ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4397/2021

Ședința publică din data de 4 octombrie 2021

Asupra recursului de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Circumstanțele cauzei.

Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal la data de 29.10.2010 reclamanta S.C. A., ulterior S.C. B. S.R.L. în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională DE Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor a solicitat: - anularea actelor administrative asimilate, reprezentate de lipsa răspunsului primei pârâte la cererea de dobânzi formulată de reclamantă și înregistrată la DGAMC sub nr. x/31.03.2010; lipsa răspunsului celei de-a doua pârâte la contestația fiscală înregistrată la DGAMC sub nr. x/15.06.2010 împotriva nesoluționării în termen a cererii de dobânzi mai sus-menționate; recunoașterea dreptului reclamantei la dobânzile datorate de DGAMC, în temeiul art. 124 Codul de procedură fiscală, aferente sumelor de 17.595.787 RON, 10.691.592 RON și 2.448.216 RON, reprezentând TVA de rambursat, solicitate prin deconturile aferente lunilor septembrie - decembrie 2008 și nerestituite până în prezent, nelegal compensate prin Notele de Compensare nr. 11274, nr. 11275, nr. 11276 și nr. 11277/14.01.2010 emise de DGAMC, dobânzi datorate de la data expirării termenului legal de 45 de zile de soluționare a Deconturilor, până la data restituirii efective a TVA solicitată, dobânzi care până la data Cererii de Dobânzi sunt în cuantum de 13.483.628,64 RON, urmând a fi calculate în continuare, pe fiecare zi de întârziere, până la restituirea efectivă a TVA aprobată la rambursare; obligarea DGAMC să emită actul administrativ prin care să îi acorde dobânzile datorate, mai sus- menționate, precum și să restituie efectiv reclamantei aceste dobânzi, în baza art. 124 Codul de procedură fiscală. și Cap. II din Procedura de restituire și de rambursare a sumelor de la buget, precum și de acordare a dobânzilor cuvenite contribuabililor pentru sumele restituite sau rambursate cu depășirea termenului legal, aprobată prin O.M.F.P. nr. 1899/2004; obligarea DGAMC, în baza art. 18 alin. (5) și (6) din Legea 554/2004, la emiterea actului administrativ de acordare a dobânzilor și la restituirea efectivă a dobânzilor datorate, într-un termen de executare de 10 zile, sub sancțiunea unei penalități de întârziere, datorate reclamantei, de 0,05% aplicată la suma datorată, pe fiecare zi de întârziere care depășește termenul de executare; obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de litigiu.

În motivarea acțiunii, reclamanta a arătat că a introdus contestația Fiscală înregistrată la DGAMC sub nr. x/15.06.2010 împotriva nesoluționării în termen a cererii de dobânzi, contestație prin care a solicitat să se recunoască dreptul la dobânzile pretinse și să fie obligată DGAMC la emiterea actului administrativ prin care să ni se acorde aceste dobânzi.

În pofida faptului că termenul legal prevăzut pentru soluționarea contestației a expirat, reclamanta nu a primit niciun răspuns la această contestație.

Reclamanta a invocat dispozițiile art. 124 Codul de procedură fiscală. (în forma în vigoare la data depunerii Cererii de Dobânzi), dispozițiile pct. 119.1 din Normele Metodologice de aplicare a Codului de Procedură Fiscală, adoptate prin H.G. nr. 1050/2004, dispozițiile cuprinse în Cap. II din Procedura de acordare a dobânzilor cuvenite contribuabililor în Metodologia de soluționare a deconturilor cu sume negative de TVA cu opțiune de rambursare, la pct. 6 din Secțiunea B, Cap. I.

Cum în cauză termenul legal de 45 de zile de soluționare a cererilor societății de rambursare a TVA a fost cu mult depășit, organele fiscale datorează reclamantei dobânzi de întârziere în baza prevederilor legale mai sus- menționate.

Termenul legal de 45 zile de soluționare a cererilor de rambursare a expirat, pentru fiecare din Deconturile aferente lunilor septembrie- decembrie 2008 (în discuție în prezenta cerere), după cum urmează: pentru Decontul septembrie 2008, depus în 27.10.2008, termenul a expirat la 11.12.2008; pentru Decontul octombrie 2008, depus în 19.11.2008, termenul a expirat la 03.01.2009; pentru Decontul noiembrie 2008, depus în 18.12.2008, termenul a expirat la 01.02.2009; pentru Decontul decembrie 2008, depus în 26.01.2009, termenul a expirat la 12.03.2009.

Până la aceste date, organele fiscale nu au emis nicio decizie privind rambursarea TVA solicitată.

Ulterior, în baza Deciziei de Impunere nr. x/29.12.2009, prin care au fost stabilite în sarcina reclamantei, în mod nelegal, sume suplimentare de plată, respectiv (i) 17.595.787 RON, reprezentând TVA suplimentar de plată, aferentă perioadei 01.12.2005-31.08.2008 (perioada cu control ulterior) și (ii) 10.691.592 RON, reprezentând majorări de întârziere aferente TVA stabilită suplimentar, organele fiscale au emis la data de 14.01.2010, Notele de Compensare, prin care parte din TVA-ul solicitat la rambursare s-a compensat cu sumele suplimentare de plată stabilite prin decizia de impunere

De asemenea, prin aceleași Note de Compensare, s-a mai compensat (din TVA-ul solicitat la rambursare) o sumă de 2.448.216 RON, reprezentând, în opinia organelor fiscale, obligații bugetare ale societății, obligații care, în fapt, au fost achitate prin plată anterior emiterii Notelor de Compensare compensarea s-a efectuat în mod nelegal, sumele echivalente acestora (TVA de rambursat) trebuind a fi restituite intimatei - reclamante, și nu compensate cu creanțe fiscale inexistente. Luând în considerare că, de la data expirării termenului legal de 45 de zile de soluționare a cererilor de rambursare TVA (deconturilor cu sume negative de TVA cu opțiune de rambursare) au trecut până în prezent mai bine de 1 și 9 luni, fără ca acestea să fie soluționate în sensul restituirii sumelor solicitate, cuvenite reclamantei, organele fiscale datorează, în temeiul art. 124 Codul de procedură fiscală, dobânzi fiscale la sumele mai sus-menționate (TVA de rambursat) nerestituite, ci nelegal compensate prin Notele de Compensare, dobânzi ce se vor calcula pe fiecare zi de întârziere, de la expirarea termenului legal de 45 de zile până la data efectivei restituiri a sumelor reprezentând TVA de rambursat, luând în considerare nivelul dobânzii de 0,1% pe zi de întârziere (egal cu cel al majorării de întârziere, conform art. 124 alin. (2) Codul de procedură fiscală, coroborat cu art. 120 alin. (7) Codul de procedură fiscală, în forma în vigoare la data depunerii Cererii de Dobânzi).

Aceste dobânzi au fost calculate până la data depunerii Cererii de Dobânzi, fiind în cuantum de 13.483.628,64 RON, urmând a fi calculate în continuare, pe fiecare zi de întârziere, până la restituirea efectivă a sumelor mai sus- menționate.

Reclamanta a susținut că efectuarea inspecției fiscale nu poate duce la prelungirea termenului de soluționare a cererilor de rambursare.

De asemenea, a arătat că sumele solicitate la rambursare nu au fost restituite societății nici până în prezent, organele fiscale compensându-le cu creanțe ale statului inexistente.

Hotărârea instanței de fond

Prin încheierea din data de 11 martie 2011 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal instanța a respins excepția autorității de lucru judecat invocată de pârâte, constatând că nu există identitate de obiect și cauză juridică cu dosarul nr. x/2010, chiar dacă există o strânsă legătură și determinare juridică față de ceea subsecventă, nr. x/2010, ce vizează legalitatea normelor de compensare a TVA, pentru care au solicitat dobânzile ce au determinat prezentul litigiu.

In baza art. 244 alin. (1) din C. proc. civ. s-a dispus suspendarea cauzei până la soluționarea irevocabilă a cauzelor care fac obiectul dosarului nr. x/2010 și a dosarului nr. x/2010 ale Curți de Apel București.

Prin sentința civilă nr. 94 din 17 martie 2020 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal s-a admis acțiunea formulată de reclamanta S.C. B. S.R.L. în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili cu sediul în București, Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor.

A fost recunoscut dreptul reclamantei la dobânzile și majorările aferente deconturilor de TVA pentru lunile septembrie- decembrie 2008, în cuantum de 47.756.891 RON dobânzi și 14.482.612 RON majorări.

A fost obligată DGAMC la emiterea actului administrativ fiscal prin care să dispună restituirea efectivă a sumelor menționate.

Au fost obligate pârâtele la plata către reclamantă a sumei de 15.000 RON, cu titlu de cheltuieli de judecată (onorariu avocațial redus, onorariu expert, taxa de timbru).

Pentru a pronunța această soluție, instanța de fond a reținut că reclamanta a solicitat, prin deconturile de sume negative de TVA cu opțiune de rambursare, aferente lunilor septembrie- decembrie 2008 și ianuarie- mai 2009, înregistrate la DGAMC sub nr. x/27.10.2008, y/19.11.2008, z/18.12.2008, w/26.01.2009, t/25.02.2009, s/24.03.2009, q/24.04.2009, r/22.05.2009 și WEB/24.06.2009 rambursarea TVA în cuantum total de 78.671.410 RON.

Odată cu depunerea deconturilor de TVA, reclamanta a depus la DGAMC și cereri de compensare, prin care a solicitat compensarea între o parte din sumele solicitate la rambursare cu datoriile societății la bugetul de stat și la bugetele asigurărilor sociale și fondurilor speciale.

La data de 03.07.2009 reclamanta a formulat contestație fiscală (înregistrată la DGAMC sub nr. x/03.07.2009) împotriva nesoluționării în termenul legal de 45 de zile a deconturilor de TVA aferente perioadei septembrie 2008 - ianuarie 2009, solicitând soluționarea acestora și comunicarea deciziilor de rambursare, precum și efectuarea compensării parțiale, cu restituirea efectivă a diferențelor de sume rezultate.

La aceeași dată, societatea a depus și cerere pentru acordarea dobânzilor datorate de organele fiscale pentru întârzierea nejustificată în soluționarea deconturilor de TVA respective.

În vederea soluționării cererilor de rambursare TVA, a fost demarată o inspecție fiscală ce a avut ca obiective (1) verificarea TVA cu control ulterior a deconturilor aferente perioadei decembrie 2005- august 2008 și (2) soluționarea cu control anticipat a deconturilor cu sumă negativă de TVA cu opțiune de rambursare aferente lunilor septembrie 2008- mai 2009.

Inspecția fiscală s-a finalizat prin întocmirea raportului de inspecție fiscală nr. x/29.12.2009 și emiterea deciziei de impunere nr. x, prin care organele fiscale au stabilit în sarcina societății reclamante: (i) TVA suplimentar de plată, aferentă perioadei 01.12.2005-31.08.2008 (perioada cu control ulterior), în cuantum de 17.595.787 RON, (ii) majorări de întârziere aferente TVA stabilită suplimentar, în cuantum de 10.691.592 RON, și (iii) fost admisă la rambursare TVA în cuantum de 73.865.748 RON și a fost respinsă la rambursare TVA în cuantum de 4.805.662 RON.

În baza deciziei de impunere, DGAMC a emis notele de compensare nr. 11274, nr. 11275, nr. 11276 și nr. 11277/14.01.2010, în valoare totală de 39.256.177 RON, precum și Notele de Restituire nr. 11356, nr. 11357, nr. 11358, nr. 11359, nr. 11360 și nr. 11355/20.01.2010, în valoare totală de 34.609.571 RON, documente comunicate reclamantei în data de 19.02.2010, prin adresa DGAMC nr. x/11.02.2010.

Prin notele de compensare, organele fiscale au compensat parte din TVA-ul admis la rambursare cu TVA-ul suplimentar de plată și majorările de întârziere stabilite prin decizia de impunere mai sus-menționată.

Din sumele cu titlu de TVA aprobată la rambursare, solicitate de reclamanta prin deconturile aferente lunilor septembrie- decembrie 2008, organele fiscale au procedat la efectuarea compensării cu sume considerate ca fiind creanțe fiscale ale statului împotriva societății, respectiv:

- cu suma de 17.595.787 RON, reprezentând TVA suplimentar de plată, stabilit prin decizia de impunere, compensare efectuată prin:

- nota de compensare nr. x/14.01.2010 - pentru suma de 5.658.577 RON, o Nota de compensare nr. x/14.01.2010 - pentru suma de 10.065.664 RON; o Nota de compensare nr. x/14.01.2010 - pentru suma de 1.871.546 RON;

- cu suma de 10.691.592 RON, reprezentând majorări de întârziere la TVA suplimentar de plată, calculate prin decizia de impunere, compensare efectuată prin:

- nota de compensare nr. x/14.01.2010- pentru suma de 4.768.886 RON;

- nota de compensare nr. x/14.01.2010- pentru suma de 5.922.706 RON.

De asemenea, prin nota de compensare nr. x/14.01.2010, din TVA aprobată la rambursare s-a efectuat compensarea cu obligații fiscale ale societății, printre care și o sumă totalizând 2.448.216 RON, reprezentând obligații fiscale deja achitate de reclamantă, anterior notei de compensare.

Reclamanta a înregistrat la organele fiscale cererea de dobânzi nr. x/31.03.2010, prin care a solicitat sa i se acorde, în temeiul art. 124 Codul de procedură fiscală dobânzi calculate de la data expirării termenului legal de soluționare a fiecărui decont de TVA aferent lunilor septembrie- decembrie 2008 și până la data rambursării efective a sumelor compensate nelegal.

Nefiind soluționată, reclamanta a depus contestație fiscală împotriva nesoluționării în termen legal de către DGAMC a cererii de dobânzi, contestație ce a fost înregistrată la DGAMC sub nr. x/15.06.2010, contestație ce nu a fost soluționată, motiv pentru care a înregistrat acțiunea de față.

În dosarul nr. x/2010, Curtea de Apel București a constatat refuzul nejustificat de soluționare a contestației nr. x/2010 și a obligat pârâta ANAF- Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și ANAF- Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor să soluționeze contestația nr. x/19.03.2010 și a respins în rest acțiunea ca neîntemeiată. Sentința a devenit irevocabilă prin respingerea recursului .

În dosarul nr. x/2010, cererea reclamantei a fost respinsă ca inadmisibilă.

Acțiunea în anulare a deciziei de impunere și a raportului de inspecție fiscală, în ceea ce privește obligațiile suplimentare de plată stabilite de organele fiscale a făcut obiectul dosarului nr. x/2014, pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, cererea reclamantei a fost admisă în parte, fiind anulate decizia nr. 249/20.08.2013, decizia de impunere nr. x/29.12.2009 și raportul de inspecție fiscală în ceea ce privește respingerea de la rambursare a sumei de 10.760.037 RON și a majorărilor de întârziere aferente TVA în sumă de 7.740.406 RON și a obligat pârâta la rambursarea TVA în sumă de 10.760.037 RON.

Pe baza concluziilor expertizei efectuate, curtea de apela a constatat că pentru deconturile aferente lunilor septembrie- decembrie 2008, termenul legal de 45 zile de soluționare a cererilor de rambursare a expirat, pentru decontul septembrie 2008, depus în 27.10.2008, termenul a expirat la 12.11.2008; pentru decontul octombrie 2008, depus în 19.11.2008, termenul a expirat la 01.03.2009; pentru decontul noiembrie 2008, depus în 18.12.2008, termenul a expirat la 02.01.2009; pentru decontul decembrie 2008, depus în 26.01.2009, termenul a expirat la 12.03.2009.

Până la aceste date, organele fiscale nu au emis nicio decizie privind rambursarea TVA solicitată.

Ulterior, în baza deciziei de impunere nr. x/29.12.2009, prin care au fost stabilite în sarcina societății, sume suplimentare de plată, respectiv (i) 17.595.787 RON, reprezentând TVA suplimentar de plată, aferentă perioadei 01.12.2005-31.08.2008 și (ii) 10.691.592 RON, reprezentând majorări de întârziere aferente TVA stabilită suplimentar, organele fiscale au emis la data de 14.01.2010, notele de compensare, prin care parte din TVA-ul solicitat la rambursare s-a compensat cu sumele suplimentare de plată stabilite prin decizia de impunere mai sus-menționată.

De asemenea, prin aceleași note de compensare, s-a mai compensat (din TVA-ul solicitat la rambursare) o sumă de 2.448.216 RON, reprezentând, obligații bugetare ale societății.

Judecătorul fondului a constat însă, că inspecția fiscală a fost dispusă după expirarea termenului de 45 de zile de soluționare a fiecăruia din deconturile de TVA depuse, respectiv după ce dobânzile începuseră să curgă.

În acest context, în lipsa unui fundament legal care să prevadă în mod expres prelungirea termenului de soluționare a deconturilor de TVA, sau întreruperea curgerii acestuia pe durata efectuării inspecției fiscale, s-a reținut că dobânzile de întârziere au curs pe perioada în care s-a desfășurat inspecția fiscală.

Totodată a fost înlăturata și aplicarea dispozițiilor art. 70 alin. (2) Codul de procedură fiscală reluate în pct. 6, Secțiunea C, Cap. II din Metodologie, care reglementează prelungirea termenului de soluționare a solicitării de rambursare, atunci când se solicită de către organul de inspecție fiscală informații suplimentare necesare soluționării, întrucât în cauză o astfel de solicitare de informații suplimentare nu a fost adresată de către organele fiscale.

Nici solicitările de controale încrucișate la furnizorii societății reclamante nu pot constitui o justificare a organelor fiscale pentru depășirea termenului legal de soluționare a deconturilor, având in acest sens in vedere dispozițiile art. 1 și 2 din Ordinul Președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 1308/2009.

S-a mai arătat în considerentele sentinței atacate că legiuitorul român a înțeles să prevadă termene stricte în care să se desfășoare etapele de soluționare a cererilor de rambursare ale contribuabililor, astfel încât să fie respectat un termen rezonabil de 45 de zile pentru rambursarea acestor sume care i se cuvin contribuabilului.

În cazul în care un astfel de termen nu fost respectat, organele fiscale trebuie să suporte consecințele întârzierii și să repare prejudiciul astfel cauzat contribuabilului, prin plata către acesta a dobânzilor fiscale, datorate în baza art. 124 Codul de procedură fiscală .

S-au reținut concluziilor raportului de expertiză efectuat în cauză, potrivit cărora dobânzile și majorările aferente restituirii cu întârziere a sumelor datorate cu titlu de tva, având în vedere data înregistrării la DGMAC a deconturilor cu sume negative cu opțiune de rambursare, aferente lunilor septembrie 2008- decembrie 2008 și data emiterii notelor de restituire aferente acestor deconturi, sunt în cuantum de 62.239.503 RON, din care 47.756.891 RON dobânzi și 14.482.612 RON majorări de întârziere.

Recursul

Împotriva sentinței civile nr. 94 din 17 martie 2020 și a încheierii din data de 11 martie 2011 pronunțate de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal recurenta - pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală a formulat recurs pentru motive de nelegalitate și netemeinicie.

Recurenta - pârâtă Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a formulat recurs împotriva sentinței civile nr. 94 din 17 martie 2020 pronunțate de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Recursul declarat de recurenta-pârâtă ANAF împotriva sentinței nr. 94/2020 și împotriva încheierii din data de 11.04.2011 este întemeiat pe dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ. (vechi) invocându-se faptul că hotărârile pronunțate sunt date cu aplicarea greșită a legii respectiv a dispozițiilor C. civ. și a prevederilor art. 70 alin. 2 și ale art. 104 pct. 2 din O.G. nr. 92/2003.

Recursul privind încheierea din 11.04.2011 privește greșita soluționare a excepției autorității de lucru judecat, excepție respinsă prin încheierea recurată. Se invocă aplicarea și interpretarea greșită a dispozițiilor art. 1201 C. civ. în condițiile în care reclamanta a formulat mai multe cereri cu același obiect respectiv acordarea de dobânzi în baza art. 124 Codul de procedură fiscală, cereri ce formează obiectul unor dosare diferite având în vedere deconturile față de care se solicită majorări de întârziere. Astfel, în dosarul nr. x/2014 se solicită pentru deconturi aferente perioadei decembrie 2008 - mai 2009, iar în dosarul nr. x/2019 se solicită pentru perioadele decembrie 2005- august 2008, septembrie 2008, mai 2009.

Iar în speță cauza care vizează perioada septembrie - decembrie 2008 s-a invocat autoritatea de lucru judecat provizorie în raport cauza ce a format obiectul dosarului nr. x/2010

În ceea ce privește sentința recurată prin care a fost admisă acțiunea se invocă aplicarea greșită a dispozițiilor art. 70 alin. 2 și ale art. 104 din O.U.G. nr. 92/2003 în sensul că nu sunt datorate majorări deoarece acțiunile de control se încadrează în aceste dispoziții care justifică soluționarea cu întârziere a deconturilor de TVA.

Se arată faptul că prima instanță s-a bazat exclusiv pe soluția de admitere pe raportul de expertiză efectuat în cauză.

În cadrul recursului se formează critici pe aspectul obligării la plata cheltuielilor de judecată apreciind că nu sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 274 alin. 1 C. proc. civ.

Recursul declarat de recurenta-pârâtă Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili privește hotărârea nr. 94/17.03.2020 și este întemeiat pe dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ. invocându-se greșita aplicare a legii de către prima instanță în ceea ce privește soluția de admitere a acțiunii și de obligare a pârâților la plata cheltuielilor de judecată.

În cadrul recursului se formulează în baza art. 413 (1) C. proc. civ. cerere de suspendare a judecării prezentului recurs apreciindu-se că în parte soluția din prezenta cauză depinde de soluția definitivă care urmează a fi dată în dosarele nr. x/2014 și nr. y/2019 Aceasta avându-se în vedere pentru care se solicită majorări de întârziere și penalități perioada care în parte se suprapun.

Motivat Curtea în ședința publică din 21.09.2021 a respins cererea de suspendare a prezentului recurs apreciind că nu sunt îndeplinite condițiile art. 413 alin. 1 C. proc. civ.

Aceasta deoarece soluția din prezenta cauză nu depinde de data soluționării prezentului recurs de soluționare ulterioară a celorlalte dosare.

Soluția din prezenta cauză poate fi valorificată de părți ulterior în măsura în care sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 431 alin. 2 C. proc. civ.

În ceea ce privește soluția de admitere a acțiunii astfel cum a fost formulată recurenta-pârâtă formulează următoarele criterii de nelegalitate și netemeinicie critici care se încadrează în dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ.

În ceea ce privește soluția de admitere și de recunoaștere a dreptului la dobânzile și majorările aferente deconturilor de TVA pentru lunile septembrie - decembrie 2008 se invocă faptul că instanța de fond nu a respectat dispozițiile OMFP nr. 1899/2004 pentru aprobarea Procedurii de restituire și de rambursare a sumelor de la bugetul de stat, s-a substituit organului fiscal competent în ceea ce privește modalitatea de calcul a dobânzilor, însușindu-și greșit concluziile raportului de expertiză efectuat în cauză.

În principal se susține și se reiterează în recurs inadmisibilitatea acțiunii astfel cum a fost formulată și precizată ulterior în raport de concluzia raportului de expertiză și nelegalitatea și netemeinicia în raport de dispozițiile art. 124 Codul de procedură fiscală și art. 70 din Codul de procedură fiscală.

Se arată că pe fond nu erau îndeplinite condițiile prevăzute de art. 124 alin. 1 Codul de procedură fiscală de acordare a dobânzilor, instanța de fond interpretând greșit termenul de 45 de zile prevăzut de art. 70 din Codul de procedură fiscală, fără a se ține cont de soluția de fapt și de cauzele obiective care au justificat prelungirea controlului și soluționarea cu întârziere a deconturilor de TVA.

Astfel, instanța de fond în mod greșit a apreciat că dobânzile se acordă începând de la expirarea termenului de 45 de zile prevăzut de art. 70 Codul de procedură fiscală și obligatoriu începând cu această dată, indiferent de prelungirea termenului pe durata inspecției fiscale în condițiile art. 102 și art. 104 din O.G. nr. 92/2003, temeinica și legalitatea prelungirii termenului de soluționare a decontului de TVA, nefiind de natură să înlăture dreptul contribuabilului la plata dobânzii legale conform art. 124 alin. (1) din O.G.nr 92/2003, calculate de la expirarea termenului de 45 zile .

În ceea ce privește aplicarea pe fond a dispozițiilor art. 124 Codul de procedură fiscală ca normă specială se invocă aplicarea greșită în ceea ce privește acordarea și respectiv obligarea recurenților - pârâți și la plata de penalități de întârziere .

Aceasta deoarece dispozițiile art. 124 Codul de procedură fiscală ca normă specială care se aplică cu prioritate reglementează dreptul contribuabilului la acordarea de dobânzi, neexistând temei legal pentru acordarea penalităților de întârziere, fiind nelegală și netemeinică soluția de obligare la plata penalităților de întârziere.

Se arată că prima instanță și-a însușit greșit concluzia raportului de expertiză.

Un alt aspect de nelegalitate privește aplicarea greșită a art. 274 C. proc. civ. în sensul obligării la plata cheltuielilor de judecată către reclamantă.

Se susține faptul că nu erau îndeplinite condițiile prevăzute de art. 274 alin. 1 C. proc. civ. neexistând vreo culpă a autorităților fiscale în soluționarea cu întârziere a deconturilor de TVA.

Se solicită admiterea recursului modificarea sentinței atacate în sensul respingerii acțiunii reclamantei ca neîntemeiate.

La dosar intimata-reclamantă a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursurilor ca nefondate.

S-au depus acte în soluționarea întâmpinării și practică judecătorească națională și jurisprudența CJUE.

Curtea analizând recursurile declarate apreciază pentru următoarele considerente că nu este întemeiat recursul declarat de recurenta-pârâtă ANAF și este întemeiat recursul declarat de recurenta-pârâtă Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili în parte sentința atacată fiind dată cu interpretarea și aplicarea greșită a legii.

Recursul declarat de recurenta-pârâtă ANAF pe încheierea din11.04.2011 și pe sentința atacată urmează a fi respins în cauză nefiind îndeplinite în raport de critici condițiile motivului de recurs prevăzut de art. 309 pct. 9 C. proc. civ.

Încheierea din data de 11 04.2011 prin care prima instanță a respins autorității de lucru judecat invocată de recurenta-pârâtă este dată cu aplicarea corectă a dispozițiilor art. 1201 C. civ., în cauză neexistând autoritate de lucru judecat față de dosarul nr. x/2010.

Cele două dosare au obiecte și cauze diferite. Astfel, obiectul dosarului nr. x/2010 l-a constituit anularea deciziei de impunere nr. x/29.12.2009, acțiune apreciată ca inadmisibilă și respinsă ca atare.

Această soluție pe excepție nu poate opera în prezenta cauză care are ca obiect recunoașterea dreptului reclamantei la acordarea de dobânzi, cerere întemeiată pe dispozițiile art. 124 Codul de procedură fiscală și care are drept premisă necontestată soluționarea cu depășirea termenului de 45 de zile a deconturilor de TVA aferente perioadei septembrie - decembrie 2008.

Având obiect și cauze diferite nu pot fi incidente în cauză dispozițiile art. 1201 C. civ., neputându-se reține în prezenta cauză "se tinde" la anularea acelorași acte de impunere contestate în dosarul nr. x/2010.

În ceea ce privește sentința atacată, Curtea constată că aspectele invocate în cererea de recurs nu se încadrează în dispozițiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., neputându-se reține o încălcare a dispozițiilor art. 124 și art. 70 alin. 2 din Codul de procedură fiscală.

Aspectele de fapt invocate în cadrul cererii de recurs nu pot fi reținute ca temei pentru depășirea termenului legal de soluționare a deconturilor de TVA, care era termenul de 45 de zile calendaristice de la data depunerii decontului cu sume negative de taxă pe valoare adăugată cu obțiune de rambursare.

Cercetările penale, informațiile suplimentare și depășirea duratei inspecției fiscale nu înlătură dreptul reclamantei la dobânzi prevăzute de art. 124 alin. 1 din Codul de procedură fiscală .

In conformitate cu art. 124 din Codul de procedură fiscală (1) Pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget contribuabilii au dreptul la dobândă din ziua următoare expirării termenului prevăzut la art. 117 alin. (2) sau la art. 70, după caz. Acordarea dobânzilor se face la cererea contribuabililor.

Dobânda datorată este la nivelul majorării de întârziere prevăzute de prezentul cod și se suportă din același buget din care se restituie ori se rambursează, după caz, sumele solicitate de plătitori.

Dobanda se calculează pentru fiecare zi, începând cu ziua imediat următoare expirații termenului prevăzut la art. 112 alin. (2) si art. 199 din Codul de procedură fiscală pana la data stingerii inclusiv a obligației de plata prin compensare, restituire sau rambursare.

Nivelul majorării de întârziere este de 0,1% pentru fiecare zi de întârziere, și poate fi modificat prin legile bugetare anuale.

În ceea ce privește critica privind acordarea cheltuielilor de judecată aceasta nu poate fi reținută în raport de aspectele existenței sau nu a culpei.

În cauză acțiunea reclamantei a fost admisă părțile pârte fiind "căzute în pretenții" și în consecință se datorează cheltuieli de judecată nefiind în discuție existența unei culpe subiective a uneia dintre părți.

Iar în cauză aceste cheltuieli de judecată au fost solicitate în primă instanță, au fost probate cu acte și au fost reduse în baza art. 274 alin. 3 C. proc. civ. neputându-se reține că aceste dispoziții pot fi aplicate numai în recurs la data soluționării irevocabile a cauzei.

În consecință, curtea în baza art. 312 C. proc. civ. va respinge recursul declarat de recurenta-pârâtă ANAF împotriva încheierii din 11.04.2011 și împotriva sentinței nr. 94/2020.

Recursul declarat de recurenta-pârâtă Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili este apreciat ca fondat, în parte, în ceea ce privește recunoașterea dreptului reclamantei la penalități de întârziere și corelativ obligarea recurentei-pârâte la plata acestei sume, sentința atacată fiind dată cu aplicarea greșită a dispozițiilor art. 124 alin. 1 din O.G. nr. 92/2003 coroborat cu dispozițiile art. 906 alin. 4 C. proc. civ.

În opinia Curții în cauză în parte sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 304 pct. 9 C. proc. civ. neexistând temei în legea specială - Codul de procedură fiscală pentru a fi acordate și penalități de întârziere în plus față de dobânzile de întârziere solicitate în baza art. 124 alin. 1 Codul de procedură fiscală.

Pentru următoarele considerente nu vor fi reținute celelalte aspecte de nelegalitate în cadrul recursului și vor fi menținute celelalte dispoziții ale sentinței atacate.

Astfel, în opinia Curții, cererea de acordare de dobânzi în baza art. 124 alin. 1 Codul de procedură fiscală a fost apreciată în mod legal atât admisibilă cât și întemeiată pe fond de către prima instanță.

În cauză nu poate fi reținută inadmisibilitatea cererii de acordare de dobânzi, această cerere fiind admisibilă și fiind consecința recunoașterii reclamantei în raport de dispozițiile art. 124 alin. 1 C. proc. civ.. Aceasta deoarece fapt de necontestat autoritatea fiscală a soluționat cu întârziere respectiv cu depășirea termenului de 45 de zile fiecare decont de TVA aferente lunilor septembrie - decembrie 2008 în litigiu în prezenta cauză.

Deconturile și perioadele pe termenul de expirare au fost analizate în raportul de expertiză și în consecință pentru solicitările de rambursare soluționate cu întârziere recurenta-pârâtă datorează dobânzi fiscale conform art. 124 alin. 1 și (2) Codul de procedură fiscală coroborat cu art. 120 alin. (7) Codul de procedură fiscală.

În ceea ce privește obligarea recurentei la plata sumelor reprezentând dobânzi Curtea apreciază că nu au fost încălcate dispozițiile Ordinului MFP nr. 1899/2004, iar prima instanță nu s-a substituit autorității pârâte.

În cauză în mod corect a apreciat că dobânzile se acordă începând de la expirarea termenului de 45 de zile prevăzute de art. 70 Codul de procedură fiscală, indiferent de prelungirea termenului pe durata inspecției fiscale, inspecție fiscală demarată după expirarea termenului de soluționare și inspecție care nu este de natură a înlătura dreptul reclamantei la plata dobânzii legale conform art. 124 alin. 1 din O.G. nr. 92/2003, calculate de la expirarea termenului de 45 de zile față de care sunt aplicabile dispozițiile OMFP nr. 263/2010 în vigoare la data depunerii decontului cu suma negativă de TVA.

În cauză nu există obligația reclamantei de a conteesta depășirea duratei inspecției fiscale, dar exista obligația autorității de a soluționa cererile de rambursare în termenul de 45 de zile prevăzut de art. 70 Codul de procedură fiscală, termen a cărei nerespectare atrage sancțiunea plății dobânzilor de întârziere.

Relevantă în această materie este Decizia Curții Europene de Justiție în Cauza C-431/12, C. S.A. împotriva Agenției Naționale de Administrare Fiscala, în care Curtea, în interpretarea art. 183 din Directiva TVA referitor la rambursarea excedentului de TVA, a menționat:

"Curtea a statuat deja că modalitățile de rambursare a excedentului de TVA nu pot aduce atingere principiului neutralității sistemului fiscal al TVA-uIui făcând ca persoana impozabilă să suporte, în tot sau în parte, sarcina acestei taxe, ceea ce implică în special ca rambursarea să fie efectuată într-un termen rezonabil.

Pentru aceleași motive, atunci când rambursarea în favoarea persoanei impozabile a excedentului de TVA intervine după trecerea unui termen rezonabil, principiul neutralității sistemului fiscal al TVA -ului impune ca pierderile financiare astfel generate, în detrimentul persoanei impozabile, prin indisponibilizarea sumelor de bani în cauză să fie compensate prin plata unor dobânzi de întârziere.

In această privință, din jurisprudența Curții reiese că un calcul al dobânzilor datorate de la buget care nu ia în considerare ca punct de plecare ziua în care excedentul de TVA ar fi trebuit în mod normal să fie restituit conform Directivei TVA este, în principiu, contrar articolului 183 din această directivă (Hotărârea Enel Maritsa Iztok 3, citată anterior, punctul 51). Or, din decizia de trimitere reiese că, în cauza principală, legislația națională aplicabilă prevede în principiu calcularea de dobânzi de întârziere începând de la expirarea unui termen de 45 de zile stabilit pentru soluționarea deconturilor de TVA.

Recursul declarat de recurenta-pârâtă Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili este fondat în ceea ce privește aspectul de nelegalitate invocat având ca obiect recunoașterea dreptului și obligarea pârâtei la plata sumei de 14.482.612 RON cu titlu de majorări de întârziere acordate în baza C. civ. respectiv a dispozițiilor art. 1489 și art. 1535 C. civ.

Curtea apreciază că în mod nelegal prima instanță a obligat la plata de majorări de întârziere fără a ține cont că dispozițiile art. 124 alin. 1 Codul de procedură fiscală ce constituie temeiul cererii de chemare în judecată nu prevăd posibilitatea acordării majorărilor de întârziere ci numai a dobânzilor de întârziere, iar în cauză este aplicabilă cu prioritate norma de procedură fiscală, neputând fi combinate dispozițiile C. proc. civ. cu dispozițiile Codului de procedură fiscală.

Legislația fiscală aplicabilă nu reglementează posibilitatea acordării de penalități pentru sumele restituite sau rambursate cu depășirea termenului legal.

In speța sunt aplicabile dispozițiile generale privind dobânzile și penalitățile de întârziere, asa cum au fost stabilite de O.G. nr. 92/2003, cu modificările si completările ulterioare, care stabilesc in mod expres faptul ca:

"Art. 119 alin. (1) Pentru neachitarea la termenul de scadență de către debitor a obligațiilor de plată, se datorează după acest termen dobânzi și penalități de întârziere.

Art. 120 alin. (1) Dobânzile se calculează pentru fiecare zi de întârziere, începând cu ziua imediat următoare termenului de scadență și până la data stingerii sumei datorate inclusiv.

«Art. 120*1. - Penalități de întârziere

(1) Penalitățile de întârziere reprezintă sancțiunea pentru neîndeplinirea obligațiilor de plată la scadență și se calculează pentru fiecare zi de întârziere, începând cu ziua imediat următoare termenului de scadență și până la data stingem sumei datorate inclusiv. Dispozițiile art. 120 alin. (2) - (6) sunt aplicabile în mod corespunzător."

Totodată, art. 124 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 stipulează:

"(1) Pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget contribuabilii au dreptul la dobândă din ziua următoare expirării termenului prevăzut la art. 117 alin. (2) sau la art. 70, după caz, până la data stingerii prin oricare dintre modalitățile prevăzute de lege. Acordarea dobânzilor se face la cererea contribuabililor.

Acest aspect de nelegalitate fiind apreciat ca fondat Curtea în baza art. 312 alin. 1 și (3) va admite recursul, va modifica în parte sentința atacată și rejudecând va respinge cererea reclamantei de rambursare a dreptului și de restituire a majorărilor de întârziere în cuantum de 14.482.612 RON.

Va menține celelalte dispoziții ale sentinței atacate inclusiv pe aspectul cheltuielilor de judecată.

Aspectul de nelegalitate privind aplicarea dispozițiilor art. 174 alin. 1 C. proc. civ. nu este fondat în cauză prima instanță obligând ambele părți "căzute în pretenții" prin admiterea acțiunii la plata cheltuielilor de judecată având în vedere obiectul, complexitatea cauzei și activitatea prestată de avocați pentru o durată a procedurii în fond de 10 ani.

În conformitate cu art. 451 alin. 1 noul C. proc. civ. - 274(3) vechiul cod onorariul a fost redus fiind apreciat corespunzător de prima instanță.

Față de considerentele expuse mai sus, Curtea în baza art. 312 alin. 1 C. proc. civ. va respinge recursul declarat de recurenta-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală, recurs formulat împotriva încheierii din 11.04.2011 și împotriva sentinței nr. 94/2020 pronunțată de instanța de fond.

Va admite recursul declarat de recurenta-pârâtă Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili.

Va modifica în parte sentința atacată și rejudecând va respinge cererea reclamantei de recunoaștere a dreptului și de restituire a majorărilor de întârziere în cuantum de 14.482.612 RON.

Va menține celelalte dispoziții ale sentinței atacate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de recurenta-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală împotriva încheierii din data de 11 martie 2011 și a sentinței civile nr. 94 din 17 martie 2020 pronunțate de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Admite recursul formulat de recurenta-pârâtă Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva sentinței civile nr. 94 din 17 martie 2020 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Modifică în parte sentința recurată și rejudecând:

Respinge cererea reclamantei de recunoaștere a dreptului și de restituire a majorărilor de întârziere în cuantum de 14.482.612 RON.

Menține celelalte dispoziții ale sentinței recurate.

Irevocabilă.

Pronunțată în ședință publică, astăzi, 4 octombrie 2021.