ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 714/2022

Ședința publică din data de 9 februarie 2022

Deliberând asupra prezentului recurs, din examinarea actelor dosarului, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal sub nr. x/2018, reclamanta A. S.A. a solicitat anularea parțială a Deciziei nr. 45267/2017 și a Deciziei de impunere nr. x/2017 pentru sumele stabilite cu titlu de impozit pe clădiri aferente perioadei 2012-2016, recalcularea impozitelor locale datorate, aferente acestei perioade - valoarea totală a impozitului pentru clădiri pentru perioada 2012-2016 fiind de 92.095 RON și nu de 1.515.756 RON, cu obligarea la plata cheltuielilor de judecată.

Prin sentința civilă nr. 2005 din 12 iunie 2019, Curtea de Apel București, secția a VIII-a de contencios administrativ și fiscal a admis, în parte, acțiunea formulată de către reclamanta A. S.A., în contradictoriu cu pârâtul Sectorul 3 al Municipiului București, a anulat în parte Decizia de impunere nr. x/17.07.2017 precum și Decizia de soluționare a contestației, în limita sumei reținute cu titlu de impozit datorat de către reclamantă pentru perioada 01.01.2012 - 30.11.2013.

A menținut restul dispozițiilor actelor administrativ-fiscale indicate.

A admis, în parte, cererea de obligare la plata cheltuielilor de judecată.

A obligat pârâta la plata către reclamantă a sumei de 6158 RON cu titlu de cheltuieli de judecată reprezentând parțial onorariul apărătorului calificat - proporțional cu admiterea cererii în parte, la care se adaugă onorariul expertului și contravaloarea taxei de timbru (5408 + 700 + 50).

A respins cererea de obligare a pârâtei la plata onorariului expertului consilier parte cu titlu de cheltuieli de judecată.

Împotriva acestei sentințe, au declarat recurs reclamanta A. S.A. și pârâta Direcția Generală de Impozite și Taxe Locale Sectorul 3.

Reclamanta A. S.A. a invocat în susținerea recursului formulat cazul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

În esență, recurenta a susținut că instanța de fond a aplicat, în mod greșit, dispozițiile art. 253 alin. (5

1

) și alin. (6) din Legea nr. 573/2003 privind Codul fiscal (aplicabilă perioadei de referință), având în vedere că aceasta nu întrunește conditiile pentru a fi încadrată în situatia de exceptie prevăzută de aceste texte de lege. În plus, dispozițiile art. 253 alin. (5

1

) nu erau în vigoare la momentul reevaluării contabile efectuate la sfârșitul anului 2011.

Astfel, în opinia recurentei, nu există fundament faptic ori probator care să conducă la concluzia că aceasta s-ar fi încadrat la categoria de excepție a contribuabililor instituții de credit/entităti juridice ce aplică Standardele internaționale de raportare financiară, pentru care această dispoziție derogatorie prevede ca valoarea impozabilă a clădirilor ce aparțin acestei categorii să rezulte dintr-un raport de evaluare emis de un evaluator autorizat, depus la compartimentul de specialitate al administrației publice locale.

Aplicabilitatea dispozițiilor anterior menționate, sub aspectul contribuabililor cărora se adresează, a fost reglementată în perioada 2012 - 2016 prin OMFP 1826/2012 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu Standardele internaționale de raportare financiară, aplicabile societăților comerciale ale căror valori mobiliare sunt admise la tranzactionare pe o piață reglementată.

Recurenta A. S.A. a subliniat că nu este o societate comercială/entitate juridică ale cărei valori mobiliare sunt admise la tranzacționare pe o piață reglementată, care să fie prevăzută în Anexa nr. 1 la OMFP 1826/2012.

De altfel, recurenta a menționat că nici instanța de fond nu a circumstanțiat vreo împrejurare care să conducă la concluzia că aceasta s-ar încadra în categoria de contribuabili persoane juridice prevăzută de norma derogatorie evocată.

În aceste condiții, recurenta a apreciat că instanța de fond a reținut în mod greșit aplicabilitatea dispozițiilor art. 253 alin. (5

1

) din Legea nr. 573/2003 privind Codul fiscal, aplicând, totodată, în mod eronat și prevederile alin. (6) al aceluiași articol.

În plus, art. 253 alin. (5

1

) din Legea nr. 573/2003 privind Codul fiscal a intrat în vigoare abia în a doua jumătate a anului 2012 și a devenit aplicabil la începutul anului 2016.

De asemenea, recurenta a susținut că instanța de fond a înlăturat, în mod greșit, de la aplicare dispozitiile art. 253 alin. (5) din Legea nr. 573/2003 privind Codul fiscal (aplicabilă perioadei de referință), deși aceasta era norma aplicabilă pentru determinarea și actualizarea valorii de impunere a imobilului pe care îl avea în proprietate.

Astfel, recurenta a susținut că îi sunt pe deplin aplicabile dispozițiile art. 253 alin. (5) din Legea nr. 573/2003 privind Codul fiscal (aplicabilă perioadei de referintă), precum și dispozițiile normelor fiscale secundare emise în aplicarea Codul fiscal (OMFP nr. 3055/2009, OMFP 1802/2015), în vederea actualizării valorii de impunere a imobilului proprietatea acesteia în baza reevaluărilor contabile înscrise în contabilitatea acesteia. În acest sens, a menționat că, până la intrarea în vigoare a Noului Codul fiscal (01.01.2016), aceste norme permiteau efectuarea reevaluărilor contabile de către " . . . . . . . . . .profesioniști calificați în evaluare, membri ai unui organism profesional în domeniu, recunoscut național și internațional"- art. 122 OMFP nr. 3055/2009.

În opinia recurentei, instanța de fond nu a observat că legiuitorul folosește la art. 253 alin. (5) din Codul fiscal sintagma "reevaluări contabile", spre deosebire de norma derogatorie prevăzută la alin. (5

1

), care se referă expres la "raportul de evaluare emis de un evaluator autorizat". Observarea acestei deosebiri făcute de către legiuitor este esențială, întrucât reglementarea legală a actelor prin care se efectuează actualizările valorilor de impunere este una complet diferită.

Așadar, recurenta a susținut că tratamentul aplicabil acesteia este cel prevăzut de regula generală statuată de dispozițiile art. 253 alin. (5) din Legea nr. 573/2003, iar reevaluările contabile întocmite de către aceasta au fost corect efectuate, având în vedere că nu era ținută la întocmirea de rapoarte de evaluare emise de un evaluator autorizat

În continuare, recurenta a mai susținut că instanța de fond a aplicat în mod greșit dispozițiile O.G. nr. 24/2011 privind activitatea de evaluare, coroborat cu art. 253 alin. (5

1

) din Codul fiscal, întrucât la momentul reevaluării contabile efectuate la sfârșitul anului 2011, nici O.G. nr. 24/2011 și nici art. 253 alin. (5

1

) din Codul fiscal nu erau în vigoare.

Astfel, a precizat că alin. (5

1

) al art. 253 a fost introdus prin Ordonanța de urgență nr. 125 din 27.12.2011 publicată în M.O. nr. 938 din 30.12.2011 și a intrat în vigoare începând cu data de 01.01.2012, însă aplicabilitate efectivă a dobândit concomitent cu intrarea în vigoare a Ordonanței Guvernului nr. 24/2011 privind unele măsuri în domeniul evaluării, care a dat o definiție legală activității de evaluare și a reglementat activitatea de evaluator autorizat. Ordonanța Guvernului nr. 24/2011 a fost publicată în M.O. Partea I nr. 628 din 02.09.2011 și a intrat în vigoare la data de 01.01.2012, iar activitatea de evaluare făcută de experți autorizați a fost posibilă începând cu data de 17.07.2012 (dată la care a fost publicat în M.O. Partea I nr. 488 din 17.07.2012, Tabloul Uniunii Naționale a Evaluatorilor Autorizați din România).

În opinia recurentei, nici derogarea de la regula generală a alin. (5) art. 253 din Codul fiscal și nici O.G. nr. 24/2011 nu erau în vigoare la data reevaluării contabile efectuate de către recurentă în luna decembrie 2011.

Or, chiar presupunând "ad absurdum" că A. S.A. s-ar încadra în categoria de excepție prevăzută la art. 253 alin. (5

1

) din Codul fiscal, valoarea de impunere determinată de către aceasta prin evaluarea efectuată la data de 15.12.2011 și înscrisă în contabilitatea acesteia trebuie să fie considerată ca valabil efectuată întrucât la acea dată nu exista reglementarea legală specifică cu privire la activitatea de evaluare (O.G. nr. 24/2011) și nici dispozitiile derogatorii ale art. 253 alin. (5

1

) din Codul fiscal prin care s-au prevăzut cazurile speciale în care se solicită raport de evaluare întocmit de evaluator autorizat pentru determinarea valorii de impunere a imobilelor aparținând unei categorii specifice de contribuabili ("tempus regit actum").

În consecință, recurenta a susținut că, în lipsa oricărei norme derogatorii, reevaluarea contabilă a imobilului efectuată de către aceasta la data de 15.12.2011 s-a făcut cu respectarea normativei privind reevaluarea contabilă (atât română, cât și elvețiană), înscrisă în contabilitatea sa, reevaluarea producând efecte depline.

Prin urmare, pentru anii 2012 - 2014 inclusiv, regimul de impozitare al imobilului era oricum cel aplicabil imobilelor reevaluate și nu cel reținut în mod gresit de către instanța de fond.

Totodată, recurenta a invocat greșita aplicare de către instanța de fond a dispozițiilor O.G. nr. 24/2011 privind activitatea de evaluare, coroborate cu art. 253 alin. (5

1

) din Codul fiscal, întrucât la momentul reevaluării contabile efectuate la sfârșitul anului 2014, O.G. nr. 24/2011 era inaplicabil.

Astfel, referitor la aplicarea O.G. nr. 24/2011, a învederat că între standardele de evaluare aprobate în anul 2012 nu există niciunul referitor la actualizarea valorii de impunere a clădirilor.

Primul Ghid ANEVAR adoptat în materia determinării valorii de impozitare a clădirilor este Ghidul de evaluare GEV 500 - Determinarea valorii de impozitare a clădirilor, adoptat de Conferința Națională a ANEVAR prin Hotărârea nr. 3/2015 din data de 11.12.2015, în vigoare de la data de 31.12.2015, publicat pe site-ul ANEVAR.

Având în vedere aceste aspecte, chiar dacă un evaluator autorizat ANEVAR ar fi întocmit reevaluările contabile pentru perioada 2012-2015, aceste lucrări nu ar fi constituit "rapoarte de evaluare" reglementate de O.G. nr. 24/2011, întrucât Ghidul pe baza căruia se determină valoarea de impozitare a clădirilor a intrat în vigoare începând cu data de 01.01.2016 (Hotărârea Conferinței ANEVAR nr. 3 din data de 11.12.2015).

În opinia recurentei, "raportul de evaluare" trebuie întocmit, potrivit art. 2 alin. (2) din O.G. nr. 24/2011, de un evaluator autorizat pe baza unui ghid de referință. Fără ghid de referință, lucrarea nu este "raport de evaluare" și nu este întocmită conform O.G. nr. 24/2011.

De altfel, recurenta a apreciat că legiuitorul a păstrat ca regulă generală pentru actualizarea valorii de impozitare reevaluarea efectuată în baza reglementărilor contabile și a schimbat această regulă numai prin Noul Codul fiscal 2015 care a intrat în vigoare împreună cu Ghidul ANEVAR GEV 500 - determinarea valorii de impunere a clădirilor.

Recurenta a subliniat că, în cauză, expertul desemnat a conchis faptul că reevaluările efectuate sunt conforme Standardelor internaționale de evaluare publicate de Royal Institution of Charttered Surveyors (RICS), recunoscute și aplicate de către ANEVAR.

În consecință, recurenta a reiterat că reevaluarea imobilului efectuată de către aceasta la data de 15.12.2014, cu respectarea normativei privind reevaluarea contabilă (atât română, cât și elvețiană), înscrisă în contabilitatea sa, produce efecte depline, regimul de impozitare al imobilului proprietatea sa fiind cel aplicabil imobilelor reevaluate pentru anii 2015-2016 inclusiv, și nu cel reținut în mod greșit de către instanța de fond.

Recurenta a mai susținut că instanța de fond a formulat considerente netemeinice privind înscrierile contabile ale acesteia, fără a avea în vedere că este persoană juridică de drept elvetian, care își întocmește documentele contabile conform normativei fiscale elvețiene și nu celei române.

Astfel, a apreciat că argumentele instanței privind neîntocmirea evaluărilor la data bilanțului, ci anterior, cu circa 15 zile anterior încheierii exercițiului financiar obiect al bilanțului, nu prezintă vreo incidență asupra valorii de impunere a imobilului și nici vreun fundament legal.

Data întocmirii bilanțului unui exercițiu financiar nu are vreo relevanță, acesta fiind întocmit în baza datelor financiare de la sfârșitul exercițiului financiar corespunzător (la data de 31.12. a fiecărui an).

Instanta de fond nu a precizat în considerente în ce ar consta împrejurările invocate și nici incidența acestora asupra corectitudinii valorii de impunere înscrise în contabilitatea ținută conform reglementării contabile elvețiene.

Recurenta A. S.A. a reiterat că este o societate de drept elvețian, ale cărei înregistrări contabile sunt ținute și întocmite conform reglementărilor contabile naționale elvețiene, stabilite de Codul Obligațiilor Elvețiene.

Recurenta a arătat că a prezentat instanței o declarație prin care a certificat valorile imobilului înscrise în contabilitatea sa la sfârșitul exercițiilor financiare de referință (2011, 2014, 2017), această certificare fiind suficientă pentru dovedirea faptului înregistrării imobilului în contabilitatea sa cu valorile actualizate la datele indicate.

Pe de altă parte, recurenta a învederat că, din perspectiva unei expertize în materia fiscalitate română, expertul desemnat nu a fost și nici nu putea fi învestit cu expertizarea contabilă a unor documente ale acesteia, întocmite conform reglementărilor contabile naționale elvețiene, indiferent dacă acestea erau sau nu depuse la dosarul cauzei.

Ca atare, în opinia recurentei, nici instanța de fond nu putea emite judecăți de valoare cu privire la documente contabile întocmite și emise sub o lege străină.

De altfel, a subliniat că reevaluările efectuate au menținut în contabilitatea A. S.A. o valoare de achiziție a imobilului din 2008. respectiv de 450.000 Euro, deși piața imobiliară românească cunoscuse o scădere dramatică de circa 50% a prețurilor în perioada 2009-2015. Or, dacă ar fi existat vreo incidență negativă asupra valorii de impunere a imobilului, determinată și înscrisă în contabilitate, de natură să fi prejudiciat pe intimat, aceasta ar fi trebuit indicată și argumentată.

Așadar, nu există vreo incidență a perioadei de 15 zile între data raporturilor de reevaluare întocmite (15.12.2011, respectiv 15.12.2014) și data de final a exercițiilor financiare corespunzătoare (31.12.2011, respectiv 31.12.2014), asupra valorii de impunere a imobilului, valoarea înscrisă în contabilitatea recurentei fiind una corectă, mult superioară valorii reale de piață a imobilului.

În final, recurenta a susținut că instanța de fond nu a luat în seamă probatoriul administrat, constând în două expertize în specialitatea fiscalitate, ce susțin și probează afirmațiile acesteia. Astfel, deși instanța de fond a adminstrat proba cu expertiză judiciară în materia fiscalitate, a decis înlăturarea, de plano și nejustificată în niciun mod, a concluziilor expertului desemnat.

În opinia recurentei, nu există vreo argumentație care să combată concluziile expertului cu privire la faptul că A. S.A. este o persoană juridică de drept elvețian, ce nu are obligația de a aplica IFRS conform legislației din România Obiectivul nr. 1), iar reglementările contabile aplicabile în România în perioada 2012 - 2017 (OMFP 3055/2009 și OMFP 1802/2014) nu impun efectuarea reevaluării unui imobil situat în România numai de evaluatori autorizați în România (Obiectivul nr. 2).

Recurenta a apreciat că aceste două concluzii sunt evidente prin prisma probatoriului administrat, sunt necontestate de către instanta de fond și fundamentează și confirmă în mod categoric răspunsurile expertului la Obiectivele nr. 3 și 4, astfel cum sunt consemnate în Raportul de expertiză.

De asemenea, recurenta a susținut că instanța de fond s-a limitat numai la considerații imprecise, privind o neîntocmire a evaluărilor la data bilanțului ci anterior, cu circa 15 zile anterior încheierii exercițiului financiar.

Aceste considerații complet neargumentate, în opinia recurentei, nu vizează întocmirea reevaluărilor contabile de către recurentă conform dispozițiilor normativei fiscale.

Or, în condițiile în care instanța de fond nu a înțeles să înlăture răspunsurile expertului la Obiectivele nr. 1 și nr. 2 ale expertizei, nu se susține în niciun mod aplicarea față de recurentă a tratamentului cu caracter de excepție prevăzut la art. 253 alin. (5

1

) din Codul fiscal 2003 (oricum inaplicabil pentru rațiunile expuse anterior) și nici ale alin. (6).

Recurenta a susținut că se impunea a se reține ca și corect și judicios determinate prin Raportul de expertiză: valoarea impozabilă corectă a imobilului, cotele de impunere corecte aplicabile, precum și valoarea totală a impozitului pe clădiri datorat de aceasta pentru perioada de referință, respectiv suma de 98.826 RON.

În concluzie, recurenta a solicitat admiterea recursului astfel cum a fost formulat și casarea, în parte, a Sentinței atacate sub aspectul sumelor stabilite nelegal și netemeinic prin Decizia de impunere nr. x/17.07.2017 cu titlu de impozit pe clădiri aferente perioadei 2013-2016, cu obligarea intimatei la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de prezenta cauză.

Recurenta pârâtă Direcția Generală de Impozite și Taxe Locale Sectorul 3 a invocat, în susținerea recursului formulat, cazul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

În esență, a susținut că A. S.A. deține în proprietate imobilul situat în str. x, parter și demisol, imobil dobândit prin contractul de vânzare cumpărare autentificat sub nr. x din data de 12.12.2008.

Recurenta pârâtă a precizat că, deși imobilul a fost dobândit în baza unui contract de vânzare-cumparare, A. S.A. nu a dus la îndeplinire obligatiile prevăzute de art. 254 alin. (5) vechiul Codul fiscal, articol ce prevede că "orice persoană care dobândește, construiește sau înstrăinează o clădire are obligația de a depune o declarație fiscală la compartimentul de specialitate al autorității administrației publice locale în a cărei rază de competență se află clădirea, în termen de 30 de zile de la data dobândirii, înstrăinării sau construirii", în acest sens legea nefăcând distincție între persoanele care datorează impozit și cele care sunt scutite prin efectul legii.

De asemenea, a învederat că impunerea pentru clădirea deținută de A. S.A. s-a făcut în urma inspecției fiscale, mai exact în data de 14.07.2017, pentru perioada 2012-2017, conform prevederilor art. 91 alin. (1) vechiul Codul de procedură fiscală, articol ce stabilește că "dreptul organului fiscal de a stabili obligații fiscale se prescrie în termen de 5 ani, cu excepția cazului în care legea dispune altfel", fapt pentru care pentru perioada 12.12.2008-31.12.2011 nu a fost calculat și achitat impozit ca urmare a nerespectării prevederilor legale privind declararea imobilului, aducând astfel un prejudiciu la bugetul local.

În ceea ce privește susținerea instanței că "așa cum reține și consultantul fiscal, cu ocazia efectuării lucrării sale de specialitate, din actele dosarului nu rezultă susținerea pârâtului potrivit cu care anterior datei de 06.11.2013 imobilul reclamantei ar fi fost folosit pentru activități economice, context în care începând cu momentul achizitiei imobilului și până la data de 30.11.2013, imobilul reclamanlei din str. x, București se impunea a fi scutit de stabilirea și plata unui impozit pe clădiri", recurenta pârâtă a precizat următoarele:

În urma verificării portalului Oficiului Național al Registrului Comerțului, s-a constatat că, la imobilul situat în str. x, București, societatea B. S.R.L., CUI: x, figurează cu punct de lucru, conform contractului de comodat nr. x din data de 26.10.2010, data expirării acestui contract fiind 26.10.2015. Așadar, în perioada 26.10.2010-30.11.2013, la adresa din București se desfășura activitate economică.

În aceste condiții, recurenta pârâtă a apreciat că nici anterior datei de 30.11.2013, imobilul ce face obiectul prezentei contestații nu putea beneficia de scutirea prevăzută de art. 250 alin. (1) pct. 2 vechiul Codul fiscal.

De altfel, recurenta pârâtă a considerat că reclamanta A. S.A. a ascuns cu intenție existența acestui contract, nefiind adus la cunoștinta instanței de fond.

Față de cele prezentate, recurenta pârâtă a solicitat admiterea recursului, casarea hotărârii atacate și, în rejudecare, respingerea acțiunii ca neîntemeiată.

Prin întâmpinarea depusă la dosar, recurenta pârâtă Direcția Generală de Impozite și Taxe Locale Sectorul 3 a solicitat respingerea recursului formulat de A. S.A. ca nefondat.

II. Analiza motivelor de casare

Examinând hotărârea atacată prin prisma motivelor de casare invocate, pe baza probelor administrate și a dispozițiilor legale aplicabile, Înalta Curte constată că recursul este nefondat pentru argumentele ce vor fi prezentate în continuare.

Recurenta reclamantă A. S.A. a supus controlului de legalitate al instanței de contencios administrativ și fiscal Decizia de impunere nr. x/17.07.2017 și Decizia nr. 45267/23.10.2017 prin care Direcția Generală Impozite și Taxe Locale a Sectorului 3 București a respins contestația formulată împotriva deciziei de impunere.

Prin Decizia de impunere nr. x din 17.07.2017 pentru stabilirea impozitelor/taxelor datorate pe clădiri de persoanele juridice în sumă de 1.515.762 RON a fost aplicată o cotă de majorare de 10% pentru anii 2012-2013, respectiv de 30% pentru anii 2014-2015, conform art. 253 alin. (6) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, o cotă de 5% pentru anul 2016, pentru clădiri neevaluate nerezidențiale potrivit art. 460 alin. (8) din Legea nr. 227/2015, precum și o cotă de 1,5% pentru anul 2017, pentru clădiri reevaluate nerezidențiale, conform art. 460 alin. (2) din Legea nr. 227/2015.

Prima instanță, a admis, în parte, acțiunea formulată de către reclamanta A. S.A., a anulat în parte decizia de impunere nr. x/17.07.2017 precum și decizia de soluționare a contestației, în limita sumei reținute cu titlu de impozit datorat de către reclamantă pentru perioada 01.01.2012 - 30.11.2013, menținând, în rest, dispozițiile actelor administrativ-fiscale contestate. În esență, a apreciat că, pentru perioada 01.01.2012 - 30.11.2013, imobilul reclamantei se impune a fi scutit de stabilirea și plata unui impozit pe clădiri, conform art. 250 alin. (1) pct. 2 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, iar pentru perioadele ulteriorare, respectiv 30.11.2013 - 2015, 2016 și 2017, cotele de impozitare au fost aplicate cu respectarea dispozițiilor legale incidente.

Soluția instanței de fond este împărtășită și de Înalta Curte.

Referitor la recursul declarat de recurenta reclamantă A. S.A., analizând criticile formulate de aceasta, Înalta Curte constată că hotărârea atacată este conformă normelor de drept incidente în speță, judecătorul fondului reținând corect situația de fapt fiscală și interpretând și aplicând adecvat dispozițiile legale.

Reclamanta A. S.A. a susținut, în esență, în recursul formulat, că instanța de fond a aplicat, în mod greșit, dispozițiile art. 253 alin. (5

1

) și alin. (6) din Legea nr. 573/2003 privind Codul fiscal și prevederile O.G. nr. 24/2011, în condițiile în care norma legală aplicabilă pentru determinarea și actualizarea valorii de impunere a imobilului pe care îl avea în proprietate era cea prevăzută de art. 253 alin. (5) din același act normativ.

Înalta Curte constată, în acord cu instanța de fond, că recurenta reclamantă S.C. A. S.A. nu a actualizat valoarea de inventar a imobilului situat în Str. x, prin rapoarte de evaluare întocmite conform legislației române și nu le-a înregistrat în evidențele contabile, astfel încât, în mod corect, organele fiscale locale au calculat impozitul pentru anul 2013 conform prevederilor art. 253 alin. (6) lit. a) prin aplicarea cotei de 10% din valoarea existentă în baza de date, respectiv valoarea din contractul de vânzare cumpărare, iar pentru anii 2014 și 2015 potrivit dispozițiilor art. 253 alin. (6) lit. b) prin aplicarea cotei de 30% din valoarea din actul de dobândire, respectiv 450.000 euro. De asemenea, în mod corect, pentru anul 2016 a fost aplicată cota de 5% conform art. 460 alin. (8) din Legea nr. 227/2015 privind noul Codul fiscal, iar pentru anul 2017 a fost aplicată cota de 1,5%, potrivit art. 460 alin. (2) din același act normativ, în condițiile în care a fost depus raportul de reevaluare.

Contrar susținerilor recurentei reclamante, în cauză nu sunt aplicabile dispozițiile art. 253 alin. (5) din Legea nr. 573/2003 privind Codul fiscal, clădirea nefiind reevaluată conform reglementărilor contabile.

Astfel, potrivit prevederilor art. 253 alin. (5) din Legea nr. 573/2003 privind Codul fiscal, în cazul unei clădiri care a fost reevaluată, conform reglementărilor contabile, valoarea impozabilă a clădiri este valoarea contabilă rezultată în urma reevaluării, înregistrată ca atare în contabilitatea proprietarului - persoană juridică.

Utilizarea sintagmei "conform reglementărilor contabile" în conținutul dispozițiilor art. 253 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, conduce la concluzia că intenția legiuitorului a fost ca reevaluarea să se efectueze potrivit normelor contabile care reglementează reevaluarea, și nu să se efectueze o simplă evaluare. Cu alte cuvinte, nu este suficient că imobilul supus impozitării a fost reevaluat, pentru a fi îndeplinită operațiunea contabilă de reevaluare, întrucât reevaluarea contabilă nu se supune normelor din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, ci normelor contabile, norme de sine stătătoare.

Reglementările contabile au fost aprobate prin Ordinul Ministrului finanțelor publice nr. 3055/2009 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene și, ulterior, prin Ordinul Ministrului finanțelor publice nr. 1802/2014 pentru aprobarea reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate.

Din interpretarea acestor reglementări rezultă că reevaluarea se realizează pe baza unei proceduri speciale, operațiunea de reevaluare materializându-se într-un raport de evaluare, pe baza căruia se fac înregistrările în evidența contabilă. Astfel fiind, operațiunea de reevaluare poate fi dovedită exclusiv prin documentul prevăzut de reglementările contabile și anume, prin raportul de evaluare pe baza căruia s-au făcut înregistrările în evidența contabilă.

În cauza dedusă judecății, rapoartele de reevaluare a imobilului - monument istoric întocmite de către arhitectul C. au fost înregistrate, potrivit susținerilor recurentei, în contabilitatea firmei, la data de 31.11.2012, respectiv 31.12.2014, conform dispozițiilor legii elvețiene. În aceste condiții, respectiv în situația în care, așa cum a subliniat recurenta reclamantă, înregistrările contabile sunt ținute și întocmite conform reglementărilor contabile naționale elvețiene, stabilite de Codul Obligațiilor Elvețiene, nu se poate susține că sunt aplicabile dispozițiile art. 253 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal care, așa cum s-a menționat anterior, fac trimitere în mod expres la reglementările contabile din România.

De altfel, recurenta reclamantă nu a prezentat documentele contabile ale societății și nici nu le-a pus la dispoziția expertului, ci a depus doar o declarație prin care a certificat valorile imobilului înscrise în contabilitate la sfârșitul exercițiilor financiare de referință, respectiv 2011, 2014 și 2017.

Mai mult, așa cum a reținut și instanța de fond, potrivit art. 12 din O.G. nr. 24/2011 activitatea de evaluare poate fi desfășurată numai de persoanele ce au calitatea de evaluator autorizat înscrise în Tabloul Asociației și dovedesc că au legitimația de membru la data evaluării. Or, domnul C. nu avea calitatea de evaluator autorizat în România.

În ceea ce privește Ordonanța nr. 24/2011 privind unele măsuri în domeniul evaluării bunurilor, Înalta Curte constată că aceasta a intrat în vigoare la data de 05 septembrie 2011. Într-adevăr, din coroborarea dispozițiilor art. 43 din O.G. nr. 24/2011, cu Hotărârea Guvernului nr. 353/2012 și Hotărârile Conferinței Naționale a Uniunii Naționale a Evaluatorilor Autorizați din România nr. 1/2011, nr. 2/2012 și nr. 3/2012 rezultă că dispozițiile art. 12 alin. (1) din O.G. nr. 24/2011 au intrat în vigoare la data de 10 iunie 2012, ulterior reevaluării imobilului efectuate de arhitectul C. la finalul anului 2011.

Cu toate acestea, așa cum în mod corect a reținut instanța de fond, pentru perioada 01.01.2012 - 30.11.2013, imobilul recurentei reclamante era scutit de stabilirea și plata unui impozit pe clădiri, conform art. 250 alin. (1) pct. 2 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal. În aceste condiții, contrar celor susținute de recurenta reclamantă, faptul că art. 12 alin. (1) din O.G. nr. 24/2011 a intrat în vigoare la data de 10 iunie 2012 nu prezintă relevanță în cauză, aceasta având posiblitatea să efectueze reevaluarea imobilului în anul 2013, cu respectarea dispozițiilor legale incidente.

Înalta Curte subliniază, totodată, că potrivit prevederilor legale incidente (art. 460 alin. (6) din Legea nr. 227/2015), pentru stabilirea impozitului în anul 2016, recurenta reclamantă trebuia să reevalueze imobilul și să depună rapoartele de evaluare la organul fiscal, or, niciuna dintre aceste obligații nu a fost îndeplinită de societatea A. S.A..

Prin urmare, modalitatea de stabilire a impozitului pe clădire și cuantumul acestei sarcini fiscale au fost justificate de nedepunerea declarației de impunere, deși imobilul a fost achiziționat în decembrie 2008, a rapoartelor de evaluare a proprietății imobiliare, a dovezii cuprinderii acestor rapoarte de evaluare în actele contabile ale societății. Ca atare, având în vedere că, în cauză, reevaluarea imobilului nu a fost realizată potrivit dispozițiilor legale, organele fiscale au calculat în mod legal obligațiile fiscale suplimentare în sarcina societății recurente, făcând aplicarea prevederilor art. 253 alin. (6) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, respectiv a dispozițiilor art. 460 alin. (8) din Legea nr. 227/2015 privind noul Codul fiscal.

În ceea ce privește critica referitoare la neluarea în seamă de către instanța de fond a probatoriului administrat, respectiv a celor două expertize în specialitatea fiscalitate, Înalta Curte constată că, în mod corect, judecătorul fondului a apreciat că poate analiza legalitatea actelor administrative contestate prin raportare la textele legale invocate de emitentul actului administrativ.

Expertiza de specialitate are rolul de a oferi instanței o opinie de specialitate asupra documentației supusă analizei, or, în cauză, expertul nu a avut în vedere la elaborarea concluziilor sale documentele contabile ale societății pentru că nu i-au fost puse la dispoziție și nici nu a putut verifica data întocmirii rapoartelor de evaluare.

În aceste condiții, atributul interpretării și aplicării dispozițiilor legale incidente situației de fapt revine exclusiv instanței de judecată competente, examinarea legalității actelor administrative atacate putând fi realizată în raport de normele legale cuprinse în art. 253 din Legea nr. 571/2003, respectiv art. 460 din Legea nr. 227/2015.

În final, Înalta Curte constată că susținerile recurentei pârâte referitoare la formularea unor considerente netemeinice de către instanța de fond privind înscrierile contabile nu se încadrează nici în cazul de casare invocat, respectiv art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., nici în cazul prevăzut de pct. 6 al aceluiași articol. Motivarea primei instanțe răspunde argumentelor prezentate de părți, fiind examinate în mod efectiv motivele de fapt și de drept, nefiind identificate contradicții în raționamentul instanței de fond și nici considerente străine de natura cauzei. Faptul că recurenta este nemulțumită de argumentele instanței de fond nu constituie o critică de nelegalitate a hotărârii atacate.

Prin urmare, niciuna dintre criticile formulate de recurenta reclamantă nu este întemeiată, instanța de fond făcând o corectă aplicare a dispozițiilor legale incidente la situația de fapt reținută în cauză pe baza probelor administrate.

Analizând, în continuare, recursul formulat de pârâta Direcția Generală de Impozite și Taxe Locale Sectorul 3, Înalta Curte constată că este nefondat, pentru considerentele care vor fi expuse în continuare.

În esență, recurenta pârâtă Direcția Generală de Impozite și Taxe Locale Sectorul 3 a susținut că, pentru perioada 01.01.2012 - 30.11.2013, imobilul reclamantei nu trebuia scutit de stabilirea și plata unui impozit pe clădiri, conform art. 250 alin. (1) pct. 2 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, întrucât în perioada 26.10.2010-30.11.2013, la adresa din București se desfășura activitate economică, și a depus, în acest sens, un extras de pe portalul Oficiului Național al Registrului Comerțului.

Înalta Curte constată, în acord cu instanța de fond, că imobilul situat în București trebuia scutit de stabilirea și plata unui impozit pe clădiri pentru perioada 01.01.2012 - 30.11.2013, conform art. 250 alin. (1) pct. 2 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, întrucât acesta a fost închiriat societății comerciale D. S.R.L. cu Contractul de închiriere nr. x din 06.11.2013. Așadar, ulterior datei de 01.12.2013, imobilul nu mai beneficia de scutirea de impozit din cauza utilizării pentru activități economice.

În ceea ce privește susținerile recurentei pârâte, invocate direct în recurs, respectiv că în perioada 26.10.2010-30.11.2013, la adresa din București se desfășura activitate economică, Înalta Curte nu le poate primi, în condițiile în care nu au fost invocate și în fața instanței de fond. Această conduită procesuală încalcă prevederile art. 478 alin. (2) din C. proc. civ., aplicabile în recurs conform art. 494 din același act normativ, potrivit cărora, în recurs, părțile nu se pot folosi de "alte motive, mijloace de apărare sau dovezi decât cele invocate la prima instanță."

Față de împrejurările de fapt și de drept expuse, Înalta Curte constată că prima instanță a făcut o corectă aplicare a prevederilor legale la situația de fapt ce rezultă din probatoriul administrat, motiv pentru care nu se impune casarea sentinței recurate.

III. Soluția instanței de recurs și temeiul juridic al acesteia

În baza dispozițiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 coroborate cu art. 496 alin. (1) raportat la art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., Înalta Curte va menține ca legală și temeinică sentința instanței de fond, urmând să respingă ca nefondate recursurile declarate de reclamanta A. S.A. și de pârâta Direcția Generală de Impozite și Taxe Locale Sectorul 3.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile formulate de reclamanta A. S.A. și de pârâta Direcția Generală de Impozite și Taxe Locale Sectorul 3 împotriva sentinței civile nr. 2005 din 12 iunie 2019 a Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, ca nefondate.

Definitivă.

Pronunțată în ședință publică astăzi, 9 februarie 2022.