ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5556/2022

Ședința publică din data de 18 noiembrie 2022

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată la data de 15 septembrie 2017, pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, reclamanta A. S.A. ("A.";"Societatea"), în contradictoriu cu pârâta A.N.A.F - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili ("DGAMC"), a solicitat:

(i) anularea Deciziei nr. 28/14.03.2017 emise de DGAMC - Serviciul Soluționare Contestații, prin care a fost respinsă contestația fiscală depusă de A. și înregistrată la Serviciul Soluționare Contestații din cadrul DGAMC sub nr. SSC 1176/18.08.2016;

(ii) anularea Deciziei de impunere nr. x/29.06.2016, a Raportului de inspecție fiscală nr. x/29.06.2016, a Deciziei de nemodificare a bazei de impunere nr. x/29.06.2016 și a Dispoziției privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr. x/29.06.2016, emise de DGAMC, cu consecința exonerării Societății de la plata sumei de 4.697.655 RON, reprezentând:

- 1.136.230 RON impozit pe profit;

- 744.801 RON dobânzi/majorări de întârziere aferente impozitului pe profit;

- 177.137 RON penalități de întârziere aferente impozitului pe profit;

- 1.657.558 RON TVA;

- 722.896 RON dobânzi/majorări de întârziere aferente TVA;

- 259.033 RON penalități de întârziere aferente TVA.

(iii) obligarea pârâtei la plata cheltuielilor ocazionate de judecarea prezentei cauze.

Prin sentința civilă nr. 174 din 19 iunie 2020, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a dispus următoarele:

(i) a admis în parte cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta A. S.A., în contradictoriu cu pârâta A.N.A.F - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili;

(ii) a anulat parțial Decizia nr. 28/14.03.2017 emisă în soluționarea contestației și decizia de impunere x/29.06.2016, Raportul de inspecție fiscală nr. x/29.06.2016, Deciziei de nemodificare a bazei de impunere nr. x/29.06.2016 și Dispoziția privind măsurile stabilite de organele de inspecție fiscală nr. x/29.06.2016, în ceea ce privește obligațiile fiscale principale de 1.070.306 RON impozit pe profit și 1.579.273 RON TVA, respectiv în privința obligațiilor fiscale accesorii aferente.

(iii) a obligat pârâta la plata către reclamantă a sumei de 75.250 de RON, reprezentând taxe judiciare de timbru, onorariul expertului judiciar și onorariu avocațial redus, proporțional cu pretențiile admise;

(iv) a respins în rest cererea, ca neîntemeiată.

Împotriva sentinței civile nr. 174 din 19 iunie 2020, pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, au declarat recurs atât reclamanta A. S.A., cât și pârâta A.N.A.F - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili.

3.1. Prin recursul întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., reclamanta A. S.A. a solicitat casarea în parte a sentinței atacate și, în rejudecare, admiterea în tot a cererii introductive.

În motivare, reclamanta a arătat că, în mod greșit, a reținut instanța de fond că încălcarea termenului de avizare de 30 de zile nu poate avea ca efect nulitatea întregii activități de inspecție fiscală.

Potrivit art. 102 Codul de procedură fiscală, "(1) Avizul de inspecție fiscală se comunică contribuabilului, în scris, înainte de începerea inspecției fiscale, astfel: a) cu 30 de zile pentru marii contribuabili".

Din analiza coroborată a dispozițiilor art. 102 alin. (1) și (2) din Codul de procedură fiscală, rezultă că termenul de 30 zile este un termen prohibitiv ce curge exclusiv în favoarea contribuabilului și a cărui nerespectare are drept consecință neînceperea în mod legal a activității de inspecție fiscală.

Conform art. 185 alin. (2) din C. proc. civ., actul făcut înaintea împlinirii termenului poate fi anulat la cererea celui interesat. Astfel, sancțiunea pentru nerespectarea unui termen prohibitiv este tocmai nulitatea actului îndeplinit înainte de împlinirea acestuia. Raționamentul intervenirii acestei nulități este acela că până la împlinirea termenului prohibitiv, partea care dorește să exercite un act procedural condiționat de împlinirea termenului este oprită a acționa în acest mod, fiind titularul unui drept de a acționa viitor, dreptul efectiv la acțiune născându-se în beneficiul său abia de la data împlinirii acestui termen.

În al doilea rând, instanța de fond a apreciat, în mod nelegal, că termenul de 6 luni (perioada maximă legală de efectuare a inspecției fiscale) este termen de recomandare, iar nu un termen imperativ.

Potrivit art. 104 Codul de procedură fiscală:

"(1) Durata efectuării inspecției fiscale este stabilită de organele de inspecție fiscală sau, după caz, de compartimentele de specialitate ale autorităților administrației publice locale, în funcție de obiectivele inspecției, și nu poate fi mai mare de 3 luni.

(2) În cazul marilor contribuabili sau al celor care au sedii secundare, durata inspecției nu poate fi mai mare de 6 luni."

Pentru stabilirea naturii imperative a termenului, trebuie avute în vedere atât scopul urmărit de legiuitor la edictarea Codului de procedură fiscală (asigurarea unei perioade limitate în care activitatea contribuabilului să fie afectată de efectuarea inspecției), cât și formularea propriu-zisă a textului de lege, care prevede că "termenul nu poate fi mai mare de 6 luni".

Confirmarea acestei interpretări rezultă și din textul alin. (3) al aceluiași art. 104, care stabilește în mod expres că durata suspendării nu intră în calculul termenului (împrejurare ce denotă necesitatea finalizării inspecției în termenul stabilit de lege).

Sancțiunea depășirii termenului imperativ astfel reglementat este nulitatea inspecției fiscale și a tuturor actelor subsecvente.

Chiar admițând că acest termen ar fi unul de recomandare, organele de inspecție fiscală au încălcat în mod evident obligația legală de finalizare a inspecției fiscale într-un termen care să îndeplinească exigențele noțiunii de "termen rezonabil", astfel cum rezultă aceasta din Convenția Europeană a Drepturilor Omului, dar și din jurisprudența Înaltei Curți de Casație și Justiție. Potrivit opticii Curții Europene a Drepturilor Omului, unul dintre criteriile ce conduc la aprecierea unui termen ca fiind sau nu rezonabil este reprezentat de conduita autorităților în cadrul procedurii naționale respective. În speță, organele fiscale implicate în desfășurarea inspecției fiscale și-au încălcat obligațiile stabilite prin lege, de vreme ce inspecția fiscală a fost finalizată la mai bine de 1 an de la expirarea termenului legal, această depășire nefiind cauzată de conduita reclamantei, ci exclusiv prin acțiuni directe și unilaterale ale organelor fiscale.

În al treilea rând, în mod greșit a soluționat instanța de fond criticile cu privire la prescripția dreptului organelor fiscale de a stabili obligații suplimentare, încălcând Decizia nr. 21/14.09.2020, pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție în dosarul nr. x/2020, într-un recurs în interesul legii, decizie obligatorie pentru instanța de fond. Conform acesteia "În interpretarea și aplicarea dispozițiilor art. 91 alin. (1) și (2), coroborate cu cele ale art. 23 din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările și completările ulterioare, termenul de 5 ani de prescripție a dreptului organului fiscal de a stabili obligații fiscale reprezentând impozit pe profit și accesorii ale acestora curge de la data de 1 ianuarie a anului următor anului fiscal în care s-a realizat profitul impozabil din care rezultă impozitul pe profit datorat de contribuabil."

De aceea, termenul de prescripție de 5 ani începe să curgă de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care s-a constituit baza de impunere care a generat creanță fiscală și nu de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care se întocmește declarația cu privire la baza de impunere și, respectiv, creanțele/obligațiile fiscale pe care aceasta le generează.

Declarația de impunere nu dă naștere unei baze de impozitare ci, dimpotrivă, declarația fiscală are la bază existența unei baze de impunere deja constituite, aceasta fiind o condiție apriori pentru întocmirea oricărei declarații fiscale.

În cazul impozitului pe profit, faptul generator care duce la constituirea bazei de impozitare este reprezentat de totalitatea tranzacțiilor generatoare de venituri în perioada de raportare (care în situația impozitului pe profit este anul calendaristic), fiind clară distincția între faptului generator relevant realizării de operațiuni impozabile din punctul de vedere al impozitului pe profit și momentul în care se naște dreptul organului de inspecție fiscală de a stabili și determina obligația fiscală datorată. Ca atare, constituirea bazei de impunere are loc în intervalul 1 ianuarie - 31 decembrie a fiecărui an.

În al patrulea rând, instanța de fond a aplicat în mod greșit normele de drept material, respingând cererea de chemare în judecată doar în ceea ce privește anularea impozitului pe profit în valoare de 65.924 de RON, corespunzător anului 2009 și anularea TVA în sumă totală de 78.285 RON.

Reclamanta a susținut că sunt îndeplinite condițiile pentru a fi confirmată deductibilitatea cheltuielilor și a TVA cu privire la întreaga sumă contestată:

- cheltuielile deduse de recurenta-reclamantă au avut la bază un contract încheiat în condiții legale;

- serviciile au fost prestate efectiv;

- serviciile au fost prestate în beneficiul A.;

- modalitatea indirectă de alocare a costurilor pe baza unei chei de alocare este corectă.

Din perspectiva TVA, reclamanta îndeplinește, de asemenea, condițiile legale pentru deducerea integrala a sumei contestate, deoarece instanța de fond a reținut că facturilor emise de către B. către A. respectă prevederile din Codul fiscal, cuprinzând informațiile obligatorii, pe de o parte, iar

expertiza judiciară a confirmat faptul că aceste servicii au fost facturate în mod regulat B. de către B. și B. și caracterul lor este unul general-administrativ, contribuind la o mai bună gestionare a activităților filialelor din România ale grupului B..

În plus, se aplică principiul prevalenței condițiilor de fond în raport cu condițiile de formă.

Conform jurisprudenței CJUE (cazurile C-368/09 Pannon Gep Centrum și C-95/07 Ecotrade Spa), deducerea TVA aferentă achizițiilor realizate este condiționată de îndeplinirea condițiilor materiale impuse de legislația de TVA. Astfel, autoritățile fiscale nu pot impune condiții suplimentare cu scopul de a determina dacă persoana impozabilă are dreptul să deducă TVA, atât timp cât există dovezi care în mod rezonabil atestă că serviciile au fost efectiv prestate în scopul activităților taxabile ale reclamantei.

3.2. Pârâta A.N.A.F - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a întemeiat recursul pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând casarea sentinței recurate și, rejudecând, respingerea în tot a cererii de chemare în judecată.

În motivare, recurenta-pârâtă a arătat că sentința recurată conține dispoziții contradictorii referitoare la aspectele procedurale privind nelegalitatea începerii inspecției fiscale, deoarece, pe de o parte, instanța de fond constată legalitatea inspecției fiscale, înlăturând argumentele reclamantei considerând ca avizul de începere a inspecției fiscale nu poate atrage nulitatea actelor administrativ fiscale emise in interiorul termenului legal, iar, pe de altă parte, reține că încălcarea termenului prevăzut de lege a avut ca efect devansarea datei începerii inspecției fiscale, respectiv a momentului de la care curge prescripția dreptului organului fiscal de a stabili obligații fiscale.

În plus, inspecția fiscală nu a început conform regulilor generale prevăzute de art. 102. alin. (1) din O.G nr. 92/2003, republicată astfel cum greșit a reținut instanța de fond, ci a fost demarata la data de 03.12.2014, ca urmare a solicitării unor Curții de Conturi, dată la care a și fost comunicat avizul de inspecție fiscală.

În al doilea rând, sentința recurată este nelegală referitor la recunoașterea legalității calcului în baza cheii de alocare a unor costuri refacturate de către B. S.A. către reclamantă, în ceea ce privește deductibilitatea cheltuielilor la calculul impozitului pe profit și deductibilitatea TVA.

În ceea ce privește facturile emise de furnizorul B. S.A. Franța și B., care au fost incluse în baza de calcul cost sharing pentru respectivele tipuri de servicii și care au fost apoi refacturate pe baza de cheie de alocare către B. S.A., care le-a refacturat ulterior către reclamantă, instanța de fond a interpretat greșit contractul de prestări servicii încheiat între B. S.A., în calitate de prestator și reclamantă, în calitate de beneficiar. În mod greșit și nelegal, instanța de fond a considerat că semnarea contractului la data de 30.12.2008, aplicabil pentru o perioadă anterioară, are valoarea unui instrumentum probationis, dovedind existența convenției părților pentru întreaga perioadă, raționament logico-juridic inacceptabil întrucât:

- doar de la data încheierii contractului între părțile B. S.A. și B. S.A. se nasc drepturile și obligațiile părților, acestea neputând retroactiva;

- în perioada 2007-30.12.2008 și respectiv 30.01.2009 - 30.10.2010, plățile făcute către B. și B. S.A. nu au avut la baza un act juridic, un contract sau orice formă contractuală prevăzuta de lege.

În mod greșit a reținut instanța de fond că menționarea pe invoice-uri a existenței unui contract de cost sharing este suficientă, atât timp cât contractul a fost încheiat abia la 30.12.2008. De aceea, toate cheltuielile cu serviciile facturate anterior încheierii contractului sunt nedeductibile.

În al treilea rând, recurenta-reclamantă critică sentința recurată în ceea ce privește constatarea instanței referitoare la facturile emise de furnizorii C. S.R.L., D. S.R.L. și E. S.A., prin care, în mod nelegal, instanța a stabilit dreptul de deducere pentru cheltuieli în sumă totală de 2.938.466 RON.

În perioada verificată, reclamanta a înregistrat în evidența financiar-contabilă achiziții de bunuri și servicii de la societățile comerciale declarate inactive - S.C. D. S.R.L. și S.C. C. S.R.L., precum și achiziții de la societăți lichidate/radiate - E. S.A..

Pe parcursul relației comerciale, reclamanta avea posibilitatea și obligația verificării informațiilor referitoare la declararea inactivității sau anulării codului de TVA al partenerilor săi comerciali, informații care erau publicate pe site-ul Agenției Naționale de Administrare Fiscală (anaf.ro) la secțiunea Registrul persoanelor impozabile înregistrate în scopuri de TVA, conform art. 153 din Codul fiscal.

Recurenta-reclamantă A. S.A. a depus întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursului declarat de pârâta DGAMC, ca nefondat.

În motivare, recurenta-reclamantă a arătat că în cuprinsul Avizului de inspecție nr. F-MC 94/02.12.2014 nu există nicio mențiune cu privire la Decizia nr. 20/17.04.2014, emisă de Curtea de Conturi, Dimpotrivă, în cuprinsul avizului este menționat că acesta "a fost emis în baza Titlului VII art. 101 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală". De asemenea, o asemenea mențiune nu există nici în cuprinsul actelor administrative-fiscale emise în cadrul inspecției, nici în actele procedurale depuse de DGAMC pe parcursul litigiului, cererea de recurs fiind primul moment la care DGAMC înțelege să invoce pretinsul caz de excepție al începerii inspecției fiscale.

În aceste condiții, motivul de recurs formulat de DGAMC la pct. A al cererii de recurs este întemeiat pe argumente străine sentinței atacate, respectiv, pe argumente ce nu au fost invocate în fața instanței de fond și, în consecință, nu pot face obiectul analizei instanței de recurs.

Recurenta DGAMC invocă în mod eronat absența unui contract de prestări servicii între B. S.A. și B. S.A. (Franța), în perioada 1 ianuarie 2008 - 30 decembrie 2008, în baza căruia s-au refacturat costuri și către reclamantă.

Or, acest contract (cu efecte retroactive) a fost încheiat la data 01.01.2009, în condiții de legalitate, în condițiile în care, conform art. 21, alin. (4), lit. m), din Codul fiscal, pentru deducerea cheltuielilor este necesară existența unui contract, dar nu este interzisă aplicarea retroactivă a acestuia, conform voinței părților. Esențial pentru desfășurarea contractului este acordul de voință intervenit între părți și nicidecum momentul la care acest acord de voință a fost consacrat în scris ad probationem.

De asemenea, sunt nefondate susținerile recurentei cu privire la acordarea dreptului de deducere pentru cheltuieli aferente achizițiilor de bunuri și servicii de la persoane juridice declarate inactive/lichidate/radiate.

În cauză nu sunt aplicabile dispozițiile art. 21 alin. (4) lit. f) din Codul fiscal, deoarece reclamanta și-a exercitat dreptul de deducere în baza unor facturi care au dobândit calitatea de document justificativ contabil în conformitate cu dispozițiile punctului 2 din Norma metodologică de întocmire și utilizare a documentelor financiar-contabile cuprinsă în Anexa nr. 1 a OMEF nr. 3512/2008.

În cauză nu sunt aplicabile dispozițiile art. 11 alin. (1

2

) din Codul fiscal, în vigoare la data încheierii tranzacțiilor, conform cărora "nu sunt luate în considerare de autoritățile fiscale tranzacțiile efectuate cu un contribuabil declarat inactiv prin ordin al președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală. Procedura de declarare a contribuabililor inactivi va fi stabilita prin ordin. Lista contribuabililor declarați inactivi va fi publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, și va fi adusă la cunoștință publică, în conformitate cu cerințele prevăzute prin ordin."

II. Soluția instanței de recurs

Analizând actele și lucrările dosarului, precum și sentința recurată, în raport de criticile invocate de părți, Înalta Curte constată următoarele:

II.1 Cu privire la nerespectarea termenului de începere a inspecției fiscale

Potrivit art. 102 alin. (1) și (2) din Codul de procedură fiscală (forma în vigoare la data efectuării inspecției fiscale):,,(1) Avizul de inspecție fiscală se comunică contribuabilului, în scris, înainte de începerea inspecției fiscale, astfel:

a) cu 30 de zile pentru marii contribuabili;

b) cu 15 zile pentru ceilalți contribuabili.

(2) În situația în care data de începere a inspecției fiscale înscrisă în aviz este ulterioară împlinirii termenului prevăzut la alin. (1), inspecția fiscală nu poate începe înainte de data înscrisă în aviz."

De asemenea, conform art. 102 alin. (4) lit. b) din același cod, emiterea avizului de inspecție fiscală nu este necesară în cazul unor acțiuni îndeplinite ca urmare a solicitării unor autorități, potrivit legii.

Recurenta-pârâtă a susținut că nu era necesară emiterea avizului de inspecție fiscală, conform cazului de excepție prevăzut de art. 102 alin. (4) lit. b) din Codul de procedură fiscală (forma în vigoare la data efectuării inspecției fiscale), deoarece inspecția fiscală a început la solicitarea Curții de Conturi, care prin Decizia nr. 20/17.04.2014 a dispus includerea reclamantei în planul lunar de control ca urmare a identificării unor neconcordanțe din Declarația 394.

Înalta Curte consideră această critică adusă sentinței recurate ca neîntemeiată, deoarece, pe de o parte, nici în cuprinsul Avizului de inspecție nr. F-MC 94/02.12.2014 și nici în cuprinsul actelor administrative-fiscale emise în cadrul inspecției, nu există o asemenea mențiune, iar, acest motiv a fost invocat pentru prima dată în cererea de recurs, cu încălcarea dispozițiilor art. 486 alin. (1) lit. d) C. proc. civ., conform cărora cererea de recurs va cuprinde motivele de nelegalitate pe care se întemeiază recursul și dezvoltarea lor, ceea ce înseamnă că această apărare trebuia invocată în fața instanței de fond, pentru a fi examinată și, eventual, criticată prin cererea de recurs soluția dată acesteia de către instanța de fond. De aceea, instanța de recurs nu poate examina decât acele critici privitoare la decizia atacată care pot fi încadrate în prevederile art. 488 din C. proc. civ.

În consecință, în baza art. 102 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003, era necesară comunicarea avizului de inspecție fiscală cu 30 de zile înainte de începerea inspecției fiscale.

Acest termen nu a fost respectat, inspecția fiscală începând la 03.12.2014, înainte de împlinirea termenului de 30 de zile de la comunicarea Avizului de inspecție nr. F-MC 94/02.12.2014, comunicare ce a fost efectuată în aceeași zi.

Recurenta-reclamantă afirmă că sancțiunea încălcării acestui termen este nulitatea Avizului de inspecție nr. F-MC 94/02.12.2014 și a inspecției fiscale în întregime, conform art. 179 alin. (3) din C. proc. civ.

Examinând această critică adusă sentinței recurate, Înalta Curte observă că, dispozițiile art. 180 alin. (1) din C. proc. civ. prevăd că: "Termenele procedurale sunt stabilite de lege ori de instanță și reprezintă intervalul de timp în care poate fi îndeplinit un act de procedură sau în care este interzis să se îndeplinească un act de procedură."

Pornind de la aceste dispoziții legale, termenele procedurale se împart, după criteriul caracterului lor, în termene imperative/peremptorii (înăuntrul cărora trebuie îndeplinit un act de procedură) și termene prohibitive/dilatorii (înăuntrul cărora este interzisă săvârșirea unui act de procedură).

Sancțiunea încălcării unui termen procedural, prevăzută de dispozițiile art. 185 din C. proc. civ., este nulitatea actului de procedură efectuat cu depășirea unui termen imperativ/peremptoriu (intervenită ca urmare a decăderii persoanei interesate din dreptul de a mai efectua acel act de procedură), respectiv anularea actului la cererea celui interesat, în cazul nerespectării unui termen prohibitiv/dilatoriu.

În speță, termenul de 30 de zile prevăzut de lege de la comunicarea Avizului de inspecție fiscală nr. x/02.12.2014 până la începerea inspecției fiscale este un termen prohibitiv/dilatoriu, deoarece înăuntrul acestuia este interzisă începerea inspecției fiscale. De aceea, potrivit dispozițiilor art. 185 din C. proc. civ., aplicabile în lipsa unei norme speciale cuprinse în O.G. nr. 92/3003, sancțiunea încălcării acestuia este nulitatea actului administrativ fiscal emis în interiorul termenului de 30 zile.

Înalta Curte, în acord cu instanța de fond, observă că în termenul de 30 de zile, ce a început să curgă de la 03.12.2014 nu a fost emis niciun act administrativ fiscal, ci au fost efectuate numai operațiuni de control.

Pe de altă parte, nerespectarea acestui termen nu atrage nulitatea Avizului de inspecție fiscală nr. x/02.12.2014, deoarece, conform art. 185 din C. proc. civ., sancțiunea încălcării acestuia este nulitatea actului administrativ fiscal emis în interiorul termenului de 30 zile, și nu a actului emis înainte de începerea curgerii termenului (act a cărui comunicare determină începerea curgerii acestui termen). Avizul de inspecție fiscală nr. x/02.12.2014 este legal emis, iar comunicarea acestuia atrage, după trecerea unui termen de 30 de zile, începerea legală a inspecției fiscale. De aceea, urmare a nerespectării termenului de 30 de zile, se consideră că inspecția fiscală a început efectiv la 05.01.2015 (30 de zile de la data comunicării avizului de inspecție fiscală), fiind înlăturate efectele juridice care nu s-ar fi produs dacă termenul era respectat, respectiv a momentului de la care prescripția dreptului de a stabili obligații fiscale ar fi fost suspendată, motiv pentru care intervine anularea obligațiilor fiscale pentru care ar fi intervenit prescripția dacă termenul de 30 de zile era respectat.

De asemenea, este neîntemeiată critica recurentei-pârâte conform căreia sentința recurată conține dispoziții contradictorii referitoare la aspectele procedurale privind nelegalitatea începerii inspecției fiscale, deoarece, pe de o parte, instanța constată legalitatea inspecției fiscale, considerând că avizul de începere a inspecției fiscale nu poate atrage nulitatea actelor administrativ fiscale emise în interiorul termenului legal, iar, pe de altă parte reține că încălcarea termenului prevăzut de lege în ceea ce privește inspecția fiscala, a avut ca efect devansarea ilegală a datei începerii inspecției fiscale, respectiv a momentului de la care curge prescripția dreptului organului fiscal de a stabili obligații fiscale.

Argumentele instanței de fond nu sunt contradictorii, deoarece conform celor menționate anterior, a fost încălcat termenul de 30 de zile, prevăzut de art. 102 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003, dar încălcarea acestuia nu atrage nulitatea avizului de inspecție fiscală (acesta fiind un act emis anterior curgerii termenului), ci numai înlăturarea efectele juridice care nu s-ar fi produs dacă termenul era respectat, respectiv a momentului de la care prescripția dreptului de a stabili obligații fiscale ar fi fost suspendată (astfel încât intervine anularea obligațiilor fiscale pentru care ar fi intervenit prescripția dacă termenul de 30 de zile era respectat). În plus, motivul pentru care nu operează sancțiunea nulității actelor administrativ fiscale emise în interiorul termenului legal este lipsa unor asemenea acte care să fie emise în termenul legal de 30 de zile (nu sunt avute în vedere actele administrativ fiscale emise după împlinirea termenului).

II.2 În privința sancțiunii pentru depășirea duratei efectuării inspecției fiscale, Înalta Curte observă că dispozițiile art. 104 din Codul de procedură fiscală prevăd:

"(1) Durata efectuării inspecției fiscale este stabilită de organele de inspecție fiscală sau, după caz, de compartimentele de specialitate ale autorităților administrației publice locale, în funcție de obiectivele inspecției, și nu poate fi mai mare de 3 luni.

(2) În cazul marilor contribuabili sau al celor care au sedii secundare, durata inspecției nu poate fi mai mare de 6 luni.

(3) Perioadele în care derularea inspecției fiscale este suspendată nu sunt incluse în calculul duratei acesteia, conform prevederilor alin. (1) și (2)".

Contrar susținerilor recurentei-reclamante, Înalta Curte apreciază că termenul de 6 luni este un termen de recomandare, și nu un termen imperativ, fiind stabilit cu scopul de a asigura celeritatea desfășurării inspecției fiscale, astfel încât, în cazul depășirii acestuia, nu intervine sancțiunea nulității actelor administrativ fiscale, inclusiv a raportului de inspecție fiscală și a deciziei de impunere.

Pe de altă parte, chiar dacă dispozițiile art. 104 din Codul de procedură fiscală ar fi imperative, acestea nu prevăd sancțiunea nulității actelor administrativ fiscale emise cu încălcarea lor, ceea ce înseamnă că eventuala nulitate este condiționată de existența unei vătămări a reclamantei, care să nu poată fi înlăturată decât prin emiterea actului, în temeiul art. 175 alin. (1) din C. proc. civ.

Stabilirea unor obligații fiscale suplimentare și a unor obligații accesorii pentru perioada supusă inspecției fiscale nu constituie un prejudiciu rezultat din durata inspecției fiscale (nefiind astfel îndeplinită condiția vătămării reclamantei), deoarece, pe de o parte, obligația fiscală suplimentară principală s-a născut anterior desfășurării inspecției fiscale și nu este o consecință a prelungirii duratei inspecției fiscale, iar, pe de altă parte, obligațiile fiscale accesorii sunt consecința legală produsă ca urmare a neplății obligației principale în termenul legal.

Nu este întemeiată nici afirmația recurentei-reclamante cu privire la încălcarea "termenului rezonabil" din jurisprudența CEDO, deoarece inspecția fiscală nu se confundă cu procedurile administrativ-jurisdicționale sau procedurile judiciare, în care este aplicabil termenul rezonabil.

II.3 În privința prescripției dreptului organelor fiscale de a stabili obligații fiscale suplimentare (impozitul pe profit aferent anului 2008)

Prin Decizia nr. 21/14.09.2020, pronunțată într-un recurs în interesul legii, Înalta Curte a stabilit că "În interpretarea și aplicarea dispozițiilor art. 91 alin. (1) și (2), coroborate cu cele ale art. 23 din Ordonanța Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările și completările ulterioare, termenul de 5 ani de prescripție a dreptului organului fiscal de a stabili obligații fiscale reprezentând impozit pe profit și accesorii ale acestora curge de la data de 1 ianuarie a anului următor anului fiscal în care s-a realizat profitul impozabil din care rezulta impozitul pe profit datorat de contribuabil."

Conform dispozițiilor art. 517 alin. (4) din C. proc. civ., această decizie este obligatorie de la data publicării ei în Monitorul Oficial al României.

În baza art. 23 din O.G. nr. 92/2003:,,(1) Dacă legea nu prevede altfel, dreptul de creanță fiscală și obligația fiscală corelativă se nasc în momentul în care, potrivit legii, se constituie baza de impunere care le generează.

(2) Potrivit alin. (1) se naște dreptul organului fiscal de a stabili și a determina obligația fiscală datorată."

Iar dispozițiile art. 91 alin. (2) din același act normativ prevăd că "(2) Termenul de prescripție a dreptului prevăzut la alin. (1) începe să curgă de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care s-a născut creanța fiscală potrivit art. 23, dacă legea nu dispune altfel".

Termenul de prescripție a dreptului organului fiscal de a stabili și a determina obligația fiscală constând în impozitul pe profit aferent anului 2008 s-a prescris în termen de 5 ani și a început să curgă de la data de 01.01.2009 (de vreme ce profitul supus impozitului - baza de impunere - a fost realizat pe parcursul anului 2008) și s-a împlinit anterior începerii activității de control (03.12.2014).

Aceste considerente determină, în ceea ce privește chestiunea intervenirii prescripției pentru obligații fiscale aferente anului 2008, constatarea caracterului nefondat al recursului pârâtei Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și a caracterului fondat al recursului reclamantei. Însă, reformarea privește numai considerentele sentinței prin care s-a reținut că dreptul de a stabili obligațiile fiscale se naște la data la care a expirat termenul legal de depunere a declarației fiscale pentru perioada respectivă, nu și în privința dispozitivului hotărârii, dat fiind că instanța de fond a constatat intervenită prescripția pentru obligațiile aferente anului 2008, prin valorificarea motivului de nelegalitate referitor la nerespectarea termenului de preaviz. Ca atare, obligațiile fiscale suplimentare în materia impozitului pe profit aferente anului 2008 au fost înlăturate chiar de către instanța de fond, iar motivul de recurs invocat de reclamantă privește numai considerentele, nu și dispozitivul sentinței.

II.4 În privința deductibilității cheltuielilor cu serviciile alocate de către B. S.A. prin refacturare către reclamantă, criticile aduse de către recurenta-pârâtă sentinței recurate sunt neîntemeiate.

Aceste cheltuieli în sumă de 4.162.965 RON sunt nedeductibile, conform susținerilor organelor fiscale și au determinat stabilirea unui impozit pe profit suplimentar de 666.075 RON și TVA suplimentară de 668.087 RON.

Instanța de fond a stabilit deductibilitatea cheltuielilor în cea mai mare parte și a înlăturat impozitul pe profit suplimentar în sumă de 600.151 RON, respingând cererea reclamantei pentru 65.924 RON reprezentând impozit pe profit aferent unei diferențe de cheltuieli din anul 2009, apreciate nedeductibile, în concordanță cu concluziile raportului de expertiză fiscală realizat în cauză.

De asemenea, cererea reclamantei a fost respinsă pentru TVA în valoare de 78.285 RON aferentă acelorași cheltuieli, fiind însă admisă pentru restul (668.087 RON - 78.285 RON).

Recurenta-pârâtă a criticat sentința recurată în privința interpretării contractului de prestări servicii încheiat între B. S.A., în calitate de prestator și reclamantă, în calitate de beneficiar, afirmând că efectele acestui contract încheiat la data de 30.12.2008 se produc doar pentru viitor, nu și pentru trecut.

Înalta Curte constată că, în conformitate cu argumentele prezentate anterior la punctul II.3, s-a prescris dreptul organelor fiscale de a stabili impozitul pe profit suplimentar aferent anului 2008, astfel încât reclamanta a fost exonerată de plata acestuia. Pe cale de consecință, criticile referitoare la efectele contractului sunt nepertinente pentru că se referă la impunerea desființată pe motivul prescripției, iar nu pe motive de fond.

Înalta Curte confirmă sentința în privința recunoașterii deductibilității cheltuielilor refacturate reclamantei de B. S.A., pe baza cheii de alocare. Sentința este pronunțată cu aplicarea corectă a legii fiscale (art. 21 alin. (1) și alin. (4) lit. m) din Codul fiscal), întemeindu-se și pe expertiza realizată în cauză, prin care s-a constatat existența documentației care atestă prestarea serviciilor intragrup, de care a beneficiat și reclamanta.

De asemenea, în privința acordării dreptului de deducere a TVA aferente acelorași operațiuni, instanța a pronunțat sentința cu aplicarea corectă a art. 146 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal, achizițiile respectivelor servicii reprezentând pentru reclamantă costuri generale administrative necesare activității economice, în ansamblul său.

Tratând motivele de recurs formulate de reclamantă cu privire la cheltuielile neacceptate la deducere, se constată că, pentru a menține impozitul pe profit suplimentar pentru anul 2009 în valoare de 65.924 RON, instanța de fond s-a întemeiat pe recalcularea respectivului cost sharing în cadrul expertizei judiciare administrate.

Înalta Curte constată că se impune reformarea sentinței recurate în privința acestui impozit pe profit suplimentar menținut, în considerarea efectului pozitiv al autorității de lucru judecat a deciziei ÎCCJ-SCAF nr. 2364/2022. La pct. 6.44 al acestei decizii, s-a reținut în litigiul purtat între B. și autoritățile fiscale cu privire la aceleași realocări de costuri către A. că sunt corecte calculele conform cheii de alocare și că suma de 4.162.965 RON reprezintă venit impozabil pentru B.. Drept urmare, suma reprezintă cheltuială deductibilă pentru A..

Cât privește TVA aferentă de 78.285 RON, neacordarea dreptului de deducere încalcă principiul neutralității fiscale, B. colectând TVA pentru operațiunile în cauză.

Pentru toate aceste motive, Înalta Curte va respinge criticile pârâtei Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili privitoare la deductibilitatea cheltuielilor cu serviciile, alocate de către B. S.A. prin refacturare către reclamantă și va admite recursul reclamantei care privește sumele de 65.924 RON impozit pe profit și 78.285 RON TVA, reformând sentința în sensul anulării acestor sume impuse.

II.5 În ceea ce privește facturile emise de furnizorii C. S.R.L., D. S.R.L. și E. S.A.

În legătură cu acești furnizori, organul de inspecție fiscală a respins dreptul de deducere pentru cheltuieli în sumă totală de 2.938.466 RON, stabilind un impozit pe profit suplimentar în suma de 470.155 RON și a respins dreptul de deducere pentru TVA în sumă totală de 989.471 RON, deoarece:

- codul de înregistrare în scop de TVA pentru societatea C. S.R.L. (de la care reclamanta a achiziționat servicii de pază) a fost anulat în perioada 01.08.2012 - 19.06.2014 și a fost declarată inactivă în perioada 06.03.2013 - 16.06.2014;

- codul de înregistrare în scop de TVA a fost anulat pentru societatea D. S.R.L. (de la care reclamanta a achiziționat servicii de pază) începând cu data de 01.08.2012 și a fost declarată inactivă începând cu data de 10.12.2012;

- societatea E. S.A. (de la care reclamanta a primit facturi de utilități) a fost radiată ca urmare a dizolvării cu lichidare la data de 18.10.2013.

Potrivit art. 11 alin. (1

2

) din Codul fiscal, "Nu sunt luate în considerare de autoritățile fiscale tranzacțiile efectuate cu un contribuabil declarat inactiv prin ordin al președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală. Procedura de declarare a contribuabililor inactivi va fi stabilită prin ordin. Lista contribuabililor declarați inactivi va fi publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I și va fi adusă la cunoștință publică, în conformitate cu cerințele prevăzute prin ordin."

Această reglementare urmărește realizarea obiectivului de combatere a evaziunii fiscale urmărit de regimul de declarare a inactivității, obligând persoanele impozabile să se informeze cu privire la statutul de eventuală inactivitate al unui cocontractant (statut care implică un risc de evaziune fiscală).

Art. 11 alin. (1

2

) din Codul fiscal este în acord cu Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată. Conform articolului 273, primul paragraf din Directiva 2006/112, statele membre pot impune alte obligații decât cele prevăzute în această directivă pe care le consideră necesare pentru a asigura colectarea în mod corect a TVA-ului și pentru a preveni evaziunea.

Reclamanta avea posibilitatea și obligația verificării listei contribuabililor inactivi, publicată pe site-ul Agenției Naționale de Administrare Fiscală (anaf.ro) la secțiunea "Registrul persoanelor impozabile înregistrate în scopuri de TVA" conform art. 153 din Codul fiscal, evitând refuzul autorităților fiscale de a acorda dreptul de deducere a TVA.

Obligația de verificare revenea administratorului societății și/sau conducătorului compartimentului financiar contabil prin preluarea în copie a Certificatului de înregistrare la Oficiul Registrului Comerțului, care are sau nu în fața codului de identificare fiscală trecut prefixul RO și/sau prin consultarea paginii de internet a Ministerului Finanțelor Publice unde sunt puse la dispoziția persoanelor impozabile date și informații privind partenerii intracomunitari, inclusiv date privind înregistrarea sau nu în scopuri de TVA, a agenților economici.

Instanța de fond a anulat obligațiile fiscale constând în impozit pe profit și TVA (întemeiate de organul fiscal pe nerecunoașterea operațiunilor de achiziții de la furnizori declarați inactivi) reținând că furnizorii nu erau declarați inactivi la momentul încheierii contractelor (anterior perioadei de facturare) și că nu pot fi aplicate automat dispozițiile art. 11 alin. (1) indice 1 și alin. (1) indice 4, fără a se verifica dacă reclamanta a participat la o operațiune implicată într-o fraudă privind TVA ori știa sau ar fi trebuit să știe că o astfel de fraudă este/a fost săvârșită de furnizorii săi sau fără să se demonstreze prezența unei practici abuzive.

Recurenta-pârâtă Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a criticat soluția instanței de fond arătând că a avut loc o greșită aplicare a dispozițiilor Codul fiscal.

Recurenta-reclamantă afirmă că și-a exercitat dreptul de deducere în baza unor facturi care au dobândit calitatea de document justificativ contabil în conformitate cu dispozițiile punctului 2 din Norma metodologică de întocmire și utilizare a documentelor financiar-contabile cuprinsă în Anexa nr. 1 a OMEF nr. 3512/2008.

Este adevărată susținerea recurentei-reclamante că în cuprinsul art. 146 din Codul fiscal și pct. 2 din Norma metodologică de întocmire și utilizare a documentelor financiar-contabile cuprinsă în Anexa nr. 1 a OMEF 3512/2008 nu se face referire la situația de inactivitate/radiere a cocontractantului, fiind prevăzute exclusiv elementele pe care trebuie să le cuprindă documentele care stau la baza înregistrărilor în contabilitate, pentru a fi calificate drept documente justificative. Însă această condiție pentru a fi luate în considerare tranzacțiile încheiate reiese din conținutul art. 11 alin. (1

2

) din Codul fiscal, astfel încât nu era necesară reluarea ei în conținutul art. 146 din Codul fiscal, de vreme ce din interpretarea corelată a celor două texte de lege rezultă existența neîndoielnică a acestei condiții. Același argument este valabil și în privința corelației dintre art. 11 alin. (1

2

) din Codul fiscal și pct. 2 din Norma metodologică de întocmire și utilizare a documentelor financiar-contabile cuprinsă în Anexa nr. 1 a OMEF 3512/2008, la care se adaugă argumentul forței juridice superioare a dispoziției din Codul fiscal, lege organică față de un act administrativ normativ de punere în aplicare a legii.

Faptul că reclamanta nu a cunoscut că ulterior încheierii contractelor, cei trei parteneri comerciali au fost declarați inactivi, respectiv radiați nu are relevanță, de vreme ce reclamanta ar fi putut cu diligențe minime să afle aceste informații. Necunoașterea lor dovedește o culpă a reclamantei, care ar fi trebuit să cunoască aceste informații. În acest fel, reclamanta și-a asumat riscul de a-i fi respinsă cererea de deducere a cheltuielilor și a TVA.

Această concluzie este confirmată prin Hotărârea Curții de Justiție a Uniunii Europene din data de 19 octombrie 2017, în cauza C-101/16, S.C. Paper Consult S.R.L. împotriva Direcției Regionale a Finanțelor Publice Cluj-Napoca și a Administrației Județeană a Finanțelor Publice Bistrița-Năsăud, în care s-au reținut următoarele:,,49. Conform articolului 273 primul paragraf din Directiva 2006/112, statele membre pot impune alte obligații decât cele prevăzute în această directivă pe care le consideră necesare pentru a asigura colectarea în mod corect a TVA-ului și pentru a preveni evaziunea.

(…)

(…)

Drept urmare, Înalta Curte constată că instanța de fond a interpretat și aplicat greșit dispozițiile art. 11 alin. (1) indice 1 și alin. (1) indice 4 din Codul fiscal, atât cât privește deductibilitatea cheltuielilor, cât și în privința dreptului de deducere a TVA.

Iar concluzia se confirmă și din perspectiva dreptului unional interpretat în jurisprudența Paper Consult (C-101/16).

Codul fiscal prevede că o persoană impozabilă nu poate beneficia de dreptul de deducere a cheltuielilor și a TVA când achiziționează bunuri sau servicii de la contribuabili declarați inactivi prin ordin al președintelui ANAF, publicitatea ordinului asigurându-se prin afișarea pe pagina de internet a ANAF.

În dispozitivul hotărârii CJUE din cauza C-101/16, Paper Consult se statuează următoarele:

"Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată trebuie să fie interpretată în sensul că se opune unei reglementări naționale precum cea în discuție în cauza principală, în temeiul căreia dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată este refuzat unei persoane impozabile pentru motivul că operatorul care i-a furnizat o prestare de servicii în schimbul unei facturi pe care figurează separat prețul și taxa pe valoarea adăugată a fost declarat inactiv de administrația fiscală a unui stat membru, această declarare a inactivității fiind publică și accesibilă pe internet oricărei persoane impozabile în acest stat, atunci când acest refuz al dreptului de deducere este sistematic și definitiv, nepermițând să se facă dovada absenței unei fraude sau a unei pierderi de venituri fiscale", iar aceste dispoziții trebuie văzute în lumina considerentelor cuprinse în par. 52-60 ale hotărârii.

Situația fiscală a reclamantei, care a tanzacționat cu persoane impozabile declarate inactive, nu este aceea a unui contribuabil care nu poate fi sancționat pentru comportamentul inadecvat al furnizorilor săi. În hotărârea CJUE se arată că norma națională care constituie temeiul refuzului de acordare a dreptului de deducere urmărește un scop legitim și nu impune contribuabililor o sarcină disproporționată. În ipoteza tranzacțiilor cu furnizori inactivi, doar nerecunoașterea definitivă a dreptului de deducere, care nu dă posibilitatea persoanei impozabile situate în aval să dovedească că TVA-ul a fost plătit trezoreriei publice de persoana impozabilă din amonte este contrară dreptului unional.

Or, instanța de fond a ignorat situația fiscală și a apreciat că necontestarea realității operațiunilor și neinvocarea unei participări a reclamantei la o fraudă în materia TVA sunt suficiente pentru a constata că dreptul de deducere nu poate fi refuzat.

Înalta Curte nu subscrie acestei interpretări întrucât o persoană impozabilă care încheie tranzacții supuse la plata TVA-ului cu un operator economic declarat inactiv trebuie, în toate cazurile, să fie considerată ca știind sau ca trebuind să știe că încheierea unor astfel de tranzacții prezintă un risc de evaziune fiscală.

Doar prezumția irefragabilă de participare la o fraudă fiscală pe care reglementarea națională o stipulează prin refuzul sistematic de acordare a dreptului de deducere a TVA-ului pentru orice persoană impozabilă care se aprovizionează de la un operator economic declarat inactiv, indiferent de faptul că orice risc de fraudă fiscală aferent tranzacțiilor în cauză poate fi înlăturat în mod legitim, având în vedere elementele și probele pe care această persoană impozabilă și acest operator sunt în măsură să le prezinte, în special ca urmare a unui control fiscal, a fost considerată că încalcă dreptul unional.

Prin urmare, în cauză, revenea reclamantei sarcina să dovedească că tranzacțiile sale cu contribuabili inactivi respectă condițiile de fond și de formă privind deducerea TVA-ului în sensul Directivei 2006/112 și că nu a existat nicio pierdere de venituri fiscale, pentru ca soluția instanței de fond să fie pronunțată cu interpretarea și aplicarea corectă a legii.

Cât privește impozitul pe profit, acesta este reglementat de dreptul național, care stipulează asupra nedeductibilității cheltuielilor (art. 11 alin. (1

2

) și art. 21 alin. (4) lit. r) Codul fiscal).

Între dreptul de deducere al TVA și acordarea deductibilități cheltuielilor cu achizițiile nu există o legătură de tipul cauză-efect, ci amândouă izvorăsc din aceleași operațiuni și trebuie abordate independent. În concluzie, și în privința deductibilității cheltuielilor aferente achizițiilor de la contribuabili inactivi, hotărârea instanței de fond este pronunțată cu aplicarea greșită a legii, actul de impunere fiind legal întocmit.

În cauză nu este în discuție penalizarea persoanei impozabile pentru comportamentul furnizorului său, ci aplicarea regimului fiscal prevăzut de legea națională, pe care persoana impozabilă este datoare să o cunoască și să o respecte.

Din aceste motive, Înalta Curte va admite recursul declarat de pârâta Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili și va reforma sentința recurată în sensul menținerii impunerii în materia impozitului pe profit (în valoare de 470.155 RON) și în materia TVA (în valoare de 989.471 RON) corespunzătoare tranzacțiilor cu furnizori declarați inactivi.

În consecință, în baza textelor de lege menționate, a art. 488 alin. (1) pct. 8 și art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul declarat de pârâta A.N.A.F - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, va casa în parte sentința recurată și, rejudecând, va stabili că anularea în parte a actelor administrative fiscale contestate, dispusă de instanța de fond, privește obligațiile fiscale principale în sumă de 666.075 RON, reprezentând impozit pe profit și 668.087 RON, reprezentând TVA, împreună cu obligațiile fiscale accesorii aferente.

Cu privire la cheltuielile de judecată, sunt aplicabile dispozițiile art. 451 alin. (2) și art. 453 alin. (2) din C. proc. civ.

În temeiul art. 453 alin. (2) din C. proc. civ., cheltuielile de judecată efectuate de reclamantă în sumă de 93.488,16 de RON, reprezentând taxe judiciare de timbru, onorariul expertului judiciar și onorariu avocațial, vor fi acordate în parte, ca urmare a admiterii în parte a cererii de chemare în judecată.

Pe de altă parte, conform dispozițiilor art. 451 alin. (2) din C. proc. civ., Înalta Curte va reduce partea din cheltuielile de judecată reprezentată de onorariul avocatului reclamantei, apreciind că acesta este vădit disproporționat în raport cu valoarea și complexitatea cauzei și volumul activității prestate de avocat.

Ținând seama de aceste două aspecte, în baza art. 451 alin. (2) și art. 453 alin. (2) din C. proc. civ., Înalta Curte va stabili cuantumul cheltuielilor de judecată acordate reclamantei la suma de 35.000 RON.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursurile declarate de reclamanta A. S.A. și pârâta A.N.A.F - Direcția Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva sentinței civile nr. 174 din 19 iunie 2020, pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal.

Casează în parte sentința recurată și, rejudecând:

Stabilește că anularea în parte a actelor administrative fiscale contestate, dispusă de instanța de fond, privește obligațiile fiscale principale în sumă de 666.075 RON, reprezen