ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4773/2024

Obiectul cererii de chemare în judecată Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, sub nr. x/2018, reclamanta A. S.A a chemat în judecată pe pârâtele Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bacău și a solicitat anularea în parte a Deciziei nr. F-BC-274/28.07.2017 privind modificarea bazei de impozitare emisă de pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bacău și anularea Deciziei nr. 126/15.03.2018 de soluționare a contestației emisă de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor. Prin întâmpinarea formulată, pârâta A.J.F.P. Bacău a solicitat respingerea acțiunii ca neîntemeiată. Pârâta Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor a formulat întâmpinare prin care a invocat excepția necompetenței teritoriale a Curții de Apel București, iar, pe fond, a solicitat instanței respingerea acțiunii. Prin sentința civilă nr. 759 din 28.02.2019 a Curții de Apel București, s-a admis excepția necompetenței teritoriale și a fost declinată judecarea cauzei în favoarea Curții de Apel Bacău. Prin sentința nr. 59 din 11.06.2021, Curtea de Apel Bacău, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal a admis în parte acțiunea, a anulat în parte Decizia nr. 126/15.03.2018 privind soluționarea contestației și Decizia nr. F-BC-274/28.07.2017 privind modificarea bazei de impozitare și a redus diminuarea pierderii fiscale stabilită de către organul fiscal de la 30.029.633 RON cu suma de 6.841.424 RON. Prin decizia nr. 856 din 16.02.2023, Înalta Curte de Casație și Justiție a respins recursul formulat de reclamantă și a admis recursul promovat de ANAF - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și A.J.F.P. Bacău, a casat sentința atacată și a trimis cauza spre rejudecare. Pe rolul Curții de Apel Bacău, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, în rejudecare, cauza a fost reînregistrată la data de 21.04.2023 sub nr. dosar x/2018

Hotărârea instanței de fond Prin sentința civilă nr. 142 din 19 decembrie 2023 a Curții de Apel Bacău – secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal pronunțată în dosarul nr. x/2018, s-a admis în parte acțiunea, în rejudecare, formulată de reclamanta A. S.A., în contradictoriu cu pârâții Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bacău; a fost anulată în parte Decizia nr. 126/15.03.2018 și decizia nr. F-BC -274/28.07.2017 și s-a redus diminuarea pierderii fiscale stabilită de organul fiscal de la 30.029.633 RON, cu suma de 2.638.545 RON.

Calea de atac exercitată în cauză Împotriva sentinței civile nr. 142 din 19 decembrie 2023 a Curții de Apel Bacău – secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal, pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bacău și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor au declarat recurs. 3.1 Recurenta-pârâtă Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bacău, prin cererea de recurs întemeiată pe dispozițiile art. 488 pct. 6 si 8 C. proc. civ., a solicitat admiterea recursului, modificarea sentinței atacate având în vedere că hotărârea a fost dată cu aplicarea greșită a normelor de drept material și, totodată, nu cuprinde motivele pe care se întemeiază. În esență, a susținut că instanța de fond nu a făcut aplicarea corectă a dispozițiilor art. 11 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedura fiscală, republicată, OPANAF 222/2008. Astfel, s-a reținut neîntemeiat modul de recalculare a intervalelor de comparabilitate prin includerea societăților care au înregistrat pierderi. In cadrul DPT, în cap. 5.3 - Achiziția și vânzarea de bunuri de către intimata-reclamantă A. de la/către entități afiliate - activitatea de producție, societatea este cea care menționează că în urma căutării de comparabile și a revizuirii manuale a acestora, au fost acceptate ca potențial comparabile 18 companii iar intervalul intercuarticular a fost stabilit pe baza datelor a 15 companii din cele 18, 3 companii fiind respinse din cauza pierderilor financiare (B. S.A. Spania, C. și D.). Din cele 15 societăți alese ca și comparabile, cinci dintre ele nu respectă criteriul de independență, acestea fiind enumerate în cadrul raportului de inspecție fiscală. În cap. 5.4 - Achiziția și vânzarea de bunuri de către A. de la/către entități afiliate - activitatea de distribuție, tot societatea este cea care menționează că în urma căutării de comparabile și a revizuirii manuale a acestora, au fost acceptate ca potențial comparabile 19 companii, iar intervalul intercuarticular a fost stabilit pe baza datelor a 16 companii din cele 19, trei companii fiind respinse din cauza pierderilor financiare (E., F. și G.). Din cele 16 societăți alese ca și comparabile, șapte dintre ele nu respectă criteriul de independență, acestea fiind enumerate în cadrul raportului de inspecție fiscală. A mai susținut că în ceea ce privește eșantionul rămas pentru comparabilitate după eliminarea societăților enumerate anterior, în timpul inspecției fiscale s-a comunicat contribuabilului că organul de control consideră că acesta este reprezentativ și că analiza comparativă ar trebui efectuată pe baza intervalului intercuartilar al indicatorilor economici al acestor societăți rămase. Intimata-reclamantă nu a formulat nicio obiecțiune scrisă sau verbală cu privire la acest considerent, motiv pentru care veniturile operaționale au fost calculate folosind valorile mediane determinate pentru eșantionul rămas după eliminarea celor 12 societăți. De altfel, trebuie subliniat faptul că organul de control a procedat la ajustarea rezultatului operațional și financiar pe baza datelor cuprinse de dosarul prețurilor de transfer și corectate apoi împreună și de comun acord cu persoana desemnata de societate care a avut calitatea de contabil șef în perioada efectuării inspecției fiscale. De asemenea, recurenta a arătat că noile intervale de comparabilitate stabilite după luarea în calcul a celor șase societăți respinse chiar de societate prin dosarul prețurilor de transfer au modificat sumele ajustate în cadrul inspecției fiscale. Pe cale de consecință, sumele reprezentând ajustările calculate prin prezenta expertiză fiscală sunt eronate, fiind preluate de instanța de fond. 3.2 Recurenta Agenția Națională de Administrare Fiscală pentru Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor, prin cererea de recurs întemeiată pe dispozițiile prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., a susținut, în esență că, prin sentința instanței de fond s-au încălcat dispozițiile cuprinse la:art. 19 alin. (1) și alin. (5) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, art. 11 alin. (2) din același act normativ, pct. 22-26) 29, 31, 36 și 38 din H.G. nr. 44/20G4 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările Ulterioare, pct,22 din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, pct. 12 din Liniile Directoare OECD, art. 2 alin. (3) din Anexa 1 la OPANAF nr. 222/2008 privind conținutul dosarului prețurilor de transfer, punctul 5 alin. (1.5) din H.G. nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare, ale Codul fiscal, prevederile §3.61 din Liniile directoare privind prețurile de transfer emise de QECD. A susținut că instanța de fond a avut în vedere doar concluziile raportului de expertiză și nu întreg probatoriu administrat în ansamblul său (fără să aibă în vedere și oblecțiunile la raportul de expertiză formulate de autoritățile pârâte) și susținerile tuturor părților. La pagina 10 din sentință, instanța de fond a reținut următoarele: "conform raportului de expertiză, ajustarea totală calculată, atât pentru activitatea de producție și distribuție dar și pentru împrumuturi este de 27.391.088 RON comparativ cu ajustarea ANAF de 30.029.633 RON, rezultând o diferență în favoarea reclamantei.de 2.638.545 RON." În drept, sunt aplicabile dispozițiile art. 19 alin. (1) si alin. (5) din Legea nr. 571/2003 privind Godul fiscal, cu modificările și completările ulterioare. Ajustarea profiturilor persoanelor afiliate nu conduce la modificarea situațiilor financiare ale persoanelor afiliate. Față de prevederile legale de mai sus rezultă că tranzacțiile între persoane afiliate se realizează conform principiului prețului pieței libere, respectiv în condiții stabilite sau impuse care nu trebuie să difere de relațiile comerciale sau financiare stabilite între întreprinderi independente, iar la stabitirea profiturilor persoanelor afiliate se au în vedere principiile privind prețurile de transfer. Prețurile de transfer sunt prețurile la care o companie transferă bunuri și proprietăți sau prestează servicii către companii afiliate. Analizarea tranzacțiilor între, persoane juridice afiliate se datorează așa numitei practici de "transfer al preturilor", practica care constă în efectuarea de tranzacții la prețuri "speciale" și/sau în condiții speciale care conduc la distorsionarea bazei de impozitare si la alterarea taxelor si impozitelor datorate. Astfel, în vederea determinării cu o cât mai mare exactitate a taxelor și impozitelor care ar trebui sa revină fiecărei jurisdicții fiscale în condiții de piață liberă, autoritățile fiscale pot ajusta suma venitului sau a cheltuielii oricăreia dintre persoane pentru a reflecta prețul de piață al bunurilor sau serviciilor furnizate în cadrul tranzacției. Așa cum prevede art. 11 alin. (2) din Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, la stabilirea prețului de piață al tranzacțiilor dintre persoane afiliate pot fi folosite o serie de metode dintre cele expres enumerate, pentru fiecare caz în parte alegându-se cea mai adecvată dintre ele, precum și "orice altă metodă recunoscută în liniile directoare privind prețurile de transfer emise de Organizația pentru Cooperare și Dezvoltare Economică." Potrivit pct. 12 din Liniile Directoare OECD; "I. Preturile de transfer sunt importante atât pentru contribuabili, cât si pentru administrația fiscală, pentru ca ele determina în mare parte venitul si cheltuielile, si prin aceasta profiturile impozabile ale companiilor afiliate, în diferite jurisdicții. Problemele de preturi de transfer au apărut inițial în tranzacțiile între companii afiliate ce operau în aceeași jurisdicție fiscală. Aspectele naționale nu sunt luate în considerare în acest Raport, care se concentrează în principal pe aspectele Internationale ale preturilor de transfer. Aceste aspecte Internationale sunt mai dificil de soluționat pentru că sunt implicate mai multe jurisdicții fiscale, si de aceea orice corectare a prețului de transfer într-o jurisdicție presupune o corectare corespondenta într-o altă jurisdictie. Cu toate acestea, dacă cealaltă jurisdicție nu acceptă sa efectueze corectarea corespunzătoare, grupul de MNE-le va fi impozitat de doua ori pentru acea parte din profituri. Pentru a minimiza riscul de dubla impunere, este necesar un consens internațional cu privire la modul in care se stabilesc, in scopuri fiscale, preturile de transfer pentru tranzacțiile trans-frontaliere." Din analiza dosarului preturilor de transfer și a completărilor la acesta, organele de inspecție fiscală au constatat că societatea a utilizat metoda marjei nete. În ceea ce privește eșantionul rămas pentru comparabilitate după eliminarea a 12 societăți, s-a comunicat contribuabilului că organul de inspecție fiscală consideră că acesta este reprezentativ șt că analiza comparativă ar trebui efectuată, pe baza intervalului intercuarticular al indicatorilor economici al acestor societăți rămase. Contribuabilul, nu a formulat nicio obiecțiune scrisă sau verbală cu privire la acest considerent, motiv pentru care veniturile operaționale au fost calculate folosind valorile mediane determinate pentru eșantionul rămas după eliminarea celor 12 societăți. Urmare aspectelor prezentate anterior au fost efectuate ajustări ale prețurilor de transfer pentru rezultatul operațional aferent tranzacțiilor derulate cu persoanele afiliate precum si pentru dobânzile înregistrate aferente împrumuturilor de la BCDF I Cipru și A. S.A. Polonia, metoda utilizată fiind metoda marjei nete acceptată, de organul de control în .baza informațiilor cuprinse în dosarul prețurilor de transfer. A. S.A. Polonia, metoda utilizată fiind metoda marjei nete acceptată, de organul de control în .baza informațiilor cuprinse în dosarul prețurilor de transfer. De asemenea, potrivit prevederilor 53.61 din Liniile directoare privind prețurile de transfer emise de OECD "daca condiția relevanta a tranzacției controlate (de exemplu, prețul sau marja) nu se încadrează in intervalul de piața stabilit de către administrația fiscala, contribuabilul ar trebui sa alba posibilitatea de a prezenta argumente prin care condițiile tranzacției controlate satisfac principiul valorii de piața si ca rezultatul se încadrează In Intervalul de piața (i.e. ca intervalul de piața este diferit de cel stabilit de administrația fiscala). Daca contribuabilul nu poate stabili acest fapt, administrația fiscala trebuie sa determine punctul din intervalul de piața la care se va ajusta condiția tranzacției controlate." Astfel, în cazul in care indicatorul contribuabilului nu se încadrează în intervalul de comparabilitate stabilit de administrația fiscală și acesta nu reușește să demonstreze că indicatorul său este la nivel de piață, administrația fiscală trebuie să determine punctul din intervalul de comparabilitate la care se face ajustarea. Determinarea acestui punct de ajustare este recomandat să se facă folosind mijloace care măsoară tendința centrală a intervalului de comparabilitate, inclusiv mediana. Mai mult, tranzacțiile cu societăți afiliate sunt guvernate și totodată condiționate de practici identice cu practicile dintre persoane independente. Astfel, autoritățile fiscale au reținut în mod corect faptul că.în situația în care societatea ar fi fost Independentă ar fi fost nevoita să contracteze împrumuturi de la instituții specializate, cu dobândă. Totodată, organele de inspecție fiscală au stabilit cheltuieli cu dobânzile aferente împrumuturilor având în vedere că împrumuturile practicate între societăți independențe sunt purtătoare de dobândă și sunt la prețul de piață. Referitor la ajustarea veniturilor operaționale aferente activității de producție, recurenta a arătat că, așa cum rezultă și din raportul de inspecție fiscală, organele de inspecție fiscală au procedat întâi la determinarea împreună cu reprezentantul societății a cheltuielilor corectate, înregistrate din tranzacțiile cu afiliați și apoi din formula de calcul a marjei nete calculate la veniturile din distribuție, a extras formula de calcul pentru veniturile ajustate. În concluzie, echipa de Inspecție fiscală a determinat corect rezultatul operațional aferent activității de distribuție - persoane afiliate, luând în calcul cheltuielile ajustate și valoarea mediană a rezultatului operațional raportat la costuri. Prin urmare, în opinia sa, actele de impunere întocmite de autoritățile fiscale sunt legale șl temeinice.

Apărările formulate în recurs Intimata-reclamantă a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursului ca nefondat, apreciind că sentința recurată este temeinică și legală, fiind dată cu aplicarea corectă a normelor de drept material incidente situației de fapt reținute, nefiind susceptibilă de criticile formulate. În esență, a susținut că este nefondat motivul de casare privind nemotivarea sentinței recurate. În ceea ce privește interpretarea și aplicarea greșită a normelor de drept material, recurentele au reluat de fapt argumentele pe care le-au invocat și cu ocazia judecății în primul ciclu procesual, când, de asemenea, au susținut că singura soluție legală era aceea a excluderii din eșantionul de comparabilitate a societăților care înregistrează pierderi. Or, este inadmisibil ca recurentele să conteste legalitatea sentinței date în rejudecare invocând aceleași argumente cu privire la care Înalta Curte a stabilit deja în primul ciclu procesual, prima instanță având obligația de a rejudeca pricina strict în limitele stabilite prin decizia de casare

Procedura de soluționare a recursului În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererilor de recurs și de efectuare a comunicării actelor de procedură între părțile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., cu aplicarea și a dispozițiilor O.U.G. nr. 80/2013. În temeiul art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., prin rezoluția completului învestit cu soluționarea cauzei, s-a fixat termen de judecată pentru soluționarea dosarului de recurs la data de 24 octombrie 2024, în ședință publică, cu citarea părților. II. Soluția și considerentele instanței de recurs Examinând sentința recurată prin prisma criticilor invocate prin cererile de recurs, a apărărilor invocate prin întâmpinare și a dispozițiilor legale incidente în materia supusă verificării, Înalta Curte constată că recursurile sunt nefondate, pentru considerentele expuse în continuare. 1. Argumente de fapt și de drept relevante Prin Decizia privind modificarea bazei de impozitare nr. F-BC 274/28.07.2017, emisă de A.J.F.P. Bacău, vizând activitatea societății reclamante pe perioada 1.01.2011- 30.06.2016, s-a dispus diminuarea pierderii fiscale de 116.115.862 RON, declarată prin declarația D101 aferentă anului 2015, cu suma de 30.029.633 RON. Împotriva Deciziei anterior menționate, A. S.A. a formulat contestație, care a fost respinsă prin Decizia nr. 126/15.03.2018 emisă de ANAF- Direcția Generală de soluționare a Contestațiilor. In acest context factual, instanța de contencios administrativ și fiscal a fost învestită cu o cerere, prin care reclamanta A. S.A a chemat în judecată pe pârâtele Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bacău și a contestat Decizia nr. F-BC-274/28.07.2017 cu privire la suma de 20.987.547 RON în ceea ce privește: diminuarea pierderii fiscale ca urmare a ajustării prețurilor de transfer aferente activității de producție cu suma de 16.558.273 RON: 8.014.343 RON pentru anul 2011 și 8.543.930 RON pentru anul 2013; diminuarea pierderii fiscale ca urmare a ajustărilor în materie de prețuri de transfer aferente contractelor de împrumut cu suma de 1.745.057 RON; diminuarea pierderii fiscale în ceea ce privește activitatea de distribuție cu suma de 2.684.217 RON: 531.397 RON ca urmare a ajustării de prețuri de transfer calculată în mod eronat de către echipa de inspecție fiscală și 2.152.820 RON ca urmare a ajustărilor efectuate la valoarea medianei intervalului intercuartil, în locul ajustărilor efectuate la prima cuartilă a intervalului. Prin sentința pronunțată în al doilea ciclu procesual, s-a admis în parte acțiunea, a fost anulată în parte Decizia nr. 126/15.03.2018 și decizia nr. F-BC -274/28.07.2017 și s-a redus diminuarea pierderii fiscale stabilită de organul fiscal de la 30.029.633 RON, cu suma de 2.638.545 RON, pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bacău și Agenția Națională de Administrare Fiscală pentru Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor formulând cereri de recurs, invocând motive de nelegalitate pe care Înalta Curte le apreciază ca fiind nefondate. Instanța de control judiciar apreciază că nu sunt incidente dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. invocat de recurenta-pârâtă Administrația Județeană a Finanțelor Publice Bacău privind nemotivarea sentinței recurate. Astfel, nemotivarea hotărârii judecătorești este sancționată de legiuitor, pornind de la obligația statului de a respecta dreptul părții la un proces echitabil, drept consacrat de art. 6 paragraful 1 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului, care implică, mai ales în sarcina instanței, obligația de a proceda, la un examen efectiv al mijloacelor, argumentelor și al elementelor probatorii ale părților, cel puțin pentru a le aprecia pertinența. Lecturând considerentele sentinței recurate, Înalta Curte constată că acestea îndeplinesc exigențele dispozițiilor art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., întrucât, raportat la obiectul cauzei și limitele în care a fost învestită, prima instanță a expus în mod corespunzător argumentele care au condus la formarea convingerii sale, raportându-se la dispozițiile legale aplicabile raportului de drept dedus judecății. Astfel, judecătorul a explicat soluția pronunțată în dispozitiv, prin argumente de fapt și de drept care demonstrează că acesta a analizat probele dosarului, pe care le-a trecut prin filtrul propriei sale aprecieri și a explicat raționamentul pe baza căruia a ajuns la concluzia admiterii în parte a cererii de chemare în judecată. În sensul dispozițiilor art. 425 alin. (1) din C. proc. civ., precum și a art. 6 § 1 din CEDO, motivele de fapt și de drept la care se referă textul reprezintă elementele silogismului judiciar, premisele de fapt și de drept care au condus instanța la adoptarea soluției din dispozitiv. Aceasta înseamnă, așa cum s-a reținut în practica consolidată a instanței supreme, având în vedere că motivarea unei hotărâri este o chestiune de sinteză, de conținut, nu de volum, că instanța nu este obligată să răspundă punctual tuturor susținerilor/apărărilor părților ori fiecărei nuanțe date de părți textelor pe care acestea și-au întemeiat cererile, care pot fi sistematizate în funcție de legătura lor logică, cerință pe care o îndeplinește sentința recurată. În concluzie, faptul că soluția pronunțată nu este în concordanță cu opinia recurentei nu poate să atragă casarea hotărârii în temeiul dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. Înalta Curte constată că sunt nefondate și susținerile formulate de ambele recurente circumscrise prevederilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., care, fiind similare, vor fi analizate împreună, urmând să li se răspundă prin argumente comune în raport de finalitatea concretă a acestora. Astfel, motivul de recurs prevăzut de acest text de lege vizează aplicarea sau interpretarea greșită a normelor de drept material. Hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a legii atunci când instanța a recurs la textele de lege aplicabile speței dar, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omițând unele condiții pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greșit. În cauza de față aceste motive nu sunt incidente, soluția primei instanțe fiind expresia interpretării și aplicării corecte a prevederilor legale în raport cu starea de fapt rezultată din probele administrate în procedura judiciară. Înalta Curte reține că, în urma casării sentinței pronunțate inițial în dosar și a trimiterii spre rejudecare, a rămas în dezbaterea părților doar aspectul legat de cuantumul ajustării prețurilor de transfer ale reclamantei în ceea ce privește activitatea de producție și distribuție în baza valorii mediane a intervalului cuartil, prin stabilirea intervalelor intercuartile cu includerea în eșantionul de comparabilitate a rezultatelor financiare ale societăților care au înregistrat pierderi operaționale. Astfel, având în vedere decizia de casare, prima instanță a constatat că aspectele litigioase privind stabilirea eșantionului de societăți comparabile prin includerea și a societăților care au înregistrat pierderi precum și cele referitoare la modul de stabilire a valorii intervalului intercuartil utilizat pentru calcul, nu vor mai face obiectul analizei în rejudecare. Totodată, s-a constatat că decizia de recurs a analizat pe fond și criticile referitoare la ajustarea nivelului dobânzilor din cele trei contracte de împrumut încheiate de societate în perioada 2010- 2012 la nivelul valorii mediane a intervalului intercuartil calculat pe baza ratelor dobânzii publicate de BNR, apreciind că modul în care acesta a fost stabilit de instanța de fond este corect, fiind înlăturate de asemenea și celelalte critici privind modul în care instanța care a soluționat prima dată fondul, a apreciat asupra aspectelor de nelegalitate ale actelor contestate inclusiv cu referire la împrumuturile contractate de societate, aceste aspecte intrând de asemenea în puterea de lucru judecat. În aceste condiții, instanța de fond a dispus în completarea probatoriului administrat la prima judecată în fond a cauzei, efectuarea un supliment la raportul de expertiză fiscală, în care a stabilit calcularea ajustării prețului de transfer pentru activitățile de producție și distribuție, în baza intervalelor intercuartile stabilite prin includerea în eșantionul de comparabilitate a rezultatelor financiare a societăților care au înregistrat pierderi operaționale, și prin raportare la valoarea mediană a intervalului cuartil. Potrivit suplimentului la raportul de expertiză, aflat la dosar la filele x, în urma recalculării intervalelor inter-cuartile prin includerea datelor financiare cu privire la societățile care au obținut pierderi operaționale și a utilizării valorii mediane drept valoare la care s-a raportat ajustarea, a fost calculată o ajustare pentru perioada 2011- 2015 aferentă: activității de producție în sumă de 15.902.241 RON (comparativ cu 16.558.273 RON calculată de organele fiscale) și activității de distribuție în sumă de 9.743.791 RON (comparativ cu 11.726.303 RON calculată de organul fiscal). A rezultat astfel o valoare totală a ajustărilor aferentă activității de producție și distribuție de 25.646.032 RON, comparativ cu ajustarea ANAF de 28.284.576 RON, rezultând o diferență în favoarea reclamantei de 2.638.545 RON. Totodată, conform raportului de expertiză, ajustarea totală calculată, atât pentru activitatea de producție și distribuție dar și pentru împrumuturi este de 27.391.088 RON comparativ cu ajustarea ANAF de 30.029.633 RON, rezultând o diferență în favoarea reclamantei de 2.638.545 RON. În aceste condiții, prima instanță a reținut că pârâta a formulat obiecțiuni la modul de recalculare a ajustării în urma includerii în intervalele de comparabilitate a societăților care au înregistrat pierderi, însă, în decizia de casare această critică a format obiectul recursului, iar Înalta Curte a stabilit în sensul dispus de prezenta instanță, aceste aspecte nemaiputând fi analizate în rejudecare întrucât au intrat în puterea de lucru judecat, Înalta Curte argumentând pe larg care este motivul pentru care era necesară includerea și a acestor societăți în eșantionul de comparabilitate. În concluzie, în mod corect, reținând, în principal, că în decizia de casare au fost analizate pe larg, prin intermediul motivelor de casare invocate, argumentele părților referitoare la legalitatea deciziei de modificare a bazei de impozitare, iar cauza a fost trimisă la rejudecare exclusiv din perspectiva calculului diminuării fiscale ca urmare a ajustării prețurilor de transfer, pentru activitățile de producție și distribuție, în baza intervalelor intercuartile stabilite prin includerea în eșantionul de comparabilitate a rezultatelor financiare ale societăților care au înregistrat pierderi operaționale, prin raportare la valoarea mediană a intervalului cuartil, judecătorul fondului, având în vedere suplimentul la raportul de expertiză depus la dosar, a anulat în parte Decizia nr. 126/15.03.2018 și decizia nr. F-BC-274/28.07.2017 în sensul că a redus diminuarea pierderii fiscale stabilită de organul fiscal de la 30.029.633 RON, cu suma de 2.638.545 RON. Or, în memoriile de recurs, recurentele-pârâte au formulat critici care privesc stabilirea eșantionului de societăți comparabile prin includerea și a societăților care au înregistrat pierderi precum și cele referitoare la modul de stabilire a valorii intervalului intercuartil utilizat pentru calcul în realitate faptul, în realitate susținând că prima instanță nu a reanalizat aspecte care au fost tranșate definitiv prin decizia de casare, astfel cum au fost reținute pe larg în considerentele sentinței recurate, apărările acestora din fața primei pretins neanalizate corect fiind de altfel în același sens. Prin urmare, Înalta Curte constată că sentința recurată, care a fost dată cu respectarea dispozițiilor art. 501 alin. (1) C. proc. civ. care prevăd că în caz de casare, hotărârile instanței de recurs asupra problemelor de drept dezlegate sunt obligatorii pentru instanța care judecă fondul, este legală, fiind dată cu corecta interpretare și aplicare a normelor de drept incidente cu privire la chesiunea analizată, motivele invocate prin cererile de recurs nefiind în măsură să conducă la reformarea acesteia. 2. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs Pentru considerentele expuse, Înalta Curte, în temeiul prevederilor art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., va respinge recursurile ca nefondate.