ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 4937/2023

Ședința publică din data de 31 octombrie 2023

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin cererea înregistrată la data de 02.08.2019 pe rolul Curții de Apel București, secția a IX -a contencios administrativ și fiscal, sub nr. x/20190, reclamanta A. S.A. - IN INSOLVENTA reprezentata de administrator judiciar B. a chemat în judecata pe pârâta Direcția de Impozite si Taxe Locale a Sectorului 5 București - solicitând ca prin hotărârea ce se va pronunțarea să se dispună:

•Anularea Deciziei DITL Sector 5 prin care a fost respinsa ca neîntemeiata contestația formulata împotriva Deciziei de impunere nr. x/19.10.2018

•Admiterea contestației formulata de A., cu consecința anularii parțiale a Deciziei de Impunere nr. x/19.10.2018 in ceea ce privește taxa pe clădiri stabilita pentru anii 2013-2017

Prin sentința civilă nr. 522021 din 21 ianuarie 2021, Curtea de Apel București, secția a IX-a contencios administrativ și fiscal a respins acțiunea ca neîntemeiată.

Împotriva sentinței civile nr. 52/2021 din 21 ianuarie 2021 a Curții de Apel București, secția a IX-a contencios administrativ și fiscal, a declarat recurs reclamanta A. S.A. în insolvență prin administrator judiciar B., invocând motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ.

În motivarea recursului s-a susținut, în esență, că se află în situația exercitării necorespunzătoare a dreptului de apreciere al organului fiscal, contrar dispozițiilor art. 6 din lg. 207/2015.

Susține recurenta că prima instanță a reținut în motivare dispozițiile legii 227/2015, deși acestea reglementează modalitatea de calcul a impozitelor locale începând cu anul 2016, perioada verificată fiind 2013-2017.

De asemenea, arată recurenta că Lg. 227/2015 nu reglementează procedura de depunere a declarațiilor de impunere, acestea făcând obiectul codului de procedură fiscală.

Critica recurentei vizând faptul că măsura de impunere a impozitului majorat este contrară principiului proporționalității, nu a fost analizată de instanța de fond.

Susține în continuare recurenta că a fost încălcat principiul proporționalității deoarece scopul legitim este perceperea cotei normale de impozit și nu a impozitului majorat, nefiind îndeplinită condiția scopului legitim, măsura nu poate fi necesară atingerii scopului legitim. Măsura are efect excesiv, cuantumul impozitului fiind de 10 până la 30 ori mai mare raportat la impozitul calculat în baza cotei normale.

Aceste aspecte, arată recurenta, nu au fost analizate de instanța de fond.

Arată recurenta că DITL Sector 5 a respins criticile sale exprimate în punctul de vedere, fără a motiva în fapt și în drept acest demers.

Criticile constau în aceea că audierea sa nu trebuia să îmbrace un caracter pur formal, lipsind practic de eficiență demersul .

De asemenea, nemotivarea actului administrativ face ca soluția dispusă să aibă caracter arbitar, conducând la imposibilitatea de a verifica motivele de fapt și de drept care au stat la baza emiterii actului.

Nerespectarea dreptului la apărare prin ignorarea punctului de vedere depus de recurentă în procedura de audiere, principiu de drept intern și comunitar, conduce la anularea actului administrativ fiscal emis în acest fel de autoritatea fiscală.

Mai arată recurenta că în mod greșit instanța de fond a considerat că aplicarea amenzii ca sancțiune, nu exclude stabilirea de legiuitor a impozitului prin aplicarea cotei majorate deoarece sancțiunea prevăzută expres este cea a amenzii, potrivit art. 336 alin. (2), lit. b) din Lg. 2017/2015.

Solicită admiterea recursului, casarea sentinței recurate, iar în rejudecare, anularea deciziei prin care a fost respinsă contestația împotriva deciziei de impunere nr. x/2018, admiterea contestației, anularea parțială a deciziei de impunere, în ceea ce privește taxa pe clădiri stabilită pentru anii 2013-2017, recalcularea impozitului pe clădiri datorat pentru anii 2013-2017, prin eliminarea aplicării cotei de impozitare majorate.

Apărarea formulată în cauză

Intimata a depus întâmpinare prin care a invocat în principal nulitatea recursului promovat, iar în subsidiar, a solicitat respingerea acestuia ca nefondat.

Considerentele Înaltei Curți asupra recursului

Analizând, cu prioritate, în raport de dispozițiile articolului 248, alin. (1) C. proc. civ., excepția nulității recursului, invocată prin întâmpinare de către intimat, Înalta Curte o va respinge, ca nefondată.

Se arată prin întâmpinarea depusă faptul că, deși este invocat drept motiv de recurs articolul 488, alin. (1), punctele 6 și 8, C. proc. civ., din lecturarea motivelor nu se poate trage concluzia că hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază, sau cuprinde motive contradictorii, ori numai motive străine de natura cauzei și nici că hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material.

Înalta Curte constată că elementele de ordin critic dezvoltate în cererea de recurs se subsumează motivului prevăzut de dispozițiile art. 488 alin. (1), punctele 6 și 8 C. proc. civ., de altfel invocat ca temei juridic al cererii, în memoriul de recurs.

Recurenta a învederat care sunt aspectele de nelegalitate pe care le apreciază ca fiind incidente în cauză, indicând în acest sens dispozițiile de drept pretins încălcate, ori greșit aplicate de instanță, raportându-se la soluția pronunțată și la argumentele folosite de instanța de fond în fundamentarea hotărârii.

De altfel, concluzia dacă sunt întemeiate sau nu criticile invocate prin memoriul de recurs presupune cercetarea pe fond a acestora.

În consecință, Înalta Curte va respinge excepția nulității recursului.

Asupra cererii de recurs, reține Înalta Curte din actele dosarului, că,prin Decizia de impunere nr. x/19.10.2018 emisă de Direcția de Impozite și Taxe Locale Sector 5 în data de 19.10.2018 pentru persoane juridice, privind obligații fiscale datorate bugetului local pentru anii 2013-2017, s-a stabilit în sarcina recurentei-reclamante, impozit pe clădiri si terenuri plus accesorii în sumă totală de 30.437.609,19 RON.

Împotriva deciziei de impunere menționate, reclamanta a formulat contestație prin care a solicitat anularea parțială a deciziei de impunere nr. x/19.10.2018 în ceea ce privește taxa pe clădiri stabilită pentru anii 2013-2017 și recalcularea impozitului pe clădiri datorat A. pentru anii 2013-2017, eliminarea cotei de impozitare majorate asupra bazei impozabile și aplicarea cotei reglementate pentru clădiri reevaluate în ultimii trei ani anteriori anului de referință, de art. 253 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 si art. 460 alin. (2) din Legea nr. 227/2015.

Prin decizia nr. 39 din data de 21.01.2019 Direcția de Impozite și taxe Locale Sector 5 a respins contestația formulată.

În mod corect instanța de fond a respins acțiunea formulată împotriva deciziei mai sus menționate.

În ceea ce privește motivul de recurs prevăzut de dispozițiile articolului 488 alin. (1), punctul 6 C. proc. civ., acesta sancționează, în esență, situația unei motivări improprii, deficitare sau a unei lipse totale a motivării hotărârii

Înalta Curte nu poate să dea eficiență criticilor recurentei privind neanalizarea de către primul judecător a unor aspecte, câtă vreme motivul de recurs invocat nu are în vedere analizarea expresă de către judecător a fiecăruia dintre argumentele de fapt și de drept expuse de reclamantă în cererea de chemare în judecată, instanța având posibilitatea să le structureze în funcție de problemele de drept deduse judecății și să le răspundă prin considerente comune. Exigența motivării hotărârii judecătorești este o garanție a caracterului echitabil al procedurii și împotriva arbitrariului instanței, fiind reglementată de dispozițiile art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ.. Potrivit acestui text de lege, hotărârea judecătorească va cuprinde, din acest punct de vedere, considerentele în care se vor arăta obiectul cererii și susținerile pe scurt ale părților, expunerea situației de fapt reținută de instanță pe baza probelor administrate, motivele de fapt și de drept pe care se întemeiază soluția, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât și cele pentru care s-au înlăturat cererile părților.

Recurenta susține, în concret, că nu i-au fost analizate punctual anumite critici vizând respectarea principiului proporționalității, precum și unele aspecte privind starea de fapt.

Transpunând dispozițiile acestei norme în contextul afirmațiilor recurentei, Înalta Curte apreciază că obligația instanței de fond de a motiva sentința pe care a pronunțat-o privește, în esență, arătarea situației de fapt pe care a reținut-o și a considerentelor de fapt și de drept pentru care a pronunțat soluția criticată în recurs, criterii legale pe care sentința recurată le îndeplinește.

În jurisprudența sa constantă, instanța supremă a stabilit că "motivarea unei hotărâri nu este o problemă de volum, ci una de esență, de conținut, aceasta trebuind să fie clară, concisă și concretă, în concordanță cu probele și actele de la dosar. Înalta Curte a mai statuat că motivarea hotărârii constituie o garanție pentru părți în fața eventualului arbitrariu, judecătoresc, precum și singurul mijloc prin care se dă posibilitatea de a se putea exercita controlul judiciar, circumscriindu-se astfel noțiunii de proces echitabil în condițiile prevăzute de art. 6 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului."

Se rețin a fi incidente în cauză argumentele statuate în jurisprudența CEDO (paragraful 20 din hotărârea pronunțată în cauza Gheorghe Mocuța contra României):

"În continuare, Curtea reiterează că, deși articolul 6 § 1 obligă instanțele să își motiveze hotărârile, acesta nu poate fi interpretat ca impunând un răspuns detaliat pentru fiecare argument (a se vedea Van de Hurk împotriva Țărilor de Jos, 19 aprilie 1994, pct. 61, seria x nr. x). De asemenea, Curtea nu are obligația de a examina dacă s-a răspuns în mod adecvat argumentelor. Instanțele trebuie să răspundă la argumentele esențiale ale părților, dar măsura în care se aplică această obligație poate varia în funcție de natura hotărârii și, prin urmare, trebuie apreciată în lumina circumstanțelor cauzei (a se vedea, alături de alte hotărâri, Hiro Balani împotriva Spaniei, 9 decembrie 1994, pct. 27, seria x nr. x-B)".

De asemenea, Înalta Curte constată că prin modalitatea în care a expus argumentele, prima instanță a răspuns implicit tuturor criticilor invocate prin considerente comune.

Într-un astfel de context, instanța de control judiciar apreciază că lipsa unei referiri exprese la prevederile vizând principiul proporționalității în general, așa cum susține recurenta, nu echivalează cu o nemotivare a hotărârii atacate din perspectiva unei astfel de chestiuni de drept, câtă vreme concluzia primei instanțe privind inaplicabilitatea/lipsa de relevanță a acestora în demersul de analiză a conformității, rezultă cu claritate din argumentele expuse de judecătorul fondului, neputându-se aprecia că instanța nu a trecut prin propriu filtru totalitatea argumentelor evocate.

Ceea ce trebuie observat în cauză este faptul că cerința existenței unei motivări concise, care nu are elemente de contradictorialitate, este îndeplinită, fiind respectate garanțiile unui proces echitabil și ale dreptului la apărare, astfel cum acestea sunt ocrotite prin prisma dispozițiilor art. 6 din Convenția Europeană a Drepturilor Omului, astfel că sunt nefondate criticile subsumate motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ.

În ceea ce privește motivul de recurs prevăzut de dispozițiile art. 488 alin. (1), punctul 8 C. proc. civ., acesta are în vedere aplicarea greșită a normelor de drept material aplicabile în speță.

Înalta Curte reamintește că recursul este o cale extraordinară de atac, prin care se urmărește, așa cum se precizează în art. 483 alin. (3) din C. proc. civ., să se supună instanței competente examinarea, în condițiile legii, a conformității hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile.

Împrejurarea că recursul este singura cale de atac reglementată în materia contenciosului administrativ nu-i schimbă natura juridică, respectiv într-o cale de atac ordinară și devolutivă, întrucât dispozițiile art. 20 din Legea nr. 554/2004 nu conțin norme derogatorii de la prevederile C. proc. civ.

Așa fiind, prin exercitarea recursului se poate cere casarea hotărârii atacate numai pentru motivele de nelegalitate prevăzute de art. 488 din C. proc. civ., iar solicitarea reevaluării stării de fapt prin reaprecierea mijloacelor de probă de către instanța de recurs nu se circumscrie motivului reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 8 din Cod și nici altui motiv de casare prevăzut de respectivul articol.

În mod corect prima instanță a concluzionat că deoarece rapoartele de evaluare nr. x/23.01.2012 si y/21.01.2015 nu au fost depuse cu respectarea termenului legal, intimata-pârâta a procedat la aplicarea unei cote majorate la calcularea impozitului datorat de reclamantă.

În raport de această stare de fapt, dispozițiile incidente impun:

Potrivit Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal și a Normelor metodologice de aplicare a acestuia - se prevederea faptul că: "Atât persoanele fizice cât și persoanele juridice, inclusiv instituțiile publice, pentru clădirile pe care le dobândesc, construiesc sau înstrăinează au obligația să depună declarații fiscale, conform art. 254 alin. (5) din Codul fiscal, la compartimentele de specialitate ale administrației publice locale ale comunelor, orașelor, municipiilor sau sectoarelor municipiului București, în a căror rază se află clădirea, chiar dacă potrivit prevederilor Codul fiscal, pentru acestea nu datorează impozit pe clădiri sau sunt scutite de la plata acestui impozit", iar conform prevederilor art. 254 pct. 67: "declarațiile fiscale se depun în termen de 30 de zile de la data dobândirii sau de la data apariției oricăreia dintre următoarele situații: se realizează modificări ce conduc la recalcularea impozitelor pe clădiri datorate.

Potrivit art. 253 alin. (6) din Legea nr. 571/2003:

(1) În cazul persoanelor juridice, impozitul pe clădiri se calculează prin aplicarea unei cote de impozitare asupra valorii de inventar a clădirii.

(6) În cazul unei clădiri care nu a fost reevaluată, cota impozitului pe clădiri se stabilește de consiliul local/Consiliul General al Municipiului București între:

a) 10% și 20% pentru clădirile care nu au fost reevaluate în ultimii 3 ani anteriori anului fiscal de referință;

b) 30% și 40% pentru clădirile care nu au fost reevaluate în ultimii 5 ani anteriori anului fiscal de referință.

(6^1) Cota impozitului pe clădiri prevăzută la alin. (6) se aplică la valoarea de inventar a clădirii înregistrată în contabilitatea persoanelor juridice, până la sfârșitul lunii în care s-a efectuat prima reevaluare. Fac excepție clădirile care au fost amortizate potrivit legii, în cazul cărora cota impozitului pe clădiri este cea prevăzută la alin. (2).

Art. 460 Codul fiscal: Calculul impozitului/taxei pe clădirile deținute de persoanele juridice

(1) Pentru clădirile rezidențiale aflate în proprietatea sau deținute de persoanele juridice, impozitul/taxa pe clădiri se calculează prin aplicarea unei cote cuprinse între 0,08% - 0,2% asupra valorii impozabile a clădirii.

(2)Pentru clădirile nerezidențiale aflate în proprietatea sau deținute de persoanele juridice, impozitul/taxa pe clădiri se calculează prin aplicarea unei cote cuprinse între 0,2% - 1,3%, inclusiv, asupra valorii impozabile a clădirii.

(5) Pentru stabilirea impozitului/taxei pe clădiri, valoarea impozabilă a clădirilor aflate în proprietatea persoanelor juridice este valoarea de la 31 decembrie a anului anterior celui pentru care se datorează impozitul/taxa și poate fi:

a)ultima valoare impozabilă înregistrată în evidențele organului fiscal;

b)valoarea rezultată dintr-un raport de evaluare întocmit de un evaluator autorizat în conformitate cu standardele de evaluare a bunurilor aflate în vigoare la data evaluării;

c)valoarea finală a lucrărilor de construcții, în cazul clădirilor noi, construite în cursul anului fiscal anterior;

d)valoarea clădirilor care rezultă din actul prin care se transferă dreptul de proprietate, în cazul clădirilor dobândite în cursul anului fiscal anterior;

e)în cazul clădirilor care sunt finanțate în baza unui contract de leasing financiar, valoarea rezultată dintr-un raport de evaluare întocmit de un evaluator autorizat în conformitate cu standardele de evaluare a bunurilor aflate în vigoare la data evaluării;

f)în cazul clădirilor pentru care se datorează taxa pe clădiri, valoarea înscrisă în contabilitatea proprietarului clădirii și comunicată concesionarului, locatarului, titularului dreptului de administrare sau de folosință, după caz.

(6)Valoarea impozabilă a clădirii se actualizează o dată la 3 ani pe baza unui raport de evaluare a clădirii întocmit de un evaluator autorizat în conformitate cu standardele de evaluare a bunurilor aflate în vigoare la data evaluării.

(7)Prevederile alin. (6) nu se aplică în cazul clădirilor care aparțin persoanelor față de care a fost pronunțată o hotărâre definitivă de declanșare a procedurii falimentului.

(8)În cazul în care proprietarul clădirii nu a actualizat valoarea impozabilă a clădirii în ultimii 3 ani anteriori anului de referință, cota impozitului/taxei pe clădiri este 5%.

Potrivit art. 105 alin. (8) din Legea nr. 207/2015: "în situația în care în timpul inspecției fiscale contribuabilul/plătitorul depune sau corectează declarația de impunere aferentă perioadelor și creanțelor fiscale ce fac obiectul inspecției fiscale, aceasta nu va fi luată în considerare de organul fiscal." Aceste aspecte erau prevăzute și de art. 84 alin. (6) din vechiul Codul de procedură fiscală.

În conformitate cu dispozițiile pct. 39 alin. (1) din Titlul IX al Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 1/2016, "Rapoartele de evaluare se întocmesc de un evaluator autorizat în conformitate cu standardele de evaluare a bunurilor aflate în vigoare la data evaluării și reflectă valoarea clădirii la data de 31 decembrie a anului anterior anului de referință și nu se înregistrează în evidențele contabile.".

Potrivit pct. 39 alin. (2) din același act normativ, "În vederea stabilirii impozitului pe clădiri, rapoartele de evaluare se depun în copie, la organul fiscal local, ca anexă la declarația contribuabilului, până la primul termen de plată din anul de referință.".

Or, în condițiile în care inspecția fiscală s-a desfășurat in perioada 05.07.2018-11.10.2018, iar rapoartele de evaluare nr. x/23.01.2012 și nr. y/21.01.2015 au fost depuse la data de 11.10.2018, aplicând dispozițiile legale de mai sus la starea de fapt reținută, în mod corect instanța de fond a reținut că, deși recurenta a procedat la evaluare, nu a depus rapoartele de evaluare la organul fiscal, în termenele legale. Și în timpul inspecției fiscale. Aceasta deoarece primul termen de plată din anul de referință este 31 martie, astfel că organul fiscal a procedat în mod corect la calcului impozitului datorat de recurentă, în cotă majorată.

Din perspectiva greșitei aplicări a normelor de drept material, recurenta a reluat susținerile în ceea ce privește nerespectarea dreptului la audiere al contribuabilului.

În mod corect prima instanță a concluzionat în sensul că acest drept a fost respectat astfel cum relevă adresele nr. x/09.10.2018 si nr. y/18.10.2018 din care rezultă că societatea a fost înștiințată asupra aspectelor constatate urmare a încheierii inspecției fiscale, iar aceasta și-a exprimat punctul de vedere.

De asemenea, în ceea ce privește susținerea că sancțiunea prevăzută de legiuitor pentru declararea cu întârziere a valorii reevaluate a clădirilor este cea prevăzută de art. 336 alin. (2) lit. b) din Lg. nr. 207/2015, respectiv sancțiunea contravențională, neputând fi aplicate concomitent două sancțiuni pentru aceeași faptă, în mod corect instanța de fond a reținut că sancționarea cu amendă a faptei reținute în sarcina recurentei-reclamante nu exclude stabilirea de legiuitor a stabilirii impozitului prin aplicarea cotei majorate, iar intimata-pârâta a calculat impozitul datorat prin aplicarea dispozițiilor legale incidente.

Recurenta a invocat, de asemenea, prin memoriul de recurs, critici care vizează actul administrativ contestat, critici care nu pot face obiectul controlului judecătoresc direct în faza procesuală recursului, potrivit art. 478 C. proc. civ.

În concluzie, constatând că instanța de fond a motivat în mod corespunzător sentința atacată și a dat o interpretare legală și temeinică normelor materiale aplicabile în speță, nefiind incident motivele de casare prevăzute de dispozițiile art. 488 alin. (1), punctele 6 și 8 C. proc. civ., Înalta Curte, în temeiul art. 20 din Legea nr. 554/2004 și art. 496 alin. (1) C. proc. civ., va respinge recursul declarat, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepția nulității recursului.

Respinge recursul declarat de reclamanta A. S.A. în insolvență prin administrator judiciar B. împotriva sentinței civile nr. 52/2021 din 21 ianuarie 2021 a Curții de Apel București, secția a IX-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunțată astăzi, 31 octombrie 2023, prin punerea soluției la dispoziția părților prin mijlocirea grefei instanței.