ÎCCJ, Secția penală, Decizia nr. 72/2013

ÎCCJ, Secția penală, Decizia nr. 72/2013 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2013)

Asupra recursului de față, constată

următoarele:

Prin

rechizitoriul Parchetului de pe lângă Tribunalul Brașov cu nr. 350/P/2011 din

data de 3 octombrie 2011 înregistrat la această instanță la data de 10

octombrie 2011 s-a dispus punerea în mișcare a acțiunii penale și trimiterea în

judecată, în stare de libertate, a inculpaților K.S. și K.S.A. pentru săvârșirea

infracțiunii prevăzută și pedepsei de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr.

241/2005, cu aplicarea art. 33 lit. a) C. pen. (3 fapte).

Ca stare de fapt, în sarcina inculpaților

s-a reținut că aceștia, în perioada 2007-2009, au efectuat 12 tranzacții imobiliare

cu caracter de continuitate, iar pentru un număr de trei tranzacții imobiliare având

ca obiect terenuri construibile prin contractele de vânzare-cumpărare din 6

decembrie 2007 pentru un teren în suprafață de 9500 mp situat în municipiului Codlea,

valoarea terenului fiind de 190.000 euro, la un curs valutar de 3,54 RON/euro, valoarea

în RON fiind de 673.797 RON, din 6 decembrie 2007 pentru un teren în suprafață de

3.879 mp situat în comuna Sânpetru, prețul vânzării fiind de 187.004 euro, la un

curs Băncii Naționale a României de 3,54 RON/euro, valoarea în RON a tranzacției

fiind de 663.172 RON și din 26 octombrie 2009, pentru un teren în suprafață de 3019

mp. situat în

comuna B., jud. Ilfov, valoarea totală a acestor trei contracte

fiind de 1.555.729 RON. Nu au colectat taxa pe valoare adăugată aferente acestei

sume, deși la data de 1 octombrie 2007, în urma depășirii plafonului de 35.000 euro,

au devenit plătitori de TVA prejudiciind în acest fel bugetul de stat cu suma de

295.588 RON reprezentând TVA neachitat și 240.693 RON reprezentând obligații de

plată accesorii, în total cu suma de 535.959 RON.

Au fost reținute următoarele dispoziții

legale aplicabile:

Art. 152 alin. (1) din Legea nr. 571/2003

privind C. fisc., republicată, cu modificările și completările ulterioare.

Potrivit acestei dispoziții legale, persoana

impozabilă stabilită în România conform art. 125

1

alin. (2) lit. a),

a cărei cifră de afaceri anuală, declarată sau realizată, este inferioară plafonului

de 35.000 euro, al cărui echivalent în RON se stabilește la cursul de schimb comunicat

de Banca Națională a României (...), poate aplica scutirea de taxă, numită în continuare

regim special de scutire, pentru operațiunile prevăzute de art. 126 alin. (1) (...).

Pentru a stabili calitatea de persoană

impozabilă înregistrată în scopuri de TVA trebuie îndeplinite cumulativ mai multe

condiții:

ca cifră de afaceri anuală (analizând per a contrario dispozițiile art. 152

alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., republicată cu modificările și

completările ulterioare); plafonul de scutire de 35.000 euro reprezentând 119.000

RON la cursul de schimb valutar de la data aderării (3,40 RON/euro).

Art. 153 alin. (1) lit. b), „persoana impozabilă

care are sediul activității economice în România și realizează sau intenționează

să realizeze o activitatea economică ce implică operațiuni taxabile și/sau scutite

de taxa pe valoarea adăugată cu drept de deducere, trebuie să solicite înregistrarea

în scopuri de TVA la organul fiscal competent, după cum urmează: lit. b): dacă în

cursul unui an calendaristic atinge sau depășește plafonul de scutire prevăzut de

art. 152 alin. (1), în termen de 10 zile de la sfârșitul lunii în care a atins sau

depășit acest plafon”.

Potrivit pct. 66 alin. (1) din H.G. nr.

44/2004 pentru aprobarea Normele Metodologice de aplicare a C. fisc., punct dat

în aplicarea art. 153 din C. fisc. „în cazul în care o persoană este obligată să

solicite înregistrarea în condițiile art. 153 alin. (1), (2), (4), (5) din C. fisc.,

înregistrarea respectivei persoane se va considera valabilă, începând cu: c) prima

zi a lunii următoare celei în care persoana impozabilă solicită înregistrarea în

cazurile prevăzute la art. 153 alin. (1) lit. b) din C. fisc.

art. 125

1

alin. (1), pct. 18 din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc.,

cu modificările și completările ulterioare.

Persoana impozabilă are înțelesul art.

127 alin. (1) și reprezintă persoana fizica, grupul de persoane, instituția publică,

persoana juridică, precum și orice entitate capabilă să desfășoare o activitate

economică. Este considerată persoană impozabilă orice persoană care desfășoară de

o manieră independentă și indiferent de loc activități economice de natura celor

prevăzute la alin. (2), oricare ai fi scopul sau rezultatul acestei activități.

Alin. (2) arată că în sensul prezentului titlu, activitățile economice cuprind activitățile

producătorilor, comercianților sau prestatorilor de servicii, inclusiv activități

extractive, agricole și activitățile profesiilor liberale sau asimilate acestora.

De asemenea, constituie activitate economică exploatarea bunurilor corporale sau

necorporale în scopul obținerii de bunuri cu caracter de continuitate.

Conform Anexei 1b din ordinul Ministerului

Finanțelor Publice nr. 1415 din 11 august 2009 dat în aplicarea O.G. nr. 92/2003

privind C. proc. fisc., republicată, cu modificările și completările ulterioare

se va considera asociere și cazul în care două persoane au realizat o operațiune

sau o activitate economică impozabilă și nu există un contract de asociere, dar

ambele persoane sunt parte în operațiunea sau activitatea economică desfășurată.

exploatarea bunurilor corporale sau necorporale. Termenul de exploatare se referă

la toate operațiunile, oricare ar fi forma juridică a acestora, efectuate în scopul

obținerii de venituri, având caracter de continuitate (art. 3 din H.G. nr. 44/2004

pentru aprobarea Normele Metodologice de aplicare a C. fisc. dat în aplicarea

art. 127 C. fisc.; alin. (1) prevede: în sensul art. 127 alin. (2) din Legea

nr. 571/2003 privind C. fisc. cu modificările și completările ulterioare, exploatarea

bunurilor corporale sau necorporale, în concordanță cu principul de bază al sistemului

de TVA, potrivit căruia taxa trebuie să fie neutră, se referă la orice tip de tranzacții,

indiferent de forma lor juridică.

Caracterul de continuitate al activității

economice de exploatare a bunurilor corporale sau necorporale rezultă din art. 127

alin. (2) teza II C. fisc.; art. 3 alin. (1) din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea

Normele Metodologice de aplicare a C. fisc. dat în aplicarea art. 127 C. fisc.:

în sensul art. 127 alin. (2) C. fisc. obținerea de venituri de către persoanele

fizice din vânzarea locuințelor proprietate personală sau a altor bunuri care sunt

folosite de către acestea pentru scopuri personale, nu va fi considerată activitate

economică, cu excepția situațiilor în care se constată că activitatea respectivă

este desfășurată în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate în

sensul art. 127 alin. (2) C. fisc.

Îndeplinirea acestor condiții se va face

raportat la legislația fiscală, astfel că, din punct de vedere fiscal, operațiunile

au caracter de continuitate când nu pot fi considerate operațiuni ocazionale, precum

și atunci când o persoană fizică realizează în cursul unui an calendaristic mai

mult de o operațiuni imobiliară, constând în terenuri și construcții, altele decât

cele utilizate în scop personal, încadrându-se în acest fel în prevederile art.

141 alin. (2) lit. f) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., republicată cu modificările

și completările ulterioare; art. 3 pct. 5 din H.G. nr.  44/2004 pentru aprobarea

Normele Metodologice de aplicare a C. fisc. dat în aplicarea art. 127 C. fisc. care

arată că în cazul achiziției de terenuri/sau construcții de către persoana fizică

în scopul vânzării, livrarea acestor bunuri reprezintă o activitate cu caracter

de continuitate dacă persoana fizică realizează mai mult de o singură tranzacție

în cursul unui an calendaristic.

să fie situate în intravilanul localității:

Cadru legislativ care reglementează edificarea

de construcții pe terenurile situate în intravilan, art. 141 alin. (2) lit. f) din

Legea nr. 571/2003 privind C. fisc. care arată că următoarele operațiuni sunt, de

asemenea scutite de taxă: f) livrarea de către orice persoană a unei construcții,

a unei părți a acesteia și a terenului pe care este construită, precum și a oricărui

alt teren. Prin excepție, scutirea nu se aplică pentru livrarea unei construcții

noi, a unei părți a acesteia sau a unui teren construibil, dacă este efectuată de

către o persoană impozabilă care și-a exercitat sau ar fi avut dreptul să-și exercite

dreptul de deducere total sau parțial a taxei pentru achiziția, transformarea sau

construirea unui astfel de imobil.

În

sensul prezentului articol, s-a definit terenul construibil

ca fiind orice teren amenajat sau neamenajat, pe care se pot executa construcții,

conform legislației în vigoare (...), anexa 2 din Legea nr. 350/2001 privind amenajarea

teritoriului și urbanismului care prevede „teritoriul intravilan reprezintă totalitatea

suprafețelor construite și amenajate ale localităților ce compun unitatea administrative-teritorială

de bază, delimitată prin planul de urbanism general aprobat și în cadrul cărora

se poate autoriza execuția de construcții și amenajări”; anexa 1, secțiunea 1,

art. 4 din H.G. nr. 525/1996 privind Regulamentul general de urbanism. Referitor

la terenuri agricole din intravilan, s-a arătat că autorizarea executării construcțiilor

pe treneuri agricole din intravilan este permisă pentru toate tipurile de construcții

și amenajări specifice localităților, cu respectarea condițiilor impuse de lege

și de prezentul regulament.

Reglementările de mai sus, stabilesc conduita

fiscală și implicit obligațiile fiscale ale unei persoane care în situația în care

fiind titulară a dreptului de proprietate asupra unor terenuri, încheie contracte

de vânzare cumpărare pentru acestea și se află în situația de a depăși plafonul

de 35.000 euro ca cifră de afaceri anuală.

În

raport de starea de fapt și dispozițiile legale reținute,

s-a apreciat că prin cele 12 tranzacții imobiliare efectuate de către soții K.,

în calitate de vânzători și coproprietari, fiind soț și soție, aceștia s-au aflat

în situația prevăzută de art. 127 alin. (1), astfel că la momentul tranzacțiilor

ar fi format o „asociere” în vederea obținerii de venituri cu caracter de continuitate.

Prin sentința penală nr. 41/S din data

de 22 februarie 2012 Tribunalul Brașov în baza art. 11 pct. 2 lit. a) C. proc. pen.

raportat la art. 10 lit. b) C. proc. pen. și art. 7 din Convenția Europeană a Drepturilor

Omului a dispus achitarea inculpaților K.S. și K.S.A. pentru câte trei infracțiuni

de evaziune fiscală prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005,

cu aplicarea art. 33 lit. a) C. pen.

În

baza art. 346 alin. (4) C. proc. pen. a lăsat nesoluționată

latura civilă a cauzei.

Pentru a pronunța această hotărâre, Tribunalul

Brașov a reținut următoarele:

Faptele reținute în sarcina inculpaților

îmbracă formele unei fraude fiscale ce a fost sancționată deja prin stabilirea sumei

de bani ce trebui plătită de aceștia și penalitățile aferente, partea civilă deținând

deja un titlu în acest sens. De asemenea, cei doi au fost înregistrați în evidențele

fiscale ca plătitori de TVA.

În

acest sens, Tribunalul a arătat că, în aplicarea principiilor

legalității și previzibilității legii penale, infracțiunile trebuie să fie definite

cu mare exactitate, mai ales că aceste expresii pot constitui cauza agravării răspunderii

și, ca urmare, a pedepsei aplicate.

În

acest sens, s-a avut în vedere art. 6 din Convenția Europeană

a Drepturilor Omului, referitor la dreptul la un proces echitabil, raportat la modalitatea

în care norma fiscală efectuează o corelație clară între norma penală despre care

se consideră că ar sancționa penal încălcarea normei fiscale.

Astfel a analizat, prin prisma jurisprudenței

Convenției Europene a Drepturilor Omului cerința previzibilității legii, reținând

în esență că o normă este „previzibilă” numai atunci când este redactată cu suficientă

precizie, în așa fel încât să permită oricărei persoane, care, la nevoie, poate

apela la consultanță de specialitate, să își corecteze conduita. S-a mai arătat

că sintagma „prevăzută de lege” nu se referă doar la dreptul intern, ci vizează

și calitatea „legii”; prin această expresie se înțelege compatibilitatea legii cu

principiul preeminenței dreptului, menționat explicit în preambulul convenției (...).

Raportat la speța dedusă judecății, Tribunalul

a reținut că inculpații nu sunt persoane care activează ca profesioniști în anumite

domenii astfel că nu se poate aprecia că aceștia ar fi avut o obligație de prevedere

a unei norme penale mai importantă decât o persoană particulară obișnuită (C.E.D.O.,

secția II, decizia Eurofinacom versus Franța, 7 septembrie 2004).

Legea penală respectiv art. 9 lit. a) din

Legea nr. 241/2005 care incriminează ascunderea bunului ori a sursei impozabile

sau taxabile nu este suficient de precisă pentru a asigura previzibilitatea faptului

că doi proprietari soț și soție în măsura în care înstrăinează terenuri, reprezintă

o asociație și în măsura în care depășesc plafonul de 35.000 euro devin plătitor

de TVA, iar prin faptul că nu s-au înscris cu acest titlu au comis infracțiunea

prevăzută de art. 9 lit. a) din Legea nr. 241/2005.

Art. 7 din Convenția Europeană a Drepturilor

Omului reglementează principiul nici o pedeapsă fără lege, ceea ce presupune ca

legea penală să fie suficient de precisă pentru a asigura previzibilitatea faptului

că un anumit act constituie infracțiune. Același principiu impune neaplicarea legii

penale în mod extensiv în dezavantajul acuzatului, de exemplu prin analogie. Rezultă

că legea trebuie să definească în mod clar infracțiunile și sancțiunile care le

pedepsesc (Achour împotriva Franței [MC], nr. 67.335/01, § 41, 29 martie 2006).

În cauză, pornind de la lipsa de corelație

dintre conduita fiscală ce ar putea reprezenta o faptă penală, tribunalul a apreciat

că în cazul inculpaților se poate reține doar o abatere fiscală ce a fost sancționată

din punct de vedere fiscal și deci nu o faptă penală.

De asemenea s-a mai reținut faptul că diversitatea

de termeni folosiți în materia evaziunii fiscale a condus la o imprecizie în legătură

cu noțiunea de evaziune fiscală, frauda fiscală, abatere fiscală, criminalitate

economică, deși acestea se referă la neîmplinirea voita de către contribuabili a

obligațiilor fiscale legale.

Referitor la cauză, în ceea ce privește

elementul legal, care trebuie să ofere contribuabilului o garanție împotriva abuzurilor

posibile ale statului, conduita fiscală este precizată prin dispozițiile Legii 571/2003,

prin H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normele Metodologice de aplicare a C. fisc.

și prin O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc.

În

baza acestor dispoziții, numiții K.S. și K.S.A., în urma faptului

că în perioada 2007-2009 au efectuat transferuri de bunuri prin 12 tranzacții imobiliare,

iar ca urmare a tranzacțiilor imobiliare având ca obiect terenuri construibile la

data de 1 octombrie 2007 ca urmare a depășirii plafonului de 35.000 euro, ar fi

trebuit să cunoască că au obligația de a colecta taxa pe valoare adăugată aferentă

acestei sume.

Elementul intențional reprezintă elementul

delicat al fraudei fiscale. Pentru a dovedi intenția trebuie că mai întâi contribuabilul

să fi avut cunoștință că el încalcă o dispoziție fiscală legală, iar apoi ca el

a acționat voluntar în cunoștință totală de cauză.

De asemenea, în strânsă legătură cu factorul

intențional este și calitatea normei juridice. Astfel cum s-a arătat mai sus, o

normă este previzibilă atunci când este redactată cu suficientă precizie, astfel

încât cetățeanul să dispună de informații suficiente asupra normelor juridice aplicabile

într-o anumită situație, care să-i permită acestuia să prevadă, într-o măsură rezonabilă,

consecințele care pot apărea dintr-un act determinat. în același timp, norma juridică

trebuie să fie accesibilă.

Or astfel cum s-a arătat mai sus, în lipsa

corelației dintre conduita fiscală și cea penală, în lipsa unei previzibilități

a legii fiscale și penale, elementul legal este precar, iar elementul intențional

este înfrânt.

Împotriva acestei sentințe a declara apel

Parchetul de pe lângă Tribunalul Brașov, solicitând admiterea apelului, desființarea

sentinței, iar în urma rejudecării, condamnarea inculpaților K.S. și K.S.A. pentru

săvârșirea infracțiunilor de evaziune fiscală, prevăzute de art. 9 alin. (1)

lit. a) din Legea nr. 241/2005, 3 fapte, cu aplicarea art. 33 lit. a) C. pen.

În dezvoltarea motivelor de apel s-a arătat

că normele care stabilesc conduita fiscală îndeplinesc condițiile de legalitate

și previzibilitate. Accesibilitatea legii privește în principiu aducerea ei la cunoștința

publicului

prin publicarea actelor normative, iar

Legea nr. 571/2003, H.G. nr. 44/2004, O.G. nr. 92/2003 au îndeplinit toate aceste

cerințe, fiind publicate în M. Of. al României. Mai mult, prin Legea nr. 343/2006,

publicată la data de 1 august 2006 s-a stabilit plafonul pentru care este necesară

înregistrarea ca plătitor de TVA la organele fiscale, dar cu aplicare de la data

de 1 ianuarie 2007, tocmai în ideea de a lăsa timp cetățenilor să ia cunoștință

de prevederile ei, îndeplinind astfel și criteriul de previzibilitate. Operațiunile

desfășurate de cei doi inculpați îndeplinesc toate criteriile cerute de lege pentru

a fi considerați persoane ce trebuiau să se înregistreze ca plătitoare de TVA, iar

toate aceste caracteristici au fost prevăzute explicit de normele de aplicare a

C. fisc., care au fost de asemenea publicate în M. Of. al României.

Nimeni nu își poate invoca propria turpitudine

în necunoașterea legii. De altfel, chiar Curtea Europeană a Drepturilor Omului stabilește

că cerințele legalității și previzibilității sunt îndeplinite și în situația în

care este nevoie a se apela la ajutorul unor specialiști în domeniu, care să clarifice

anumite aspecte legate de consecințele ce pot izvorî dintr-un act normativ. Inculpații

aveau datoria să se informeze cu privire la normele care reglementează activitatea

economică pe care o desfășurau, însă au ales să adopte un comportament contrar.

Acțiunile inculpaților îmbracă forma infracțiunii de evaziune fiscală, în modalitatea

ascunderii bunului sau sursei impozabile, întrucât aceștia nu au declarat organelor

fiscale faptul că în data de 1 octombrie 2007 îndeplinesc condițiile pentru a fi

înregistrați ca și plătitori de TVA. Dacă Serviciul de Inspecție Fiscală din cadrul

Direcției Generale a Finanțelor Publice, nu efectua verificări încheiate cu raportul

de inspecție fiscală din data de 13 august 2010 cu privire la activitatea desfășurată

de cei doi inculpați, nu s-ar fi descoperit că aceștia se sustrag de la plata obligațiilor

către bugetul de stat. Acțiunile inculpaților îmbracă forma unor fapte de natură

penală, nicidecum a unei abateri fiscale.

Legea nr. 241/2005 este legea cadru care

stabilește faptele ce constituie infracțiuni de evaziune fiscală și care, în capitolul

1 alin. (2) definește înțelesul termenilor și expresiilor utilizate, făcând trimitere

la lit. c) și e) la actele normative care reglementează anumite domenii. în acest

sens, infracțiunea prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. a) este corelată cu noțiunea

de obligație fiscală, așa cum este reglementată de C. proc. fisc., art. 22, fiind

îndeplinite cerințele de accesibilitate și previzibilitate.

Prin decizia penală nr. 54/A din 3 mai

2012 Curtea de Apel Brașov a respins apelul declarat de Parchetul de pe lângă Tribunalul

Brașov, împotriva sentinței penale nr. 41 din 22 februarie 2012 a Tribunalului Brașov,

pronunțată în

Dosarul penal nr. 12623/62/2011, pe care a menținut-o.

Pentru a hotărî astfel, Curtea a reținut următoarele:

Starea de fapt a fost în mod corect reținută

de prima instanță, pe baza materialului probator administrat în cauză.

Instanța de fond a evidențiat dispozițiile

legale fiscale aplicabile unei persoane care, în situația în care este titulară

a dreptului de proprietate asupra unor terenuri, încheie contracte de vânzare-cumpărare

pentru acestea și se află în situația de a depăși plafonul de 35.000 euro ca cifră

de afaceri și a constatat în mod întemeiat că, referitor la conduita ce trebuia

adoptată de inculpați, legea nu îndeplinește condițiile de accesibilitate și previzibilitate,

astfel cum sunt prevăzute de art. 6 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului

și statuate de jurisprudența C.E.D.O.

Curtea a constatat că în privința taxării

cu TVA a operațiunilor din materie imobiliară efectuate de persoanele fizice, prevederile

legale incidente (C. fisc., printr-o corelare a mai multor texte din conținutul

acestuia, cu modificări succesive în timp, cu numeroase modificări intervenite după

anul 2007, hotărâri de guvern date în aplicarea C. fisc. și a numeroaselor sale

modificări, ordine ale ministrului de finanțe ori ale șefului Agenției Naționale

de Administrare Fiscală) sunt foarte stufoase, cu numeroase modificări și completări

succesive, de forță juridică diferită, prin intermediul cărora s-au circumstanțiat

criteriile pe baza cărora se face taxarea cu TVA a acestor operațiuni, ajungându-se

în final la o definire mult mai complexă și riguroasă a tranzacțiilor pentru care

persoanele fizice ar trebui să plătească TVA, făcând astfel legea previzibilă și

mult mai ușor de aplicat. Unele acte normative incidente au fost adoptate ori modificate

în cursul anilor 2007-2009, altele au fost adoptate numai începând din data de 1

ianuarie 2010, astfel încât se pune problema esențială de stabilire a momentului

de la care este legală taxarea cu TVA a operațiunilor de vânzare de terenuri de

către persoane fizice. O dovadă că prevederile legale incidente în privința taxării

cu TVA a operațiunilor din materie imobiliară efectuate de persoanele fizice au

devenit mult mai clare după data de 1 ianuarie 2010, o constituie faptul că dispoziția

de efectuare a raportului de inspecție fiscală a fost dată în cursul lunii aprilie

a anului 2010, deși contractele de vânzare-cumpărare se aflau în evidențele fiscale

de la momentele imediat ulterioare autentificării lor de către notarul public, în

decembrie 2007.

S-a apreciat că se impune astfel, definirea

în mod corect și judicios, a ceea ce înseamnă persoană fizică plătitoare de TVA

pentru tranzacții cu terenuri și alte imobile, care sunt criteriile legale ce conduc

la concluzia obligației de plată a TVA, cu consecința impunerii măsurilor fiscale

corelative de către autoritățile sau instituțiile publice abilitate de lege și declanșarea

procedurilor de tragere la răspundere penală a agentului economic, persoană fizică,

definit conform celor de mai sus, pentru încălcarea cu vinovăție a normelor juridice

penale care se întemeiază pe raționamentul juridic de natură fiscală prealabil și

esențialmente necesar.

Potrivit dispozițiilor art. 9 alin.

(1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, constituie infracțiunea de evaziune fiscală

și se pedepsește cu închisoare de la 2 ani la 8 ani și interzicerea unor drepturi

ascunderea bunului ori a sursei impozabile sau

taxabile

săvârșită în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligațiilor fiscale. în accepțiunea

acuzării, nerespectarea dispozițiilor legale fiscale de către inculpații K.S. și

K.S.A., pentru trei tranzacții imobiliare, menționate mai sus, reprezintă ascunderea

sursei impozabile sau taxabile, în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligațiilor

fiscale.

S-a apreciat că inculpații nu au ascuns

tranzacțiile imobiliare efectuate, acestea fiind încheiate în formă autentică de

către birouri notariale, care au îndeplinit formalitățile necesare publicității

și înregistrării contractelor de vânzare cumpărare, în vederea încasării impozitelor

de către stat, corespunzător prețului vânzării. Astfel, cele trei tranzacții imobiliare

au fost

înregistrate de Ministerul Finanțelor Publice, Agenția Națională

de Administrare Fiscală, astfel cum rezultă din „lista nominală beneficiar de venit

conform declarației 208", iar faptul că prin raportul de inspecție fiscală

din 13 august 2010, întocmit în urma unui control inopinat dispus în baza avizului

de inspecție fiscală din 26 aprilie 2010, s-a stabilit că pentru trei contracte

de vânzare-cumpărare terenuri, încheiate după data de 1 octombrie 2007, respectiv

la datele de 6 decembrie 2007 și 26 octombrie 2009, inculpații au devenit plătitori

de TVA, întrucât au depășit plafonul de 35.000 euro, prin încheierea altor tranzacții

anterior datei de 1 octombrie 2007, nu conduce în mod automat la concluzia că inculpații

au ascuns sursa taxabilă.

S-a mai reținut că, inculpații în mod constant,

au declarat că nu aveau cunoștință despre faptul că aveau această obligație fiscală,

de plată a TVA pentru tranzacțiile efectuate, iar explicația este verosimilă, având

în vedere hățișul legislativ fiscal. Cu atât mai mult nu se poate vorbi despre săvârșirea

unei fapte penale, în condițiile în care norma incriminatoare nu este clară și concisă.

Astfel cum se poate observa, în conținutul raportului de inspecție fiscală, însușit

de către acuzare, sunt relevate o multitudine de texte legale în materie fiscală,

pe baza cărora se stabilește obligația inculpaților de a plăti TVA pentru trei tranzacții

imobiliare. Or, pentru a se reține în sarcina inculpaților infracțiunea de evaziune

fiscală, în modalitatea ascunderii sursei impozabile, în scopul sustragerii de la

îndeplinirea obligațiilor fiscale, ar fi trebuit ca obligațiile fiscale, astfel

cum au fost evidențiate în raportul de inspecție fiscală, să fie stabilite în mod

clar și concis de lege, care să stabilească și faptul că neîndeplinirea acestor

obligații constituie infracțiunea de evaziune fiscală, prevăzută de art. 9

alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005. Este îndeobște cunoscut atât în jurisprudență,

cât și în doctrină, faptul că în materie penală sunt interzise incriminările prin

analogie, iar principiul legalității incriminării obligă atât legiuitorul, cât și

organele judiciare, să identifice cu precizie comportamentul prohibit care poate

atrage răspunderea penală a destinatarilor legii. La rândul lor, normele juridice

din domeniul extrapenal care au efect represiv ori care impun obligații cetățenilor

în relația de subordonare față de autoritățile statale, cum este și cazul prevederilor

legale

din domeniul taxelor și impozitelor (materia

fiscală lato sensu), trebuie să aibă un conținut normativ clar, explicit, astfel

încât obligațiile destinatarilor legii să fie lesne identificabile și lesne de aplicat.

în aceste condiții, nu se poate conchide că inculpații au invocat propria turpitudine

în necunoașterea legii penale, așa cum a susținut parchetul în motivele de recurs.

Pe cale de consecință, Curtea a constatat

că fapta inculpaților K.S. și K.S.A. nu este prevăzută de legea penală, soluția

primei instanțe, de achitare a acestora, fiind legală și temeinică.

Împotriva decizie penale nr. 54/A din 3

mai 2012 a declarat recurs Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Brașov, criticând

decizia atacată pentru netemeinicie arătând în esență că inculpații au fost în mod

greșit achitați deoarece prin neînregistrarea ca plătitori de TVA au săvârșit infracțiunea

de evaziune fiscală.

Examinând recursul în raport de criticile

formulate în ședința publică și expuse pe larg în motivele de recurs redactate în

scris, Înalta Curte constată că acesta este nefondat pentru următoarele considerente:

Instanța de fond și instanța de prim control

judiciar au reținut în mod corect situația de fapt precum și încadrarea juridică

a faptelor săvârșite de inculpații K.S. și K.S.A.

Infracțiunea de evaziune fiscală prevăzută

de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005 se referă la fapta săvârșită

în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligațiilor fiscale prin ascunderea bunului

ori a sursei impozabile sau taxabile. Acțiunea de a ascunde poate avea loc atât

prin mijloace fizice cât și prin manipulări juridice făcute în scopul sustragerii

acestor bunuri sau surse de la îndeplinirea obligațiilor fiscale.

Pentru a reține infracțiunea de evaziune

fiscală, latura subiectivă a infracțiunii trebuie probată și nu prezumată.

În

oricare dintre cazuri ascunderea trebuie să fie efectivă,

să rezulte fără echivoc din operațiunile efectuate.

În

speță, Înalta Curte reține faptul că inculpații au încheiat

tranzacțiile imobiliare în mod legal, prin semnarea contractelor de vânzare cumpărare

în fața unui notar public.

În temeiul dispozițiilor art. 77

3

C. fisc., notarii public au obligația ca, semestrial, să depună la organul fiscal

teritorial o declarație informativă referitoare la transferurile de proprietăți

imobiliare efectuate la biroul notarial în perioada de raportare.

Față de aceste dispoziții legale și reținând

faptul că tranzacțiile au fost raportate de către notarul public prin depunerea

declarației, rezultă fără echivoc faptul că inculpații nu au ascuns tranzacțiile

în cauză și nici nu au avut o astfel de intenție.

Aceștia au achitat toate taxele și impozitele

aferente acestor tranzacții, cu excepția TVA, aceste tranzacții fiind de asemenea

înregistrate atât la Cartea

Funciară cât și la autoritățile

fiscale efectuând astfel toate operațiunile de publicitate necesare și obligatorii

conform legii.

În

raport de starea de fapt reținută, Înalta Curte constată că

fapta săvârșită de inculpați nu poate fi încadrată în infracțiunea prevăzută de

art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005. Din totalul de 12 tranzacții imobiliare,

3 tranzacții au intrat în sfera operațiunilor taxabile cu TVA fiind depășită limita

legală prevăzută de C. fisc. privind operațiunile taxabile, respectiv 35.000 euro.

Atât în cursul controlului fiscal cât și în cursul urmăririi penale și al judecății,

inculpații au declarat în mod constant faptul că nu au avut cunoștință de existența

obligativității înregistrării lor ca plătitori de TVA.

Scopul, în cazul infracțiunii de evaziune

fiscală, astfel cum este reglementată de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr.

241/2005 este un element esențial al laturii subiective a infracțiunii care, dacă

nu a fost urmărit în săvârșirea faptei, lipsește de conținut această infracțiune.

Din raportul de inspecție fiscală existent

la dosar nu reiese constatarea unei ascunderi a acestor tranzacții fie prin persoane

interpuse sau prin simularea unor tranzacții sau în alt mod, astfel că nu se poate

reține în sarcina inculpaților, infracțiunea de evaziune fiscală ci doar o faptă

de natură contravențională.

În

ceea ce privește criticile referitoare la noțiunile de previzibilitate

și accesibilitate a legii dezvoltate pe larg de instanța de fond șj cea de prim

control judiciar, Înalta Curte le consideră neîntemeiate.

Normele care reglementează materia sancțiunilor

aplicabile în cazul încălcării legislației fiscale intră în categoria normelor extrapenale.

Este adevărat că art. 51 alin. (4) C.

pen. prevede faptul că „necunoașterea sau cunoașterea greșită a legii penale nu

înlătură caracterul penale al faptei”, dar incidența acestei prevederi nu poate

fi reținută în speță.

Pentru a reține obligația înregistrării

ca plătitor de TVA, un contribuabil trebuie să verifice și să interpreteze în mod

coordonat mai multe prevederi legale din domeniul fiscal care nu au o reglementare

clară, punctuală care să determine o încadrare facilă a noțiunilor de persoană taxabilă,

operațiuni taxabile și operațiuni scutite de taxă, precum și categoriile de imobile

ce pot forma sau nu obiectul unor operațiuni taxabile.

Astfel cum este prezentată situația de

drept se constată că aceasta este reglementată de norme legale care au suferit numeroase

modificări și care trebuie interpretate sistematic, neexistând o reglementare unitară

și având în vedere pe de o parte incidența prevederilor care necesită interpretări

iar pe de altă parte modificările succesive intervenite, susținerea parchetului

cu privire la faptul că nimeni nu își poate invoca propria turpitudine în necunoașterea

legii nu poate fi primită.

Așa fiind, constatând neîntemeiate criticile

formulate, Înalta Curte de Casație și Justiție va respinge, recursul declarate de

Parchetul de pe lângă

Curtea de Apel Brașov împotriva deciziei

penale nr. 54/A din 3 mai 2012 a Curții de Apel Brașov, secția penală și pentru

cauze cu minori.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge, ca nefondat, recursul declarat

de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Brașov împotriva deciziei penale nr. 54/A

din 3 mai 2012 a Curții de Apel Brașov, secția penală și pentru cauze cu minori.

Onorariile apărătorilor desemnați din oficiu

pentru intimații inculpați K.S. și K.S.A., în sumă de câte 200 RON, se vor plăti

din fondul Ministerului Justiției.

Cheltuielile judiciare ocazionate cu soluționarea

recursului declarat de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Brașov, rămân în sarcina

statului.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică, azi 10 ianuarie

2013.