ÎCCJ, Secția penală, Decizia nr. 680/2013

ÎCCJ, Secția penală, Decizia nr. 680/2013 (Înalta Curte de Casație și Justiție, 2013)

Deliberând asupra recursurilor de

față;

În

baza lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin

sentința penală nr. 70 din 3 aprilie 2012, Tribunalul Bihor, secția penală, în

baza art. 9 lit. b) din Legea nr. 241/2005, a fost condamnat inculpatul F.N.,

la o pedeapsă de 2 ani închisoare, pentru săvârșirea infracțiunii de evaziune

fiscală.

În

temeiul art. 65 alin. (1) C. pen., s-a interzis inculpatului

dreptul prevăzut la art. 64 lit. c) C. pen. cu titlu de pedeapsă complementară pe

o perioadă de 3 ani, calculată potrivit art. 53 alin. (2) lit. a) C. pen. rap. la

art. 66 C. pen..

În

baza art. 71 C. pen. i s-au interzis inculpatului drepturile

prevăzute la art. 64 lit. a) teza l lit. b) și c) C. pen. cu titlu de pedeapsă accesorie.

În

temeiul art. 81 C. pen. s-a suspendat condiționat executarea

pedepsei pe un termen de încercare de 4 ani, stabilit conform art. 82 C. pen..

Conform art. 71 alin. (5) C. pen. s-a suspendat

executarea pedepsei accesorii pe durata suspendării condiționate a executării pedepsei

principale.

În

baza art. 14 și art. 346 C. proc. pen. cu aplicarea art. 998

și art. 1003 C. civ. s-au admis în parte pretențiile civile ale părții civile A.N.A.F.

- prin D.G.F.P. Bihor și în consecință a fost obligat inculpatul în solidar cu partea

responsabilă civilmente SC N.C. SRL Beiuș, la plata sumei de 96.346 RON reprezentând

impozit pe profit și TVA și au fost respinse în rest celelalte pretenții ca nefondate.

În

baza art. 191 alin. (1), (3) C. proc. pen. a fost obligat

inculpatul în solidar cu partea responsabilă civilmente SC N.C. SRL Beiuș la plata

sumei de 1.000 RON, cu titlu de cheltuieli judiciare către stat.

În

temeiul art. 13 din Legea nr. 241/2005, s-a dispus ca un exemplar

al hotărârii să fie comunicat O.R.C. Bihor în termen de 15 zile de la data rămânerii

definitive a acesteia.

Pentru a dispune în acest sens, instanța

de fond a reținut următoarele:

La

data de 17 august 2011 a fost trimis în judecată inculpatul F.N. pentru săvârșirea

infracțiunii de evaziune fiscală, faptă prev. și ped. de art. 9 alin. (1) lit.

b) din Legea nr. 241/2005. în fapt, s-a reținut că inculpatul F.N., în calitate

de administrator al SC N.C. SRL Beiuș, a omis evidențierea în actele contabile a

operațiunilor comerciale efectuate și a veniturilor realizate, în scopul sustragerii

de la îndeplinirea obligațiilor fiscale, prin comercializarea din gestiunea societății

de mărfuri în valoare de 355.618 RON, fără emiterea de documente justificative și

fără a declara organului fiscal veniturile realizate prin vânzarea acestor mărfuri,

cauzând astfel un prejudiciu bugetului de stat în sumă de 104.593 RON, reprezentând

T.V.A. și impozit pe profit, apreciindu-se că aceste fapte întrunesc elementele

constitutive ale infracțiunii de evaziune fiscală, fapte prevăzute de art. 9

alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005.

Inculpatul, la instanța de fond, a arătat

că nu solicită aplicarea procedurii prevăzută de art. 320

1

C. proc.

pen..

În

urma coroborării probelor administrate, instanța de fond a

reținut că, în perioada 2004-2009, inculpatul F.N., administrator al SC N.C.

SRL Beiuș, a omis evidențierea în actele contabile a operațiunilor comerciale efectuate

și a veniturilor realizate, în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligațiilor

fiscale, cauzând astfel un prejudiciu bugetului de stat în sumă de 104.593 RON,

reprezentând T.V.A. și impozit pe profit. S-a reținut că fapta inculpatului rezultă

din probele legal administrate, atât în cursul urmăririi penale, cât și în cursul

cercetării judecătorești.

Astfel, potrivit adresei O.N.R.C., la data

de 09 iunie 1993 a fost înființată societatea SC N.C. SRL, cu sediul social în mun.

Beiuș, avându-i ca asociați pe inculpatul F.N. și pe soția acestuia, martora F.F.,

inculpatul având și calitatea de administrator al societății, obiectul principal

de activitate al acesteia fiind „restaurante".

Conform Notei de constatare din 18

iunie 2009, raportului de gestiune și listei de inventariere, la aceeași dată a

SC N.C. SRL. Beiuș a fost supusă unui control al Gărzii Financiare Bihor, ocazie

cu care, realizându-se inventarierea stocului faptic existent în gestiunea bar-bucătărie-magazie

aparținând societății, s-a constatat o lipsă în gestiune în valoare 355.618 RON.

Potrivit notei explicative date în fața

comisarilor Gărzii Financiare, inculpatul a arătat că diferența dintre stocul scriptic

și cel faptic se datorează desființării depozitului en-gros al societății, în anul

2003, rămânând pe stoc cu marfă care s-a degradat ori pentru care a expirat termenul

de valabilitate, omițând însă să întocmească documente de descărcare a acestor mărfuri

din gestiunea societății.

Urmare a acestui prim control, prin adresa

din 13 iulie 2009 a I.P.J. Bihor s-a solicitat D.G.F.P. Bihor să efectueze un control

fiscal și de gestiune la SC N.C. SRL Beiuș.

Potrivit procesului-verbal din 24

noiembrie 2009 D.G.F.P. Bihor a stabilit, în urma controlului desfășurat în perioada

18 octombrie 2009-17 noiembrie 2009, că nu s-au putut identifica produsele și cantitățile

constatate ca fiind lipsă în gestiune deoarece, în perioada supusă verificării societatea,

nu a efectuat inventarierea patrimoniului, iar în evidența contabilă a SC N.C.

SRL nu există documente justificative pentru deteriorarea sau distrugerea mărfurilor

constatate lipsă în gestiune.

Cu privire la modul de gestionare a societății

s-a mai constatat că există o singură gestiune atât pentru bar, cât și pentru bucătărie,

mărfurile intrate în gestiune fiind înregistrate cu adaos comercial deși, conform

prevederilor legale, produsele destinate vânzării în regim de cantină sau de restaurant

trebuiau să fie recepționate la preț de achiziție, iar în baza calculațiilor de

preț pe fiecare produs sau meniu în parte să fie stabilit costul și beneficiul acestora,

societatea neîntocmind calculații privind costul produselor obținute destinate vânzării,

din care să rezulte cantitățile de produse utilizate ca și materie primă.

În

aceste condiții, organele fiscale au reținut că societatea

a încălcat prevederile art. 21 alin. (4) lit. c), art. 128 alin. (4) lit. d),

art. 134 și art. 140 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., cu modificările

și completările ulterioare, și au stabilit un prejudiciu bugetului de stat în sumă

totală de 104.593 RON (impozit pe profit de 47.814 RON și TVA în sumă de 56.779

RON).

În

timpul acestui ultim control, inculpatul a prezentat mai multe

hotărâri prin care, în calitate de administrator, ar fi dispus reducerea prețurilor

la produsele destinate vânzării în regim de cantină față de prețurile pentru produsele

vândute în regim de restaurant, hotărâri cu privire la care a pretins că s-ar fi

omis înregistrarea lor în evidența contabilă a societății.

S-a reținut că, ulterior, în declarațiile

date atât în cursul urmăririi penale, cât și în cursul cercetării judecătorești,

inculpatul și-a modificat poziția inițială (avută cu ocazia primului control) declarând

că lipsa din gestiune constatată, în valoare de 355.618 RON, reprezentând neconcordanța

dintre stocul scriptic și cel faptic, a fost cauzată de reducerile de preț la anumite

produse greu vandabile și în regim de cantină, aferente perioadei ianuarie 2007-

noiembrie 2009, interval în care a emis mai multe hotărâri în acest sens, întocmind,

cu ocazia emiterii fiecărei hotărâri, tabele cuprinzând lista de prețuri a bunurilor

comercializate la un preț mai mic, documente care au fost omise a fi evidențiate

în contabilitate de către soția sa - martora F.F. - angajată a societății, omisiune

despre care el a luat cunoștință ulterior controlului efectuat de organele fiscale,

neînregistrarea diminuărilor de adaos comercial fiind astfel cauzată de neglijența

sa și a soției sale. A mai arătat inculpatul că, odată cu operarea în contabilitate

a acestor diminuări de adaos comercial, stocul scriptic corespunde cu cel faptic.

Instanța de fond a apreciat că nu pot lua

în considerare aceste explicații ale inculpatului deoarece sunt nesincere, și că

respectivele hotărâri au fost întocmite pro causa.

În

acest sens, instanța de fond a avut în vedere că, inițial,

în cadrul notei explicative din 18 iunie 2009, inculpatul a arătat fără rezerve

care este cauza diferenței dintre stocul faptic și cel scriptic: în urma desființării

depozitului en-gros, în anul 2003, a rămas pe stoc cu marfă care s-a degradat ori

pentru care a expirat termenul de valabilitate și cu privire la care a omis să întocmească

documente de descărcare din gestiune.

Cu acea ocazie, nici inculpatul și nici

soția acestuia (martora F.F., persoana care ținea evidența primară a societății),

ambii prezenți la momentul controlului, nu au adus la cunoștința organelor fiscale

despre existența hotărârilor de diminuare a prețului și, deși li s-au solicitat

să prezinte toate documentele societății, nu au înmânat organelor fiscale acele

hotărâri. S-a menționat că această atitudine inițială a inculpatului, și a soției

acestuia, rezultă atât din înscrisurile întocmite cu ocazia controlului, cât și

din nota explicativă a inculpatului, dar și din declarația martorei F.F., care a

arătat în fața instanței că a fost prezentă la momentul efectuării controlului de

către organele fiscale, cărora Ie-a pus la dispoziție documentele contabile ale

societății, nu și procesele-verbale, arătând că nu și-a dat seama de acest lucru

dar și că nu l-a întrebat pe martorul C.T. (contabilul societății) dacă trebuie

sau nu să evidențieze în contabilitate acele procese-verbale de diminuare a prețurilor.

A apreciat instanța de fond că declarația martorei F.F. - care ea însăși a recunoscut

că are studii de specialitate în contabilitate - este contrazisă de cea a martorului

C.T.. Astfel, martorul C.T., audiat în fața instanței de fond, a arătat că a ținut

contabilitatea firmei inculpatului în perioada 2004-2009, că știa și în acea perioadă

că produsele recepționate în vederea comercializării în regim „meniul zilei"

trebuiau evidențiate în contabilitate la prețul de achiziție, urmând a se face în

privința acestora calculații de preț și că acestea trebuiau evidențiate distinct,

aspecte pe care Ie-a adus la cunoștința inculpatului însă nu cunoaște motivele pentru

care acesta nu a procedat în sensul expus. A mai arătat martorul că știa și i-a

spus inculpatului că vânzarea produselor în regim de cantină și în regim restaurant

trebuia să se realizeze distinct, spunându-i inclusiv de necesitatea emiterii în

mod distinct a bonurilor fiscale pentru cele două categorii de produse comercializate,

inculpatul asigurându-l că va face acest lucru, fără însă a ști de ce inculpatul

nu a procedat în acest mod. A mai arătat martorul C.T. că în perioada supusă controlului,

el nu a fost informat despre acele procese-verbale de diminuare a prețului, cu toate

că lunar verifica inclusiv corectitudinea evidenței primare a societății și cu toate

că lunar îi cerea martorei F.F. toate documentele contabile pe care le are, însă

niciodată în rândul acestor documente nu se regăseau și hotărâri de diminuare a

prețurilor.

Instanța de fond a apreciat că explicațiile

martorei F.F. și ale inculpatului în legătură cu situația de fapt expusă de martorul

C.T. sunt neplauzibile: martora nu-și explică de ce C.T. a dat astfel de declarații

și nici de ce spune că a aflat de acele hotărâri abia ulterior, iar inculpatul a

arătat că el nu a întrebat-o niciodată pe soția sa dacă a evidențiat în contabilitate

acele hotărâri și nici nu a verificat personal acele evidențe (deși le semna lunar),

cu toate că în calitate de administrator știa că el poartă întreaga responsabilitate

pentru modul în care este ținută evidența contabilă. De altfel, tot inculpatul,

inclusiv în fața instanței de fond, a recunoscut că întreaga evidența contabilă

era ținută global, că nici pe bonurile fiscale și nici în evidențele contabile ale

societății, nu erau reflectate reducerile aplicate la meniul zilei, decât prețurile

finale, aspect confirmate și de martorii P.(B.)S. - barmană a societății și D.R.V.

- ospătar la aceeași firmă, ambii arătând că deși se vindeau produse atât în regim

meniul zilei cât și în regim restaurant, se folosea aceeași casă de marcat și se

emiteau aceleași tipuri de bonuri fiscale cu prețul final.

În

consecință, s-a arătat că în lipsa unui inventar al societății

la momentul desființării depozitului en-gros al SC N.C. SRL Beiuș, în lipsa întocmirii

de documente justificative pentru deteriorarea sau distrugerea mărfurilor constatate

lipsă în gestiune și existând o evidență contabilă globală a tuturor mărfurilor

(materiilor prime) achiziționate și comercializate, explicațiile inculpatului cu

privire la faptul că lipsa din gestiune constatată ar fi fost cauzată de reducerile

de preț aferente perioadei ianuarie 2007- noiembrie 2009, cu privire la care ar

fi omis să evidențieze în contabilitate acele hotărâri de diminuare a prețurilor,

apărare în sprijinul căreia a depus un raport de expertiză fiscală judiciară (întocmit

într-o altă cauză, civilă, la solicitarea SC N.C. SRL, depus la dosarul de urmărire

penală, raport care, luând în considerare acele hotărâri de diminuare a prețurilor,

a ajuns la concluzia că prejudiciul cauzat bugetului de stat datorită minusului

în inventarul societății, ar fi de 8.247,06 RON), nu pot fi primite cât timp acele

pretinse hotărâri de diminuare a prețului nu au fost evidențiate în contabilitate,

hotărâri de care, de altfel, atât inculpatul cât și soția sa și-ar fi „amintit"

ulterior controlului efectuat de organele fiscale, cât timp aceste explicații sunt

contrazise chiar de martorul C.T. (persoana care a ținut contabilitatea societății),

dar și de punctul de vedere întocmit de A.N.A.F. - D.G.F.P. Bihor (care explică

motivul pentru care acel raport de expertiză a concluzionat în acest mod, în sensul

că au fost luate în calcul reducerile de preț pentru anii 2007-2009, cu toate că

acestea nu au fost evidențiate în evidența contabilă decât după controlul efectuat

de Garda Financiară).

De asemenea, s-a apreciat că, în lipsa

evidențierii distincte în contabilitate a produselor destinate vânzării în regim

de cantină, în lipsa întocmirii unor calculații privind costul produselor obținute

destinate vânzării, din care să rezulte cantitățile de produse utilizate ca și materie

primă pentru comercializarea în regim de cantină, faptul că în aceeași perioadă

de timp SC N.C. SRL a comercializat mărfuri în regim „meniul zilei", la un

preț redus față de cele comercializate în regim restaurant, nu reprezintă o împrejurare

aptă să înlăture, conform art. 66 alin. (2) C. proc. pen., temeinicia Notei de constatare

din 18 iunie 2009, raportului de gestiune, listei de inventariere, procesului-verbal

din 24 noiembrie 2009 D.G.F.P. Bihor, declarației martorului C.T. și a celorlalte

probe analizate anterior, care susțin vinovăția inculpatului pentru fapta pentru

care a fost trimis în judecată.

În

raport de toate acestea, instanța de fond a reținut ca dovedită

fapta și vinovăția inculpatului F.N. de a eluda plata taxelor și impozitelor aferente

activității comerciale desfășurate, prin vânzarea unor produse fără înregistrarea

veniturilor obținute în acest fel, luând în considerare și prevederile art. 128

alin. (4) lit. d) C. fisc., înscrisurile puse la dispoziția organelor de cercetare

penală privind diminuările de preț la anumite produse neconstituind documente justificative

în sensul cerut de normele financiar-contabile.

Instanța de fond a mai reținut că, în calitate

de administrator, inculpatul avea obligația de a supraveghea întreaga activitate

desfășurată în cadrul societății, precum și cea a salariaților, fiind răspunzător

conform art. 73 din Legea nr. 31/1990 pentru existența registrelor cerute de lege

și corecta lor ținere, inculpatul însuși recunoscând că în calitate de administrator

știa că poartă întreaga responsabilitate pentru modul în care este ținută evidența

contabilă.

În

final, luând în considerare aceste probe, instanța de fond

a apreciat că, în privința faptei inculpatului, există probe certe de vinovăție,

prezumția de nevinovăție instituită de art. 23 alin. (11) Constituție, art. 6 Convenția

Europeană a Drepturilor Omului și art. 5

2

, art. 66 C. proc. pen. fiind

răsturnată. S-a reținut că, în drept, fapta inculpatului F.N., administrator al

SC N.C. SRL Beiuș, de a omite evidențierea în actele contabile a operațiunilor comerciale

efectuate și a veniturilor realizate, în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligațiilor

fiscale, prin comercializarea din gestiunea societății de mărfuri în valoare de

355.618 RON, în perioada 2004-2009, fără emiterea de documente justificative în

acest sens și fără a declara organului fiscal veniturile realizate prin vânzarea

acestor mărfuri, cauzând astfel un prejudiciu bugetului de stat în sumă de 104.593

RON, din care 56.779 RON reprezintă T.V.A. și 47.814 RON impozit pe profit, întrunește

elementele constitutive ale infracțiunii de evaziune fiscală, prevăzută de art.

9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005.

La stabilirea și individualizarea pedepsei,

instanța a de fond avut în vedere criteriile generale de individualizare a pedepsei,

prevăzute de art. 72 C. pen., reținând în acest sens perioada de timp în care s-a

desfășurat activitatea infracțională, cuantumul prejudiciului cauzat bugetului de

stat, nerecuperat, conduita nesinceră a inculpatului în fața organelor fiscale și

pe parcursul procesului, dar și vârsta acestuia, faptul că nu este cunoscut cu antecedente

penale, s-a prezentat în fața instanței și a achitat o parte din prejudiciul cauzat.

În

considerarea acelorași criterii avute în vedere la individualizarea

pedepsei principale, în temeiul art. 65 alin. (1) C. pen. i s-a interzis inculpatului

dreptul prevăzut la art. 64 lit. c) C. pen. cu titlu de pedeapsă complementară pe

o perioadă de 3 ani, calculată potrivit art. 53 alin. (2) lit. a) C. pen. rap. la

art. 66 C. pen., având în vedere calitatea de administrator de care s-a folosit

aceasta la săvârșirea faptei, iar în baza art. 71 C. pen. i-a interzis și drepturile

prevăzute la art. 64 lit. a) teza a II-a, b) și c) C. pen. cu titlu de pedeapsă

accesorie.

Fiind îndeplinite cumulativ condițiile

impuse de art. 81 C. pen. s-a dispus suspendarea condiționată a executării pedepsei

pe un termen de încercare de 4 ani, stabilit conform art. 82 C. pen..

În

temeiul art. 71 alin. (5) C. pen., s-a suspendat executarea

pedepsei accesorii pe durata suspendării condiționate a executării pedepsei principale.

În

ceea ce privește latura civilă a cauzei, instanța de fond

a reținut că A.N.A.F. - prin D.G.F.P. Bihor s-a constituit parte civilă cu suma

de 104.593 RON, din care 56.779 RON reprezintă T.V.A. și 47.814 RON impozit pe profit.

Instanța de fond, luând în considerare

modul de calcul al acestuia, expus în procesul-verbal din 17 noiembrie 2009 (dosar

urmărire penală) și în Dispoziția privind măsurile stabilite de organele de inspecție

fiscală din 24 noiembrie 2009 (dosar urmărire penală), coroborat cu datele rezultate

din nota de constatare și înscrisurile aferente acesteia, a apreciat că prin omisiunea

evidențierii în actele contabile a operațiunilor comerciale efectuate și a veniturilor

realizate, SC N.C. SRL Beiuș a creat un prejudiciu bugetului de stat de 56.779 RON

reprezentând T.V.A. (lipsa de mărfuri din gestiune fiind asimilată cu o livrare

de bunuri conform art. 128 C. fisc.) și de 47.814 RON impozit pe profit (cheltuiala

privind costul de achiziție al mărfurilor fiind nedeductibilă fiscal, stornarea

mărfurilor, reprezentând lipsa din gestiune constatată, efectuată în luna iulie

2009 de către societate neavând la bază documente justificative).

În

ceea ce privește majorările de întârziere calculate asupra

debitului restant potrivit dispoziției privind măsurile stabilite de organele de

inspecție fiscală din 24 noiembrie 2009, raportului de inspecție fiscală și anexelor

acestuia, mod de calcul reiterat și în înscrisul intitulat „Punct de vedere",

instanța de fond a reținut că nu există o cerere expresă a părții civile prin care

să solicite majorări de întârziere de la inculpat și partea responsabilă civilmente,

conform art. 15 alin. (1) și 2 C. proc. pen., deși aceasta a fost legal citată în

cauză.

Instanța de fond a mai reținut că, din

prejudiciu, potrivit chitanței pentru încasarea de impozite, taxe și contribuții

din 19 martie 2012 emisă de Trezoreria Beiuș, pe parcursul procesului, a fost achitată

suma de 8.247 RON, însă cu toate acestea, partea civilă nu și-a redus pretențiile

solicitate în mod corespunzător. S-a apreciat că această plată parțială a prejudiciului

de către inculpat, la data de 19 martie 2012, nu determină aplicarea art. 10 din

Legea nr. 241/2005, nefiind îndeplinite cumulativ condițiile impuse de acesta, text

care impune ca în cursul urmăririi penale sau al judecății, până la primul termen

de judecată, învinuitul ori inculpatul să acopere integral prejudiciul cauzat.

Împotriva acestei sentințe, în termen legal,

au declarat apel partea civilă D.G.F.P. Bihor și inculpatul F.N..

Partea civilă D.G.F.P. Bihor

a solicitat să desființeze în parte sentința

în sensul de a se dispune obligarea inculpatului la plata întregii sume cu care

s-au constituit parte civilă, plus majorările de întârziere aferente acestei obligații,

calculate la data stingerii sumei datorate, sens în care s-a făcut referire la dispozițiile

art. 119 și art. 120

1

C. proc. fisc..

Inculpatul F.N.

a solicitat desființarea sentinței în sensul

achitării sale, în principal în temeiul dispozițiilor art. 11 pct. 2 lit. a) rap.

la art. 10 lit. d) C. proc. pen., deoarece nu sunt întrunite elementele constitutive

ale infracțiunii, lipsind latura subiectivă, iar în subsidiar, să se facă aplicarea

dispozițiilor art. 10 din Legea nr. 241/2005 și să i se aplice o sancțiune cu caracter

administrativ.

Prin decizia penală nr. 88A din 17

iulie 2012, Curtea de Apel Oradea, secția penală, a dispus următoarele:

1) a respins ca nefondat apelul declarat

de partea civilă D.G.F.P. în reprezentarea A.N.A.F..

2) a admis apelul declarat de inculpatul

F.N., împotriva sentinței penale nr. 70 din 03 aprilie 2012 pronunțată de Tribunalul

Bihor, pe care a desființat-o, în parte, după cum urmează:

În

baza art. 11 pct. 2 lit. a) rap. la art. 10 lit. b

1

)

C. proc. pen. cu referire la art. 18

1

C. pen., a achitat pe inculpatul

F.N. pentru comiterea infracțiunii prev. și ped. de art. 9 lit. b) din Legea

nr. 241/2005 și în baza art. 91 lit. c) C. pen. a aplicat inculpatului sancțiunea

de 1.000 RON amendă administrativă.

A redus cuantumul despăgubirilor civile

cuvenite părții civile D.G.F.P., în reprezentarea A.N.A.F., de la suma de 96.346

RON la suma de 8.247,06 RON.

A constatat că prejudiciul cauzat părții

civile a fost recuperat integral prin plată.

A menținut restul dispozițiilor sentinței

apelate.

Pentru a dispune în acest sens, instanța

de prim control judiciar a reținut următoarele:

S-a constatat că sentința este legală și,

în parte, temeinică sub aspectul reținerii situației de fapt, însă netemeinică în

ceea ce privește reținerea valorii prejudiciului cauzat prin infracțiunea comisă

de către inculpatul F.N..

Astfel, s-a arătat că prima instanță a

reținut în mod corect situația de fapt și a stabilit vinovăția inculpatului apelant

pe baza unei juste aprecieri a probelor administrate în cauză, dând faptei comise

de către acesta încadrarea juridică corespunzătoare.

S-a menționat că nu poate fi primită apărarea

inculpatului apelant că nu ar fi întrunite elementele constitutive ale infracțiunii

pentru care a fost trimis în judecată, în raport de probele administrate în cauză

și, în special de declarația martorului C.T., care a ținut contabilitatea firmei

administrate de către inculpatul apelant în perioada 2004-2009. S-a reținut că,

așa cum rezultă din declarația martorului, acesta i-a atras atenția inculpatului

apelant că vânzarea produselor în regim de cantină și în regim restaurant trebuia

să se realizeze distinct, sens în care i-a spus și că este necesară emiterea tot

în acest mod a bonurilor fiscale pentru cele două categorii de produse comercializate.

A mai arătat martorul că în perioada supusă controlului nu a fost informat despre

acele procese-verbale de diminuare a prețului, cu toate că lunar verifica inclusiv

corectitudinea evidenței primare a societății și cu toate că lunar îi cerea soției

inculpatului apelant, numita F.F., toate documentele contabile. în aceste condiții,

curtea de apel a apreciat că sunt întrunite elementele constitutive ale infracțiunii

reținută în sarcina inculpatului apelant, inclusiv sub aspect subiectiv.

Însă, în ceea ce privește valoarea prejudiciului

comis prin infracțiune, curtea de apel a menționat că în mod netemeinic prima instanță

a apreciat că hotărârile de diminuare a prețului nu pot fi luate în calcul, considerent

pentru care nu a ținut seama de raportul de expertiză fiscală judiciară efectuat

în Dosarul nr. 1023/111/2010 al Tribunalului Bihor, dosar ce a avut ca obiect cererea

formulată de către societatea administrată de inculpatul apelant, SC N.C. SRL Beiuș,

de anulare a actelor administrativ-fiscale ce au stat și la baza sesizării din oficiu

din 25 iunie 2009 a I.P.J. Bihor - SIF, privindu-l pe inculpatul apelant, pentru

săvârșirea infracțiunii de evaziune fiscală. Așa cum s-a reținut în această expertiză,

depusă de către inculpatul apelant la dosarul cauzei (dosarul de urmărire penală),

de lege lata, este posibilă corectarea erorilor contabile înainte de stabilirea

rezultatelor inventarierii. Așa cum a reținut și Tribunalul Bihor, prin sentința

nr 2687/CA/2012 din 10 mai 2012 a secției a ll-a civilă, de contencios administrativ

și fiscal, condițiile in care se pot efectua reducerile de preturi și modalitate

concreta de efectuare a lor sunt reglementate de O.G. nr. 99/2000 privind comercializarea

produselor și serviciilor pe piața și de H.G. nr. 333/2003 - Normele metodologice

de aplicare a O.G. nr. 9/2000.

În

opinia instanței de apel, conform prevederilor acestor acte

normative este permisa vânzarea in pierdere (la un preț egal sau inferior costului

de achiziție) a produselor susceptibile de o deteriorare rapida sau a căror conservare

nu mai poate fi asigurata până la limita termenului de valabilitate. Aceasta vânzare

accelerata este permisa pentru produsele agroalimentare perisabile cum ar fi: carnea

și preparatele din carne, laptele și preparatele din lapte, ouăle și respectiv preparatele

culinare care necesita păstrarea in vitrine. Reducerile comerciale pot fi efectuate

și de gestiunile a căror evidență este condusă după metoda global-valorică. Reducerile

de preț operate de societate au determinat o reducere a valorii contabile de înregistrare

a stocurilor prin diminuarea adaosului comercial și taxei pe valoarea adăugata neexigibilă.

S-a reținut că, în opinia expertului fiscal, aceste reduceri de preț nu reprezintă

bunuri constatate lipsa in gestiune.

Conform prevederilor art. 137 alin.

(1) lit. c) din C. fisc. baza de impozitare a taxei pe valoare adăugată pentru operațiunile

prevăzute la art. 128 alin. (4) și (5), pentru transferul prevăzut la art. 128

alin. (10) și pentru achizițiile intracomunitare considerate ca fiind cu plată și

prevăzute la art. 130 alin. (2) și (3), prețul de cumpărare al bunurilor respective

sau al unor bunuri similare ori, în absenta unor astfel de preturi de cumpărare,

prețul de cost stabilit la data livrării. Din interpretarea textului legal citat,

baza de impozitare pentru livrările de bunuri și prestările de servicii o reprezintă

prețul de cumpărare al bunurilor respective. Baza de impozitare stabilită de către

organele de control a constituit-o prețul de vânzare cu amănuntul, care este compus

din prețul de cumpărare al mărfii, la care se adaugă adaosul comercial. Prin urmare,

a reținut instanța civilă că în mod corect ar fi fost ca din prețul de vânzare cu

amănuntul să se deducă taxa pe valoare adăugata și adaosul comercial, iar baza de

impozitare să o constituie prețul de achiziție al mărfii. Potrivit prevederilor

Legii contabilității nr. 82/1191 actualizată, societățile comerciale trebuie să

asigure înregistrarea cronologică și sistematică a informațiilor cu privire la poziția

financiară, performanța financiară și fluxurile de trezorerie.

Este adevărat - reține și instanța de apel

- că neînregistrând cronologic și sistematic deciziile și procesele-verbale de diminuare

a adaosului comercial, societatea administrată de către inculpatul apelant nu a

respectat aceste prevederi ale legii contabilității.

Cu toate acestea, așa cum a reținut instanța

civilă, Ordinul Ministerului Finanțelor Publice nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementărilor

contabile conforme cu directivele europene (în vigoare la data înregistrărilor contabile),

la art. 63 recunoaște existenta erorilor contabile, le definește și precizează modul

de corecție al acestor erori. Astfel, erorile din perioadele anterioare sunt omisiuni

și declarații eronate cuprinse în situațiile financiare ale unității pentru una

sau mai multe perioade anterioare rezultând din greșeala de a utiliza informații

credibile care: a) erau disponibile la momentul la care situațiile financiare pentru

acele perioade au fost aprobate spre a fi emise; b) ar fi putut fi obținute in mod

rezonabil și luate in considerare la întocmirea și prezentarea acelor situații financiare.

Ordinul Ministerului Finanțelor publice nr. 1753/2004 - Norme privind organizarea

și efectuarea inventarierii elementelor de activ și pasiv (în vigoare la data înregistrărilor

contabile), la art. 36 precizează că rezultatele inventarierii se stabilesc prin

compararea datelor constatate faptic și înscrise în listele de inventariere cu cele

din evidenta tehnico-operativa și din contabilitate. înainte de stabilirea rezultatelor

inventarierii se procedează la o analiza a tuturor stocurilor înscrise în fișele

de magazie și a soldurilor din contabilitate pentru bunurile inventariate. Erorile

descoperite cu aceasta ocazie trebuie corectate operativ, după care se procedează

la stabilirea rezultatelor inventarierii.

Or, a apreciat instanța de apel, din perspectiva

acestor prevederi legale, este posibilă corectarea erorilor contabile înainte de

stabilirea rezultatelor inventarierii. în cazul societății SC N.C. SRL, administrată

de către inculpatul apelant, stocul scriptic de mărfuri a fost de 411.943 RON, iar

stocul faptic constatat prin inventariere este de 56.325 RON. De aici rezulta o

diferența in minus de 355.618 RON. Din analiza evidentelor contabile, consultantul

fiscal a constatat că la data efectuării inventarierii, în evidenta contabilă a

acestei societăți erau înregistrate două erori contabile care au determinat o creștere

a stocului scriptic de mărfuri. Astfel, pe de o parte, o înregistrare dubla a unor

facturi de recepție în lunile iulie și august 2005, care au determinat o creștere

a stocului de marfa cu 42.356,1 RON, iar, pe de altă parte, neînregistrarea în contabilitate

a proceselor-verbale de diminuare a prețului de vânzare cu amănuntul în valoare

totala de 265.298 RON, din care 261.609.83 RON adaos comercial și taxa pe valoarea

adăugata înregistrate peste prețul de achiziție al mărfurilor. După înregistrarea

în contabilitate a acestor corecții, soldul scriptic al mărfurilor este de 107.977,07

RON. Din compararea cu soldul faptic de 56.325 RON rezultă un minus de inventar,

de 51.652.07 RON. Pentru acest minus de inventar, care se impune a fi înregistrat

pe cheltuieli în evidenta contabila a reclamantei, societatea datorează bugetului

de stat taxa pe valoare adăugata de 8.247, 06 RON. Aceste cheltuieli cu minusul

de inventar sunt nedeductibile fiscal. Deci cheltuiala înregistrată în evidenta

contabila a reclamantei este anulată fiscal prin tratarea ei ca și nedeductibila

iar impozitul pe profit calculat pentru o baza de impozitare egală cu zero este

de zero RON. A mai menționat instanța de apel că se impune precizarea că această

hotărâre a instanței civile, prin care, ca urmare a admiterii în parte a cererii

formulate de societatea administrată de inculpatul apelant, SC N.C. SRL Beiuș, s-a

dispus anularea în parte a raportului de inspecție fiscală din 24 noiembrie 2009

și a deciziei de impunere din 24 noiembrie 2009, care au fost emise pe baza notei

de constatare din 18 iunie 2009 a Gărzii Financiare Bihor, ar fi fost atacată cu

recurs, așa cum rezultă din evidențele Ecris, doar de către SC N.C. SRL Beiuș.

Astfel fiind, curtea de apel a apreciat

că se impune reducerea cuantumului despăgubirilor cuvenite părții civile D.G.F.P.

Bihor în reprezentarea A.N.A.F. București de la suma de 96.346 RON (reținută de

instanța de fond), până la suma de 8.247,06 RON. S-a constatat apoi că, așa cum

rezultă din chitanța din 19 martie 2012, aflată la dosarul instanței de fond, societatea

administrată de către inculpatul apelant a achitat această sumă, condiții în care

se constată că prejudiciul a fost integral recuperat prin plată. Cu toate acestea,

curtea de apel a reținut că nu se poate face aplicarea dispozițiilor art. 10 din

Legea nr. 241/2005, câtă vreme achitarea sumei nu s-a făcut anterior primului termen

de judecată care a fost fixat în cauză în data de 4 octombrie 2011.

În

raport de cele mai sus arătate, ținând seama de valoarea redusă

a prejudiciului care a fost în întregime recuperat, de persoana inculpatului apelant,

care este integrat social, are o familie, administrează o societate comercială,

dar și modul și mijloacele de săvârșire a faptei, de scopul urmărit și urmările

produse, curtea de apel a apreciat că fapta nu prezintă gradul de pericol social

al unei infracțiuni.

În

opinia curții de apel, aceasta sancțiune, chiar dacă este

de natură administrativă, va fi în măsură să atingă scopul prevăzut de art. 52

C. pen. și să ducă la reeducarea inculpatului apelant, pentru care procesul penal

în sine a fost un avertisment mai mult decât serios.

De asemenea, curtea de apel a constatat

că partea civilă apelantă nu a solicitat, prin cererea de constituire de parte civilă

formulată în condițiile art. 15 alin. (1) și (2) C. proc. pen., obligarea inculpatului

la plata majorărilor de întârziere. Față de cele mai sus arătate, în baza art. 379

pct. 1 lit. b) C. proc. pen., s-a respins ca nefondat apelul declarat de partea

civilă D.G.F.P. Bihor în reprezentarea A.N.A.F..

Împotriva deciziei au declarat recurs Parchetul

de pe lângă Curtea de Apel Oradea, inculpatul F.N. și partea civilă A.N.A.F. prin

D.G.F.P. Bihor.

Ministerul Public și partea civilă A.N.A.F.

prin D.G.F.P. Bihor au depus motive scrise de recurs.

Pentru inculpat, așa cum s-a menționat

în partea introductivă, singura solicitare, în subsidiar, a constat în rejudecarea

cauzei pentru efectuarea unei expertize contabile; de asemenea, apărarea a depus

la dosar „concluzii scrise".

Motivele de recurs au fost dezvoltate în

cursul dezbaterilor, fiind menționate în încheierea din data de 12 februarie 2013,

care face parte integrantă din prezenta hotărâre.

Recursurile Ministerului Public și părții

civile A.N.A.F. prin D.G.F.P. Bihor vor fi admise pentru motivele ce se vor arăta:

În

sinteză, soluția de achitare a inculpatului de către instanța

de apel s-a întemeiat pe următoarele argumente:

În

mod netemeinic prima instanță a apreciat că hotărârile de

diminuare a prețului nu pot fi luate în calcul și nu a ținut seama de raportul de

expertiză fiscală judiciară efectuat în Dosarul nr, 1023/111/CA/2010 al Tribunalului

Bihor, dosar ce a avut ca obiect cererea formulată de către societatea administrată

de inculpatul apelant, SC N.C. SRL Beiuș, de anulare a actelor administrativ-fiscale

ce au stat și la baza sesizării din oficiu din 25 iunie 2009 a I.P.J. Bihor - SIF,

privindu-l pe inculpatul apelant, pentru săvârșirea infracțiunii de evaziune fiscală;

Tribunalul Bihor, prin sentința nr. 2687/CA/2012

din 10 mai 2012 a secției a ll-a civilă, de contencios administrativ și fiscal,

a reținut condițiile în care se pot efectua reducerile de preturi și modalitatea

concretă de efectuare, toate reglementate de O.G. nr. 99/2000 privind comercializarea

produselor și serviciilor pe piață și de H.G. nr. 333/2003 - Normele metodologice

de aplicare a O.G. nr. 9/2000;

În

opinia expertului fiscal, aceste reduceri de preț nu reprezintă

bunuri constatate lipsă în gestiune;

- este adevărat - a reținut și instanța

de apel - că neînregistrând cronologic și sistematic deciziile și

procesele-verbale de diminuare a adaosului comercial, societatea administrată de

către inculpatul apelant nu a respectat prevederile Legii contabilității;

- se impune reducerea cuantumului despăgubirilor

cuvenite părții civile D.G.F.P. Bihor, în reprezentarea A.N.A.F. București, de la

suma de 96.346 RON (reținută de instanța de fond), până la suma de 8.247,06 RON.

S-a constatat apoi că, așa cum rezultă din chitanța din 19 martie 2012, aflată la

dosarul instanței de fond, societatea administrată de către inculpatul apelant a

achitat această sumă, condiții în care s-a constatat că prejudiciul a fost integral

recuperat prin plată. Cu toate acestea, curtea de apel a reținut că nu se poate

face aplicarea dispozițiilor art. 10 din Legea nr. 241/2005, deoarece achitarea

sumei nu s-a făcut anterior primului termen de judecată care a fost fixat în cauză

în data de 4 octombrie 201;

-

ținând seama de valoarea redusă a prejudiciului, care a fost

în întregime recuperat, de persoana inculpatului apelant, care este integrat social,

are o familie, administrează o societate comercială, dar și modul și mijloacele

de săvârșire a faptei, de scopul urmărit și urmările produse, curtea de apel a apreciat

că fapta nu prezintă gradul de pericol social al unei infracțiuni.

În

sinteză, Înalta Curte constată că instanța de apel - la adoptarea

soluției de achitare a inculpatului - a avut în vedere, pe de o parte, un raport

de expertiză extrajudiciară (probă administrată în cursul unui proces civil, iar

nu în prezenta cauză penală), iar pe de altă parte, sentința civilă nr. 2687/CA/2012

din 10 mai 2012 pronunțată de Tribunalul Bihor, secția a ll-a civilă, de contencios

administrativ și fiscal.

Înalta Curte constată însă că prin decizia

nr. 4486/CA/2012-R din 12 decembrie 2012 a Curții de Apel Oradea, secția a ll-a

civilă și de contencios administrativ și fiscal, a fost admis recursul declarat

de recurentul pârât Ministerul Finanțelor Publice București - A.N.A.F. - D.G.F.P.

Bihor, cu sediul în Oradea, în contradictoriu cu intimata reclamantă SC N.C.

SRL Beiuș, cu sediul în orașul Beiuș, împotriva sentinței nr. 2687/CA/2012 din 10

mai 2012 pronunțata de Tribunalul Bihor în Dosar nr. 1023/111/CA/2010, pe care a

modificat-o, în tot, în sensul că A RESPINS acțiunea formulată de reclamanta SC

N.C. SRL în contradictoriu cu pârâta D.G.F.P. Bihor, hotărârea fiind IREVOCABILĂ.

În

motivarea deciziei civile arătate, instanța civilă a menționat

argumentele pentru care, potrivit legii în materie, nu pot fi avute în vedere deciziile

de diminuare a adaosului comercial întocmite ulterior de către inculpat (intimata

reclamantă SC N.C. SRL Beiuș) și, pe cale de consecință, nu poate fi avută în vedere

nici expertiza financiară întocmită la cererea societății în procesul civil.

În

consecință, se constată că toate argumentele de natură extrapenală

ale instanței de apel, pe care aceasta și-a fundamentat soluția de achitare a inculpatului,

sunt neîntemeiate.

De altfel, Înalta Curte constată că argumentele

expuse în motivele scrise de recurs ale Ministerului Public și părții civile A.N.A.F.

prin D.G.F.P. Bihor se regăsesc, într-o formă sintetizată, în motivarea deciziei

civile nr. 4486/CA/2012-R din 12 decembrie 2012 a Curții de Apel Oradea, secția

a ll-a civilă și de contencios administrativ și fiscal.

Înalta Curte constată că prin pretinsa

neînregistrare cronologică și sistematică a deciziilor și proceselor-verbale de

diminuare a adaosului comercial, inculpatul nu a respectat prevederile Legii contabilității

nr. 82/1991 actualizată, potrivit căreia societățile comerciale trebuie să asigure

înregistrarea cronologică și sistematică a informațiilor cu privire la poziția financiară,

performanța financiară și fluxurile de trezorerie. De asemenea, se apreciază că

în prezenta cauză penală nu se poate admite existența unor erori contabile și, respectiv,

posibilitatea legală de recurgere la modul de corecție al acestor erori, respectiv

corectarea lor înainte de stabilirea rezultatelor inventarierii. Scopul acestor

înregistrări ulterioare a fost exclusiv acela de a justifica minusul în gestiune

constatat de organele fiscale cu ocazia inventarierii stocului de marfă existent

în gestiunea societății în baza căruia a fost recalculat profitul impozabil cu cheltuielile

nedeductibile aferente lipsei din gestiune. Ca atare, întrucât expertiza fiscală

din dosarul civil (probă extrajudiciară în prezenta cauză penală) a avut în vedere

și deciziile de diminuare a adaosului comercial înregistrat la achiziția mărfii,

decizii înregistrate în contabilitate ulterior controlului efectuat de Garda Financiară,

cu încălcarea dispozițiilor cuprinse în Legea contabilității nr. 82/1991, în mod

greșit instanța de apel a ținut seama de concluziile acesteia.

În

ceea ce privește critica părții civile referitoare la neacordarea

majorărilor de întârziere calculate asupra debitului restant potrivit dispoziției

privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală din 24 noiembrie 2009,

raportului de inspecție fiscală și anexelor acestuia, se constată că instanța de

fond a reținut corect că nu există o cerere expresă a părții civile prin care să

solicite majorări de întârziere de la inculpat și partea responsabilă civilmente,

conform art. 15 alin. (1) și (2) C. proc. pen., deși aceasta a fost legal citată

în cauză.

Cu privire la recursul inculpatului, acesta

solicitând - în subsidiar - casarea hotărârilor și rejudecarea cauzei cu efectuarea

unei expertize contabile, Înalta Curte apreciază că este nefondat deoarece - potrivit

art. 116 C. proc. pen. -efectuarea unui astfel de mijloc de probă s-ar impune numai

în măsura în care organele judiciare ar aprecia necesare cunoștințele unui expert

contabil. Or, la dosarul cauzei - ca urmare a specificității decurgând din natura

infracțiunii - există toate înscrisurile necesare aflării adevărului, inclusiv interpretarea

jurisprudențială în materie contabilă, financiară și comercială a textelor de lege

invocate de inculpat în apărarea sa.

De altfel, în esență, inculpatul nu a negat

faptele pentru care a fost trimis în judecată, fapte care sunt confirmate de celelalte

probe (înscrisuri și martori), acesta formulând apărările arătate anterior, apărări

de drept civil, financiar-contabil și comercial care însă sunt neîntemeiate în raport

cu dispozițiile legale în materie, dar și cu soluția finală dispusă de instanța

civilă și de contencios administrativ și fiscal.

Față de cele arătate, în temeiul art. 385

15

pct. 2 lit. a) C. proc. pen. și art. 192 alin. (2), respectiv, alin. (3) C. proc.

pen., se va admite recursurile declarate de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel

Oradea și de partea civilă A.N.A.F. prin D.G.F.P. Bihor, va fi casată decizia atacată

și menținută sentința instanței de fond iar recursul inculpatului va fi respins

ca nefundat, urmând a se dispune și cu privire la cheltuielile judiciare.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursurile declarate de Parchetul

de pe lângă Curtea de Apel Oradea și de partea civilă A.N.A.F. prin D.G.F.P. Bihor

împotriva deciziei penale nr. 88/A din 17 iulie 2012 a Curții de Apel Oradea, secția

penală și pentru cauze cu minori.

Casează decizia penală atacată și menține

sentința penală nr. 70/P din 3 aprilie 2012 a Tribunalului Bihor.

Cheltuielile judiciare ocazionate de soluționarea

recursurilor declarate Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Oradea și de partea

civilă A.N.A.F. prin D.G.F.P. Bihor rămân în sarcina statului.

Respinge, ca nefondat, recursul declarat

de inculpatul F.N. împotriva aceleiași decizii.

Obligă recurentul inculpat la plata sumei

de 350 RON, cu titlu de cheltuieli judiciare către stat, din care suma de 50 RON,

reprezentând onorariul parțial cuvenit apărătorului desemnat din oficiu, se va avansa

din fondul Ministerului Justiției.

Definitivă.

Pronunțată, în ședință publică, azi, 26

februarie 2013.