ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5788/2023

Ședința publică din data de 6 decembrie 2023

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Cadrul procesual

Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a IX-a contencios administrativ și fiscal la data de 15.07.2019, sub nr. x/2019, reclamanta A. S.R.L. a chemat în judecată pe pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, solicitând instanței ca, prin hotărârea ce o va pronunța, să dispună:

(i) anularea Deciziei 1977/18.04.2019 emisă de ANAF - DGAMC de respingere contestației fiscale înregistrată sub nr. x/11.03.2019;

(ii) anularea Deciziei nr. 323 EV2/23.01.2019 emisă de către ANAF - DGAMC de respingere cererii de acordare dobânzi, înregistrată sub nr. x/11.12.2018 la ANAF- DGAMC;

(iii) anularea Adresei nr. x EV2/18.01.2019 emisă de către ANAF-DGAMC, precum și a celorlalte acte și operațiuni administrative care au stat la baza emiterii Deciziei 1977/18.04.2019 și Deciziei nr. 323 EV2/23.01.1019 de către ANAF - DGAMC, în temeiul art. 18 alin. (2) din Legea nr. 554/2004;

(iv) recunoașterea dreptului la plata dobânzilor fiscale în cuantum de 21.130.755 RON, conform cererii nr. x/11.12.2018 de plată dobânzi pentru nesoluționarea în parte, în termenul legal, a cererilor de rambursare TVA (deconturi cu sumă negativă de TVA cu opțiune de rambursare) aferente lunilor decembrie 2005- august 2008 și septembrie 2008-mai 2009, precum și a penalităților de întârziere aferente;

(v) obligarea ANAF-DGAMC la emiterea actului administrativ individual prin care să dispună plata sumei de 21.130.755 RON, conform cererii nr. x/11.12.2018 de plată dobânzi, și a penalităților de întârziere aferente, calculate la zi, într-un termen de 30 de zile de la rămânerea definitivă a hotărârii judecătorești, sub sancțiunea aplicării amenzii prevăzute la art. 18 alin. (6) raportat la art. 24 alin. (2) din Legea nr. 554/2004 conducătorului acesteia;

(vi) obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de prezentul litigiu.

Prin sentința nr. 1080 din 2 iulie 2021, Curtea de Apel București, secția a IX-a contencios administrativ și fiscal a dispus următoarele:

(i) a respins excepția autorității de lucru judecat invocată de către pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, ca nefondată;

(ii) a admis în parte cererea formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor;

(iii) a anulat decizia nr. 1977/18.04.2019, decizia nr. 323/EV2/23.01.2019 și adresa nr. x EV2/18.01.2019;

(iv) a recunoscut dreptul reclamantei la dobânzile și penalități aferente deconturilor de TVA în cuantum de 16.184.386 RON dobânzi și 4.730.112 RON penalități;

(v) a obligat pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili la emiterea actului administrativ fiscal prin care să dispună restituirea efectivă a sumelor menționate;

(vi) a obligat pârâtele la plata către reclamantă a sumei de 16.000 RON, cu titlu de cheltuieli de judecată reprezentând onorariu avocațial redus, onorariu expert, taxa de timbru.

Împotriva sentinței nr. 1080 din 2 iulie 2021 a Curții de Apel București, secția a IX-a contencios administrativ și fiscal au declarat recurs ambele pârâte Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și Agenția Națională de Administrare Fiscală.

3.1. Recurenta - pârâtă Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a formulat critici pe care le-a încadrat în prevederile art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea sentinței recurate și, în rejudecare, respingerea în tot a acțiunii, ca neîntemeiată.

Din perspectiva motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., recurenta-pârâtă a criticat sentința recurată sub două aspecte: (i) nemotivarea soluției privind respingerea excepției autorității de lucru judecat și (ii) contradicția între considerentele hotărârii și norma juridică aplicată.

Sub primul aspect criticat, recurenta-pârâtă a susținut că instanța de fond nu a analizat cu suficientă rigoare excepția autorității de lucru judecat, ci a respins-o printr-o motivare generală, fără detalierea elementelor factuale și juridice care ar susține o ipoteză diferită între cauzele anterior soluționate și cea prezentă.

Instanța de fond s-a limitat la menționarea că hotărârile anterioare (sentințele nr. 1791/2019 și 94/2010) ar fi vizat parțial unele deconturi, fără a examina dacă perioadele fiscale respective (în special septembrie- decembrie 2008) nu sunt suprapuse cu cele din dosarul de față și fără a explica natura distincției invocate.

Recurenta -pârâtă arată că intimata- reclamantă a formulat în toate cele trei dosare cereri având același obiect - dobânzi aferente acelorași deconturi sau unor perioade comune: dosarul nr. x/2010: dobânzi pentru septembrie- decembrie 2008; dosarul nr. x/2014: dobânzi pentru decembrie 2008 - mai 2009 și în prezentul dosar nr. x/2019: dobânzi pentru decembrie 2005 - mai 2009.

În acest context, recurenta-pârâtă a arătat că instanța trebuia să analizeze concret dacă sunt îndeplinite condițiile autorității de lucru judecat - identitatea de părți, obiect și cauză - și că simpla enunțare a unei "ipoteze diferite" nu echivalează cu o motivare în sensul art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ.

Sub cel de al doilea aspect criticat, recurenta-pârâtă consideră că hotărârea recurată se fundamentează pe motive contradictorii, existând o contradicție între considerentele referitoare la norma aplicabilă și dispozițiile efectiv invocate în fundamentarea soluției.

Astfel, deși instanța de fond a reținut incidența art. 182 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală - în vigoare la data formulării cererii de acordare a dobânzii - și a indicat procedura reglementată de Ordinul nr. 1899/2004 ca fiind distinctă față de procedura de contestare a deciziei de impunere, soluția acordării dobânzii și penalităților a fost fundamentată pe dispozițiile O.G. nr. 92/2003, în forma modificată de la 01.07.2010, respectiv art. 124 și art. 120

1

, validând calculul expertului judiciar efectuat în expertiza judiciară Această inconsecvență este, în opinia recurentei, de natură să afecteze coerența hotărârii și să justifice incidența motivului de casare.

Cu privire la incidența motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., recurenta-pârâtă a criticat soluția de anulare a actelor administrativ-fiscale contestate și de obligare la plata către reclamantă a dobânzii fiscale în sumă de 16.184.386 RON și a penalităților în sumă de 4.730.112 RON aferente deconturilor de TVA pentru perioada decembrie 2005- mai 2009, precum și la plata cheltuielilor de judecată, invocând încălcarea dispozițiilor art. 120

1

și art. 24 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, respectiv a art. 453 C. proc. civ.

În ceea ce privește dobânzile acordate, apreciază că în mod corect organul fiscal nu a acordat reclamantei dobânda fiscală reglementată de dispozițiile art. 124 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, având în vedere că, în conformitate cu aceste dispoziții legale, coroborate cu prevederile OMFP nr. 1899/2004, reclamata avea dreptul la dobânda fiscală numai pentru sumele nerestituite sau nerambursate în termenul legal, iar acest termen a fost respectat în speță.

Astfel, deconturile de taxă pe valoarea adaugată cu sume negative cu opțiune de rambursare aferente lunilor decembrie 2005 - august 2008 au fost solutionate cu control ulterior, iar deconturile aferente lunilor septembrie 2008 - mai 2009 au fost soluționate cu control anticipat, în urma acestui control fiind întocmit Raportul de inspecție fiscală nr. x/29.12.2009, în baza căruia a fost emisă Decizia de impunere nr x/30.10.2009, care reprezintă și decizie de rambursare (comunicată societatii cu adresa nr. x/11.02.2010).

Prin aceasta decizie de impunere au fost stabilite in sarcina reclamantei TVA suplimentar de plata pentru perioada decembrie 2005 - august 2008 (perioada cu control ulterior) in suma de 17.595.787 RON si majorari de intarziere in cuantum de 10.691.592 RON, iar pentru perioada septembrie 2008 - mai 2009 (perioada cu control anticipat) a fost admisa la rambursare TVA in suma de 73.865.748 RON si respinsa la rambursare TVA in suma de 4.805.662 RON.

La data de 14.01.2010 au fost întocmite notele de compensare nr. 11274, 11275, 11276 și 11277 în valoare totală de 39.256.177 RON. Totodată, în data de 20.01.2010, au fost întocmite notele de restituire nr. 11356, 11357, 11358, 11359, 11360 și 11361 în valoare totală de 34.609.571 RON. Notele de restituire au fost operate în data de 25.01.2010 conform Selecției naționale de soluționare a deconturilor cu sume negative cu opțiune de rambursare.

Intimata -reclamantă a contestat decizia de impunere nr. x/29.12.2009 in cadrul dosarului nr. x/2014 pe rolul Curtii de Apel Bucuresti, iar prin sentința nr. 1135/22.04.2015, ramasă definitivă prin Decizia nr. 2108/22.05.2018 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, a fost anulată în parte decizia de impunere pentru suma de 10.760.037 RON TVA respinsă la rambursare și 7.740.406 RON majorari de întârziere.

Potrivit dispozițiilor art. 168 alin. (1) din Legea nr. 207/2015, în vigoare la data rămânerii definitive a ramanerii definitive a sentința nr. 1135/22.04.2015, restituirea sumelor plătite de contribuabil sau încasate fără a fi datorate se face doar la solicitarea acestora.

Or, în speță, având în vedere că abia la data rămânerii definitive a sentinței antemenționate s-a stabilit că reclamanta are dreptul la restituirea sumei de 10.760.037 RON reprezentând TVA și a sumei de 7.740.406 RON majorari de întârziere aferente, reclamanta a formulat cererea de restituire nr. x/13.11.2018, înregistrată la DGAMC sub nr. x/13.11.2018, cerere care a fost soluționată în termenul legal prevazut de art. 77 din Legea nr. 207/2015 și a prevederilor OMFP 1899/2004, prin emiterea Deciziei de restituire a sumelor de la buget nr. 5892EV2/20.11.2018 și a Notei privind restituire/rambursare unor sume nr. 5893/20.11.2018, pentru suma de 18.500.443 RON.

Prin urmare, în mod corect a stabilit organul fiscal că cererea de acordare a dobânzii fiscale, înregistrate la DGAMC sub nr. x/11.12.2018, este nefondată, reclamanta neavând dreptul la acordarea dobânzii fiscale, întrucat nu se poate vorbi despre o depășire a termenului de soluționare a cererii de restituire formulate de reclamantă.

În ceea ce privește recunoașterea dreptului reclamantei la penalități de întârziere în sumă de 4.730.112 RON, recurenta-pârâtă a susținut că soluția instanței de fond este nelegală, întrucât nu există temei legal pentru acordarea acestor penalități. Legislația fiscală nu reglementează posibilitatea acordării de penalități pentru sumele restituite sau rambursate cu depășirea termenului legal, ci doar dobânzi (art. 124 din Codul de procedură fiscală), care constituie o formă de reparare a prejudiciului generat de nerestituirea în termen a sumelor de la bugetul de stat.

Dispozitiile art. 120

1

din O.G. nr. 92/2003 avute în vedere de instanta de fond ca temei juridic al acordarii dreptului reclamantei la penalități de întarziere, reglementează situația în care plata cu întârziere a obligațiilor fiscale de către contribuabili se sancționează cu o penalitate de întârziere datorată pentru neachitarea la scadență a obligatiilor fiscale principale.

Raportat la dispozițiile art. 119 - 120

1

din O.G. nr. 92/2003, penalitățile de întârziere au caracter sancționator și se aplică exclusiv contribuabililor pentru neîndeplinirea la termen a obligațiilor fiscale proprii.

Deși în cadrul raporturilor civile, de drept comun, este permis cumulul dobânzilor și al penalităților de întârziere, în materie fiscală, art. 124 din Codul de prpcedură fiscală stabilește în beneficiul contribuabilului doar dreptul la încasarea dobânzii legale în materie fiscală.

Completarea unui regim juridic special cu norme de drept comun se face doar în măsura în care completarea nu contravine normei speciale, derogatorii, iar nu atunci când această completare ar duce la depășirea câmpului de reglementare al normei speciale.

Prin urmare, dispozițiile legale prevăd că prin repararea prejudiciului suferit prin nerestituirea la termen a sumelor cuvenite de la bugetul de stat contribuabilul este îndreptățit doar la dobândă, neexistând însă niciun temei în legislația națională sau comunitară, care să dispună obligarea organului fiscal la plata de penalități.

În concluzie, soluția instantei de fond de a recunoaste dreptul reclamantei la plata unor penalitati de intarziere este nelegală, în condițiile în care nu există niciun temei legal pentru aceasta, astfel că, acordând o astfel de sumă de bani nejustificată reclamantei, se ajunge la preiudicierea bugetul de stat și la îmbogățirea fără justă cauză a societătii A. S.R.L..

Recurenta-pârâtă a criticat și soluția privind plata cheltuielilor de judecată, arătând că instanța de fond a obligat DGAMC la plata cheltuielilor de judecată în cuantum de 16.000 RON, fără a analiza existența culpei procesuale.

Potrivit art. 453 C. proc. civ., obligarea la cheltuieli se face în condițiile existenței unei culpe, constând în atitudinea părții care a generat desfășurarea inutilă a procesului sau a exercitat abuziv drepturi procesuale.

În prezenta speță, DGAMC nu se afla în culpă, întrucât a soluționat cererea de restituire în termen legal, conform OMFP nr. 1899/2004 și art. 77 din Codul de procedură fiscală.

În lipsa unei atitudini culpabile, instanța nu putea obliga DGAMC la plata cheltuielilor de judecată.

3.2. Prin recursul întemeiat pe motivul de casare prevăzut de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală a susținut că instanța a pronunțat soluția de respingere a excepției lipsei calității procesuale pasive cu încălcarea prevederilor art. 30 din Legea nr. 207/2015 și H.G. nr. 520/24.07.2023, având în vedere că nu are calitatea de emitent al niciunuia din actele deduse judecății și nici competența de a emite un act administrativ prin care să dispună plata dobânzilor fiscale, întrucât nu administrează fiscal societatea.

În acest context apreciază că este nejustificată obligarea instituției la plata cheltuielilor de judecată.

Pentru aceste motive a solicitat casarea în parte a sentinței recurate, în sensul respingerii acțiunii formulate de reclamanta A. în contradictoriu cu ANAF -DGSC ca fiind formulată împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă și, în rest, ca neîntemeiată.

Prin întâmpinarea depusă la dosar, intimata-reclamantă A. S.R.L. a invocat, pe cale de excepție, inadmisibilitatea și lipsa de interes a recursului declarat de pârâta ANAF, precum și inadmisibilitatea motivului de recurs ce vizează cuantumul cheltuielilor, prin raportare la incidența Deciziei nr. 3/2020, pronunțate de Înalta Curte de Casație și Justiție- Completul pentru soluționarea recursurilor în interesul legii.

Pe fond, a combătut punctual motivele de nelegalitate invocate de recurentele-pârâte, solicitând respingerea recursurilor ca nefondate.

III. Soluția Înaltei Curți asupra recursurilor

Examinând legalitatea sentinței recurate, prin prisma criticilor formulate, a apărărilor din întâmpinare și dispozițiilor legale incidente situației de fapt fiscale, Înalta Curte constată că recursurile formulate de pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili sunt fondate în limitele și pentru considerentele în continuare arătate.

În fapt, se constată că, în perioada 04.06.2009 - 11.12.2009, organele fiscale competente au efectuat o inspecție fiscală asupra reclamantei, având ca obiect: verificarea cu control ulterior a deconturilor de TVA cu sumă negativă și opțiune de rambursare, aferente perioadei decembrie 2005 - august 2008; soluționarea cu control anticipat a deconturilor de TVA aferente lunilor septembrie 2008 - mai 2009.

Inspecția fiscală a fost finalizată prin întocmirea Raportului de inspecție fiscală nr. x/29.12.2009, urmat de emiterea Deciziei de impunere nr. x/29.12.2009, prin care s-au stabilit în sarcina reclamantei obligații fiscale reprezentând: TVA suplimentar de plată aferentă primei perioade: 17.595.787 RON; majorări de întârziere aferente TVA-ului suplimentar: 10.691.592 RON; TVA admis la rambursare pentru a doua perioadă: 73.865.748 RON; TVA respins la rambursare: 4.805.662 RON.

În baza acestei decizii, Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili (DGAMC) a emis Notele de compensare nr. x/14.01.2010 și nr. y/14.01.2010, stingând obligațiile fiscale reciproce, prin compensarea TVA-ului admis la rambursare cu TVA-ul suplimentar de plată și alte obligații fiscale.

La data de 14.01.2010 au fost întocmite notele de compensare nr. 11274, 11275, 11276 și 11277 în valoare totală de 39.256.177 RON, stingând obligațiile fiscale reciproce, prin compensarea TVA-ului admis la rambursare cu TVA-ul suplimentar de plată și alte obligații fiscale.

Totodată, în data de 20.01.2010, au fost întocmite notele de restituire nr. 11356, 11357, 11358, 11359, 11360 și 11361 în valoare totală de 34.609.571 RON.

La data de 29.01.2010, reclamanta a formulat contestație împotriva Deciziei de impunere nr. x/29.12.2009 și a Raportului de inspecție fiscală, contestație respinsă prin Decizia nr. 249/20.08.2013 emisă de ANAF - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor.

Reclamanta a introdus acțiune în contencios administrativ, înregistrată sub nr. x/2014, soluționată prin sentința nr. 1135/22.04.2015 a Curții de Apel București, definitivă prin decizia nr. 2108/22.05.2018 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, prin care s-a dispus anularea parțială a actelor administrative fiscale în ceea ce privește suma de 10.760.037 RON reprezentând TVA și 7.740.406 RON reprezentând majorări de întârziere aferente.

Ca urmare a acestor hotărâri definitive, reclamanta a formulat cererea de plată nr. x/13.11.2018, soluționată favorabil prin Decizia de restituire nr. 5892EV2/20.11.2018 și Nota nr. x/20.11.2018, fiind încasată suma de 18.500.443 RON în data de 04.12.2018.

Ulterior, prin cererea nr. x/11.12.2018, reclamanta a solicitat plata de dobânzi în cuantum de 21.130.755 RON pentru întârzierea în soluționarea cererilor de rambursare TVA, inclusiv pentru sumele compensate.

Cererea a fost respinsă prin Decizia nr. 323EV2/23.01.2019 și, ulterior, prin Decizia nr. 1977/18.04.2019, deși deconturile aferente perioadei septembrie 2008 - mai 2009 nu au fost soluționate în termenul legal de 45 de zile.

Reclamanta s-a adresat instanței de contencios administrativ solicitând anularea Deciziei 1977/18.04.2019 de respingere contestației fiscale, a Deciziei nr. 323 EV2/23.01.2019 de respingere a cererii de acordare dobânzi și a celorlalte acte și operațiuni administrative care au stat la baza emiterii actelor administrativ -fiscale contestate, și recunoașterea dreptului la plata dobânzilor fiscale în cuantum de 21.130.755 RON, conform cererii nr. x/11.12.2018 de plată dobânzi pentru nesoluționarea în parte, în termenul legal, a cererilor de rambursare TVA (deconturi cu sumă negativă de TVA cu opțiune de rambursare) aferente lunilor decembrie 2005- august 2008 și septembrie 2008-mai 2009, precum și a penalităților de întârziere aferente;

Soluția primei instanțe de asupra fondului raportului juridic fiscal este însușită parțial de instanța de control judiciar, urmând a fi reformată numai în ceea ce privește soluția de recunoaștere a dreptului reclamantei la penalități aferente deconturilor de TVA în cuantum de 4.730.112 RON.

Răspunzând punctual criticilor formulate în recurs, Înalta Curte reține următoarele:

Criticile subsumate motivului de casare întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. ("hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei"), sunt nefondate.

Critica recurentei-pârâte DGAMC referitoare la lipsa motivării sentinței în privința soluției de respingere a excepției autorității de lucru judecat nu poate fi primită.

Instanța de fond a examinat cu prioritate această excepție și a reținut, în mod argumentat, că nu sunt întrunite condițiile cumulativ necesare pentru reținerea autorității de lucru judecat: identitate de părți, obiect și cauză.

În motivarea sa, instanța de fond a făcut referire expresă la hotărârile anterioare invocate de pârâtă - respectiv sentința nr. 1791/2.09.2019 și sentința nr. 94/17.03.2010, precizând clar că acestea au vizat doar parțial unele din deconturile aferente lunilor septembrie- decembrie 2008, dar nu cele indicate în cauza de față.

Mai mult decât atât, instanța a justificat diferențele între obiectele cauzelor, subliniind că ipoteza dedusă judecății este diferită atât prin argumentele formulate de reclamantă, cât și prin efectul în circuit al deconturilor analizate pe întreaga perioadă, reținând că, în speța de față sunt solicitate dobânzi pentru suma de 5.954.375 RON TVA admisă la rambursare calculate de la data compensării în mod eronat a TVA cerut la rambursare și până la data rambursării efective, respectiv pentru suma de 4.805.662 RON de la data expirării decontului cu sumă negativă la zi.

Aceste argumente sunt suficient de clare pentru a realiza controlul judiciar, iar afirmația că motivarea ar fi generică sau schematică nu este susținută de conținutul efectiv al hotărârii.

Nici critica referitoare la pretinsa motivare contradictorie privind legea fiscală aplicabilă cererii de acordare a dobânzilor și penalităților de întârziere, nu poate fi primită.

Recurenta-pârâtă DGAMC susține că hotărârea recurată este contradictorie întrucât, deși instanța de fond a reținut incidența Legii nr. 207/2015, a fundamentat acordarea dobânzilor și penalităților pe dispozițiile O.G. nr. 92/2003, în forma anterioară.

Motivarea nu este contradictorie, ci este fundamentată pe succesiunea logică a legislației fiscale, interpretată conform jurisprudenței Curții de Justiție a Uniunii Europene (C-431/12) și a Curții Constituționale (Decizia nr. 694/2015), care impun acordarea dobânzii începând cu data stingerii obligației fiscale nedatorate, indiferent de modificările normative ulterioare. Nu se identifică niciun conflict între legea aplicabilă în timp și temeiul juridic utilizat, motiv pentru care susținerea recurentei-pârâte este nefondată.

Criticile subsumate motivului de casare întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. (hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material) sunt parțial fondate.

Referitor la critica formulată de recurenta-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală privind greșita respingere a excepției lipsei calității procesuale pasive, Înalta Curte constată că prin încheierea de ședință de la termenul din 22.10.2019, prima instanță a respins excepția invocată de ANAF, pentru motivele expuse în cuprinsul încheierii de ședință.

Deși recurenta-pârâtă consideră nelegală această soluție, nu a declarat recurs împotriva încheierii din 22.10.2019, în conformitate cu dispozițiile art. 466 alin. (1) C. proc. civ., aplicabil și în materia recursului prin prisma dispozițiilor art. 494 din același cod. În consecință, nu se poate proceda la analizarea criticii referitoare la greșita respingere a acestei excepții.

Cu privire la existența dreptului contribuabilului la dobânzi pentru soluționarea cu întârziere a cererilor de rambursare TVA, Înalta Curte subliniază că acest drept este reglementat expres în Codul de procedură fiscală. Acordarea dobânzii fiscale reprezintă echivalentul bănesc al prejudiciului cauzat creditorului, asigurând punerea acestuia în situația patrimonială în care s-ar fi aflat dacă obligația debitorului ar fi fost executată întocmai.

Soluționarea unei cereri de restituire cu depășirea termenului imperativ de 45 de zile este sancționată de legiuitor tocmai prin obligarea organelor fiscale la acordarea de dobânzi, întreaga jurisprudență a CJUE fiind constantă în a sublinia dreptul con­tribuabilului de a beneficia de dobânzi fiscale atunci când i-au fost restituite cu întâr­ziere sume de la bugetul de stat, astfel încât această jurisprudență se aplica în integrali­tate și în cauza dedusă judecății.

Instanța de fond a aplicat corect prevederile art. 124 și art. 70 Codul de procedură fiscală în forma în vigoare în perioada supusă analizei, potrivit cărora pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget, contribu­abilii au dreptul la dobânzi din ziua următoare expirării termenului de rezolvare a cererilor (45 de zile de la data înregistrării cererii), reținând că pentru niciunul din deconturile depuse de intimata-reclamantă: x din 27.10.2008 pentru septembrie 2008, x din 19.11.2008 pentru octombrie 2008, x din 18.12.2008 pentru noiembrie 2008, x/26.01.2009 pentru decembrie 2008, x/25.02.2009 pentru ianuarie 2009, x/24.03.2009 pentru februarie 2009, x/24.04.2009, x din 22.05.2009 pentru aprilie 2009 și x din 24.06.2009 pentru mai 2009, nu a fost respectat termenul de 45 de zile stipulat de lege, refuzul pârâtelor de plată a dobânzilor solicitate fiind lipsit de suport legal și fundamentat pe o eronată interpretare a legii.

În concluzie, în mod corect prima instanță, în baza dispozițiilor din legislația națională antereferite, coroborate cu statuările CJUE - cauza C431/12, Rafinăria Steaua Română S.A. împotriva Agenției Naționale de Administrare Fiscală, ori ale Curții EDO- cauza Eko-Elda AVEE împotriva Greciei, a recunoscut dreptul recurentei reclamante la dobânzi fiscale și a obligat în consecință recurenta pârâtă.

Cu privire la recunoașterea dreptului reclamantei la penalități de întârziere în sumă de 4.730.112 RON, în temeiul art. 120

1

din O.G. nr. 92/2003, critica recurentei-pârâte DGMAC este fondată.

Instanța de recurs reține că această dispoziție are caracter sancționator și se aplică exclusiv contribuabililor care nu își achită la scadență obligațiile fiscale. Norma nu reglementează o compensare a prejudiciului suferit de contribuabil în ipoteza în care autoritatea publică întârzie în restituirea unei sume datorate.

Acordarea penalităților de întârziere în beneficiul contribuabilului reprezintă o extindere nejustificată a sferei de aplicare a normei fiscale speciale. În materie fiscală, dispozițiile de drept comun privind cumulul dobânzii și penalității nu sunt aplicabile decât în măsura în care completarea nu contravine regimului derogator prevăzut de legislația fiscală. În cazul de față, nu există nicio prevedere legală sau jurisprudență europeană care să impună acordarea penalităților fiscale în favoarea contribuabilului, pe lângă dobândă.

Prin urmare, soluția de recunoaștere a dreptului reclamantei la penalități aferente deconturilor de TVA în cuantum de 4.730.112 RON este nelegală și se impune reformarea soluției în parte, prin respingerea acestui capăt de cerere.

În fine, recurenta-pârâtă DGMAC a criticat sentința și cu privire la cheltuielile de judecată la care a fost obligată, susținând că nu erau îndeplinite dispozițiile art. 453 alin. (1) C. proc. civ., potrivit cărora "partea care pierde procesul va fi obligată, la cererea părții care a câștigat, să îi plătească acesteia cheltuieli de judecată".

În speță, fundamentul culpei procesuale care dă dreptul părții adverse la cheltuieli rezidă în însăși emiterea unor acte administrativ-fiscale nelegale, infirmate în cadrul exercitării controlului judecătoresc de către instanța de contencios administrativ și fiscal, nefiind condiționat de atitudinea în cursul derulării procesului, așa cum susține recurenta-pârâtă DGMAC.

III. Temeiul de drept al soluției pronunțate în recurs

Pentru toate aceste considerente, în temeiul prevederilor art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., Înalta Curte de Casație și Justiție va admite recursurile formulate de pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva sentinței nr. 1080 din 2 iulie 2021 a Curții de Apel București, secția a IX-a contencios administrativ și fiscal, va casa în parte sentința recurată și, rejudecând, va admite în parte cererea formulată de reclamanta A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâții Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și Agenția Națională de Administrare Fiscală; va anula în parte decizia nr. 1977/18.04.2019, decizia nr. 323/EV2/23.01.2019 și adresa nr. x EV2/18.01.2019 și va recunoaște dreptul reclamantei numai la dobânzile aferente deconturilor de TVA în cuantum de 16.184.386 RON; va obliga pârâta DGAMC la emiterea actului administrativ fiscal prin care să dispună restituirea efectivă a sumei menționate și va respinge acțiunea în rest ca neîntemeiată, menținând sentința în ceea ce privește excepția autorității de lucru judecat și dispoziția de obligare la plata cheltuielilor de judecată.

Totodată, în temeiul art. 453 alin. (2) din C. proc. civ., va ajusta cheltuielile de judecată pretinse în recurs de către intimata-reclamantă, în cuantum de 42,850.17 RON (onorariu avocat) în raport de pretențiile admise, obligând recurentele-pârâte să plătească intimatei suma de 10.000 RON cheltuieli de judecată în recurs.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursurile formulate de pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva sentinței nr. 1080 din 2 iulie 2021 a Curții de Apel București, secția a IX-a contencios administrativ și fiscal.

Casează în parte sentința recurată și, rejudecând:

Admite în parte cererea formulată de reclamanta A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâții Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și Agenția Națională de Administrare Fiscală.

Anulează în parte decizia nr. 1977/18.04.2019, decizia nr. 323/EV2/23.01.2019 și adresa nr. x EV2/18.01.2019.

Recunoaște dreptul reclamantei la dobânzile aferente deconturilor de TVA în cuantum de 16.184.386 RON.

Obligă DGAMC la emiterea actului administrativ fiscal prin care să dispună restituirea efectivă a sumei menționate.

Respinge acțiunea în rest ca neîntemeiată.

Menține sentința în ceea ce privește excepția autorității de lucru judecat și dispoziția de obligare la plata cheltuielilor de judecată.

Obligă recurentele să plătească intimatei suma de 10.000 RON cheltuieli de judecată în recurs, în aplicarea art. 453 alin. (2) C. proc. civ.

Definitivă.

Pronunțată prin punerea soluției la dispoziția părților de către grefa instanței, astăzi, 6 decembrie 2023.