ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 777/2025

Ședința publică din data de 13 februarie 2025

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

1.1 Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București – secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal la data de 05.11.2018, sub dosar nr. x/2018, reclamanta S.C. A. S.R.L, în contradictoriu cu pârâți Agenția Națională de Administrare Fiscală- Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, a formulat contestație, solicitând desființarea în tot a Deciziei nr. 126.798/24.09.2018, precum și a actelor administrative fiscale în ceea ce privește:

- baza de impunere stabilită suplimentar pentru profit în sumă de 9.153.655 RON și impozit pe profit stabilit suplimentar de plată în sumă de 2.858.286 RON, stabilite pentru perioada verificată 01.01.2012-31.01.2018;

- baza de impunere stabilită suplimentar pentru TVA în sumă de 8.384.374 RON și TVA stabilită suplimentar de plată în sumă de 1.593.031 RON, stabilite pentru perioada verificată 01.01.2013-31.01.2018;

În subsidiar, obligarea organului de soluționare a contestațiilor să emită o soluție cu privire la contestația formulată de către reclamantă împotriva Raportului de inspecție fiscală nr. x/18.07.2018 și a Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice nr. x/18.07.2018;

În temeiul art. 14 și art. 15 din Legea nr. 554/2004, art. 728 alin. (2) Codul de procedură fiscală, suspendarea executării actelor administrative fiscale: Raport de inspecție fiscală nr. x/18.07.2018, Decizia de impunere privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice nr. x/18.07.2018, Dispoziția privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr. x/18.07.2018, iar ca urmare a admiterii suspendării, radierea acestor obligații de plată din fișa sintetică și din certificatul de atestare fiscală ale reclamantei.

Tot pe rolul Curții de Apel București, a fost înregistrată în cadrul dosarului nr. x/2018, cererea aceleași reclamante prin care a solicitat în baza art. 14, art. 15 din Legea nr. 554/2004 suspendarea Raportului de Inspecție Fiscală nr. x/18.07.2018, Deciziei de impunere privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice nr. x/18.07.2018, Deciziei nr. 126 798/24.09.2018.

Prin încheierea de ședință pronunțată în dosarul nr. x/2018 la data de 13.12.2018, s-a dispus înaintarea cerererii de chemare în judecată la dosarul inițial înregistrat pe rolul Curții de Apel București sub nr. x/2018.

La data de 17.12.2018, reclamanta a precizat cererea de renunțare în sensul că înțelege să renunțe la judecata cererii de suspendarea executării actelor administartiv - fiscale întemeiată pe dispozițiile art. 14 din Legea nr. 554/2004, urmând ca instanța de judecatăsă rămână învestită cu judecarea cererii de suspendare, întemeiată pe dispozițiile art. 15 din Legea nr. 554/2004.

1.2. Prin sentința nr. 5512/20.12.2018, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a admis cererea principală de suspendare formulată de reclamanta A. S.R.L, în contradictoriu cu pârâteleAgențiaNațională de Administare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor șiDirecția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili; a dispus suspendarea executării Raportului de inspecție fiscală nr. x/18.07.2018, a Deciziei de impunere nr. x/18.07.2018 șia Dispoziției privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr. x/18.07.2018, până la soluționarea definitivă a cererii de anulare a acelorași acte administrative; a dispus radierea obligațiilor de plată stabilite prin aceste acte administrative din fișa sintetică și din certificatul de atestare fiscală ale reclamantei; a luat act de renunțarea reclamantei la judecata capătului de cerere privind suspendarea executării RIF nr. x/18.07.2018, a Deciziei de impunere nr. x/18.07.2018 și a Dispoziției privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr. 125260/18.07.2018, capăt de cerere întemeiat pe art. 14 din Legea nr. 554/2004; a respins excepția lipsei calității procesuale pasive a pârâtei ANAF, a respins cererea conexă formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L, în contradictoriu cu pârâteleAgențiaNațională de Administare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor șiDirecția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, ca rămasă fără obiect.

1.3. Prin Decizia nr. 3447/20.06.2019, Înalta Curte de Casație și Justiție, secția contencios administrativ și fiscal a admis recursurile formulate de pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva sentinței nr. 5512 din 20 decembrie 2018 a Curții de Apel București – secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, a casat sentința atacată și a trimis cauza spre rejudecare aceleiași instanțe.

În rejudecare, cauza a fost înregistrată pe rolul Curții de Apel București în vederea rejudecării cauzei la data de 14.10.2019, dosarul fiind renumerotat sub nr. x/2019:

Pe rolul Tribunalului București a fost înregistrată inițial sub nr. x/2018, cererea reclamantei având ca obiect obligarea pârâtei la rectificarea fișei fiscale, în sensul radierii obligațiilor fiscale din fișa sintetică stabilite prin RIF x/18.07.2018, decizia de impunere nr. x/18.07.2018, dispozitia 125260/18.07.2018 privind obigațiiîn cuantum de 4.451.317 RON.

Prin sentința nr. 4022/3/06.2019, Tribunalul București a dispus declinarea cauzei în favoarea Curții de Apel Bucureși, cauza fiind înregistrată pe rolul secției a IX a SCAF.

Prin încheierea de ședință din 24.06.2020, s-a dispus conexarea dosarului nr. x/2018 la dosarul nr. x/2018, având în vedere că instanța care judecă dosarul nr. x/2018 a fost prima instanță sesizată, iar pe de altă parte, în cele două dosare, x/2018 și y/2018, sunt aceleași părți, iar obiectul și cauza lor prezintă o strânsă legătură, privind aceleași acte, respectiv Raportul de inspecție fiscală nr. x/18.07.2018 și decizia de impunere privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice nr. x/18.07.2018.

1.5. Pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII a contencios administrativ și fiscal a fost înregistrată sub nr. x/2019, contestația formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., prin administrator judiciar B., în contradictoriu cu pârâții AgențiaNațională de Administrare Fiscală-Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, prin care a solicitat desființarea în tot a Deciziei nr. 25/23.01.2019, precum și a actelor administrative fiscale în ceea ce privește baza de impunere stabilită suplimentar pentru profit în sumă de 9.153.655 RON șiimpozit pe profit stabilit suplimentar de plată în sumă de 2.858.286 RON, stabilite pentru perioada verificată -01.01.2012 - 31.01.2018; baza de impunere stabilită suplimentar pentru T.V.A. în sumă de 9.153.655 RON și T.V.A. stabilită suplimentar de plată în sumă de 1.450.330 RON, stabilite pentru perioada verificată, 01.01.2013- 31.01.2018, precum și suspendarea executării actelor administrative fiscale, Raport de Inspecție Fiscală nr. x/18.07.2018, Decizia de impunere privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice nr. x/18.07.2018, Dispoziția privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr. x/18.07.2018, iar ca urmare a admiterii suspendării, să se dispună radierea acestor obligații de plată din fișa sintetică și din certificatul de atestare fiscală ale societății reclamante

Prin încheierea de ședință din 8.07.2020 pronuntață în dosarul nr. x/2019, instanța a dispus în temeiul art. 107 alin. (1) din R.O.I., aprobat prin H.C.S.M. nr. 1375 din 17.12.2015, trimitereadosarului primului complet învestit, respectiv C17 Fond cu dosarul nr. x/2018 (în prezent nr. dosar x/2019).

În cauză a fost încuviințată și administrată proba cu expertiza tehnică judiciară specialitatea fiscală.

Prin sentința nr. 630 din 30 martie 2022, Curtea de Apel București – secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal:

(i) a respins excepția prescripției dreptului material la acțiune, excepția inadmisibilității capătului de cerere privind anularea Dispoziției de măsuri nr. 125260 din 18.07.2018 și excepția inadmisibilității capătului de cerere privind anularea RIF nr. F MC nr. 144/18.07.2018, invocate în cadrul dosarului conex nr. x/2019, ca neîntemeiate;

(ii) a respins excepția inadmisibilității cererii completatoare prin care reclamanta a solicitat să se constate intervenită decăderea intimaților din dreptul de a solicita la plată sumele înscrise în fișa de contribuabil a reclamantei, excepție invocată în dosarul conex nr. x/2018, ca neîntemeiată;

(iii) a respins ca devenită fără obiect excepția lipsei calității procesuale pasive a ANAF pe capătul de cerere vizând suspendarea executării actelor fiscale, invocată în cadrul dosarului nr. x/2018

(iv) a admis excepția lipsei de interes în ceea ce privește contestarea de către reclamant a sumei de 142.701 cu titlu de TVA, prin raportare la soluția de desființare în parte a Deciziei de impunere nr. x/18.07.2019 sub aspectul acestor sume, astfel cum a fost dispusă prin Decizia de soluționare a contestației nr. 25/23.01.2019, invocată în cadrul dosarului conex x/2019;

(v) a respins ca fiind lipsită de interes cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L, prin administrator judiciar B., în contradictoriu cu pârâții Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, cu privire la punctul 1 din Decizia de soluționare a contestației nr. 25/23.01.2019 cu privire la suma de 142.701 RON cu titlu de TVA.

(vi) a admis în parte contestația formulată împotriva Deciziei nr. 25/23.01.2019 emisă de pârâtul Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, a Deciziei nr. F MC nr. 251/18.07.2018, RIF nr. FMC nr 144/18.07.2018;

(vii) a anulat în parte actele fiscale contestate în ceea ce privește constatările organelor fiscale privind majorarea bazei de impunere stabilită suplimentar pentru calcularea impozitului de profit cu următoarele sume - 4329,70 RON; 2.916.895 RON; 68612 RON, constatând că aceste sume sunt deductibile la calculul impozitului pe profit, respectiv cu privire la suma de 1.450.330 RON reprezentând TVA;

(viii) a respins în rest contestația fiscală ca fiind neîntemeiată;

(ix) a respins ca fiind neîntemeiată cererea privind anularea deciziei nr. 126.798/24.09.2018 de soluționare a contestației formulate împotriva Dispoziției de măsuri nr. 125260 din 18.07.2018;

(x) a admis în parte cererea privind obligarea pârâtei Direcției Generale de Administrare a Marilor Contribuabili la rectificarea fișei de contribuabil a reclamantei, în măsura admiterii prezentei contestații;

(xi) a respins ca fiind neîntemeiată cererea completatoare formulată în dosarul conex nr. x/2018;

(xii) a admis în parte cererea expertului C. de majorare a onorariului de expertiză cu suma de 11.000 RON.

Împotriva sentinței nr. 630 din 30 martie 2022 a Curții de Apel București – secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal au formulat recursuri pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală și Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, întemeiate pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Odată cu întâmpinarea, reclamanta S.C. A. S.R.L. a formulat recurs incident împotriva sentinței nr. 630 din 30 martie 2022 a Curții de Apel București, întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 5, 7 și 8 C. proc. civ.

Recursurile principale

Având în vedere că recurentele – pârâte aduc critici similare prin cererile de recurs, acestea vor fi prezentate împreună, după cum urmează:

Recurentele solicită instanței sa admită recursul si, in temeiul art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., sa caseze in parte hotărârea atacată si sa respingă acțiunea în totalitate ca neintemeiată, intrucat hotărârea pronunțată a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material.

In speța, instanța de fond a aplicat, in mod eronat dispozițiile art. 19 alin. (1), art. 21 alin. (1) si alin. (4) lit. f) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, respectiv lit. A) pct. 1 si pct. 2 din Norma metodologica de intocmire si utilizare a registrelor si formularelor comune, aprobata prin OMFP nr. 3512/2008 si a anulat in parte Decizia de impunere nr. x/18.07.2018 si RIF nr. x/18.07.2018 emise de către DGAMC, pentru suma de 4.329,70 RON reprezentând contravaloarea facturii nr. x/29.05.2013 emisa de D. S.R.L.

Organele de inspecție fiscală au constatat, in mod corect, că la rubrica din factura "denumire produse/servicii" este inscrisa mențiunea "servicii conform contract" iar cu excepția facturii reclamanta nu a prezentat documente relevante care sa conțină toate elementele necesare identificării operațiunii economice efectuate din care sa reiasă natura operațiunilor derulate.

Simpla inregistrare in evidenta contabila a cheltuielilor aferente achiziției de bunuri de la D. S.R.L, nu este suficientă pentru a considera cheltuielile deductibile la calculul profitului impozabil. Având in vedere ca societatea nu a prezentat documente relevante care sa prezinte un anumit grad de exactitate si de detaliu, care sa conțină elementele necesare identificării operațiunii economice efectuate, organele de inspecție fiscala au fost in imposibilitate de a stabili natura cheltuielilor, respectiv daca sunt efectuate in scopul realizării de venituri impozabile si pentru operațiunile taxabile ale societății.

Critică hotărârea si in ceea ce privește interpretarea eronata de către instanța de fond a dispozițiilor art. 19 alin. (1), art. 21 din Legea nr. 571/2003 Codul fiscal privind suma de 2.916.895 RON servicii de transport aerian charter.

Art. 21 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, prevede că "pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare ".

Conform art. 6 alin. (1) din Legea contabilității nr. 82/1991:"Orice operațiune economico-financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ."

Asa cum rezulta din expunerea făcuta in cuprinsul raportului de inspecție fiscala, A. S.R.L, in calitate de beneficiar, a incheiat cu E. S.R.L, in calitate de prestator, contractul de prestări servicii transport aerian charter nr. 01/2010.

In baza contractului incheiat intre parti, furnizorul a facturat serviciile, iar pentru o parte din aceste servicii, in suma de 2.916,895 RON, nu au fost prezentate documente relevante care sa conțină toate elemente necesare identificării scopului pentru care a fost efectuata operațiunea economica, respectiv documente care sa prezinte un anumit grad de exactitate si de detaliu pentru considerarea acestor operațiuni ca fiind destinate realizării de venituri impozabile.

Documentele prezentate se refereau la efectuarea curselor si nu la scopul si necesitatea efectuării acestora.

Cheltuiala cu valoarea numărului minim de ore de zbor neefectuate nu poate fi considerata cheltuiala efectuata in scopul realizării de venituri impozabile, in condițiile in care reclamanta a incheiat un contract care nu a avut ca scop exclusiv realizarea de venituri impozabile si pentru operatiunle taxabile ale acestuia.

Recurenta critică hotărârea si in ceea ce privește anularea de către instanță a impozitului pe profit aferent cheltuielilor in suma de 68.612 RON, in condițiile in care la data emiterii facturilor furnizorii erau declarați contribuabili inactivi sau radiați, fiind interpretate eronat prevederile art. 11 Legea nr. 571/2003, art. 11 alin. (7) din Legea 227/2015 cu modificări si completări, art. 3 din OPANAF 575/2006, precum si prevederile art. 21 alin. (4) lit. r) din Legea nr. 571/2003, art. 25 alin. (4) Legea nr. 227/2015, precum si prevederile art. 145 alin. (1) si alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003, cu modificările si completările ulterioare, respectiv art. 297 alin. (4) lit. a) din Legea nr. 227/2015.

Potrivit prevederilor interpretate in mod eronat de instanța de fond, tranzacțiile efectuate cu un contribuabil declarat inactiv sau radiat nu sunt luate in considerare, iar documentele care au stat la baza înregistrării cheltuielilor in contabilitate, fiind emise de un contribuabil inactiv sau radiat, nu indeplinesc condițiile de document justificativ conform art. 6 alin. (1) din legea contabilității nr. 82/1991.

Instanța de fond ignoră faptul ca radierea societății F. S.R.L. din evidenta Oficiului Registrului Comerțului are drept consecința incetarea societății ca persoana juridica, deci nu mai sunt indeplinitecondițiile legale de inregistrare pentru a desfășura activități pe teritoriul României.

Atât timp cat o persoana nu mai are statutul unei persoane autorizate, îndreptățită sa desfășoare activitate economica, orice document emis si semnat de aceasta in virtutea statutului de persoana juridica autorizata nu mai produce efecte juridice. Așadar, nici facturile emise către A. S.R.L nu pot avea calitatea de documente justficative care sa producă efecte din punct de vedere fiscal.

Potrivit prevederilor art. 145 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003, în vigoare la data efectuării operațiunilor,: "Orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achizițiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul următoarelor operațiuni: a) operațiuni taxabile".

Deținerea unei facturi care conțineinformațiile obligatorii prevăzute de lege, nu este suficientă pentru a beneficia de dreptul de deducere al TVA, iar reclamanta trebuie să justifice în primul rând faptul că bunurile/serviciile achiziționate pe bază de factură sunt în beneficiul său, respectiv sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor sale taxabile, în conformitate cu prevederile legale anterioare.

Referitor la TVA-ul in suma de 1.450.330 RON, provenite din facturile furnizorilor D. S.R.L si E. S.R.L, recurenta arată că pentru sumele facturate ca si recalculări de costuri, reclamanta nu a prezentat situații detaliate cu calculul sumelor pentru fiecare cursa, astfel sa se poată stabili ca aceste reclaculari sunt aferente unor curse a căror contravaloare este cheltuiala deductibila sau nedeductibila .

Astfel, cheltuiala cu valoarea numărului minim de ore de zbor neefectuate nu poate fi considerata cheltuiala efectuata in scopul realizării de venituri impozabile, in condițiile in care este evident ca, societatea a incheiat un contract care nu a avut ca scop exclusiv realizarea de venituri impozabile si pentru operațiunile taxabile ale contribuabilului.

Referitor la practica CJUE invocata, susține ca dispozițiile legale aplicate de organul de control nu sunt in contradicție cu legislația U.E.in vigoare, in condițiile in care jurisprudenta CJUE impune obligația persoanei care solicita deducerea TVA sa demonstreze ca sunt îndeplinite toate condițiile legale pentru acordarea deducerii.

În drept, invocă prevederile art. 488 C. proc. civ., Legea nr. 554/2004, precum si legislația invocata in cuprinsul cererii de recurs.

Recursul incident

Prin recursul incident, recurentul-reclamant critică partea din sentință prin care pretențiile sale au fost respinse.

Astfel, recurentul susține că instanța de fond a incalcat regulile de procedura a căror nercspcctarc atrage sancțiunea nulității - art. 488 alin. (1) pct. 5 din C. proc. civ., prin prisma faptului ca a adăugat noi motive, suplimentare de respingere a contestației, motive ce nu au fost invocate de către organul fiscal la momentul inspecției fiscale.

In fapt, organul de inspecție a reținut că pentru sumele facturate ca și recalculări de costuri. societatea nu ar fi prezentat situații detaliate cu calculul sumelor pentru fiecare cursă, astfel încât echipa de inspecție fiscală să poată stabi i dacă aceste recalculări sunt aferente unor curse a căror contravaloare este cheltuială deductibila s.iu cheltuială nedeductibilă.

Motivarea instantei de fond este diferita de argumentele reținute de către organul fiscal, fiind invocate din oficiu de către instanță noi argumente pentru justificarea concluziei organului fiscal, considerând ca nu ar reprezenta o cheltuiala efectuata in scopul realizării de venituri.

Așadar, consideră ca instanța de fond a încălcat următoarele dispoziții legale: art. 9 C. proc. civ. "(2) Obiectul și limitele procesului sunt stabilite prin cererile și apărările pârtilor", art. 22 C. proc. civ.: "(6) Judecătorul trebuie sa se pronunțe asupra a tot ceea ce s-a cerul, fără insa a depasi limitele investirii, în afară de cazurile în care legea ar dispune altfel."

In al doilea rând, instanța de fond a facut aplicarea greșita a disp. art. 21 alin. (1), art. 25 alin. (1) Codul fiscal, pct. 48 din Norme, respectiv nu a aplicat disp. art. 145, 146 Codul fiscal.

Recurentul reia, în esență, aspectele învederate prin cererea de chemare în judecată și precizează că înregistrarea in evidenta sa contabila s-a efectuat pe baza documentelor justificative si in baza facturilor emise de prestatorul S.C. G. S.R.L., sumele fiind înregistrate prin debitarea contului contabil 624 "Cheltuieli cu transportul de bunuri si de personal" si creditarca contului contabil 401 "Furnizori" si este cheltuială deductibila prin raportare la dispozițiileart. 21 alin. (1) si alin. (2) lit. i)din Codul fiscal.

Cat privește TVA-ul, din documentele existente la dosarul cauzei, rezulta ca recurentadeține documente justificative care susțin deductibilitatea TVA aferenta serviciilor.

Întrucât recurenta deține facturi intocmite cu respectarea prevederilor art. 155 din Codul fiscal, aferente serviciilor prestate de S.C. E. S.R.L. si aceste servicii sunt achiziționate in scopul utilizării pentru operațiuni taxabile, rezulta indubitabil ca cele doua condiții prevăzute de lege sunt pe deplin indcplinitc si in mod corespunzător, recurenta este îndreptățită sa isi exercite dreptul de deducere pentru TVA aferenta achizițiilor de servicii in discuție.

In plus, legea fiscala nu impune ca proba prestării serviciilor sa fie făcuta printr-o documentație standardizata si, conform principiului "acolo unde legea nu distinge, nici interpretul nu trebuie sa o facă". rezulta cu evidenta ca legiuitorul a intcles sa simplifice cerințele de forma in materie de TVA.

Astfel, in materie de forma, prevederile Codul fiscal referitoare la exercitarea dreptului de deducere a TVA condiționează justificarea deducerii de prezentarea unei facturi intocmite potrivit prevederilor art. 155 din Codul fiscal, condiție care este îndeplinita, astfel cum rezulta din enumerarea documentelor justificative din Anexa 1.

Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugata trebuie sa fie interpretata in sensul ca se opune unei reglementari naționale precum cea in discuție in cauza principala, in temeiul căreia dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugata este refuzat unei perioane impozabile pentru motivul ca operatorul care i-a furnizat o prestare de servicii in schimul unei facturi pe care figurează separat prețul si taxa pe valoarea adăugata a fost declarat inactiv de administrația fiscala a unui stat membru, aceasta declarare a inactivității fiind publica si accesibila pe internet oricărei persoane impozabile in acest stat, atunci când acest refuz a dreptului de deducere este sistematic si definitiv, nepermitand sa se facă dovada absentei unei fraude sau a unei pierderi de venituri fiscale. "

Articolul 226 din Directiva 2006/112/CE precizează ca. fara a aduce atingere dispozițiilor speciale prevăzute de aceasta directiva, doar deta!iilc indicate la acest articol trebuie menționate in mod obligatoriu, in scopuri de TVA, pe facturile emise in temeiul articolului 220 din aceasta directiva (a se vedea Hotărârea din I 5 iulie 2010, PînnonGepCentrum, C-368/09, punctul 40, si Hotărârea din 1 martie 2012. Polski Trawertyn, C-28(/10, punctul 41).

Rezulta ca nu este permis statelor membre sa condiționeze exercitarea dreptului de deducere a TVA-ului de respectarea unor condiții privindconținutul facturilor care nu sunt prevăzute in mod expres de dispozițiile Directivei 2006/112.

Recurentul redă în continuare o multitudine de Hotărâri CJUE în materie de TVA, subliniind că aceeași Curte Europeana de Justiție a subliniat ca principiul neutralității TVA se opune tratării diferențiate a tranzacțiilor legale de cele ilegale in aplicarea acestuia, precum si ca "TVA-ul menționat pe o factura de o persoană este datorat de aceasta independent de existenta efectiva a unei operațiuni impozabile".

Așadar, documentele existente la dosarul cauzei prezintă efectiv operațiunile realizate de S.C. E. S.R.L. in beneficiul recurentei, oferă elemente consistente si credibile in fundamentarea deductibilității TVA aferentă, facturile fiind intocmite in mod corespunzător, documentele respective reprezintatid documente justificative, respectiv mijloace de proba reglementate ca atare de art. 55 din Codul de procedură fiscală.

Arată recurenta și faptul ca a solicitat desființarea si a dispozițiilor privind accesoriile la obligațiile fiscale principale stabilite de către organul fiscal, insa instanța de fond a omis acest aspect.

Referitor la constatarea decaderii DGAMC din dreptul de a mai solicita la plata aceste sume de bani, recurenta consideră ca instanța de fond a incalcat autoritatea de lucru judecat a sentunței nr. 3937/2021 din data 14.07.2021 pronunțata in Dosarul nr. x/2021, rămasa definitiva prin respingerea apelurilor, ceea ce atrage incidența disp. art. 488 alin. (1) pct. 7 C. proc. civ.

Recurenta-reclamantă S.C. A. S.R.L a formulat întâmpinare prin care a invocat excepția nulității recursurilor principale formulate de pârâtele ANAF și DGMAC pentru nemotivare.

La data de 19.08.2024, față de modificările survenite conform art. IV alin. (1), (2), (6) și (8) din O.U.G. nr. 23/14.03.2024, recurenta-pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală a solicitat ca instanța de recurs să ia actcăa intervenit subrogarea sa în toate drepturile șiobligațiile Direcției Generale de Administrare a Contribuabililor, dobândind calitatea procesuală a acesteia; în acest sens, a indicat și adresa de comunicare a tuturor actelor de procedură.

Prin încheierea de ședință din 15.01.2025, Înalta Curte a luat act de subrogarea AgențieiNaționale de Administrare Fiscală în drepurile și obligațiileDirecției Generale de Administrare a Marilor Contribuabili, în conformitate cu dispozițiile art. IV alin. (6) din O.U.G. nr. 23/14.03.2024, ca urmare a reorganizării intervenite la nivelul organelor fiscale.

II. Soluția și considerentele instanței de recurs

Prioritar, Înalta Curte se va pronunța asupra excepției nulității recursurilor pârâtelor pentru nemotivare.

Se susține de intimata-reclamantă, în acest sens, că dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. sunt invocate doar formal de catre recurente, fără a fi aduse critici efective cu privire la aplicarea greșita a normelor de drept material.

Excepția este neîntemeiată, urmând a fi respinsă, observându-se că recurentele au invocat cazul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 Cod procedură și au indicat, puncual, normele de drept material încălcate ori aplicate greșit de instanța de fond.

Analizând recursurile formulate în cauză prin prisma criticilor recurentelor și dispozițiilor legale incidente, Înalta Curte constată următoarele:

În prezenta cauză, Înalta Curte este investită cu soluționarea recursurilor formulate de pârâte împotriva dispozițiilor din sentința primei instanțe de anulare în parte a actelor fiscale contestate în ceea ce privește constatările organelor fiscale privind majorarea bazei de impunere stabilită suplimentar pentru calcularea impozitului de profit cu următoarele sume - 4329,70 RON; 2.916.895 RON; 68612 RON, și, respectiv, cu privire la suma de 1.450.330 RON reprezentând TVA.

Totodată, este investită cu soluționarea recursului incident formulat de reclamantă împotriva dispozițiilor din sentința recurată de respingere a contestației privind baza de impunere stabilită suplimentar pentru profit în sumă de 34.123 RON-cheltuielide sponsorizări, privind baza de impunere stabilită suplimentar pentru profit si TVA in sumă de 6.129.696 RON servicii de transport aerianrefacturare, privind capătul de cerere vizând desființarea fdispozițiilor emise in baza Raportului de inspecție fiscala pentru accesoriile la obligațiile fiscale (accesorii in cuantum de 1.616.301 RON), precum și privind soluția primei instanțe asupra cererii de constatare a decăderii intimatei DGAMC din dreptul de a solicita la plata sumele inscrise in fisa de contribuabi a recurentei (in cuantum total de 6.067.618 RON).

Privind recursul pârâtelor

Recurentele-pârâte au invocat greșita aplicare și interpretare a prevederilor legale exprese in materie de impozit pe profit, TVA, respectiv art. 11, art. 19 alin. (1) și art. 21 din Legea nr. 571/2003, coroborate cu cele ale pct. 44 din H.G. nr. 44/2004 în materia impozitului pe profit, ale art. 145 și art. 146 din Legea nr. 571/2003 în materia TVA, precum si dispozițiile art. 6 alin. (1) si (2) din Legea contabilității nr. 82/1991.

Asupra acestor aspecte, Înalta Curte reține că, sub un prim aspect, se critică aspectele reținute de prima instanță cu privire la suma de 4.329,70 RON reprezentând contravaloarea facturii nr. x/29.05.20213 emisa de S.C. D. S.R.L., pentru care organele fiscale au reținut caracterul insuficient al gradului de detaliere a datelor din cuprinsul facturii.

Astfel, la pct. 2 de la fila x din RIF nr. x/18.07.2018, s-a reținut înregistrarea în luna mai 2013 în conturile de cheltuieli a sumei de 4.329,70 RON reprezentând contravaloarea facturii nr. x/29.05.2013 emisă de S.C. D. S.R.L

Organul de inspecție a menționat că la rubrica din factură "denumire produse/servicii" este înscrisă mențiunea "servicii conform contract", însă "societatea nu a prezentat documente relevante, respectiv documente care să prezinte un anumit grad de exactitate și de detaliu, care să conțină toate elementele necesare identificării operațiunii economice efectuate", astfel cum impun prevederile de la lit. A) pct. 1 și 2 din Normele metodologice de întocmire și utilizare a documentelor financiar-contabile aprobate prin OMFP 3512/2008 și prevederile art. 19 alin. (1) din Legea nr. 571/2003.

Art. 19 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, prevede că " Profitul impozabil se calculează ca diferență între veniturile realizate din orice sursă și cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile și la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul și alte elemente similare veniturilor și cheltuielilor potrivit normelor de aplicare.".

În completare, art. 21 alin. (1), respectiv alin. (4) lit. f) din Codul fiscal, dispun:

"(1) Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare;

(4) Următoarele cheltuieli nu sunt deductibile: f) cheltuielile înregistrate în contabilitate, care nu au la baza un document justificativ, potrivit legii, prin care să se facă dovada efectuării operațiunii sau intrării în gestiune, după caz, potrivit normelor".

Pct. 48 al Titlului II din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările și completările ulterioare, în forma în vigoare la data efectuăriioperațiunilor, precizează:

"48. Pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultanță, asistență sau alte prestări de servicii trebuie să se îndeplinească cumulativ următoarele condiții:

- serviciile trebuie să fie efectiv prestate, să fie executate în baza unui contract încheiat între părți sau în baza oricărei forme contractuale prevăzute de lege; justificarea prestării efective a serviciilor se efectuează prin: situații de lucrări, procese-verbale de recepție, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piață sau orice alte materiale corespunzătoare;

- contribuabilul trebuie să dovedească necesitatea efectuării cheltuielilor prin specificul activitățilordesfășurate [...]."

Litera A pct. 1 și 2 din Norma metodologica de întocmire si utilizare a registrelor si formularelor comune pe economie privind activitatea financiara si contabila, aprobata prin Ordinul Ministerului Finanțelor Publice nr. 3512/2008 prevede că

"1. Persoanele prevăzute la art. 1 din Legea contabilității nr. 82/1991, republicată, consemnează operațiunileeconomico-financiare, în momentul efectuării lor, în documente justificative, pe baza cărora se fac înregistrări în contabilitate (jurnale, fișeși alte documente contabile, după caz).

Față de cuprinsul acestor prevederi legale, Înalta Curte constată caracterul insuficient al gradului de detaliere a datelor din cuprinsul facturii nr. x/29.05.2013, contrar celor reținute de prima instanță.

Prima instanță reține realitatea contractului pe baza raportului de expertiză întocmit în cauză, fără a observa însă că nu există atașate expertizei documente care să confirme caracterul efectiv a serviciului prestat.

Așa fiind, anularea actelor contestate cu privire la suma de 4329,70 RON reprezentând impozit pe profit aferent facturii nr. x/29.05.20213 emisa de S.C. D. S.R.L. este urmarea interpretării greșite a prevederilor legale mai sus amintite, recursurile fiind fondate sub acest aspect.

Sub un al doilea aspect, se critică soluția primei instanțe privind cheltuielile in suma de 2.916.895 RON aferente serviciilor de transport aerian charter.

Și în această privință, instanța de fond achieseaza la concluziile expertului si retine că in mod excesiv, formalist si in mod generic organele fiscale au invocat art. 19 Codul fiscal pentru a justifica in drept adăugarea cheltuielilor nedeductibile la calculul profitului impozabil.

Înalta Curte constată că prin cele statuate la pct. 3 de la fila x din RIF nr. x/18.07.2018 s-a stabilit ca fiind nedeductibile la calculul profitului impozabil cheltuielile în suma de 2.916.895 RON în legătură cu serviciile de transport aerian charter, cu consecința majorării profitului impozabil aferent perioadei 2012 – 2015.

În baza contractului de leasing financiar nr. x încheiat cu H. S.A, intimata deține aeronava Cessna XLS+S/N 6036 OE-GES. Pe care ulterior a închiriat-o către E. S.A. în baza contractului de închiriere încheiat la data de 01.10.2010, precum și contractul de prestări servicii transport aerian charter nr. 01/2010 în calitate de beneficiar iar E. S.R.L. având calitatea de prestator.

Înalta Curte reține existența unor documente privind cursele de transport aerian efectuate de S.C. E. S.R.L. în favoarea A. S.R.L, însă subliniază că nu au fost prezentate documente care sa conțină toate elementele necesare identificării scopului pentru care a fost efectuată operațiunea economică, respectiv documente care să prezinte un anumit grad de exactitate și de detaliu pentru a putea permite considerarea acestor operațiuni ca fiind destinate realizării de venituri, nefiind respectate în cauză prevederile art. 19 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

Or, art. 21 alin. (1) din Codul fiscal - Legea 571/2003 prevede că "pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizarii de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative in vigoare".

Art. 25 alin. (1) din Codul fiscal - Legea 227/2015 prevede că "Pentru determinarea rezultatului fiscal sunt considerate cheltuieli deductibile cheltuielile efectuate în scopul desfășurării activității economice, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare, precum și taxele de înscriere, cotizațiile și contribuțiile datorate către camerele de comerț și industrie, organizațiile patronale și organizațiile sindicale".

Astfel cum rezultă din interpretarea prevederilor legale citate mai sus, sunt considerate cheltuieli deductibile cheltuielile efectuate în scopul realizarii de venituri impozabile.

Art. 21 alin. (4) lit. m) din Codul fiscal impune ca, in vederea stabilirii caracterului deductibil al unei cheltuieli, contribuabilul sa "justifice necesitatea prestarii acestora in scopul activitatilor desfasurate".

Această ultimă condiție nu este întrunită în cauză, contrar celor reținute de prima instanță.

Deși prin raportare la contractele depuse de către intimată este dovedită realitatea zborurilor efectuate în temeiul contractului anterior menționat, astfel cum au fost acestea detaliate și în cadrul Anexei 3 la Raportul de expertiză administrat în cauză, totuși nu rezultă necesitatea prestarii acestora in scopul activitatilor desfasurate.

Simpla apreciere a primei instanțe că este evidentă necesitatea utilizării unor servicii de transport aerian în scopul asigurării celerității activității economice nu susține încadrarea acestora în categora cheltuielilor efectuate în scopul realizării de venituri.

Dimpotrivă, cheltuielile respective sunt efectuate în alte scopuri, străine de activitatea economică desfășurată de intimată, astfel că nu sunt deductibile la stabilirea impozitului pe profit, contrar celor reținute de prima instanță.

Cât despre jurisprudența CJUE invocată de intimată și reținută de prima instanță în argumentarea soluției de anulare parțială a actelor fiscale în litigiu, Înalta Curte constată că aceasta se referă la deducerea TVA și nu poate fi aplicată prin asemănare și pentru impozitul pe profit, care este guvernat de alte prevederi legale.

În fine, recurentele critică soluția primei instanțe de anulare a actelor fiscale în privința sumei de 68.612 RON impozit pe profit.

În acest sens, s-a constatat de către organele fiscale ca în mod eronat societatea a înregistrat în contabilitate cheltuieli aferente achizițiilor efectuate de la societăți declarate inactive (anexa nr. 19 RIF), cu consecința majorării profitului impozabil cu suma de 53.972 RON, în baza art. 11 alin. (1)

2

și art. 21 alin. (4) lit. r) din Legea nr. 571/2003 și art. 25 alin. (4) lit. j) din Legea nr. 227/2015, precum și de la societăți radiate, în speță de la firma F. S.R.L., CUI x, fapt pentru care echipa de inspecție fiscală a procedat la majorarea profitului impozabil aferent anului 2016 cu suma de 14.640 RON.

Pentru a dispune anularea actelor fiscale în privința sumei de 68.612 RON impozit pe profit, prima instanță a reținut, luând în considerare și expertiza efectuată în cauză, că din probatoriul administrat în cauză nu a reieșit că intimata - reclamantă a acționat în mod neglijent sau imprudent în cadrul operațiunilor în cauză prin eventuala nerespectare a obligației de a verifica statutul de inactivitate al persoanelor impozabile, după cum nu a rezultat nici că astfel ar fi participat la o eventuală fraudă în materie de TVA.

Statuând astfel, prima instanță a ignorat prevederile art. 11 alin. (12) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, potrivit cărora:

(12) Beneficiarii care achiziționează bunuri și/sau servicii de la contribuabili persoane impozabile stabilite în România, după înscrierea acestora ca inactivi în Registrul contribuabililor inactivi/reactivați conform art. 78

1

din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003, republicată, cu modificările și completările ulterioare, nu beneficiază de dreptul de deducere a cheltuielilor și a taxei pe valoarea adăugată aferente achizițiilor respective, cu excepția achizițiilor de bunuri efectuate în cadrul procedurii de executare silită și/sau a achizițiilor de bunuri/servicii de la persoane impozabile aflate în procedura falimentului potrivit Legii nr. 85/2006 privind procedura insolvenței, cu modificările și completările ulterioare."

Art. 78

1

alin. (10) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, la rândul său, arată:

(8) Registrul contribuabililor inactivi/reactivați este public și se afișează pe site-ul AgențieiNaționale de Administrare Fiscală.

(10) Decizia de declarare în inactivitate/reactivare produce efecte față de terți din ziua următoare datei înscrierii în registrul prevăzut la alin. (8)."

Dispoziții identice sunt reglementate și prin art. 11 alin. (7) și art. 25 alin. (4) lit. j) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, potrivit cărora beneficiarii care achiziționează bunuri și/sau servicii de la persoane impozabile stabilite în România, după înscrierea acestora ca inactivi în Registrul contribuabililor inactivi/reactivați conform Codului de procedură fiscală, nu beneficiază de dreptul de deducere a cheltuielilor și a taxei pe valoarea adăugată aferente achizițiilor respective.

Se poate observa că prevederile legale citate sunt clare și imperative, astfel că intimata nu poate beneficia de deductibilitatea sumelor reprezentând achiziții de la societăți declarate inactive, și nici de la societăți radiate, contrar celor statuate de prima instanță.

Cât despre TVA in sumă de 1.450.330 RON, în privința căreia prima instanță a dispus anularea actelor fiscale contestate în cauză, Înalta Curte constată următoarele:

Suma menționată este alcătuită din suma de 1.449.291 RON, aferentă facturilor provenite de la E. S.R.L, reprezentând contravaloarea numărului minim de ore de zbor neefectuate, precum și din suma de 1.039 RON reprezentând TVA dedus de intimată în baza facturii nr. x/29.05.2013 emisa de D. S.R.L.

În materia taxei pe valoarea adăugată, pentru perioada verificata sunt incidente prevederile art. 145 alin. (1) si (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003, potrivit cărora dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată este condiționat de utilizarea serviciilor achiziționate în folosul operațiunilor taxabile ale persoanei impozabile, iar justificarea serviciilor ca fiind destinate operațiunilor sale taxabile revine persoanei impozabile din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugată care a achiziționat serviciile respective.

A. Privind TVA in suma de 1.039 RON, reprezentând contravaloarea facturii nr. x/29.05.2013, emisa de D. S.R.L., se observă că, așa cum s-a stabilit în precedent, intimata nu a prezentat documente care sa conțină elementele necesare identificării operațiunii economice efectuate.

Așa fiind, nu se poate stabili daca respectivele cheltuieli sunt efectuate pentru operațiunile taxabile ale societății.

Prin urmare. societatea nu are drept de deducere pentru TVA in suma de 1.039 RON, contrar celor reținute de prima instanță.

Deținerea unei facturi nu este suficientă pentru a beneficia de dreptul de deducere al TVA, ci intimata trebuia să justifice în primul rând faptul că bunurile/serviciile achiziționate pe bază de factură sunt în beneficiul său, respectiv sunt destinate utilizării în folosul operațiunilor sale taxabile, în conformitate cu prevederile legale anterior citate.

La rândul său, Directiva 2006/112, prin art. 168, arată faptul că persoana impozabilă are dreptul de a deduce TVA în condițiile în care bunurile și serviciile sunt utilizate în scopul operațiunilor taxabile.

În concluzie, cum intimata nu a fost în măsură să dovedească în ce au constat serviciile înscrise în facturile în cauză și pe cale de consecință să justifice măsura în care au fost destinate utilizării în folosul operațiunilor sale taxabile, greșit s-a dispus de prima instanță anularea actelor fiscale privind TVA in suma de 1.039 RON.

B Suma de 1.449.291 RON reprezintă TVA aferentă cheltuielii reprezentate de contra valoarea orelor de zbor neefectuate, precum si recalcularea de costuri conform actului adițional nr. x din 1 decembrie 2012 la contractul nr. x/2010, înregistrate in perioada 2012-2015.

Prima instanță a reținut, privind suma de 6.129.696 RON reprezentând contravaloarea numărului minim de zborul neefectuate, dar facturate conform pct. 4.10 din contractul incheiat cu S.C. E. S.R.L., că această sumă nu este deductibilă fiscal, motivat de faptul că nu este dovedit caracterul lor de cheltuială efectuată în scopul realizării de venituri.

Deși respinge aceste pretenții ale intimatei, constatând ca fiind corectă poziția organelor fiscale detaliată inclusiv în conținutul Deciziei de respingere a contestației cu privire la această suma de 6.129.696 RON, totuși prima instanță anulează actele contestate privind TVA aferent acelorași cheltuieli.

Se observă lipsa în considerentele sentinței atacate a oricărei analize privind condițiile în care intimata putea beneficia de deducerea TVA in sumă de 1.449.291 RON, nefiind analizat dacă serviciile achiziționate au fost utilizate de intimată în folosul operațiunilor sale taxabile.

Cum intimata nu a făcut o astfel de dovadă, se conchide că nu era îndreptățită la deducerea TVA, soluția primei instanțe de anulare TVA fiind pronunțată cu încălcarea prevederilor legale.

Având în vedere soluția pronunțată de Înalta Curte în rejudecare după admiterea recursurilor, se va înlătura și dispoziția din sentința recurată referitoare la admiterea în parte a cererii privind obligarea pârâtei Direcției Generale de Administrare a Marilor Contribuabili la rectificarea fișei de contribuabil a reclamantei în măsura admiterii prezentei contestații.

Privind recursul incident, Înalta Curte constată că acesta este nefondat, pentru următoarele considerente:

Prin recursul incident, recurenta-reclamantă critică statuările primei instanțe privind baza de impunere stabilită suplimentar pentru profit în sumă de 34.123 RON-cheltuieli de sponsorizări, privind baza de impunere stabilită suplimentar pentru profit si TVA in sumă de 6.129.696 RON servicii de transport aerian - refacturare, privind capătul de cerere vizând desființarea dispozițiilor emise in baza Raportului de inspecție fiscala pentru accesoriile la obligațiile fiscale (accesorii in cuantum de 1.616.301 RON), precum și privind soluția primei instanțe asupra cererii de constatare a decăderii intimatei DGAMC din dreptul de a solicita la plata sumele inscrise in fisa de contribuabil a recurentei (in cuantum total de 6.067.618 RON).

Referitor la majorarea profitului impozabil aferent anului 2014 cu suma de 34.123 RON, reprezentând cheltuieli de sponsorizări, se observă că prima instanță a reținut că recurenta-reclamantă a înregistrat în contabilitate cheltuieli de sponsorizări în sumă de 534.370 RON, iar în declarația privind impozitul pe profit (cod 101) aferenta anului 2014, în coloana 30 (cheltuieli nedeductibile reprezentând sponsorizări) este înscrisă suma de 500.247 RON, cu 34.123 RON mai puțin decât suma înscrisa în balanța de verificare.

Recurenta nu a justificat nici pe parcursul judecății fondului și nici în faza recursului de ce sumele înscrise în contabilitate ca și cheltuieli cu sponsorizări nu sunt identice cu cele care au fost luate în calcul la determinarea profitului impozabil aferent anului 2014 și care sunt înscrise în declarația privind impozitul pe profit aferenta anului 2014 în coloana 30 (cheltuieli nedeductibile reprezentând sponsorizări).

Așa fiind, criticile recurentei sunt nefondate.

Referitor la majorarea profitului impozabil aferent perioadei 2012- 2015 cu suma de 6.129.696 RON reprezentând cheltuieli înregistrate cu contravaloarea numărului minim de ore de zbor neefectuate, facturate de E. S.R.L. conform pct. 4.10 din contractul de prestări servicii transport aerian charter nr. 01/2010, precum și recalcularea de costuri conform actului adițional nr. x din 1 decembrie 2012 la contractul x/2010, Înalta Curte reține, contrar criticilor recurentei, că, din moment ce contractul nu a avut ca scop exclusiv realizarea de venituri impozabile, astfel cum s-a argumentat în precedent, înseamnă că nici cheltuiala cu contravaloarea numărului minim de ore de zbor neefectuate nu poate fi considerată cheltuială efectuata în scopul realizării de venituri impozabile.

Referitor la sumele facturate ca și recalculări de costuri generate și modificarea tarifelor curselor aeriene, Înalta Curte constată că, deși recurenta-reclamantă susține ca "a furnizat organului de inspecție fiscala suficiente elemente de proba pentru constatarea faptului ca respectivele cheltuieli sunt efectuate în scopul realizării de venituri impozabile ", în realitate, documentele prezent