ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1971/2024

Ședința publică din data de 05 aprilie 2024

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1.1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, sub nr. x/2016, reclamanta A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București, în reprezentarea Administrației Finanțelor Publice a Sectorului 3, ca prin hotărârea ce se va pronunța, să se dispună:

- anularea în parte a Deciziei de Impunere nr. x/05.10.2015 emisă de AFPS3 și anularea în tot a Deciziei de soluționare a contestației nr. 207/22.08.2016 emisă de ANAF, cu consecința exonerării de la plata unor obligații fiscale suplimentare în cuantum de în cuantum 12.203.415 RON, din care debit principal de 6.034.073 RON și accesorii în cuantum de 6.169.342 RON;

- anularea în parte a Deciziei de nemodificare a bazei de impunere x/05.10.2015 emisă de AFP Sector 3 și anularea în tot a Deciziei de soluționare a contestației nr. 596/20.09.2016 emisă de DGRFP, în ce privește un cuantum de 2.352.643 RON din diminuarea dispusă în privința pierderii fiscale la nivelul de 32.709.460 RON (de la 37.882.788 RON la 5.173.328 RON).

De asemenea, reclamanta a solicitat obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

1.2. Soluția instanței de fond

Prin sentința civilă nr. 360 din data de 22 decembrie 2021, Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal a respins cererea formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală cu sediul în București și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București - în reprezentarea Administrației Sector 3 a Finanțelor Publice, ca neîntemeiată.

1.3 Calea de atac exercitată

Împotriva acestei sentințe, a declarat recurs reclamanta A. S.R.L., în temeiul motivelor de casare de la art. 488 alin. (1) pct. 5, 6 și 8 C. proc. civ., cu solicitarea de casare a hotărârii primei instanțe, iar pe fondul cauzei, să se dispună admiterea în parte a cererii de chemare în judecată.

În esență, în motivare, a solicitat să se constate că sentința recurată a fost pronunțată cu încălcarea art. 500 alin. (1) din C. proc. civ., în cuprinsul acesteia, reținându-se faptul că își păstrează valabilitatea o serie de considerente ale sentinței inițiale deși prin decizia de casare din primul ciclu procesual, hotărârea a fost casată în ceea ce privește soluția dată capătului de cerere vizând anularea Deciziei de soluționare și a Deciziei de impunere.

Astfel, recurenta-reclamantă nu este de acord cu soluția primei instanțe care a reținut că, în primul ciclu procesual, au fost respinse criticile referitoare la prescrierea dreptului organelor fiscale de a stabili creanțe fiscale, aferente anilor 2006, 2007, 2008, 2009 și la încălcarea dreptului reclamantei de a fi ascultată de organele fiscale, iar soluția urmează a fi menținută, nefiind contestată de reclamantă.

Casarea sentinței recurate se impune în considerarea motivului de casare 488 alin. (1) pct. 5 din C. proc. civ. în condițiile în care aceasta este rezultatul încălcării normelor de procedură anterior amintite.

Sentința recurată nu este motivată, fiind incident motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ.

Potrivit art. 458 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ. coroborat cu art. 21 alin. (3) din Constituția României, revizuită și republicată (Constituția), art. 6 par. 1 din Convenția pentru apărarea drepturilor omului și a libertăților fundamentale (Convenția) și art. 6 alin. (1) din C. proc. civ. care consacră dreptul la un proces echitabil, se poate reține că acest drept a fost respectat doar dacă instanțele naționale și-au respectat obligația de motivare a hotărârilor.

Sentința recurată nu este motivată, contrar jurisprudenței CEDO, instanța care a pronunțat-o, omițând să se pronunțe cu privire la o serie de argumente ale recurentei-reclamante care sunt decisive pentru soluționarea prezentei cauzei.

Așadar, recurenta - reclamantă a susținut că au fost nesocotite dispozițiile art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ., deoarece argumentul recurentei - reclamante privitor la încălcarea de către organele fiscale a prevederilor referitoare la prescripția dreptului de stabili creanțe fiscale, apreciat a fi decisiv pentru soluționarea prezentei cauze a fost ignorat, iar în lumina celor arătate în jurisprudența CEDO, hotărârea din rejudecare nu este motivată.

Sentința recurată a fost pronunțată cu încălcarea dispozițiilor legale privitoare la dreptul de a stabili creanțe fiscale, prima instanță nu s-a pronunțat cu privire la problema prescripției dreptului organelor fiscale de a stabili creanțe fiscale pentru anii 2006-2009.

Reluând toate dispozițiile legale referitoare la dreptul organului fiscal de a stabili în sarcina contribuabililor obligația de a plăti TVA care se stinge prin împlinirea termenului de prescripție de 5 ani care începe să curgă la data de 1 ianuarie a anului fiscal următor celui la a cărui final s-a constituit baza sa de impunere, recurenta - reclamantă a susținut nelegalitatea sentinței civile atacate.

A invocat decizia RIL nr. 21/2020 a Înaltei Curți de Casație și Justiție referitoare la interpretarea și aplicarea dispozițiilor art. 91 alin. (1) și (2), coroborate cu cele ale art. 23 din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările și completările ulterioare, termenul de 5 ani de prescripție a dreptului organului fiscal de a stabili obligații fiscale reprezentând impozit pe profit și accesorii ale acestora curge de la data de 1 ianuarie a anului următor anului fiscal în care s-a realizat profitul impozabil din care rezidă impozitul pe profit datorat de contribuabil (...).

Sentința recurată a fost pronunțată cu încălcarea art. 134 alin. (1)-(2). art. 134' alin. (4) si art. 160 alin. (2) lit. c) din vechiul Codul fiscal în contextul reținerii faptului că, în mod legal, în sarcina recurentei, a fost stabilită obligația de a colecta TVA cu un cuantum de 836.618 RON în temeiul Facturilor nr. x/10.10.2007 si nr. x/18.12.2007.

Încălcarea art. 134 alin. (1)-(2) și art. 1341 alin. (4) din vechiul Codul fiscal este relevată de faptul că, în cuprinsul actelor administrativ - fiscale contestate nu se arată că probarea producerii faptului generator ar presupune exclusiv prezentarea unor situații de lucrări în cuprinsul cărora să fie prezentate, astfel cum a pretins ANAF și cum a reținut și prima instanță, informații referitoare la tipul serviciului prestat, numărul de ore prestate pentru fiecare operațiune, resursele materiale și umane folosite, modalitatea de calcul a tarifelor stabilite pentru serviciile presate.

Analiza Sentnței recurate relevă și faptul că prima instanță a invocat prevederile art. 134 alin. (1)-(2), art. 1341 alin. (4) din vechiul Codul fiscal pentru a concluziona că, în mod legal, prin actele atacate, s-a reținut că recurenta ar fi fost ținută ca, în conformitate cu prevederile Contractului-cadru nr. 600/30.07.2003, să factureze A. lucrări cu o valoare de 26.304.768,13 RON și să colecteze TVA cu un cuantum de 4.997.893,90 de RON în condițiile în care A. nu avea calitatea de parte a contractelor intervenite între A. si CNADNR și, pe cale de consecința, nu era ținută de aranjamentele intervenite între acestea din urmă cu privire la prețul serviciilor prestate (pag. nr. 7-10 ale Sentinței recurate).

Sentința recurată a fost pronunțată cu încălcarea art. 145 alin. (2) lit. a) din vechiul Codul fiscal si a principiului neutralității TVA.

Nașterea dreptului de deducere a TVA nu este condiționată de utilizarea efectivă a bunurilor și serviciilor achiziționate în scopul operațiunilor taxabile ale contribuabilului, ci ca acestea să fie destinate efectuării unor astfel de operațiuni.

A invocat și jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene (CJUE), în cauza din 29 februarie 1996, INZO, C-l 10/94, EU:C: 1996:67, punctul 20; cauza din 8 iunie 2000, Midland Bank, C-98/98, EU.C:2000:300, punctul 22, si cauza din 15 ianuarie 1998, Ghent Coal Terminal, C-37/95, EU:C: 1998:1, punctul 20).

Pentru toate aceste motive, a solicitat admiterea recursului, casarea sentinței recurate, și admiterea în parte a cererii de chemare în judecată.

1.4. Apărările formulate în cauză

Intimata - pârâtă Agenția Națională de Administrare Fiscală a depus întâmpinare, prin care a solicitat respingerea cererii de recurs, cu menținerea ca legală și temeinică a sentinței civile atacate în cauza de față aceasta fiind dată cu aplicarea dispozițiilor legale incidente cauzei.

2.1. Soluția Înaltei Curți de Casație și Justiție asupra recursului

Examinând sentința atacată, în raport cu actele și lucrările dosarului, precum și cu dispozițiile legale incidente în cauză, prin prisma criticilor formulate și a apărărilor din cuprinsul întâmpinării, Înalta Curte constată că recursul declarat de reclamanta A. S.R.L. este nefondat, pentru următoarele considerente:

Reclamanta A. S.R.L. este o societate cu acționariat grec ce are ca obiect de activitate efectuarea de lucrări de construcții a drumurilor și autostrăzilor.

Societatea mamă din Grecia, A., a încheiat contracte de achiziție publică cu CNADR și alți beneficiari autorități publice române, supuse regulilor FIDIC, forma standardizată la nivel internațional a contractelor de antrepriză pentru lucrări de infrastructură.

Pentru realizarea lucrărilor de infrastructură ce au făcut obiectul contractelor încheiate în urma procedurilor de achiziție publică, societatea mamă din Grecia, a subcontractat o mare parte din lucrările contractate cu reclamanta A. S.R.L.

În concret, A. a avut calitatea de antreprenor general pentru realizarea proiectelor având ca obiect construcția centurii ocolitoare Timișoara, respectiv reabilitarea drumului Timișoara - Lugoj în temeiul contractelor J01 și J02 încheiate în anul 2002 între asocierea formată între A. și CNADR, precum și în contractul vizând zona Luna - Șes - Borșa, în temeiul contractului referitor la proiectul x, încheiat între asocierea formată între A. și CNADR, în calitate de beneficiar.

La rândul său, A. a subcontractat aproape în totalitate lucrările efective de construcții către reclamanta A. S.R.L., societate afiliată, prin Contractele cadru nr. x/25.06.2005 și nr. y/30.07.2003, ulterior prelungit prin actele adiționale nr. x/31.12.2005 și nr. y/31.12.2007, până la 31.12.2008.

În cadrul deciziei de casare nr. 1428/9 martie 2021din primul ciclu procesual, Înalta Curte de Casație și Justiție a stabilit că raporturile juridice dintre reclamantă și societatea mamă A. "sunt guvernate exclusiv de contractele cadru nr. x/2005 și nr. y/2003, astfel încât reclamanta era obligată, potrivit prevederilor art. 2.2 lit. b), să factureze lunar lucrările executate pe baza comenzilor primite din partea antreprenorului, cu respectarea termenelor și condițiilor de calitate, iar potrivit prevederilor art. 3 din aceste contracte, plata lucrărilor se putea face în avans, pe baza solicitărilor primite din partea A. S.R.L. (cu regularizare lunară pe bază de facturi) sau pe bază de facturi emise lunar, reprezentând 97%, respectiv 30% din contravaloarea lucrărilor certificate de către contractor beneficiarului."

Potrivit aceleiași decizii nr. 1428/9 martie 2021 a Înaltei Curți de Casație și Justiție, "Important de reținut era împrejurarea că niciunul dintre cele două contracte-cadru nu fac referire și nici trimitere la clauzele contractelor FIDIC încheiate de antreprenorul general al proiectelor. Așadar, instanța de fond era ținută să observe că temeiul raporturilor juridice dintre reclamantă (prestator) și A. (beneficiar) se regăsește în contractele cadru încheiate între acestea, distinct de raporturile juridice generate de contractul FIDIC încheiat între antreprenor și beneficiarul final."

Aceste statuări ale Înaltei Curți de Casație și Justiție au fost obligatorii în rejudecare, potrivit art. 501 (1) C. proc. civ.

Prin urmare, în aceste limite, prima instanță a reținut că în anul 2012 reclamanta A. S.R.L. a fost supusă unei inspecții fiscale, fiind emisă Decizia de impunere nr. x/22.06.2012.

În urma contestației depuse de reclamantă a fost emisă Decizia nr. 171/11.06.2013 prin care s-a dispus o nouă verificare.

În urma reverificării a fost întocmit Raportul de inspecție fiscală nr. x/05.10.2015 și a fost emisă Decizia de impunere nr. x/05.10.2015 prin care au fost stabilite în sarcina reclamantei obligații fiscale suplimentare în cuantum total de 12.203.415 RON din care 6.034.073 RON reprezentând TVA pentru perioada 1.01.2006-31.12.2010, 5.264.231 RON reprezentând dobânzi/majorări de întârziere pentru perioada 25.11.2007-15.06.2012, iar 905.111 RON reprezentând penalități de întârziere calculate pentru perioada 25.11.2007-15.06.2012. De asemenea, în urma reverificării a fost emisă Decizia privind nemodificarea bazei de impunere nr. x/05.10.2015 .

Împotriva acestor decizii reclamanta a formulat contestația înregistrată sub nr. x/6.11.2015, ce a fost soluționată prin două decizii de soluționare, în urma unei disjungeri administrative, fiind emise Decizia de soluționare nr. 207/22.08.2016 de ANAF referitoare la contestația formulată împotriva Deciziei de impunere nr. x/05.10.2015 și Decizia de soluționare nr. 596/200.09.2016 emisă de DGRFP București. referitoare la contestația formulată împotriva Deciziei privind nemodificarea bazei de impunere nr. x/05.10.2015.

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată sub nr. x/2016 reclamanta a contestat ambele decizii de soluționare, respectiv Decizia de soluționare nr. 207/22.08.2016 emisă de ANAF împreună cu Decizia de impunere nr. x/05.10.2015, solicitând exonerarea de la plata obligațiilor fiscale suplimentare în cuantum total de 12.203.415 RON, din care 6.034.073 RON debit principal și 6.169.342 RON accesorii, precum și Decizia de soluționare nr. 596/20.09.2016 emise de DGRFP București și Decizia de nemodificare a bazei de impunere nr. x/05.10.2015, în ceea ce privește suma de 2.352.643 RON.

Din analiza parcursului procesual al dosarului, Înalta Curte reține, alături de prima instanță, că în primul ciclu procesual a fost respins ca nefondat capătul de cerere privind anularea Deciziilor nr. 168/2015 și nr. 596/2016, iar această soluție nu a fost recurată de către reclamantă, cele statuate având în prezent putere de lucru judecat.

Prin urmare, în această situație, Înalta Curte reține că prima instanță, învestită ca urmare a rejudecării, a avut a se pronunța, cu respectarea considerentelor Deciziei de casare nr. 1428/2021, doar asupra capătului de cerere referitor la anularea Deciziei de soluționare nr. 207/22.08.2016 emisă de ANAF și a Deciziei de impunere nr. x/05.10.2015 în ceea ce privește obligațiile fiscale în cuantum total de 12.203.415 RON, din care 6.034.073 RON debit principal și 6.169.342 RON accesorii.

Înalta Curte constată că, prima instanță, stabilind corect limitele rejudecării, a observat că prin sentința pronunțată în primul ciclu procesual au fost respinse o serie de critici aduse de reclamantă actelor administrative atacate, fără ca reclamanta să formuleze recurs cu privire la respingerea acestor motive de nulitate a actelor administrativ fiscale, ele nemaiputând fi repuse în discuție în cadrul rejudecării.

Așadar, Înalta Curte constată că, în mod corect, prima instanță a identificat faptul că au fost respinse criticile reclamantei referitoare la prescrierea dreptului organelor fiscale de a stabili creanțe fiscale aferente anilor 2006, 2007, 2008, 2009 și la încălcarea dreptului de a fi ascultată de organele fiscale, iar această soluție a fost menținută, nefiind contestată de reclamantă în primul ciclu procesual deoarece recurs în acea etapă procesuală a formulat doar organul fiscal. Or, organul fiscal pârât a criticat soluția de admitere în parte a acțiunii doar din perspectiva soluției de anulare în parte a Deciziei de impunere nr. x/2015 precum și a Deciziei nr. 207/2016 emisă de Agenția Națională de Administrare Fiscală, acte fiscale pe care le aprecia a fi legale și temeince.

Ulterior, prima instanță a respins, în integralitate, cererea de chemare în judecată cu motivarea că actele administrative prin care s-a stabilit TVA de plată precum și accesorii la sumele respective sunt legale, au fost emise cu respectarea dispozițiilor incidente în materie.

Față de această soluție, recurenta - reclamantă A. S.R.L. a formulat cerere de recurs în temeiul motivelor de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 5, 6, 8 C. proc. civ., în esență, invocând încălcarea de prima instanță de judecată a normelor de drept ce reglementează dreptul de prescripție al organului fiscal la stabilirea de taxe precum și a dreptului contribuabilului de a fi ascultat, nemotivarea hotărârii și încălcarea normelor de drept material privind faptul generator pentru exigibilitatea taxei, dreptul de deducere a TVA și a celor privind principiul neutralității.

Art. 488 alin. (1) C. proc. civ. (Legea nr. 134/2010 privind C. proc. civ., republicată) prevede:

"(1) Casarea unor hotărâri se poate cere numai pentru următoarele motive de nelegalitate: ... 5. când, prin hotărârea dată, instanța a încălcat regulile de procedură a căror nerespectare atrage sancțiunea nulității; 6. când hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei;…8. când hotărârea a fost odată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material," totodată, potrivit art. 483 C. proc. civ. "(3) Recursul urmărește să supună Înaltei Curți de Casație și Justiție examinarea, în condițiile legii, a conformității hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile. (4) În cazurile anume prevăzute de lege, recursul se soluționează de către instanța ierarhic superioară celei care a pronunțat hotărârea atacată. Dispozițiile alin. (3) se aplică în mod corespunzător." [s.n.].

Din interpretarea dispozițiilor citate în precedent, Înalta Curte reține că recursul reprezintă acea cale extraordinară de atac prin care hotărârea atacată este supusă controlului judiciar prin prisma conformității sale cu regulile de drept aplicabile, ceea ce implică recunoașterea posibilității părții interesate de a o critica doar pentru motive de nelegalitate.

Pornind la analiza motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., Înalta Curte reține că recurenta - reclamantă a invocat încălcarea dispozițiilor legale de la art. 500 și respectiv art. 501 C. proc. civ.

Potrivit art. 500 C. proc. civ. "1) Hotărârea casată nu are nicio putere.;(2) Actele de executare sau de asigurare făcute în temeiul unei asemenea hotărâri sunt desființate de drept, dacă instanța de recurs nu dispune altfel. Instanța va constata aceasta, din oficiu, prin dispozitivul hotărârii de casare." iar potrivit art. 501 C. proc. civ. ""(1) În caz de casare, hotărârile instanței de recurs asupra problemelor de drept dezlegate sunt obligatorii pentru instanța care judecă fondul.;(2) Când hotărârea a fost casată pentru încălcarea regulilor de procedură, judecata va reîncepe de la actul anulat.;(3) După casare, instanța de fond va judeca din nou, în limitele casării și ținând seama de toate motivele invocate înaintea instanței a cărei hotărâre a fost casată."

Așadar, raportând norma de drept la considerentele primei instanțe în raport de ceea ce Înalta Curte a stabilit prin decizia de casare, instanța de control judiciar reține că nu au fost încălcate de judecătorul fondului dispozițiile procedurale care reglementează modalitatea de reluare a judecății după casare, prima instanță fiind cea care trebuie să respecte directivele date de instanța de casare.

Or, prima instanță din primul ciclu procesual a admis în parte cererea de chemare în judecată, cercetând legalitatea pe fond a actelor administrative contestate, după ce, anterior, a respins critica reclamantei referitoare la prescripția actelor administrative fiscale contestate și critica nerespectării dreptului contribuabilului de a fi ascultat.

Mai mult, Înalta Curte reține că organele fiscale nu aveau niciun interes să critice aspectele referitoare la prescripție prin propriul recurs, interesul acestora a fost acela de a demonstra legalitatea actelor fiscale care au fost desființate parțial de prima instanță.

Așadar, instanța de recurs din primul ciclu procesual a fost învestită doar prin recursul organelor fiscale care nu conținea critici privind dreptul organelor fiscale de a stabili creanțe sau privind nerespectarea dreptului contribuabilului de a fi ascultat. Prin urmare, prin decizia de casare s-a constatat nemotivarea soluției pronunțate la fond față de neluarea în considerare a apărărilor organelor fiscale precum și fără a se avea în vedere temeiul raporturilor juridice dintre recurenta-reclamantă (prestator) și A. (beneficiar) care se regăsește în contractele cadru încheiate între acestea, distinct de raporturile juridice generate de contractul FIDIC încheiat între antreprenor și beneficiarul final.

În acest sens, în mod corect a reținut prima instanță în rejudecare faptul că nu este învestită cu soluționarea criticilor privind prescripția dreptului organului fiscal de a stabili creanțe și nici cu critica ce vizează nerespectarea dreptului de a fi ascultat al contribuabilului, aceste aspecte rămânând în puterea lucrului judecat câtă vreme reclamanta nu a formulat recurs în primul ciclu procesual. Așadar, în mod legal, a statuat că aceste critici nu mai pot fi puse în discuție în cadrul recursului de față.

Pentru argumentația expusă supra, Înalta Curte apreciază că acest motiv de casare este nefondat, prima instanță nu a încălcat niciuna din normele procedurale a căror nerespectare să fie sancționată de lege cu nulitatea.

În continuare, pornind la analiza motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., Înalta Curte constată că obligația instanței de a-și motiva hotărârea adoptată, consacrată legislativ în dispozițiile art. 425 C. proc. civ., are în vedere stabilirea, în considerentele hotărârii, a situației de fapt expusă în detaliu, încadrarea în drept, examinarea argumentelor părților și punctul de vedere al instanței față de fiecare argument relevant, anume raționamentul logico-juridic care a fundamentat soluția adoptată.

În același sens, în acord cu dispozițiile art. 22 alin. (2) C. proc. civ., revine judecătorului de fond sarcina ca, în soluționarea cererii de chemare în judecată, să stabilească situația de fapt specifică procesului, iar în funcție de aceasta să aplice normele juridice incidente.

În concret, instanța de fond a indicat temeiul de drept incident cauzei, a enumerat cauzele respingerii cererii respective, context în care a analizat probele administrate în proces, cu referiri punctuale înscrisurile depuse în probațiune, respectiv documentația administrativă avută în vedere la emiterea actelor fiscale de intimata-pârâtă.

În raport de elementele concrete ale cauzei, prima instanță, a indicat punctual texte de lege în motivare, prin argumentația oferită de judecătorul fondului s-a făcut trimitere normele de drept care justifică soluția adoptată în cauză.

Astfel, Înalta Curte a constatat existența raționamentului logico-juridic al primei instanțe care a fundamentat soluția adoptată; în plus, considerentele dezvoltate de curtea de apel sunt în legătură cu soluția pronunțată.

Simplul fapt că acele considerente expuse de prima instanță nu concordă modului în care apreciază partea recurentă-reclamantă că trebuia motivată hotărârea judecătorească în acest proces nu determină incidența motivului de casare/nelegalitate în discuție.

Instanța de judecată nu este obligată legal să răspundă oricărui argument de fapt și de drept invocat de parte, ci să analizeze problema litigioasă, sens în care poate să analizeze global argumentele respective, printr-un raționament juridic de sinteză, ori să analizeze un singur aspect considerat esențial, ceea ce face de prisos analiza restului argumentelor menționate în cererea părții în sprijinul aceluiași motiv, astfel că omisiunea de a cerceta un anumit argument sau o afirmație a unei părți nu deschide calea recursului, pentru nemotivare.

În consecință, arătând în mod expres motivele pentru care a ajuns la soluția din sentința recurată, Înalta Curte apreciază că judecătorul fondului a respectat dispozițiile art. 22 alin. (2) și art. 425 C. proc. civ., expunând silogismul logico-juridic ce a stat la baza soluției pronunțate și fiind clare rațiunile avute în vedere de instanța de fond, fără a se identifica vreun element care să indice caracterul arbitrar al modalității în care Curtea de Apel București a pronunțat sentința în discuție. De asemenea, Înalta Curte mai constată că motivarea analizată are o legătură logică cu argumentele dezvoltate de părți, fiind respectate cerințele dreptului la un proces echitabil.

Analizând și ultimul motiv de casare invocat de recurenta - reclamantă, prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte reține că aspectul invocat de către recurenta - reclamantă referitor la prescripția dreptului de a stabili creanțe nu va fi analizat în contextul recursului declarat în cel de-al doilea ciclu procesual din perspectiva argumentației expuse în analiza primului caz de casare care are legătură cu limitele învestirii instanței în rejudecare și în prezenta cale de atac.

În ceea ce privește critica recurentei-reclamantă referitoare la încălcarea normelor de drept material de la încălcarea art. 134 alin. (1)-(2). art. 134' alin. (4) si art. 160 alin. (2) lit. c) din vechiul Codul fiscal în contextul reținerii faptului că, în mod legal, în sarcina Societății, a fost stabilită obligația de a colecta TVA cu un cuantum de 836.618 RON în temeiul Facturilor nr. x/10.10.2007 si nr. x/18.12.2007, Înalta Curte reține că aceasta este nefondată.

Dispozițiile legale pretins a fi încălcate de prima instanță au următorul conținut:

Art. 134 Legea 571/2003 privind Codul fiscal

(1)Faptul generator reprezintă faptul prin care sunt realizate condițiile legale necesare pentru exigibilitatea taxei.

(2)Exigibilitatea taxei reprezintă data la care autoritatea fiscală devine îndreptățită, în baza legii, să solicite plata de către persoanele obligate la plata taxei, chiar dacă plata acestei taxe poate fi amânată.

(3)Exigibilitatea plății taxei reprezintă data la care o persoană are obligația de a plăti taxa la bugetul statului, conform prevederilor art. 157 alin. (1). Această dată determină și momentul de la care se datorează majorări de întârziere pentru neplata taxei

Art. 134

1

din Legea 571/2003 privind Codul fiscal

(1)Faptul generator intervine la data livrării bunurilor sau la data prestării serviciilor, cu excepțiile prevăzute în prezentul capitol. (...)

(4)Pentru prestările de servicii decontate pe bază de situații de lucrări, cum sunt serviciile de construcții-montaj, consultanță, cercetare, expertiză și alte servicii similare, faptul generator ia naștere la data emiterii situațiilor de lucrări sau, după caz, la data la care aceste situații sunt acceptate de beneficiar.

Art. 145 alin. (2) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal

(…)(2) Orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achizițiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul următoarelor operațiuni:

a) operațiuni taxabile;(…)

Art. 160 alin. (1), (2) lit. c) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal ce aveau următoarea formă la 1.01.2007:

(1)Furnizorii și beneficiarii bunurilor/serviciilor prevăzute la alin. (2) au obligația să aplice măsurile de simplificare prevăzute de prezentul articol. Condiția obligatorie pentru aplicarea măsurilor de simplificare este ca atât furnizorul, cât și beneficiarul să fie înregistrați în scopuri de TVA, conform art. 153.

(2)Bunurile și serviciile pentru livrarea sau prestarea cărora se aplică măsurile de simplificare sunt: (...) c) lucrările de construcții-montaj.

În legătură cu această critică de încălcare a normelor de drept material, instanța de control judiciar reține, alături și de prima instanță, că reclamanta nu a depus în legătură cu facturile nr. x/10.10.2007 și nr. x/18.12.2007 documente emise potrivit clauzelor contractelor nr. xb/05.06.2005 și nr. 75/31.05.2005, ce prevedeau fie plăți în avans cu regularizare lunară pe bază de facturi, fie facturi emise lunar în baza unor situații de lucrări certificate de A. S.A. Atena Sucursala București România, ci documente care se referă la relația dintre A. S.A. Atena Sucursala București România și autoritatea publică ce a contractat lucrările.

Or, în aceste condiții, având în vedere că faptul generator al TVA reprezintă faptul prin care sunt realizate condițiile legale necesare pentru exigibilitatea taxei, este pertinentă argumentația organului fiscal care a conchis că documentația prezentată de reclamantă în susținerea contestației nu poate fi asimilată unor rapoarte de lucru întrucât nu furnizează informații referitoare la tipul serviciului prestat, numărul de ore prestate pentru fiecare operațiune, resursele materiale și umane folosite, modalitatea de calcul a tarifelor stabilite pentru serviciile prestat.

Referitor la critica cu privire la suma de 4.997.894 RON reprezentând TVA suplimentar pe care trebuia să - l colecteze reclamanta, Înalta Curte reține că motivarea primei instanțe este pertinentă, în concordanță cu situația factuală ce rezultă din speță și raportată la dispozițiile legale incidente cauzei.

Astfel, a în mod întemeiat, a reținut prima instanță că reclamanta nu a procedat potrivit dispozițiilor art. 2.1 b, art. 2.2 lit. b) și art. 3 din Contractul-cadru nr. x/30.07.2003, ce prevedeau fie plăți în avans urmate de regularizare lunară pe bază de facturi, fie facturi emise lunar în baza unor situații de lucrări certificate de A. S.A. Atena Sucursala București România (iar nu de CNADR).

Instanța de control judiciar constată că reclamanta a prestat serviciile către A. S.A. Atena Sucursala București România așa cum rezultă din Răspunsul reclamantei la Nota explicativă înregistrată sub nr. x/06.06.2012, și aceasta trebuia să factureze aceste servicii către A. și să colecteze taxa pe valoarea adăugată aferentă serviciilor prestate, în cuantum de 4.997.894 RON, procedând conform prevederilor contractuale care-i erau incidente, respectiv art. 2.2 lit. b) și art. 3 din contractul - cadru nr. x/30.07.2003.

Cum reclamanta nu s-a conformat prevederilor contractuale, nu a facturat serviciile și nu a încasat TVA, critica expusă în cadrul recursului este nefondată.

În continuare, referitor la încălcarea dreptului contribuabilului la deducerea TVA precum și a principiului neutralității fiscale, Înalta Curte reține că, în mod corect, a statuat prima instanță faptul că organele fiscale au recalculat TVA aferent sumei de 1.209.977,48 RON reprezentând cheltuieli făcute de reclamantă cu motorină, materiale consumabile, semifabricate, materii prime și materiale și piese de schimb, bunuri ce au rămas pe șantier ca urmare a rezilierii contractului pentru proiectul Borșa, deoarece aceste bunuri nu au fost utilizate în folosul operațiunilor taxabile efectuate de reclamantă.

În situația în care a fost reziliat contractul pentru proiectul Borșa iar materialele nu au fost utilizate în folosul operațiunilor taxabile ale reclamantei, este evident faptul că aceasta nu beneficia de drept de deducere taxei pe valoarea adăugată aferentă materiilor neutilizate.

În considerarea acestor argumente, și această ultimă critică dezvoltată în recurs se impune a fi respinsă ca nefondată.

2.2. Temeiul legal al soluției instanței de recurs

Pentru considerentele expuse, nefiind identificate motive de casare a sentinței prin prisma dispozițiilor art. 488 alin. (1) pct. 5, 6 și 8 C. proc. civ., Înalta Curte, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., va respinge recursul formulat de reclamanta A. S.R.L., ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de recurenta-reclamantă A. S.R.L. împotriva sentinței civile nr. 360 din 22 decembrie 2021 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată astăzi, 5 aprilie 2024, prin punerea soluției la dispoziția părților prin intermediul grefei instanței.