ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 1614/2024

Ședința publică din data de 21 martie 2024

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea actelor și lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea înregistrată, la data de 11.03.2020, pe rolul Curții de Apel București, secția a IX-a contencios administrativ și fiscal, reclamantul A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtul Ministerul Finanțelor Publice prin Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția de Soluționare a Contestațiilor, anularea Deciziei de impunere privind impozitul pe venit stabilit suplimentar prin verificarea situației fiscale personale nr. 98/2017, înregistrată sub nr. A VEF 3973/17.08.2017, anularea Raportului de verificare a situației fiscale personale nr. 96/14.07.2017, înregistrat sub nr. x VEF 3972/17.08.2017, și anularea Deciziei nr. 14/28.01.2020 privind soluționarea contestației.

Prin sentința nr. 227 din 9 februarie 2023, Curtea a admis cererea de majorare a onorariului de expert cu suma de 6.000 RON și a pus în sarcina reclamantului obligația de plată a diferenței de onorariu în cuantum de 6.000 RON către expert.

A admis în parte acțiunea reclamantului și a anulat în parte Raportul de inspecție fiscală nr. x/14.07.2017 (nr. 3972/17.08.2017), Decizia de impunere nr. x/17.08.2017 și Decizia nr. 14/28.01.2020 de soluționare a contestației pentru obligațiile principale și accesorii aferente anului 2011 în integralitate și în parte pentru obligațiile principale și accesorii aferente anului 2013.

A menținut Raportul de inspecție fiscală nr. x/14.07.2017 (nr. 3972/17.08.2017), Decizia de impunere nr. x/17.08.2017 și Decizia nr. 14/28.01.2020 de soluționare a contestației pentru suma de 683.328 RON impozit pe venit suplimentar aferent anului 2013, suma de 223.380 RON dobânzi aferente impozitului pe venit suplimentar aferent anului 2013 și suma de 134.615 RON penalități aferente impozitului pe venit suplimentar în anul 2013.

A respins, în rest, acțiunea, ca neîntemeiată, și a reținut că sentința este executori cu privire la plata diferenței de onorariu de expert, potrivit art. 339 alin. (2) C. proc. civ.

Împotriva acestei hotărâri reclamantul și pârâtul au formulat recurs.

2.1. Recurentul-reclamant și-a întemeiat recursul pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului și casarea în parte a hotărârii recurate, în sensul admiterii în tot a acțiunii introductive, astfel cum a fost formulată.

A precizat recurentul că înțelege să critice menținerea sumei de 683.328 RON impozit pe venit suplimentar aferent anului 2013, sum de 223.380 RON dobânzi aferente impozituliu pe venit suplimentar în anul 2013 și suma de 134.615 RON penalități aferente impozitului pe venit suplimentar în anul 2013.

Suma aferentă impozitului de 683.328 RON menținută ca impozit pe venit suplimentar pentru anul 2013 a fost dobândită din diverse surse legale anterior anului 2011. Potrivit art. 33 și art. 34 din Ordinul Președintelui ANAF nr. 3733/2015, verificările se fac pe baza înscrisurilor prezentate de persoana fizică verificată, pe baza informațiilor deținute de organele fiscale sau prezentate de persoana fizică verificată.

Art. 35 din același ordin prevede că, la examinarea stării de fapt fiscale pentru stabilirea bazei impozabile, organul fiscal are în vedere toate documentele justificative fiscale care constituie mijloace de probă pentru stabilirea drepturilor și obligațiilor fiscale, exercitându-și dreptul de apreciere în limitele rezonabilității și echității.

Instanța de fond ar fi trebuit să admită în tot acțiunea pentru că nu există vreun text de lege care să-l oblige să păstreze anumite chitanțe sau înscrisuri, iar sumele ce au făcut obiectul soldului deținut la 01.01.2011 sunt dobândite anterior anului 2011.

În dovedirea afirmațiilor sale, recurentul a precizat că depune un contract de cesiune de părți sociale încheiat în 23.01.2022, prin care a dobândit o sumă consistentă de bani, contract care nu a fost avut în vedere de organul fiscal și nici de instanța de judecată pentru că abia acum a aflat de existența acestuia.

În mod cert există și alte alte înscrisuri pentru sumele de bani dobândite anterior anului 2011, însă, neștiind la vremea respectivă că ar tregbui să le păstreze, nu a făcut-o.

Principul predictibilității fiscale este principiul care se referă la certitudinea impunerii și presupune elaborarea de norme juridice clare, care să nu conducă la interpretări arbitrare, iar termenele, modalitatea și sumele de plată să fie precis stabilite.

2.2. Recurentul-pârât Ministerul Finanțelor prin Agenția Națională de Administrare Fiscală a invocat motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând casarea în parte a hotărârii recurate, cu consecința respingerii acțiunii ca neîntemeiate.

În susținerea recursului, recurentul-pârât s-a referit la situația de fapt reținută de prima instanță, apreciind că reclamantul A. avea obligația probării celor declarate în fața organelor fiscale, probele administrare fiind coroborate și apreciate ținându-se seama de forța lor doveditoare recunoscută de lege.

A mai apreciat că expertul contabil desemnat de prima instanță a ținut cont la stabilirea veniturilor și cheltuielilor atât de împrumutul sumei de 12.096.857 RON, cât și de restituirea sumei de 9.174.930 RON prin diferența luată în calcul de 2.921.927 RON, dar a omis evidențierea utilizării de fonduri acordate pentru majorarea capitalului social la S.C. Casa de Vinuri Zorești S.A. în sumă de 9.079.000 RON, iar instanța de fond s-a baza exclusiv pe concluziile eronate ale acestuia, conducându-se nejustificat la baza impozabilă.

Recurentul-pârât a depus întâmpinare la recursul reclamantului A., solicitând respingerea acestuia, ca nefondat.

II. Soluția Înaltei Curți asupra recursurilor exercitate în cauză

Înalta Curte urmează a analiza cu prioritate, conform art. 248 C. proc. civ., în condițiile art. 489 alin. (2) raportat la art. 499 C. proc. civ., excepția nulității recursului formulat de pârâtul Ministerul Finanțelor prin Agenția Națională de Administrare Fiscală-Comisia de Soluționare a Contestațiilor iar, în ceea ce privește recursul reclamantului A., urmează a-l respinge, ca nefondat.

1.1. Recursul pârâtului Ministerul Finanțelor prin Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția de Soluționare a Contestațiilor nu îndeplinește cerințele de formă prevăzute de dispozițiile art. 486 alin. (1) lit. d) C. proc. civ.

Din lecturarea susținerilor recurentului-pârât, rezultă că acesta a invocat formal motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. pentru că nu a evidențiat niciun element de nelegalitate a sentinței atacate care să se poată încadra în textul legal.

Potrivit art. 483 alin. (3) din C. proc. civ., "Recursul urmărește să supună Înaltei Curți de Casație și Justiție examinarea, în condițiile legii, a conformității hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile", legiuitorul înțelegând să încadreze calea de atac a recursului în rândul căilor extraordinare de atac, obiectul său fiind acela al verificării aspectelor de nelegalitate indicate în mod expres și limitativ de dispozițiile art. 488 C. proc. civ.

În acest sens, este de subliniat faptul că prin dispozițiile art. 489 C. proc. civ. se sancționează cu nulitatea nemotivarea recursului, înțeleasă atât în contextul în care cererea de exercitare a căii de atac nu cuprinde nicio critică la adresa hotărârii atacate (ipoteza prevăzută la alin. (1) al articolului menționat) dar și în situația în care motivele expuse în cererea de recurs nu se încadrează în motivele de casare prevăzute la art. 488 (ipoteza prevăzută la alin. (2) al articolului).

Înalta Curte are în vedere faptul că noțiunea de motivare a recursului trebuie înțeleasă pornind de la trăsăturile specifice ale acestei căi de atac și continuând, apoi, cu faptul că motivele de casare sunt expres și limitativ prevăzute la art. 488 alin. (1) punctele 1-8 C. proc. civ.

Reglementând calea de atac a recursului, legiuitorul prevede, fără echivoc, că scopul acestei căi extraordinare de atac este acela de a supune instanței de control judiciar competente examinarea conformității hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile.

Suplimentar celor arătate anterior, se impune a fi precizat faptul că obligația de motivare a recursului presupune concretizarea criticilor recurentei în raport de soluția instanței de fond, astfel că motivarea imprecisă sau generală atrage sancțiunea nulității recursului, în condițiile prevăzute de art. 489 alin. (2) C. proc. civ.

Raportat cu cele reținute, analizând actele și lucrările dosarului, Înalta Curte constată că cererea recurentului de exercitare a căii de atac nu cuprinde o dezvoltare concretă a ipotezelor avute în vedere de legiuitor.

Recurentul-pârât, după cum s-a expus la pct. I.2.2. al prezentei decizii, s-a limitat la a relua situația de fapt, la a prezenta argumentele invocate și la judecata pe fond și la a combate probatoriul administrat, fără a se referi, în niciun fel, la considerentele reținute de prima instanță și fără a-și circumstanția criticile de nelegalitate, în sensul de a preciza de ce sentința ce face obiectul prezentului recurs ar fi nelegală sau de a evidenția modalitatea în care instanța de fond ar fi aplicat greșit normele de drept material incidente cauzei.

Această critică ar fi presupus, în primul rând, identificarea explicită a normei sau normelor de drept material aplicabile cauzei și apoi demonstrarea modului în care măsurile adoptate de instanța fondului încalcă sau reprezintă o greșită aplicare a acestor norme de drept material.

Simpla nemulțumire a recurentului cu privire la soluția instanței de fond, fără a invoca niciun argument referitor la nelegalitatea hotărârii recurate, nu echivalează cu motivarea căii de atac, pentru că recursul nu reprezintă o cale de atac devolutivă, nefiind menit a corecta eventualele greșeli de apreciere a situației de fapt deduse judecății sau a reaprecia probele administrate, instanța de recurs fiind competentă a verifica exclusiv încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material sau procesual.

O astfel de abordare nu satisface exigențele art. 486 C. proc. civ., astfel că devin aplicabile dispozițiile art. 489 alin. (2) C. proc. civ.

1.2. Examinând sentința recurată și prin prisma motivelor invocate de recurentul-reclamant A., Înalta Curte constată că sunt nefondate criticile recurentului, neputându-se reține incidența motivelor de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Subsumat acestui motiv de casare, recurentul susține încălcarea/aplicarea greșită a dispozițiilor art. 35 din Ordinul Președintelui ANAF nr. 3733/2015 privind aprobarea metodelor indirecte de stabilire a veniturilor și a procedurii de aplicare a acestora, conform cărora la examinarea stării de fapt fiscale pentru stabilirea bazei impozabile, organul fiscal are în vedere toate documentele justificative fiscale care constituie mijloace de probă pentru stabilirea drepturilor și obligațiilor fiscale, exercitându-și dreptul de apreciere în limitele rezonabilității și echității.

Contrar criticilor recurentului-reclamant, instanța de fond a argumentat punctual cu privire la situația de fapt reținută pentru anul 2013, an pentru care au fost formulate criticile din recurs, reținând inadvertența constatărilor organului fiscal pe care le-a analizat în raport cu actele depuse la dosar și cu explicațiile detaliate și cu concluziile expertului contabil desemnat.

Dispozițiile Ordinului Președintelui ANAF nr. 3733/2015 prevăd că organul fiscal identifică sursele impozabile declarate și cele nedeclarate. Or, identificarea unei surse de venit ca fiind nedeclarată nu presupune, în sarcina organului fiscal, să procedeze, atunci când nu este posibil, la precizarea sursei unui venit (nedeclarat) ce a fost, totuși, identificat în patrimoniul reclamantului la un moment dat. Un atare venit, odată ce a fost decelat în materialitatea lui și în situația în care nu este posibilă identificarea sursei sale, este exact temeiul pentru aplicarea tratamentului fiscal prevăzut de art. 79 alin. (1

1

) din Legea nr. 571/2003.

Astfel, Înalta Curte reține că nu sunt fondate criticile recurentului-reclamant, instanța de fond reținând tocmai textele legale, care sunt apreciate a fi fost aplicate eronat de către recurent, art. 33, art. 34 și art. 35 din Ordinul nr. 373/2015, iar probele avute în vedere la soluționarea acțiunii au fost administrate și au fost apreciate în ansamblul lor, fiind coroborate cu situația de fapt și cu aspectele expuse și explicitate prin proba cu expertiza tehnică contabilă.

De altfel, recurentul-reclamant nu a formulat obiecțiuni la expertiza contabilă depusă la dosar, prin care s-a concluzionat în sensul reținut de prima instanță.

În acest sens, nu prezintă relevanță contractul de cesiune de acțiuni depus la dosar și nici alegațiile recurentului, că în mod cert ar exista înscrisuri pentru sumele dobândite anterior anului 2011, înscrisuri pe care, însă, nu le-a păstrat și pe care nu le deține. De asemenea, recurentul nu aduce niciun argument în sensul că ar fi fost încălcat principiul predictibilității fiscale.

Prin urmare, în mod judicios prima instanță a aplicat dispozițiile legale incidente, în raport de circumstanțele concrete ale cauzei și de actele și lucrările dosarului.

Pentru aceste considerente, Înalta Curte, în temeiul art. 486 alin. (3) și art. 489 alin. (2) C. proc. civ., va constata nulitatea recursului formulat de pârâtul Ministerul Finanțelor prin Agenția Națională de Administrare Fiscală și, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările și completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., va respinge recursul reclamantului, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de reclamantul A. împotriva sentinței nr. 227 din 9 februarie 2023 a Curții de Apel București, secția a IX-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Constată nulitatea recursului formulat de pârâtul Ministerul Finanțelor Publice prin Agenția Națională de Administrare Fiscală-Direcția de Soluționare a Contestațiilor împotriva aceleiași sentințe.

Definitivă.

Pronunțată astăzi, 21 martie 2024, prin punerea soluției la dispoziția părților prin mijlocirea grefei instanței