut prima instanță, plata a fost efectuată în contul de TVA, cu mențiunea "TVA", iar la data plății nu existau alte obligații fiscale restante decât cele stabilite prin decizia de impunere. Astfel, chiar și în absența mențiunii numărului de evidență, plata era susceptibilă de a fi alocată obligațiilor fiscale principale, în lipsa altor debite concurente.

Recurenta invocă și faptul că ordinul de plată nu conținea numărul de evidență al obligației fiscaleceea ce ar fi împiedicat identificarea corectă a obligației stinse.

Înalta Curte reține că această critică este formalistă și nefondată. Reiterând, instanța de recurs precizează că în jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene și a instanțelor naționale, prevalează principiul prevalenței fondului asupra formei, în sensul că îndeplinirea condițiilor de fond (plata efectivă, în termen, a obligației fiscale) este suficientă pentru a produce efectele juridice ale stingerii obligației. În speță, recurenta nu a contestat că suma achitată acoperă integral obligațiile fiscale stabilite prin decizia de impunere, iar mențiunea "TVA" este suficientă pentru identificarea obligației, în contextul în care nu existau alte obligații fiscale scadente la acel moment.

Instituția recurenta nu a demonstrat existența unor alte obligații fiscale scadente la acel moment care să fi justificat imposibilitatea alocării.

Recurenta susține că reducerea penalităților nu poate fi acordată parțial, per tip de obligație fiscală, context în care a fost în imposibilitatea de a aplica reducerea parțială a penalităților de nedeclarare.

Înalta Curte reține că, potrivit Adresei nr. x/10.05.2019 emisă de DGAMC în exercitarea atribuțiilor de îndrumare, se confirmă că reducerea penalității de nedeclarare se acordă pentru fiecare obligație fiscală și perioadă fiscală, dacă aceasta este achitată integral în termen.

Prin urmare, interpretarea instanței de fond este conformă cu opinia oficială exprimată anterior de organul fiscal, iar susținerea recurentei este contradictorie cu propria sa practică administrativă.

Mai mult, potrivit art. 181 alin. (2) lit. a), reducerea penalității de nedeclarare se acordă dacă obligațiile fiscale principale stabilite prin decizie se sting prin plată sau compensare până la termenul de plată. În speță, instanța de fond a reținut, în mod corect, că plata sumei de 133.820.676 RON a fost efectuată de către intimata-reclamantă la data de 19.12.2018, anterior termenului de plată de 20.12.2018, stabilit conform art. 156 alin. (1) lit. b).

Faptul că executarea silită nu a fost începută, ci doar suspendată preventiv, nu împiedică stingerea obligației fiscale prin plată voluntară. Dispozițiile art. 233 alin. (2^2) din Codul de procedură fiscală sunt incidente doar în ipoteza în care executarea silită este efectiv începută sau suspendată în cursul desfășurării sale, ceea ce nu este cazul în speță. Plata voluntară efectuată anterior scadenței nu poate fi calificată ca ineficientă juridic doar pentru că DGAMC a marcat obligațiile ca suspendate în aplicația informatică, fără ca suspendarea să fi fost efectivă în sens procedural.

Recurenta susține că reducerea penalităților de nedeclarare poate fi acordată doar global, pentru întreaga decizie de impunere.

Înalta Curte constată că această interpretare contravine chiar poziției exprimate anterior de DGAMC în cadrul activității sale de îndrumare fiscală, respectiv prin adresa din 10 mai 2019 a comunicat contribuabilului că reducerea penalității de nedeclarare se acordă pentru fiecare obligație fiscală și perioadă fiscală, dacă acea obligație este achitată integral în termen. Această poziție oficială, exprimată în cadrul atribuțiilor de îndrumare, este opozabilă organului fiscal și trebuie respectată în aplicarea dispozițiilor art. 6 alin. (1) din Codul de procedură fiscală.

Prin urmare, instanța de fond a reținut în mod corect că, cel puțin pentru obligația fiscală principală reprezentând TVA, achitată integral și în termen, contribuabilul era îndreptățit la reducerea penalității de nedeclarare cu 75%.

Recurenta-pârâtă a susținut că nu se justifică obligarea sa la plata cheltuielilor de judecată, întrucât nu s-a făcut dovada caracterului real, necesar și rezonabil al acestora.

Înalta Curte va respinge această critică ca nefondată, întrucât că suma solicitată cu titlu de cheltuieli de judecată a fost achitată și dovedită, iar instituția pârâtă se află în culpă procesuală, fiind căzut în pretenții. Prin urmare, sunt incidente dispozițiile art. 451453 C. proc. civ., care justifică obligarea la plata cheltuielilor de judecată.

Totodată, în privește solicitarea vizând cenzurarea cuantumului onorariului de avocat acordat de prima instanță, Înalta Curte precizează că, potrivit Deciziei nr. 3/2020 a Înaltei Curți de Casație și Justiție - Completul pentru soluționarea recursurilor în interesul legii, stabilirea proporționalității cheltuielilor de judecată reprezentând onorariul avocaților cu complexitatea și valoarea cauzei și cu activitatea desfășurată de avocat, reprezintă o chestiune de temeinicie, nu o chestiune de legalitate a hotărârii atacate și, ca atare, nu poate fi analizată în faza procesuală a recursului.

Prin urmare, criticile formulate în recurs sunt nefondate, întrucât instanța de fond a pronunțat o soluție legală, temeinică și proporțională, în limitele competenței sale, cu respectarea dispozițiilor legale incidente și a jurisprudenței relevante.

Pentru toate aceste considerente, având în vedere că recurenta-reclamantă nu a prezentat critici apte să conducă la reformarea soluției primei instanțe, nefiind incident motivul de casare/nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., Înalta Curte, în temeiul art. 20 din Legea nr. 554/2004 și art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., va respinge recursul declarat, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva sentinței civile nr. 971 pronunțate la 6 iunie 2024 de Curtea de Apel București, secția a IX-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Soluția va fi pusă la dispoziția părților prin mijlocirea grefei instanței.

Pronunțată astăzi, 15 mai 2025.