ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5825/2022

Ședința publică din data de 6 decembrie 2022

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin acțiunea înregistrată la Curtea de Apel Alba Iulia, secția a II a civilă, de contencios administrativ și fiscal, sub dosar nr. x/2017, așa cum a fost precizată la fila x volumul VIII pentru întregirea cadrului procesual, la termenul din 22 aprilie 2019 și la termenul din 24 iunie 2019, reclamanta S.C. A. S.R.L., reprezentată legal prin administrator B. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov, Administrația Județeană a Finanțelor Publice Alba și Serviciul Fiscal Municipal Aiud, ca prin hotărâre judecătorească să se dispună:

- Anularea Deciziei nr. 3475/700/16.05.2017 emisă de pârâta Direcția Generala Regionala a Finanțelor Publice Brașov in procedura de soluționare a contestației fiscale;

- Anularea Deciziei de impunere x/13.10.2016 și a raportului de inspecție fiscală aferent nr. F - AB 170/13.10.2016, emise de pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Alba și, pe cale de consecință, obligarea pârâtelor la restituirea sumei de 1.057.674 RON achitată cu titlu de impozit și TVA stabilit suplimentar, actualizată cu indicele de inflație, după cum urmează:

- 228.544 RON cu titlu impozit pe profit stabilit suplimentar;

- 825.733 Iei cu titlu de TVA stabilit suplimentar, respective a dobânzilor aferente potrivit art. 182 Codul de procedură fiscală.

- Anularea deciziei de plata accesorii nr. x/09.01.2017 și, pe cale de consecință, exonerarea de la plata acestora în cuantum de 462.260 RON

- Obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

Prin sentința nr. 127/2020 din 14 octombrie 2020, Curtea de Apel Alba Iulia, secția de contencios administrativ și fiscal a dispus următoarele: "Respinge excepția necompetenței materiale a Curții de Apel Alba Iulia cu privire la soluționarea acțiunii conexe.

Respinge acțiunea principală formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. așa cum a fost precizată în dosarul nr. x/2017, în contradictoriu cu pârâții Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Alba și Serviciul Fiscal Municipal Aiud, privind anularea Deciziei nr. 3475/700/16.05.2017 și reluarea procedurii de soluționare a contestației fiscale suspendată ca lipsită de obiect.

Admite în parte acțiunea din dosarul conex nr. x/2020 formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâții Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Alba și Serviciul Fiscal Municipal Aiud, și în consecință:

Anulează în parte Decizia nr. 2744 din 6.04.2020 emisă de Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov, Decizia nr. F-AB 212/13.10.2016 și Raportul de Inspecție Fiscală nr. x/13.10.2016 emise de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Alba și respectiv Decizia de plată accesorii nr. x/9.01.2017 emisă de AJFP Alba - Serviciul Fiscal Municipal Aiud.

Menține Decizia nr. 2744 din 6.04.2020, Decizia nr. F-AB 212/13.10.2016 și Raportul de Inspecție Fiscală nr. x/13.10.2016 pentru suma de 240.363 RON, precum și accesoriile aferente acestei sume.

Dispune restituirea către reclamantă a sumelor pentru care au fost anulate deciziile menționate mai sus și Raportul de Inspecție Fiscală.

Obligă pârâții să plătească reclamantei suma de 20400,75 RON, cu titlu cheltuieli de judecată".

Împotriva sentinței nr. 127/2020 din 14 octombrie 2020 a Curții de Apel Alba Iulia, secția de contencios administrativ și fiscal și a considerentelor acesteia a declarat recurs reclamanta S.C. A. S.R.L.

Și pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Alba în nume propriu și pentru Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov a formulat recurs împotriva aceleiași sentințe.

Reclamanta S.C. A. S.R.L., în temeiul art. dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 5, 6 și 8 C. proc. civ., a solicitat înlăturarea considerentelor sentinței atacate și înlocuirea acestora cu considerentele proprii ale Înaltei Curți de Casație și Justiție, admiterea recursului, casarea hotărârii atacate și, în rejudecarea cauzei, devoluarea fondului cauzei cu consecința anulării Deciziei de impunere x/13.10.2016 și a Raportului de inspecție fiscală aferent nr. F - AB 170/13.10.2016, emise de pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Alba și în ceea ce privește diminuarea cheltuielilor deductibile/majorarea bazei impozabile cu diferența dintre 240.356 RON - 23.457 RON = 216.-782 RON - și impunerii greșite a unui impozit stabilit suplimentar în valoare de 27.971 RON, respectiv TVA stabilit suplimentar în valoare de 41.957,81 RON TVA, restituirea sumei de 27.971 RON cu titlu impozit stabilit suplimentar, restituirea sumei de 41.957,81 RON cu titlu TVA suplimentar, restituirea sumei de 45.783 RON cu titlu impozit pe dividente stabilit suplimentar, acordarea dobânzilor legale aferente conform art. 182 Codul de procedură fiscală calculate asupra sumei de 1.057.674 RON, menținerea în rest ca temeinică și legală a soluției tranșate în dispozitiv în privința Deciziei de impunere x/13.10.2016 și a Raportului de inspecție fiscală aferent nr. F - AB 170/13.10.2016, respectiv a Deciziei nr. 2744/06.04.2020.

În motivarea cererii a susținut că soluția instanței de fond este temeinică și legală însă recursul său vizează atât dispozitivul cat si o parte a considerentelor, în baza art. 461 C. proc. civ. casarea fiind solicitata în baza prev. de art. 488 pct. 5 "când, prin hotărârea data, instanța a incălcat regulile de procedura a căror nerespectare atrage sancțiunea nulității", pct. 6 C. proc. civ. "când hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei" și pct. 8 C. proc. civ. "când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșita a normelor de drept material".

Instanța de fond nu a dat prin considerente o dezlegare corecta a criticilor invocate și nici dispozitivul nu este corespunzător din punct de vedere al soluției.

Astfel, instanța de judecata nu retine nici nelegalitatea si nici netemeinicia Deciziei de soluționare a contestației fiscale nr. 3475/700/16.05.2017 si apreciază că prin cele reținute sunt afectate interesele legitime ale recurentei.

Instanța ele fond ar fi trebuit sa primească in fundamentarea soluției din dispozitiv si criticile relativ la nelegalitatea si netemeinicia acestei decizii de soluționare a contestației fiscale nr. 3475/700/16.05.2017 - și nu să considere ca aceasta decizie este una legala si temeinica.

În ce privește nelegalitatea:

- decizia de impunere și raportul de inspecție fiscala contestate in prezenta cauza au fost comunicate recurentei la data de 24.10.2016

- contestația fiscala promovata în temeiul 268 Codul de procedură fiscală a fost depusă la data de 1.1.11.2016;

- la data de 11.05.2017s-au împlinit 6 luni de zile de la data înregistrării contestației;

- decizia de soluționare a contestației fiscale a fost emisă la data de 16.05.2017;

- la data de 25.05.2017 a înregistrat acțiune în contencios fiscal pe rolul Curții de Apel Alba Iulia;

Potrivit procedurii reglementate de Cap. III art. 276 al 7 Codul de procedură fiscală "Contestațiile formulate potrivit prezentului titlu se soluționează in termenul prevăzut de art. 77" (45 zile de la înregistrare nu mai mult de 6 luni)

În conformitate cu art. 281 alin. (5) Codul de procedură fiscală "în situația nesoluționării contestației in termen de 6 luni de la data depunerii contestației contestatorul se poate adresa instanței de contencios administrativ competenta pentru anularea actului".

Față de aceste elemente de fapt si de drept a înțeles să invoce tardivitatea emiterii deciziei de soluționare a contestației fiscale cu consecința decăderii pârâtei din dreptul de a emite astfel de acte administrative.

Legiuitorul a dorit sa ofere contestatorului. posibilitatea de a nu mai fi la discreția organului de soluționare a contestației si astfel a deschis calea acțiunii directe in instanța - fără a mai putea fi invocata inadmisibilitatea decurgând din exercitarea acțiunii in contencios fiscal - omisso medio.

Ca atare, actul este astfel lovit de nulitate absoluta fata de emiterea acestuia peste termenul de decădere impus de lege - termen imperativ (peremptoriu). Actul de procedura îndeplinit după Împlinirea termenului imperativ este tardiv, sancțiunea fiind decăderea. Decăderea este sancțiunea procedurala ce consta in pierderea dreptului de a săvârși/întocmi un act, dacă nu a fost respectat termenul imperativ. Consecința îndeplinirii actului în cazul nostru, al procesului-verbal de control întocmit peste termen este nulitatea.

În subsidiar - conceptul juridic mai apropiat de mecanismul statuat de legiuitor este ineficacitatea deciziei de soluționare a contestației emisa peste termenul defipt de legiuitor.

Nu în ultimul rând se poate observa ca acest act administrativ fiscal a fost emis si comunicat ulterior înregistrării acțiunii in contencios fiscal.

În ceea ce privește temeinicia acestei soluții ele suspendare a soluționării, a învederat următoarele:

Soluția suspendării procedurii de soluționare a contestației fiscale este una netemeinica și nelegala, deoarece organul fiscal avea cunoștința de suspiciunile care i-au format convingerea ca se impune o sesizare penala încă din cursul controlului fiscal.

Organul fiscal avea îndatorirea ca prim organ - prima facie - de a analiza el însuși necesitatea suspendării. Astfel, organul fiscal, daca avea aceste elemente de fapt si de drept și considera ca penalul tine in loc civilul, respectiv ca o conformare a realității tranzacțiilor, se așteaptă din partea organelor de cercetare penala, trebuia si putea sa dispună suspendarea controlului fiscal.

Aceasta soluție este legiferata prin art. 127 alin. (1) lit. e) Codul de procedură fiscală, "Conducătorul inspecției fiscale competent poate decide suspendarea unei inspecții fiscale in oricare, din armatoarele situații si numai daca apariția acestei situații împiedica finalizarea inspecției fiscale:

a) Pentru efectuarea de cercetări specifice în vederea identificarii unor persoane sau stabilirii realității unor tranzacții".

Consideră ca preconstituirea unui titlu executoriu - decizie de impunere - in aceleași condiții de fapt și de drept - cu cele de la epoca soluționării contestației fiscale, pentru ca mai apoi când justițiabilul încearcă sa își valorifice drepturile sale în justiție, echivalează cu un abuz de drept.

Mai mult, din modul in care au fost descrise conduitele celor implicați in tranzacții, organul fiscal nu a identificat nici un element concret care sa conducă la suspiciunea rezonabila ca subscrisa as fi. autor sau implicata activ si in cunoștința de cauza într-o frauda fiscală.

Totodată și comportamentul fiscal inadecvat al partenerilor contractuali nu îi poate fi reproșat.

La momentul tranzacționării, partenerii contractuali erau activi si înregistrați la finanțe, nefiind demarată împotriva acestora nici o procedură.

Așa cum rezulta din cuprinsul, motivării in fapt a prezentei, tranzacțiile au fost însoțite de documente justificative iar plățile au fost efectuate la vedere, transparent prin banca.

Instanța de judecata a dezlegat în mod greșit problema menținerii soluției fiscale vizând aplicarea TVA, deși aceasta a redat succint elementele de fapt cuprinse în chiar raportul de inspecție fiscala care reclamau neschimbarea soluției aplicata de către entitățile controlate (taxare în regim normal) si nu înlocuirea acesteia cu cea dispusa de către organele fiscale (taxare inversă):

- societatea verificata (S.C. C. SRL) a achiziționat lingouri de plumb de la următoarele societăți:

- S.C. D. S.R.L.: în insolvență la data efectuării inspecției fiscale;

- S.C. E. S.R.L.: în insolventa Ia data efectuării inspecției fiscale;

- S.C. F. S.R.L.: societate radiata începând cu 2.1.07.2015;

Apreciază că, pe acest aspect, refuzul organului fiscal de a menține soluția fiscala privind TVA în regim normal este o decizie injusta si absurda care nu tine cont de evidente legale, documentare si faptice. Este ca si când organul fiscal menționează, în lipsa oricăror argumente ca "nu vrea" să aplice și să respecte legea, transferând aceasta sarcina ce îi revenea prima facie, instanței de judecata in contenciosul fiscal,

Consideră că teza de la lit. a) ca și cea de la iii. b) nu mai comporta nici o discuție, în contextul în care prin aplicarea taxării inverse s-au și produs consecințe fiscale bugetare negative in detrimentul său, dar prin aplicarea taxării în regim normal bugetul de stat nu ar fi înregistrat nicio pierdere in relația .

Realmente, stornarea și mai precis corectarea documentelor a fost o soluție dispusa de organul fiscal, în vederea aplicării taxării inverse conform art. 160 Codul fiscal, astfel ca nu poate vorbi de o consecința fiscală negativă.

Pentru lit. b):

- situația financiar-fiscală a S.C. G. S.R.L.: care a intrat în insolvență datorită sumei pe care a trebuit să o restituie ANAF - (organul fiscal fiind înscris la masa credală).

- situația financiar- fiscală care. după ce a achitat cu titlu de TVA suma de 504.410 RON, prin decontarea facturii emise de furnizorul, a fost obligată de organul fiscal sa o achit din nou către stat, suma de 504.410 RON considerând ca nu trebuia sa dedusă, ci trebuia sa o deducă si sa o colecteze concomitent - ceea ce a determinat insolvabilitatea societății, lipsirea totala de lichidități si deci blocarea activității.

Pe linia impozit pe profit și a deductibilității cheltuielilor și TVA aferent cheltuielilor cu amenajări interioare, instanța de judecata nu a reținut in mod corect criticile si nu a îmbrățișat just in considerente motivele admiterii contestației pe acest aspect al impunerii lor. De asemenea, instanța nu a reținut in mod corect in considerente nici critica relativ la greșita - dubla impunere - și dubla majorare a bazei impozabile - aceste cheltuieli fiind considerate de către organul fiscal atât cheltuieli nedeductibile cât si purtătoare de impozit pe dividende.

Prin Raportul de expertiza pag. 28 pct. B s-a reținut: Obiectivul nr. 1 - Răspuns: "Cheltuielile de amenajări interioare in suma de 240357 RON efectuate în perioada 2010-2015 au fost efectuate la punctele de lucru, înregistrate ca atare si nu se poate stabili daca au legătură cu activitatea desfășurată la respectivele puncte de lucru, respectiv sediul societății Pentru deductibilitatea acestui tip de cheltuieli în baza art. 21 alin. (3) lit. m) Codul fiscal, consideră ca este suficient ca contribuabilul să justifice cheltuielile de funcționare, întreținere și reparații aferente sediului cu documente legale, cum sunt contractele încheiate cu furnizorii de utilități și alte documente.

În argumentarea acestei concluzii expertul a menționat expres în pag. 1.3 - pct. 5 atât temeiul legal cat și motivele încadrării în acest temei si anume "Coroborând prevederile Codul fiscal enumerate mai sus cu datele din dosarul cauzei rezulta ca spatiile în care reclamanta își are deschise sediul social si punctul de lucru, sunt declarate ia Oficiul Registrului Comerțului, au fost luate în folosința in baza unor contracte de închiriere/comodat, pe unele din ele s-au încasat si venituri fiind subînchiriate unei alte societăți;, iar suprafețele utilizate pot fi identificate din contractele încheiate, iar cheltuielile de funcționare, întreținere și reparații sunt deductibile în baza art. 21 alin. (3) lit. m) Codul fiscal".

Ca atare se confirma deductibilitatea, acestora si deci nelegala majorare a bazei de impunere și stabilire de TVA si impozit pe profit suplimentar;.

Obiectivul nr. 8 Răspuns: "Suma de 249356 RON reprezentând cheltuieli pentru amenajarea sediului și a punctelor de lucru, chiar daca este considerata nedeductibilă la calcului impozitului pe profit nu poate fi considerata câștig de natura dividendelor si impozitată ca atare."

În argumentarea acestei concluzii expertul a menționat expres în pag. 25-26 - pct. 2, 4, 5, 6, 7, 8 atât temeiul legal cât și motivele încadrării în acest temei si anume:

"Conform art. 7 pct. 12 Codul fiscal; noțiunea de dividend este definita ca o distribuire in bani sau in natura, efectuata de o persoana juridică unui participant la persoana juridica, drept consecința a deținerii unor titluri de participare la acea persoana juridica sau suma plătită de o persoana juridica pentru bunurile sau serviciile furnizate in favoarea unui participant la persoana juridica, daca plata este făcuta de persoana juridica in folosul personal acestuia, de unde rezulta ca o persoana fizica și în concret domnul B. ar putea fi beneficiarul unor astfel de dividende".

"Doua din spatiile de lucru sunt puse la dispoziție de către membrii, familiei asociatului unic, deci nu de către acesta iar investițiile efectuate in aceste spații nu pot fi considerate distribuire în bani sau natura efectuata de o persoana juridica în favoarea unui participant la persoana juridică".

"Chiar dacă aceste cheltuieli ar fi considerate nedeductibile pe motiv ca nu au legătură cu activitatea societății, nu se poate stabili cu exactitate cine ar beneficia de pe urma lor (salariații partenerii de afaceri, proprietarii spatiilor închiriate ele), deci nu pot fi considerate în favoarea asociatului unic al societății pentru a fi retratate ca dividende".

Ca atare se confirma nelegale majorarea dubla a bazei de impunere si implicit dublarea impozitului pe profit și dividende. Ea poate o singura data sa majoreze baza impozabilă și anume doar pentru impozit pe profit.

A învederat curții de apel că deși în Raportul de inspecție fiscala au fost citate in partea expozitiva in mod expres bunurile mobile corporale, acestea nu au fost nominalizate decât exemplificativ și doar pentru a fi sugestive și a influenta cititorul.

Aceste cheltuieli pe tip de bunuri achiziționate sunt menționate in Anexa la raportul de inspecție fiscala - si au fost indicate si de către expert în mod expres în pct. 5 sub denumirea Situația centralizate, pe tipuri de cheltuieli, din care rezultă că - din totalul sumei de 240633 RON valoarea bunurilor mobilier, aparatura birotică și alte active corporale cont simbol 214 s-a ridicat la suma-de 23574 RON având o pondere de 9,8.1 %.

În consecința și dacă aceste cheltuieli ar fi apreciate ca nedeductibile rămân deductibile celelalte cheltuieli.

Contrar noilor realități stabilite pe cale judiciară prin soluțiile din penal, care au validat realitatea tranzacțiilor, aspecte confirmate de rezultatul cercetărilor organelor de urmărire penala cât și de soluțiile date in cauza - ordonanța de clasare din 26.06.2019 în dosar x/2016 emisă de Parchetul de pe langa Tribunalul Alba, ordonanța din 2.08.2019 a prim procurorului din cadrul Parchetului de pe lângă Tribunalul Alba (de respingere a plângerii împotriva soluției de clasare) și încheierea penală nr. 63/2019 pronunțată de către Tribunalul Alba la data de 30.09.2019 în dosar nr. x/107/20.19 - prin care s-a respins plângerea ANAF împotriva soluției de clasare, dar si expertiza efectuata în cauza, organul de soluționare a contestației retine o soluție identică

Se recunoaște că facturile îndeplinesc condițiile stabilite prin art. 6 alin. (1) din Legea nr. 82/1991 și art. 155 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal îndeplinind aceste condiții, ele reprezintă documente justificative pentru înregistrarea în contabilitate.

Prin condiții de fond organul de soluționare a contestației fiscale înțelege "respectiv sa fie destinate utilizării în folosul operațiunilor sale taxabile ".

Or, tocmai acest aspect este ignorat de către organul ele soluționare competent care deși a putut constata ca inclusiv organul fiscal de control a analizat în aval și a avut documentele aferente livrării acestor produse achiziționate, care au. fost exportate de către recurentă, cu documente însoțitoare, documente de proveniența legala, vămuite și inclusiv verificate de către organul fiscal omolog din Polonia, la beneficiarul final S.C. H. S.R.L. ca aceste facturi au fost achitate si au majorat baza impozabilă.

Este indiscutabil ca atât în aval, beneficiarul, cât și în amonte furnizorul sunt persoane impozabile" in accepțiunea Codul fiscal, și la fel de indiscutabil este ca bunurile au fost utilizat in aval într-o operațiune comerciala cât se poate de legitima - consemnată în documente aferente si urmata de plata corelativă a contravalorii bunurilor, declararea livrării si majorarea bazei impozabile.

Organul de control nu a ținut cont de faptul că s-a comportat ca un comerciant de buna credință, a înregistrat în evidențele contabile operațiunile efectuate, au fost înregistrate în jurnalele de TVA și în deconturile de TVA toate facturile în cauză și s-au depus pentru perioadele menționate toate declarațiile solicitate de legislație în vigoare. De asemenea, facturile emise au fost achitate prin ordine de plată, iar marfa a fost recepționată în magazia sa și apoi revândută partenerului H. din Polonia, fapt care dovedește realitatea desfășurării tranzacțiilor. Astfel, existența mărfii și realitatea livrărilor este dovedită", și prin raportul de inspecție fiscală emis de autoritățile fiscale din Polonia în sarcina controlului încrucișat solicitat de ANAF. În acest raport se confirmă că, ÎNTREAGA cantitate de plumb livrată de A. a fost recepționată în Polonia și a fost: conform contractului existent: între beneficiarul H. și A., inclusiv calitativ.

Sunt de reținut și următoarele împrejurări constatate prin verificările efectuate chiar de către ANAF: la data tranzacțiilor, toate cele 4 societăți furnizoare de plumb erau înregistrate în scopuri de TVA și aveau cod de TVA valabil, nu erau în insolvență, faliment, inactivitate temporară sau alte situații, care le-ar.fi împiedicat să desfășoare activități economice, astfel îndeplinesc condițiile legii ca societăți legal înregistrate și active, iar facturile emise de acestea sunt documente justificative. Lingourile de plumb au fost livrate în baza unor facturi, care consemnează datele privind identificarea transportatorilor, respectiv data, mijlocul de transport, delegai, cantitate, materialele au fost recepționate conform facturilor întocmite, facturile au fost achitate de către furnizori prin instrumente de plată bancare, lingourile de plumb au fost vândute de recurentă unei alte societăți comerciale cu sediul în H., plata vânzărilor s-a făcut: integral numai, prin transfer bancar.

În ceea ce privește motivul privind neînregistrarea în contabilitate de către cei trei furnizori a facturilor respective, ulterior livrărilor, aceste împrejurări nu pot fi imputate recurentei câtă vreme nu s-a dovedit o practică abuzivă din partea acesteia.

Este de reținut și următoarea împrejurare care dovedește realitatea operațiunilor efectuate și este consemnată în RIF: "în anul 2014 A. a facturat contravaloarea unor facturi neconforme (plumb refuzat) înapoi către aceste societăți."

Prin argumentele reținute însă organul de soluționare a contestației fiscale, nu se raportează la lipsa unor documente justificative doveditoare ale operațiunii economico-financiare, asa cum prevede textul art. 21 alin. (4) lit. f) Codul fiscal, reținut pentru nedeductibilitatea cheltuielii, din perspectiva impozitului de profit;

Din contra, organul fiscal ca și organul de soluționare a contestației fiscale se raportează la irealitatea, la activitatea operațiunilor comerciale, noțiune care excede textului și cu toate acestea, rețin art. 21 alin. (4) lit. f) Codul fiscal care nu reglementează activitatea și nerealitatea.

Înregistrarea de cheltuieli nereale, in baza unor-documente justificative care constata o falsa realitate, nu este o abatere fiscala care să duca la nedeductibilitate, și deci la majorarea bazei impozabile prin decizie de impune si la suplimentarea obligațiilor principale - TVA si impozit pe profit diminuate incorect.

În consecința, organul de soluționare, a contestației fiscale (ca si organul fiscal) nu fac distincție (deși erau obligate) între:

- cheltuiala reală, însă nedovedita (pentru care contribuabilul fie nu prezinte documentele justificative solicitate de Norme, Ordine, Hotărâri etc., fie le prezintă si prezintă neconformități. sunt incomplete etc.)

- cheltuiala nereală (fictiva) care nici mi mai comporta discuția dovedirii, fiind superfluu sa dovedești o realitate inexistentă/o fictivitate;

- doar cheltuielile reale și nedovedite/insuficient dovedite documentar ar putea fi apreciate ca nedeductibile și soluționate ca atare prin calificare de așa manieră în cadrul controlului fiscal și constatate un act administrativ fiscal - cu consecința impunerii suplimentare:

- doar cheltuielile nereale/fictive ar putea forma obiectul evaziunii fiscale si deci considerate fapte prejudiciabile și mai apoi recuperate sub forma prejudiciului in procesul penal;

Organul de soluționare a contestației fiscale încearcă a acredita ca activitatea nu este o chestiune de fond, ci din contra o chestiune de formă și ca astfel factura și documentele însoțitoare nu mai pot fi considerate documente justificative;

Însă, așa cum a reglementat legiuitorul - și chiar organul de soluționare competent a menționat - cerințele de forma nu se confunda cu chestiunile de fond ci ele au valența asupra condițiilor de exercitare a dreptului la deducere.

În cazul recurentei, toți 4 furnizori de plumb au fost cunoscuți/identificați și înregistrați în scopuri de TVA la data emiterii facturilor (numai producătorul nu a fost identificat de ANAF, dar

- Facturile primite și analizate au fost emise de furnizor, nu de producător (în lege se menționează că trebuie cunoscut furnizorul, sa nu facem confuzie intre furnizor și producător).

- Relația analizată este între A. și furnizorii acestuia (mai departe, tot lanțul până la zăcământul de plumb nu face obiectul acestui proces. Dacă plumbul respectiv a fost obținut din Australia - cel mai are producător din lume - acum 10 ani, nu putem și nici nu este nevoie să identificăm toți comercianții până în prezent ca să ajungem la producător).

Astfel, retine ca nu sunt respectate cerințele directivei TVA. art. 168 lit.) a:

- apreciind ca textul de lege o proba diabolica si anume dovada întregului lanț de tranzacționare;

Unul dintre efectele Deciziei de soluționare a contestației nr. 3475/700/16.05.2017 prin care s-a dispus suspendarea soluționării în fond a contestației fiscale este - obligativitatea.

Aceasta decurge din principiul legalității și oficialității executorialitatea fiind o calitate atașată oricărui act administrativ.

În aceste condiții, organul ele soluționare competent era obligat sa tina cont de considerentele și de soluția avuta în vedere - tocmai de el - atunci când a dispus suspendarea și nu să își exercite in mod discreționar atributul aplicării legii.

În atare situație, menționarea în decizia de soluționare a contestației pendinte - a unei interpretări a textului de lege din C. proc. pen. care nu numai ca este forțată, ci și nepretabilă interpretării, contravine principiului obligativității- Actul administrativ produce efecte, inclusiv față de emitent - după intrarea în circuitul civil nemaiputând fi retractat ci doar anulat de către instanța de judecată;

Extrem de criticabila si nelegala soluția organului competent, în contextul in care in pag. 56 decizie de soluționare a contestației fiscale nr. 3475/700/16.05.2017 acesta își justifica măsura suspendării soluționării contestației fiscale inclusiv pe decizii de practica judiciara cat si decizii CCR:

«ART. 28 Autoritatea hotărârii penale în procesul civil și efectele hotărârii civile in procesul penal

Hotărârea definitivă a instanței penale are autoritate de lucru judecat în fața instanței care judeca acțiunea civila, cu privire la existenței faptei și a persoanei care a săvârșit-o. Instanța civilă nu este legată de hotărârea definitivă de achitare sau de încetare a procesului penal în ceea ce privește existența prejudiciului ori a vinovăției autorului faptei ilicite.

Hotărârea definitivă a instanței civile prin care a fost soluționată acțiunea civilă nu are autoritate de lucru judecat în fața organelor judiciare penale cu privire la existenta faptei penale, a persoanei care a săvârșit-o și a vinovăției acesteia»".

Este, în opinia recurentei, de o evidența ieșită din comun, poziția-ireconciliabilă a organului de soluționare competent, care ignoră atât Decizia de soluționare a contestației fiscale nr. 3475/700/16.05.2017, (obligatorie de altfel), motivele care au stat la baza acestei suspendări, textele de lege citate în aceasta decizia de suspendare a - soluționării contestației fiscale, deciziile CCR și ICCJ, respectiv jurisprudenta CEDO, numai si numai pentru ca soluția din procesul penal a fost defavorabilă și a infirmat suspiciunea de frauda în ce privește achizițiile confirmând realitatea achizițiilor.

O asemenea apreciere a organului fiscal de soluționare a contestației, depășește limitele de legalitate și rezonabilitate ale dreptului de apreciere conferit de lege si reprezintă in mod real si efectiv un exercițiul al puterii arbitrare, o manifestare clară de apreciere discreționară, fără fundament legal.

A învederat instanței de recurs că, fie din eroare fie voit, organul de soluționare a contestației fiscale pendinte, ignora prevederile procesual penale și și rolul organului judiciar, care dispune soluția în faza de urmărire penală - etapa a procesului penal - și că în cazul de fata acesta este procurorul instrumentator, în baza referatului organului ele cercetare penala, ceea ce în cauza s-a și realizat.

ANAF analizează și redă activitatea societăților furnizoarea ulterior livrărilor, fără a tine cont că la data livrărilor societățile furnizoare erau considerate de bună credință, iar comportamentul viitor al furnizorilor nu poate fi imputat decât acestora. Furnizorii au încasat integral prin transfer bancar de la A. TVA în cauză și era numai responsabilitatea acestora să-l declare la rândul lor și să îl achite mai departe.

În privința conduitei fiscale și a reprezentantului legal, se impune si cercetarea istoricului.

Recurenta -reclamantă a depus o cerere intitulată completare recurs și motive de recurs, solicitând înlăturarea considerentelor sentinței atacate și înlocuirea lor cu propriile considerente, în limitele recursului, respectiv casarea sentinței și în rejudecare, devoluarea fondului cauzei, cu consecința admiterii acțiunii principale și anularea și a deciziei nr. 3475/700/16.05.2017, anularea deciziei de impunere x/13.10.2016 și a raportului de inspecție fiscal aferent și în ceea ce privește diminuarea cheltuielilor deductibile/majorarea bazei impozabile cu diferența dintre 240.356-23574, adică 216782 RON și impunerii greșite a unui impozit stabilit suplimentar în valoare de 27971 RON, respective TVA suplimentar în valoare de 41957,81lei, menținerea deciziei de impunere x/13.10.2016 și a raportului de inspecție fiscal aferent nr. x/13.10.2016 doar pentru suma de 7604,5 RON compusă din 3041 impozit pe profit stabilit suplimentar și 4562,70 TVA suplimentar, restituirea și a sumei de 27971 RON cu titlu de impozit stabilit suplimentar, restituirea și a sumei de 41957,81 RON, TVA suplimentar, restituirea și a sumei de 45783 cu titlu de impozit pe dividende stabilit suplimentar, în total de restituit:1050069,49 RON, acordarea dobânzilor legale aferente conform art. 182 C. proc. civ. fiscal, începând cu data plății-06.06.2016, menținerea în rest, ca legală și temeinică a soluției tranșate în dispozitiv, cu cheltuieli de judecată.

A susținut recurenta că, față de motivele inițial formulate, a înțeles să precizeze exact limitele recursului.

A formulat, de asemenea, precizări, raportat la faptul că instanța de fond a dispus menținerea deciziilor mai sus indicate pentru suma de 240363 RON, inclusive TVA net, 194066 RON, însă aceasta reprezintă de fapt baza impozabilă majorată suplimentar pentru perioada fiscală 2010-2015 care nu poate fi scăzută din impozitul sau TVA suplimentar deoarece au alt titlu.

Instanța de fond a dispus restituirea sumelor pentru care au fost anulate deciziile într-o limită greșită. A mai susținut că nici în ceea ce privește criticile dezvoltate la punctele 33-34 așa cum a înțeles recurenta să le numeroteze în propria cerere de recurs, instanța nu a oferit o dezlegare corectă, considerând că nu au relevanță.

În drept a invocate dispozițiile art. 461 C. pen..civilă, 488 pct. 5,6,8 C. pen..civilă, Lg. nr. 554/2004, Codul de procedură fiscală, Codul fiscal.

Pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Alba în nume propriu și pentru Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov, în temeiul dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., a solicitat admiterea recursului, casarea sentinței recurate și în rejudecare, respingerea acțiunii.

Recurenta-pârâtă Administrația Județeană a Finanțelor Publice Alba, în nume propriu și pentru Direcția Generala Regionala a Finanțelor Publice Brașov, a formulat recurs împotriva sentinței nr. 127/14.10.2020 pronunțată de Curtea de Apel Alba Iulia.

Solicită admiterea recursului, casarea hotărârii instanței de fond cu reținerea cauzei spre rejudecare si respingerea acțiunii pentru motivele de fapt si de drept dezvoltate în continuare.

Critică hotărârea instanței de fond pentru ca, în luarea hotărârii, nu a ținut seama de aspectele invocate prin întâmpinare (aspecte probate cu înscrisurile depuse la dosarul cauzei) si nu s-a pronunțat asupra acestora, ci a reținut, în esență, ca operațiunile economice desfășurate de societate sunt reale întrucât exista documente justificative doveditoare ale acestora, fundamentându-se, in principal, pe raportul de expertiza administrat în cauza, care atesta ca facturile pentru achiziția lingourilor de plumb sunt întocmite conform art. 6 din Legea nr. 82/1991 și art. 155 din Legea nr. 571/2003.

Hotărârea instanței de fond a fost data cu încălcarea dispozițiilor art. 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, in sensul ca instanța s-a referit strict la înregistrarea facturilor in contabilitate, aspect necontestat de către organele de inspecție fiscala, si nu a analizat comportamentul fiscal al reclamantei pentru a identifica daca, din elementele prezentate în actul de control, rezulta ca tranzacțiile pot fi considerate ca având un caracter artificial, in accepțiunea conferita de legislația fiscală.

Prin tranzacții artificiale se înțelege tranzacțiile sau seriile de tranzacții care nu au un conținut economic si care nu pot fi utilizate în mod normal în cadrul unor practici economice obișnuite, scopul esențial al acestora fiind acela de a evita impozitarea ori de a obține avantaje fiscale care altfel nu ar putea fi acordate.

Apreciază ca starea de fapt constatata de către organele de inspecție fiscală se circumscrie prevederilor 11 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, în considerarea următoarelor argumente:

Societățile furnizoare de lingouri de plumb au comportament fiscal inadecvat: nu depun declarații, bilanțuri, au fost declarate inactive de organele fiscale, se sustrag controalelor, respectiv nu pot fi găsite la sediul social si nu se pot fi contacta reprezentații legali ai acestora; sunt controlate in fapt de aceeași persoana;

Nu se poate stabili proveniența mărfii livrate de aceste societăți, respectiv nu s-a putut reconstitui lanțul tranzacțional in amonte si nu exista un furnizor inițial real care sa înregistreze si sa declare aceste livrări;

Sumele de bani reprezentând contravaloarea lingourilor de plumb plătite de A. S.R.L. sunt ridicate in numerar de reprezentanții societăților respective si iau o destinație necunoscută;

Din nota explicativa data de administratorul A. S.R.L. echipei de inspecție fiscala, reiese ca acesta avea știință ca cele trei societăți au fost reprezentate de aceeași persoana, precum si ca a avut suspiciuni asupra legalității tranzacțiilor având in vedere ca reprezentantul legal al celor trei societăți l-a informat în mod succesiv ca trece afacerea cu plumb de pe o firma pe alta;

Administratorul I. S.R.L. nu a putut fi contactat de organele de inspecție fiscala din cadrul AJFP Sibiu in vederea identificării si verificării tranzacțiilor comerciale efectuate, de asemenea nu a putut fi contactata nicio alta persoana legal împuternicită, care sa reprezinte sau sa furnizeze date despre aceasta societate.

Cu privire la relația comerciala derulata de I. S.R.L., în calitate de client al J. S.R.L. din Lunca Cetatuii, jud. Iași, administratorul acesteia, d-na K. a comunicat organelor de inspecție fiscala faptul ca totalitatea documentelor financiar-contabile ale societății pe care o administrează au fost ridicate în original de către Direcția Antifraudă Suceava, motiv pentru care nu le-a putut pune la dispoziție organelor de control;

În legătura cu societatea L. S.R.L., din consultarea bazei informatice de date M., s-a constatat ca aceasta societate figurează ca dizolvata cu lichidare (radiere) din data de 25.03.2015; totodată, societatea figurează cu cazier fiscal și inactivă din data de 17.10.2014 ca urmare a neîndeplinirii obligațiilor declarative; nici acest furnizor nu a putut fi identificat, fiind radiat;

Referitor la N., organele de inspecție fiscala din cadrul AJFP Sibiu au comunicat faptul ca, asociatul unic, O., și administratorul societății, P., nu au dat curs invitațiilor organelor de inspecție fiscala de a se prezenta împreună cu documentele contabile, sustrăgându-se de la efectuarea controlului.

Inspectorii antifraudă nu au identificat fizic niciun tip de mărfuri in locațiile unde societatea avea declarate puncte de lucru sau sediu social;

Administratorul societății, d-na P., nu a dat curs invitației din data de 27.03.2015, deși avea cunoștința de existenta ei, aspect ce rezulta din nota

În patrimoniul societății nu au fost identificate mijloace de transport auto cu ajutorul cărora sa poată fi efectuate eventualele livrări de marfă; societatea nu a avut niciodată angajați;

Societatea nu funcționează la punctele de lucru sau la sediul social declarat;

Administratorul societății nu a putut prezenta documentele financiar contabile ale societății sau alte documente cum ar fi: contracte sau comenzi privind livrarea de bunuri sau prestarea de servicii, documente privind deținerea locațiilor aferente punctelor de lucru declarate.

Prin urmare, furnizorii bunurilor si proveniența mărfii livrate nu au fost identificate. Totodată nu exista certificate de calitate a mărfii deoarece nu se cunoaște proveniența lor.

Din explicațiile oferite organelor fiscale de administratorul petentei, d-nul B., în baza art. 113 alin. (2) lit. g) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală (nota explicativă nr. 525/25.05.2016), reiese ca acesta cunoștea faptul ca toate cele trei societăți menționate mai sus, care au livrat lingouri plumb, respectiv I. S.R.L., L. S.R.L. si N., sunt reprezentate de aceeași persoana, Q.. Astfel, livrările de lingouri de plumb s-au făcut inițial de pe societatea I. S.R.L., apoi de pe L. S.R.L., iar in anul 2014 de pe N.. Livrările se făceau pe baza de comanda telefonica, cu mijloacele de transport ale furnizorului. D-nul B. nu a putut prezenta contracte încheiate cu cele trei societăți menționate mai sus.

În ceea ce privește TVA în cuantum de 504.410 RON, dedusa de contestatoare și aferenta achiziției de lingouri plumb de la S.C. AMT 5P S.R.L., s-a constatat ca efectul asupra bugetului de stat a fost unul negativ, bugetul statului fiind prejudiciat cu această suma. Furnizorul inițial al bunurilor, S.C. C. S.R.L. a stornat TVA colectata aferenta livrărilor de lingouri de plumb, neplătind taxa la bugetul de stat (SC AMT 5P a jucat rol de intermediar, a dedus și a colectat în același timp), iar reclamanta a beneficiat de deducerea taxei, diminuând taxa de plata la bugetul de stat.

Având în vedere faptul că sistemul taxei pe valoarea adăugată este caracterizat de plăți fracționate, respectiv din taxa colectată la fiecare stadiu al producției și distribuției, se deduce taxa deductibilă, iar diferența de plată se achită la buget, respectiv diferența de recuperat se solicită la rambursare, persoana obligată la plata taxei fiind, în general, persoana care livrează/prestează bunurile/serviciile, s-a constatat, în timp, ca există riscul de neplată la buget a taxei.

Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal cu modificările si completările ulterioare prevede, la art. 160 alin. (4) ca "De aplicarea prevederilor prezentului articol sunt responsabili atât furnizorii cat si beneficiarii".

Astfel, beneficiarul A. S.R.L. este făcut răspunzător, prin efectul legii, de aplicarea taxării inverse de către furnizorii săi. Societatea reclamanta-intimata se face responsabila de acceptarea (si plata) facturilor care conțin TVA, deși bunurile achiziționate (lingouri de plumb) erau supuse taxării inverse, conform art. 160 alin. (2) lit. a) pct. 4 din Codul fiscal.

Prin urmare, pentru bunurile/serviciile prevăzute la art. 160 din Codul fiscal, dacă atât furnizorul/prestatorul, cât și beneficiarul, au codul de înregistrare în scopuri de TVA valabil, beneficiarul este persoana obligată la plata taxei și, în consecință, nu se poate pune problema anulării deducerii și a colectării taxei pe valoarea adăugată ca urmare a comportamentului furnizorului/prestatorului, întrucât taxarea inversă exclude prejudiciul la bugetul de stat din punctul de vedere al taxei pe valoarea adăugată.

În consecință, în situația în care beneficiarul a aplicat în mod corect taxarea inversă pentru operațiunile prevăzute la art. 160 alin. (2) din Codul fiscal, furnizorul/prestatorul având cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA la data operațiunilor, chiar dacă ulterior codul acestuia este anulat sau se suspectează că furnizorul/prestatorul a avut un comportament fiscal incorect, nu se va sancționa beneficiarul în sensul anulării deducerii taxei pe valoarea adăugată, întrucât nu a avut loc un prejudiciu la bugetul de stat, scopul taxării inverse fiind exact acela de a proteja bugetul statului de fraudă ca urmare a neplății taxei pe valoarea adăugată de către furnizori/prestatori.

În jurisprudenta comunitara în materie, în cauzele C-285/11 Bonik și C-277/14 PPUH, Curtea de Justiție a Uniunii Europene a statuat că dreptul de deducere a TVA poate fi refuzat doar în situația în care s-a aplicat regimul normal de TVA, respectiv atunci când au fost emise facturi cu TVA, pentru că doar în această situație există un prejudiciu la bugetul de stat, determinat de faptul că beneficiarul a dedus taxa pe care furnizorul a facturat-o, dar nu a plătit-o la bugetul de stat.

Or, din controalele încrucișate efectuate de organele de inspecție fiscala, s-a constatat ca s-au produs efecte negative la bugetul de stat prin neplata de către furnizorul reclamantei a taxei datorate bugetului de stat.

Reținerea Instanței de fond ca, atitudinea fiscală a furnizorilor de lingouri de plumb în perioada următoare derulării tranzacțiilor nu este de natura sa anuleze efectele operațiunilor comerciale cu partenerii clienți sunt contrazise de jurisprudenta CJUE, care susține nedeductibilitatea TVA in cazul în care persoana impozabila "știa sau ar trebui sa știe" ca este implicata într-o frauda a bugetului de stat.

În lumina jurisprudenței comunitare, organele fiscale sunt obligate sa aplice sancțiunea nedeductibilității TVA asupra căreia, din elemente obiective, planează suspiciunea participării la un circuit având drept scop fraudarea bugetului de stat.

În vederea acordării deductibilității, mecanismul TVA trebuie privit în ansamblu, asupra lanțului tranzacțional, și nu secvențial, axat pe un singur operator economic. Scriptele dosarului atesta ca, deși reprezentantul reclamantei știa sau trebuia sa știe ca poate fi implicat într-o frauda privind TVA în ceea ce privește achiziția de lingouri de plumb, dreptul deducerii a fost invocat în mod abuziv (Cauza CJUE C-142/11 Peter David) astfel încât taxa nu va fi putea fi legal dedusa de către reclamanta.

În ceea ce privește cheltuielile considerate deductibile de către reclamanta la calculul impozitului pe profit, facturile emise de către societățile furnizoare nu pot fi considerate documente justificative pentru deducerea TVA în condițiile art. 146 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal si art. 6 alin. (1) din Legea contabilității nr. 82/1991R.

Art. 6 din Legea contabilității, conform căruia pentru a dobândi calitatea de document justificativ, orice operațiune contabilă trebuie consemnată într-un document în momentul efectuării ei, a fost raportat de către organele de inspecție fiscala la furnizorii reclamantei, despre care nu s-a putut proba ca au reflectat contabil livrările către reclamanta și, prin urmare, nici reclamanta nu putea, din perspectiva fiscala, sa înregistreze și sa își deducă cheltuieli, în baza unor documente care nu au dobândit calitatea de document justificativ.

Prezentarea de facturi nu este suficientă pentru a demonstra realitatea operațiunilor în condițiile în care s-a constatat că facturile în cauză au fost emise de furnizori care la rândul lor nu au probat cu documente realitatea operațiunilor.

În acest sens sunt și dispozițiile Înaltei Curți de Casație și Justiție care prin Decizia nr. 5679/2013 pronunțată într-o speță similară, statuează:

"în condițiile în care nu se cunosc furnizorii reali ai bunurilor înscrise în aceste facturi, operațiunile consemnate în facturi, chiar daca au fost înregistrate în contabilitate, sunt considerate fără documente legale de proveniență."

Este neîntemeiată susținerea societății contestatoare că nu i se poate imputa faptul ca furnizorii nu au declarat operațiunile desfășurate la organele fiscale și că nu au declarat și plătit la bugetul de stat obligațiile fiscale ce decurg din acestea fata de prevederile art. 6 alin. (2) din Legea nr. 82/1991, conform cărora "documentele justificative care stau la baza înregistrărilor în contabilitate angajează răspunderea persoanelor care le-au întocmit, vizat și aprobat, precum și a celor care le-au înregistrat în contabilitate, după caz".

Or, date fiind condițiile în care s-au desfășurat tranzacțiile cu cei trei furnizori, anterior enunțate, reclamanta avea indicii că participă la un circuit fraudulos.

De regulă, pentru a produce efecte juridice favorabile contribuabilului care le evidențiază, operațiunile fictive sunt consemnate în documente financiar-contabile și fiscale care îndeplinesc în mod formal condițiile prevăzute de actele normative în vigoare.

Totodată, în ceea ce privește taxa dedusa la achiziția lingourilor de plumb de la S.C. AMT 5P S.R.L., contrar prevederilor legale naționale, dreptul de deducere a fost exercitat in mod nejustificat si nelegal, aceste tipuri de mărfuri fiind supuse masurilor de simplificare, iar reclamanta, in calitate de beneficiară, fiind în aceeași măsura responsabila de aplicarea acestor masuri ca si societatea furnizoare. După cum s-a arătat mai sus, societatea reclamanta se face responsabila de acceptarea (si plata) facturilor care conțin TVA, deși bunurile achiziționate (lingouri de plumb) erau supuse taxării inverse, conform art. 160 alin. (2) lit. a) pct. 4 din Codul fiscal.

Prin urmare, pentru bunurile/serviciile prevăzute la art. 160 din Codul fiscal, dacă atât furnizorul/prestatorul, cât și beneficiarul, au codul de înregistrare în scopuri de TVA valabil, beneficiarul este persoana obligată la plata taxei și, în consecință, nu se poate pune problema anulării deducerii și a colectării taxei pe valoarea adăugată ca urmare a comportamentului furnizorului/prestatorului, întrucât taxarea inversă exclude prejudiciul la bugetul de stat din punctul de vedere al taxei pe valoarea adăugata.

Deși formal, facturile îndeplinesc condițiile prevăzute de art. 155 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, documentele nu pot fi luate în considerare, deoarece din analiza efectuată nu a rezultat realitatea operațiunilor evidențiate în facturi, întrucât furnizorii nu au declarat în totalitate livrările, nu au depus deconturi de TVA pentru toate tranzacțiile, nu aveau capacitatea de a livra bunurile înscrise în facturi.

Tratamentul fiscal aplicat de către organele de control situației reclamantei se circumscrie de asemenea dispozițiilor OMFP nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene care, la pct. 46, prevede:

"46. - (1) Principiul prevalentei economicului asupra juridicului. Prezentarea valorilor din cadrul elementelor din bilanț și contul de profit și pierdere se face ținând seama de fondul economic al tranzacției sau al operațiunii raportate, și nu numai de forma juridică a acestora.

Respectarea acestui principiu are drept scop înregistrarea în contabilitate și prezentarea fidelă a operațiunilor economico-financiare, în conformitate cu realitatea economică, punând în evidență drepturile și obligațiile, precum și riscurile asociate acestor operațiuni.

Evenimentele și operațiunile economico-financiare trebuie evidențiate în contabilitate așa cum acestea se produc, în baza documentelor justificative.

Pe cale de consecința, organul fiscal, in exercitarea atribuțiilor de serviciu, a constatat prin verificările efectuate ca reclamanta a desfășurat acte si fapte de comerț menite sa eludeze legislația fiscala in materie de TVA.

În acest sens, în considerarea prevederilor art. 6, art. 7 Codul de procedură fiscală, mai jos reproduse, s-a apreciat ca tranzacțiile derulate, raportat la realitatea identificată, la scopul economic urmărit și efectul fiscal realizat, acela de a beneficia de dreptul de deducere a TVA, fără ca furnizorii să achite TVA la bugetul de stat. ART. 6 - Exercitarea dreptului de apreciere, organul fiscal este îndreptățit să aprecieze, în limitele atribuțiilor și competentelor ce îi revin, relevanta stărilor de fapt fiscale și să adopte soluția admisă de lege, întemeiată pe constatări complete asupra tuturor împrejurăr