ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5369/2022

Obiectul cererii de chemare în judecată Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul acestei instanțe la data de 23.09.2020, sub nr. x/2020, reclamanta A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Mureș; Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov și Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor: - anularea Deciziei de impunere nr. x/22.11.2019 și a Raportului de inspecție fiscală nr. x/22.11.2019, emise de AJFP Mureș în ceea ce privește obligațiile fiscale suplimentare reprezentate de: 1.1. impozit pe veniturile din salarii și asimilate salariilor în cuantum de 1.821.959 RON; 1.2. contribuție asigurări sociale datorată de angajator în cuantum de 821.833 RON; 1.3. contribuție asigurări sociale datorată de angajat în cuantum de 569.705 RON; 1.4. contribuție de asigurare pentru accidente de munca și boli profesionale în cuantum de 11.110 RON; 1.5. contribuție de asigurări pentru șomaj datorată de angajator în cuantum de 24.799 RON; 1.6. contribuție de asigurări pentru șomaj datorată de angajat în cuantum de 24.799 RON; 1.7. contribuție la fondul de garantare în cuantum de 12.399 RON; 1.8. contribuție de asigurări sociale de sănătate datorată de angajator în cuantum de 257.906 RON; 1.9. contribuție de asigurări sociale de sănătate datorată de angajat în cuantum de 292.358 RON; 1.10. contribuție pentru concedii și indemnizații de asigurări sociale de sănătate datorată de angajat în cuantum de 42.158 RON; 1.11. contribuție asiguratorie pentru muncă datorată de angajator în cuantum de 4.404 RON; - anularea Deciziilor nr. 3949/19.02.2020 emise de AJFP Mureș, în ceea ce privește obligațiile fiscale accesorii suplimentare în cuantum de 1.226.323 RON, de 515.430 RON și de 1.028.316 RON, reprezentând dobânzi, penalități de întârziere și penalități de nedeclarare aferente sumelor suplimentare stabilite în urma inspecției fiscale; - anularea Deciziei nr. 52/9.03.2020 emisă de ANAF - DGSC prin care a fost respinsă Contestația administrativă împotriva Deciziei de impunere nr. x/22.11.2019 și Raportului de inspecție fiscală nr. x/22.11.2019; - în temeiul art. 18 alin. (2) din Legea nr. 554/2004, anularea tuturor actelor și operațiunilor administrative care au stat la baza emiterii actelor mai sus contestate și, pe cale de consecință, - obligarea pârâtelor la rambursarea sumei de 3.883.430 RON, reprezentând sumele stabilite suplimentar în urma inspecției fiscale și achitate de reclamantă; - în temeiul art. 182 alin. (2) Codul de procedură fiscală, obligarea pârâtelor la plata dobânzilor calculate la suma de 3.883.430 RON stabilită cu titlu suplimentar și achitată de reclamantă, dobânzi calculate de la data 17.01.2020 și până la data rambursării/compensării efective; - obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de soluționarea prezentului dosar.

Soluția instanței de fond Prin sentința civilă nr. 7 din 29 ianuarie 2021, Curtea de Apel Târgu Mureș, secția a II-a civilă, de contencios administrativ și fiscal a admis excepția lipsei calității procesuale pasive invocată de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală cu privire la petitele având ca obiect anularea deciziei de impunere, a raportului de inspecție fiscală și a deciziei de calcul accesorii și, în consecință: A respins cererea formulată de reclamanta A. în contradictoriu cu pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, având ca obiect anularea Deciziei de impunere nr. x/22.11.2019, a Raportului de inspecție fiscală nr. x/22.11.2019 și a Deciziei nr. 3949/19.02.2020, toate emise de AJFP Mureș, ca fiind formulată împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă. A admis excepția inadmisibilității invocată de pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, cu privire la petitul având ca obiect obligarea pârâtelor la rambursarea sumei de 3.883.430 RON și plata dobânzilor aferente acestei sume și, în consecință, respinge ca inadmisibilă această cerere, formulată de reclamanta A., în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Mureș. A respins, ca nefondată, cererea formulată de reclamanta A., în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare, Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Mureș având ca obiect anularea Deciziei nr. 52/9.03.2020, emisă de ANAF - DGSC, precum și cererea formulată de reclamantă în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov și Administrația Județeană a Finanțelor Publice Mureș, având ca obiect anularea Deciziei de impunere nr. x/22.11.2019, a Raportului de inspecție fiscală nr. x/22.11.2019 și a Deciziei nr. 3949/19.02.2020, emise de AJFP Mureș.

Calea de atac exercitată Împotriva acestei sentințe reclamanta A. a declarat recurs, întemeiat pe dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 5, 6 și 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea sentinței recurate și trimiterea cauzei spre rejudecare la instanța de fond. În susținerea cererii de recurs, recurenta-reclamantă a prezentat următoarele critici: Recurenta-reclamantă apreciază că fiind nelegală soluția primei instanțe de admitere a excepției lipsei calității procesuale pasive a ANAF - Direcția generală juridică Prin hotărârea pronunțată, instanța a admis excepția lipsei calității procesuale pasive reținând că întrucât ANAF-DGSC prin Direcția Juridică nu este autoritatea publică emitentă a Deciziei de impunere nr. x/22.11.2019, a Raportului de inspecție fiscală nr. x/22.11.2019 și a Deciziei nr. 3949/19.02.2020 emise de AJFP Mureș, nu are calitate procesuală pasivă față de capetele de cerere vizând aceste acte administrativ-fiscale. Consideră recurenta că în mod greșit instanța a admis excepția lipsei calității procesuale pasive pronunțând o hotărâre cu interpretarea greșită a dispozițiilor art. 36 C. proc. civ., art. 17 C. proc. civ. fisc. și art. 7 din H.G. nr. 520/2013 - motiv de recurs prevăzut la art. 488 alin. (1) pct. 8 Cod. oroc. civ. În raport de textele legale indicate, recurenta-reclamantă apreciază că ANAF are calitatea procesuală pasivă în virtutea legii, asigurând reprezentarea în cadrul litigiilor decurgând din raporturi juridice rezultate din activitatea acesteia, direct sau prin direcțiile generale regionale ale finanțelor publice. Mai mult, potrivit art. 109 alin. (3) din Ordinul Președintelui ANAF nr. 3834/2011 privind Regulamentul de organizare și funcționare a ANAF se stabilește că Direcția Generală Juridică "întocmește prin consilieri juridici, actele procedurale necesare apărării intereselor Agenției Naționale de Administrare Fiscală și/sau a Statului Român în vederea prezentării lor în fața instanțelor de judecată și a organelor de urmărire/cercetare penală în dosarele pe care le instrumentează". Din dispozițiile legale mai sus-citate, reiese că Agenția Națională de Administrare Fiscală trebuie să fie chemată în instanță în litigiile de natură fiscală, ea reprezentând în instanță statul, ca subiect al raportului juridic fiscal. Pe cale de consecință, soluția primei instanțe este nelegală, ANAF-DGSC - prin Direcția Juridică deține calitatea de parte inclusiv prin raportare la petitele 1 și 2 ale acțiunii. Recurenta-reclamantă apreciază că soluția primei instanțe cu privire la respingerea ca inadmisibil a capătului 6 de cerere este nemotivată, acest motiv de recurs fiind prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 și 6 C. proc. civ. Deși prima instanță face referire în cadrul paragrafului 4, pagina 7 din Sentință la excepția inadmisibilității cu privire la capetele 5 și 6 ale acțiunii, în continuare nu realizează o analiză concretă și cu privire la inadmisibilitatea capătului 6 de cerere privind dobânzile fiscale solicitate. Mai exact, considerentele primei instanțe cu privire la admiterea excepției inadmisibilității capetelor 5 și 6 ale acțiunii vizează în aparență numai inadmisibilitatea capătului 5 de cerere (restituirea sumelor) iar nu și a capătului 6 de cerere (acordarea dobânzilor fiscale). Or, potrivit legii, judecătorul este obligat să soluționeze orice cauză cu care este învestit cu maximă responsabilitate și conștiinciozitate, hotărârea judecătorească trebuind să reflecte și să ateste respectarea rigorilor unui act de judecată complet și corect. În cauză, cel puțin în aparență, se observă lipsa unor considerente cu privire la respingerea ca inadmisibil a capătului 6 al cererii de chemare în judecată, ceea ce fundamentează motivul de nelegalitate referitor la nemotivarea corespunzătoare a hotărârii recurate. Hotărârea primei instanței a fost dată cu interpretarea și aplicarea greșită a art. 1 alin. (1), art. 8 alin. (1) și art. 18 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 coroborate cu art. 52 alin. (1) și (2) din. Constituție, precum și. a dispozițiilor art. 168 alin. (1), art. 182 alin. (1) și (2) C. proc. civ. fisc. și a pct. 2, pct. 3 alin. (2) și pct. 5 din Procedura aprobată prin OMFP nr. 1899/2004. Nu sunt inadmisibile solicitările formulate în fața instanței de judecată cu privire la restituirea sumelor achitate în baza actelor administrativ-fiscale contestate și cu privire la. obligarea organelor fiscale de plăti dobânzi fiscale - motiv de recurs prevăzut de art. 488 pct. 8 C. proc. civ. Considerentele primei instanțe. în cadrul hotărârii pronunțate prima instanță a reținut că inadmisibilitatea capetelor 5 și 6 ale cererii de chemare în judecată ar decurge din faptul că art. 168 C. proc. civ. fisc. și Ordinul nr. 1899/2004 reglementează o procedură specială de restituire care se demarează în baza cererii Subscrisei și ulterior obținerii unei hotărâri judecătorești de stabilire a caracterului nedatorat al obligațiilor fiscale, iar restituirea se realizează numai după efectuarea compensării acestor obligații bugetare, (pagina 7 din Sentință). Hotărârea primei instanțe a fost dată cu interpretarea și aplicarea greșită a art. 1 alin. (1), art. 8 alin. (1) și art. 18 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 coroborate cu art. 52 alin. (1) și (2) din Constituție, precum și a dispozițiilor art. 168 alin. (1), art. 182 alin. (1) și (2) C. proc. civ. fisc. și a pct. 2, pct. 3 alin. (2) și pct. 5 din Procedura aprobată prin OMFP nr. 1899/2004. Art. 1 alin. (1), art. 8 alin. (1) și art. 18 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 coroborate cu art. 52 alin. (1) și (2) din Constituție stabilesc în mod expres că obiectul acțiunii în contencios administrativ îl poate forma și repararea prejudiciului produs prin actele administrative nelegale (i.e. sumele achitate în baza acestor acte și contravaloarea lipsei de folosință a sumelor achitate, respectiv dobânzile fiscale). Astfel, potrivit art. 52 alin. (1) și (2) din Constituție: "(1) Persoana vătămată într-un drept al său ori într-un interes legitim, de o autoritate publică, printr-un act administrativ sau prin nesoluționarea în termenul legal a unei cereri, este îndreptățită să obțină recunoașterea dreptului pretins sau a interesului legitim, anularea actului și repararea pagubei. (2) Condițiile și limitele exercitării acestui drept se stabilesc prin lege organică." În aplicarea acestui text art. 1 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 prevede că: "Orice persoană care se consideră vătămată într-un drept al său ori într-un interes legitim, de către o autoritate publică, printr-un act administrativ sau prin nesoluționarea în termenul legal a unei cereri, se poate adresa instanței de contencios administrativ competente, pentru anularea actului, recunoașterea dreptului pretins sau a interesului legitim și repararea pagubei ce i-afost cauzată." Totodată, art. 8 alin. (1) teza I din Legea nr. 554/2004 prevede că: "(1) Persoana vătămată într-un drept recunoscut de lege sau într-un interes legitim printr-un act administrativ unilateral, nemulțumită de răspunsul primit la plângerea prealabilă sau care nu a primit niciun răspuns în termenul prevăzut la art. 2 alin. (1) lit. h), poate sesiza instanța de contencios administrativ competentă, pentru a solicita anularea în tot sau în parte a actului, repararea pagubei cauzate și, eventual, reparații pentru daune morale". Iar art. 18 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 stabilește că: "în cazul soluționării cererii, instanța va hotărî și asupra despăgubirilor pentru daunele materiale și morale cauzate, dacă reclamantul a solicitat acest lucru." Contrar celor reținute de prima instanță, dispozițiile art. 168 alin. (1) și art. 182 alin. (1) și (2) C. proc. civ. fisc. și cele ale Procedurii aprobate prin OMFP nr. 1899/2004 nu stabilesc o derogare de la condițiile și limitele exercitării dreptului la repararea pagubei la care face referire art. 52 din Constituție și ale Legii nr. 554/2004, ci au ca scop stabilirea unei căi alternative care să asigure recuperarea cu celeritate a prejudiciului produs prin actele administrativ-fiscale de impunere. Aceste dispoziții nu sunt prin urmare în măsură să oprească exercitarea dreptului la acțiune judiciară pentru recuperarea prejudiciului direct în fața instanței de judecată. Această interpretare a fost reținută și de Curtea Constituțională în cadrul Deciziei nr. 694/2015, mai exact reținând că: "22. în aceste condiții, Curtea constată că dispozițiile legale criticate, așa cum au fost concepute de legiuitor, sunt norme care au drept scop principal obligarea organelor fiscale la îndeplinirea cu celeritate a obligațiilor care le revin, dar și recuperarea beneficiului nerealizat, în subsidiar. Astfel, Curtea reține că aceste aspecte nu vizează condițiile și limitele exercitării dreptului la repararea pagubei la care face referire art. 52 din Constituție, astfel că nu era necesară reglementarea acestora prin lege organică. Prin urmare, critica extrinsecă formulată de autoarea excepției de neconstituționalitate nu poate fi reținută." De altfel, posibilitatea solicitării de acordare a dobânzilor prin intermediul acțiunii în contencios administrativ fiscal reiese și din teza finală a art. 182 alin. (2) C. proc. civ. fisc. Care prevede că: "(2) în cazul creanțelor contribuabilului/plătitorului rezultate din anularea unui act administrativ fiscal prin care au fost stabilite obligații fiscale de plată și care au fost stinse anterior anulării, contribuabilul/plătitorul este îndreptățit la dobândă începând cu ziua în care a operat stingerea creanței fiscale individualizate în actul administrativ anulat și până în ziua restituirii sau compensării creanței contribuabilului/plătitorului rezultate în urma anulării actului administrativ fiscal. Această prevedere nu se aplică în situația în care contribuabilul/plătitorul a solicitat acordarea de despăgubiri, în condițiile art. 18 din Legea nr. §^4/2004, cu modificările și completările ulterioare, precum și în situația prevăzută la art. 107 afin. (5)." Astfel, având în vedere scopul acestui text de lege, de a evita o dublă reparare a prejudiciului decurgând din lipsa de folosință a sumelor impuse prin actele administrativ-fiscale, este neechivoc că ipoteza vizată de acest text este aceea când contribuabilul a obținut anterior prin intermediul unei cereri accesorii acțiunii în anulare în fața instanței de contencios administrativ inclusiv dobânzile fiscale. În plus, trebuie ținut cont că efectul firesc al anulării actelor administrativ fiscale contestate este lipsirea de temei a perceperii sumelor suplimentare contestate, ceea ce atrage posibilitatea persoanei interesate să solicite direct instanței restituirea acestor sume și inclusiv a prejudiciului constând în lipsa de folosință a acestor sume. Totodată, sunt greșite cele reținute de prima instanță în sensul că nu se va putea dispune direct restituirea sumelor stabilite suplimentar de către organele fiscale motivat de faptul că astfel nu ar mai putea opera procedura compensării stabilite prin art. 168 C. proc. civ. fisc. și OMFP nr. 1899/2004. Procedura stabilită prin art. 168 C. proc. civ. fisc. coroborat cu OMFP nr. 1899/2004 nu este exclusă dacă instanța de judecată dispune restituirea sumelor plătite în baza actelor desființate. Compensarea va opera chiar în temeiul legii (1616 C. civ.), iar pentru restul sumelor de rambursat organele fiscale vor trebui să dispună restituirea. De asemenea, cerința instituită de art. 3 alin. (2) din Ordinul nr. 1899/2004, potrivit căruia cererea administrativă de rambursare va fi însoțită de copii de pe hotărârea judecătorească definitivă, nu confirmă raționamentul primei instanțe, ci are în vedere tocmai ipoteza în care contribuabilul alege să urmeze această cale alternativă (anume când există o hotărâre de anulare a actelor administrativ-fiscale, dar nu și o hotărâre cu privire la repararea prejudiciului). Faptul că a fost reglementată o procedură pentru această ipoteză nu înseamnă că ipoteza solicitării despăgubirilor direct în instanță prin intermediul unei cereri accesorii acțiunii în anulare este exclusă. De altfel, solicitarea de restituire a sumelor achitate în baza actelor contestate și de obligare a pârâtelor la plata de dobânzi fiscale vine tocmai pentru a preveni eventuale abuzuri viitoare din partea organelor fiscale în recunoașterea dreptului de a obține restituirea și de a primi dobânzi pentru sumele restituite. În final, arată că argumentele în sensul admisibilității capetelor accesorii privind restituirea sumelor achitate în baza actelor contestate și plata de dobânzi fiscale au fost validate de Înalta Curte de Casație și Justiție în cadrul Deciziei nr. 751/11.02.2020 pronunțate în dosarul nr. x/2014. În ceea ce privește soluția instanțe de fond cu privire la confirmarea legalității respingerii ca tardive a contestației adminstrative, recurenta-reclamantă apreciază că în cadrul hotărârii pronunțate, prima instanță a reținut că Decizia de impunere nr. x/22.11.2019 și Raportul de inspecție fiscală nr. x/22.11.2019 au fost în mod legal recomunicate la sediul B. S.R.L. la data de 20.12.2019 și astfel că, prin raportare la această dată, în mod corect pârâta, ANAF-DGSC a respins contestația administrativă ca tardivă. În continuare, prima instanță nu a mai trecut la analiza fondului raportului juridic de drept fiscal având în vedere dispozițiile art. 281 C. proc. civ. fisc. Hotărârea primei instanțe a fost dată cu interpretarea și aplicarea greșită a art. 3 alin. (2), art. 18, art. 47 și art. 270 alin. (1) C. proc. civ. fisc. și a art. 158 C. proc. civ. - motiv de recurs prevăzut de art. 488 pct, 8 C. proc. civ. În mod greșit prima instanță a considerat relevantă pentru calculul termenului de 45 de zile prevăzut la art. 270 alin. (1) C. proc. civ. fisc. recomunicarea actelor administrativ-fiscale la sediul B. S.R.L. din 20.12.2019. Mai exact s-a reținut de instanță că din moment ce termenul de 45 de zile nu era împlinit la data efectuării recomunicării: "[...] nu se poate considera că actele au fost comunicate prin publicitate și că, în consecință, nu mai era posibilă comunicarea în altă modalitate. Instanța mai subliniază că, având în vedere ordinea de reglementare din cuprinsul art. 47 Codul de procedură fiscală (și astfel cum a evidențiat și Curtea Constituțională, în Decizia nr. 664/2019), comunicarea directă către contribuabil, așa încât acesta să aibă posibilitatea de a lua cunoștință nemijlocit de cuprinsul actului, prevalează față de comunicarea prin publicitate. In consecință, intervenind cererea reclamantei înainte de finalizarea procedurii de comunicare prin publicitate, deci înainte ca actele să poată fi considerate comunicate în această modalitate, în mod legal pârâta a reluat procedura, cu respectarea criteriilor de prioritate " (pagina 9 din Sentință). Contrar celor reținute de prima instanță, momentul relevant pentru începerea curgerii termenului de 45 de zile prevăzut de art. 270 alin. (1) C. proc. civ. fisc. pentru depunerea contestației administrative nu poate fi data comunicării actelor de control la sediul B. S.R.L. ci, cel mult, poate fi data comunicării documentelor prin publicitate (potrivit art. 47 alin. (4) - (7) C. proc. civ. fisc). Comunicarea prin publicitate era singura modalitatea de comunicare față de care se putea calcula termenul de 45 de zile deoarece odată demarată este obligatorie atât pentru autoritate, cât și pentru contribuabil. În acest sens, reiterează recurenta că enumerarea mijloacelor de comunicare a actelor administrativ-fiscale prevăzute de art. 47 C. proc. civ. fisc. 1 nu este una arbitrară, ci urmează structura unei ierarhii, debutând cu mijlocul de comunicare ce are prioritate - comunicarea actului administrativ fiscal la domiciliul fiscal, prin poștă, cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire - și fiind urmată de comunicarea prin publicitate. Art. 47 alin. (4) C. proc. civ. fisc. subliniază caracterul subsidiar pe care publicitatea îl are în acest sistem, prevăzând că, doar în cazul în care comunicarea prin scrisoare recomandată nu este posibilă se poate recurge la efectuarea publicității. Efectul acestei prevederi constă, așa cum a clarificat Curtea Constituțională prin Decizia nr. 664/2019, paragraful 20 (A se vedea Anexa 8 la acțiune), în faptul că mijloacele de comunicare cuprinse în art. 47 C. proc. civ. fisc. nu sunt alternative, organul fiscal neavând posibilitatea de a alege modalitatea de comunicare care i se pare mai convenabilă, ci trebuind să urmeze, gradual, o ierarhie a aplicării acestora. Este greșită interpretarea pe care prima instanță o dă acestei decizii, CCR nestabilind că luarea la cunoștință nemijlocită de actul fiscal prevalează față de comunicarea prin publicitate, chiar dacă această din urmă a fost începută. În cauză, comunicarea Deciziei de impunere nr. x/22.11.2019 și a Raportului de inspecție fiscală nr. x/22.11.2019 prin publicitate s-a realizat automat și definitiv, ca efect al imposibilității comunicării la domiciliul fiscal al subscrisei din Municipiul Târgu Mureș, str. x, jud. Mureș. Odată parcursă ierarhia stabilită prin art. 47 C. proc. civ. fisc. și începută procedura prin publicitate, autoritatea fiscală nu mai putea să efectueze valabil o nouă comunicare prin modalitatea comunicării prin scrisoare recomandată, cu confirmare de primire, legea nepermițând o astfel de variantă. Contrar celor reținute de prima instanță, nu prezintă relevanță că procedura de comunicare prin publicitate nu a fost finalizată (i.e. nu s-a împlinit termenul de 15 zile de la data afișării anunțului) pentru că odată intrată în această etapă/ipoteză reglementată de art. 47 C. proc. civ. fisc. procedura de comunicare trebuie finalizată în această modalitate. O eventuală luare la cunoștință prin alte mijloace de conținutul actelor administrativ-fiscale nu mai prezintă relevanță din perspectiva acestui text legal. Acesta având în vedere că în toate cazurile comunicarea prin publicitate presupune existența unei cereri din partea contribuabilului de înmânare/luare la cunoștință efectivă de act, deoarece publicitatea asigură doar încunoștințarea cu privire la emiterea actului, iar nu și cunoașterea efectivă a conținutului actului. Cele reținute în acest sens de prima instanță sunt greșite, Adresa de solicitare din 11.12.2019 a fost făcută în urma discuțiilor pe care subscrisa le-am avut cu organele fiscale prin intermediul B. S.R.L. și care ne-au menționat că a fost demarată intern procedura de publicitate. De altfel, această solicitare a fost înregistrată la AJFP Mureș la 16.12.2019 (A se vedea Anexa 7 la acțiune) deci ulterior întocmirii Anunțului individual nr. 2947/13.12.2019 care marchează trecerea la procedura de comunicare potrivit art. 47 alin. (4) - (7) C. proc. civ. fisc. Astfel, această formă de intrare în posesie a fost realizată a considerarea imposibilității de comunicare a acestor documente la sediul Subscrisei si a mențiunii organelor fiscale în sensul că procedura de publicitate a fost demarată. Pe cale de consecință, nu poate constitui o nouă modalitate de comunicare a deciziei de impunere în înțelesul art. 47 C. proc. civ. fisc, ci, după cum am arătat, o simplă luare la cunoștință de conținutului întregului act. Drept urmare, această comunicare nu poate produce efectele prevăzute de modalitatea de la art. 47 alin. (3) C. proc. civ., întrucât comunicarea prin publicitate era deja începută, cu toate consecințele ce decurg din acest fapt iar o altă modalitate de comunicare nu mai era permisă de lege. O astfel de interpretare (care reprezintă regula în materie) este confirmată prin reglementarea excepției de la această regulă la art. 47 alin. (11) C. proc. civ. fisc. și care se aplică exclusiv cu privire la ipoteza în care organul fiscal decide să comunice actul administrativ-fîscal prin remitere potrivit art. 47 alin. (8). Mai exact, pentru ipoteza comunicării actului administrativ-fîscal prin remitere, legea prevede expres că: "în situația în care contribuabilul/plătitorul ori împuternicitul sau curatorul acestuia nu este găsit la domiciliul fiscal potrivit alin. (9), contribuabilul/plătitorul ori împuternicitul sau curatorul acestuia este în drept să se prezinte, în termen de maximum 15 zile de la data afișării înștiințării, ta sediul organului fiscal emitent pentru a i se comunica actul administrativ fiscal. în situația în care contribuabilul/plătitorul ori împuternicitul sau curatorul acestuia nu se prezintă în acest termen, actul se consideră comunicat la împlinirea acestui termen." Prin urmare, pentru aceasta ipoteză, fiind o măsură excepțională, legiuitorul a ales să prevadă expres că în măsura în care contribuabilul se prezintă la sediul organului fiscal anterior înainte de data expirării termenului de 15 zile atunci actul se consideră comunicat de ia momentul înmânării. Se poate observa că un asemenea efect al înmânării actului administrativ-fiscal nu a fost prevăzut pentru ipoteza comunicării prin publicitate, pe cale de consecință acest efect nu este incident. în măsura în care legiuitorul ar fi considerat incident un astfel de efect ar fi prevăzut expres, așa cum a făcut-o în cazul comunicării prin remitere. Sunt nelegale și cele reținute de instanță în legătură cu argumentele Subscrisei în sensul că recomunicarea nu poate fi valabilă întrucât nu a avut loc o alegere a sediului procesual și, respectiv că B. S.R.L. nu a fost împuternicită să primească acte de procedură în numele Subscrisei. Prima instanță a interpretat greșit dispozițiile art. 3 alin. (2) și art. 18 C. proc. civ. fisc. și art. 158 C. proc. civ. Solicitarea din 16.12.2019 (A se vedea Anexa 7 la acțiune) nu poate reprezenta o veritabilă alegere de sediu pentru comunicarea actelor administrativ-fiscale astfel încât data transmiterii actelor de control la sediul B. S.R.L. să poată fi relevantă din perspectiva curgerii termenului de 45 de zile prevăzut de art. 270 alin. (1) C. proc. civ. fisc. pentru depunerea contestației administrative. În acest sens arătăm că potrivit art. 3 alin. (2) C. proc. civ. fisc. se prevede că: "Unde prezentul cod nu dispune, se aplică prevederile C. civ. și ale C. proc. civ., republicat, în măsura în care acestea pot fi aplicabile raporturilor dintre autorități publice și contribuabili/plătitori." Codul de procedură fiscală (la art. 18 și art. 47) nu reglementează modalitatea concretă prin care se face alegerea de domiciliu/sediu în scopul comunicării corespondenței organelor fiscale sens în care devin aplicabile prevederile art. 158 C. proc. civ. care stabilesc că: "(i)în caz de alegere de domiciliu sau, după caz, de sediu, dacă partea a arătat și persoana însărcinată cu primirea actelor de procedură, comunicarea acestora se va face la acea persoană, iar în lipsa unei asemenea mențiuni, comunicarea se va face, după caz, potrivit art. 155 sau 156." Astfel, contrar celor reținute de prima instanță, legea procesuală civilă stabilește că alegerea de domiciliu/sediu nu este valabilă în lipsa indicării persoanelor însărcinate cu primirea corespondenței, caz în care comunicarea urmează să se facă la sediul persoanei reclamante/contribuabilului. Rațiunea condiționării alegerii de domiciliu/sediu de indicarea persoanelor responsabile cu primirea corespondenței este pentru a se asigura, pe de o parte, eficiența unei astfel de alegeri (astfel încât documentele comunicate să ajungă la persoanele desemnate în acest sens și care să le retransmită ulterior în termen util către destinatar) iar, pe de altă parte, pentru a evita, spre exemplu, ca documentele comunicate să ajungă la alte persoane care își desfășoară activitatea în același loc și care nu ar avea atribuții de retransmitere a acestora către destinatar (lipsindu se de eficiență într-o astfel de situație alegerea de domiciliu). Recurenta-reclamantă susține nelegalitatea încheierii din 15.01.2021 cu privire la respingerea probei cu expertiză în specialitatea fiscalitate-contabilitate pentru încălcarea art. 13 și 22 C. proc. civ. raportate la art. 250 și art. 330 C. proc. civ. - motiv de recurs prevăzut ele art. 488 pct. 5 C. proc. civ. și art. 488 pct. 8 C. proc. civ. Prin încheierea din 15.01.2021 instanța a respins solicitarea Subscrisei de administrare a probei cu expertiza fiscal-contabilă motivând că: "[...] nu este utilă cauzei; verificarea corectei aplicări a dispozițiilor legale și a caracterului fondat sau nefondat al criticilor reclamantei, față de obligațiile suplimentare stabilite, se poate realiza pe baza înscrisurilor depuse de către părți, cu ocazia inspecției fiscale și în fața instanței [...]". Recurenta-reclamantă afirmă că este de acord că limitat la chestiunea analizată în hotărârea primei instanțe (verificarea legalității respingerii ca tardivă de către ANAF-DGSC a contestației fiscale) proba cu expertiză fîscal-contabilă nu era utilă și că potrivit art. 501 alin. (4) C. proc. civ., în cazul rejudecării după casare sunt admisibile orice probe (inclusiv expertiza fîscal-contabilă). Cu toate acestea, având în vedere că soluția primei instanței de respingere a probei cu expertiză nu este limitată expres doar la motivul de nelegalitate cercetat (regăsit la Secțiunea II.1. din cererea de chemare în judecată) înțelegem să formulăm prezentul recurs prin care arătăm nelegalitatea soluției primei instanțe de respingerea a probei cu expertiză fîscal-contabilă care era necesară pentru verificarea motivelor de nelegalitate prevăzute la Secțiunea II.2. din cererea de chemare în judecată. Mai exact, dincolo de chestiunea de drept privind legalitatea impunerii impozitului suplimentar în sumă de 1.821.959 RON cu titlu de impozit pe veniturile din salarii si asimilate salariilor și a contribuțiilor sociale impuse suplimentar de organele fiscale, obiectul acțiunii era reprezentat și de verificarea motivelor de nelegalitate care impactează calculul acestor impozite/contribuții suplimentare. Pe cale de consecință, soluția primei instanțe de respingere a probei cu expertiză este nelegală pentru încălcarea art. 13 și 22 C. proc. civ. raportate la art. 250 și art. 330 C. proc. civ.. Chestiunea refacerii calculului luând în considerare argumentele de nelegalitate invocate de Subscrisa reprezintă o chestiune tehnică pentru realizarea căreia era necesară intervenția unui expert fiscal-contabil. In absența administrării probei cu expertiză, o hotărâre privind motivele de nelegalitate prevăzute la Secțiunea II.2. din cererea de chemare în judecată ar fi lipsită de temei, nefiind fondată pe probe, ci pe simple aprecieri ale instanței. Pe cale de consecință, solicităm constarea nelegalității hotărârii primei instanțe și din această perspectivă astfel încât, în situația admiterii recursului și trimiterii cauzei spre rejudecare la Curtea de Apel Târgu-Mureș să nu existe un impediment în administrarea probei cu expertiză fîscal-contabilă în temeiul art. 501 alin. (4) C. proc. civ. Față de toate argumentele dezvoltate recurenta-reclamantă a solicitat să se admită recursul așa cum a fost formulat și să se dispună obligarea intimatei-pârâte la suportarea cheltuielilor de judecată ocazionate Subscrisei cu judecarea căii de atac.

Apărările formulate în cauză Intimata-pârâtă Administrația Județeană a Finanțelor Publice Mureș a depus întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursului ca nefondat.

Procedura de soluționare a recursului În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererii de recurs și de efectuare a comunicării actelor de procedură între părțile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., cu aplicarea și a dispozițiilor O.U.G. nr. 80/2013. În temeiul art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 471 1 și art. 201 alin. (5) și (6) C. proc. civ., prin rezoluția completului investit cu soluționarea cererii de recurs, s-a fixat termen de judecată la data de 15 noiembrie 2022. II. Considerentele Înaltei Curți asupra recursului Analizând cererea de recurs, prin prisma criticilor formulate și a ansamblului probatoriu administrat în cauză, precum și prin raportare la dispozițiile legale incidente Înalta Curte constată că recursul este nefondat pentru argumentele prezentate în cele ce urmează. Înalta Curte reține că într-o primă critică a sentinței recurate, recurenta-reclamantă A. a învederat instanței de recurs că soluția instanței de fond privitoare la admiterea excepției lipsei calității procesuale pasive a ANAF - Direcția Generală Juridică este nelegală. În susținerea acestei critici, recurenta-reclamantă a apreciat că instanța de fond a făcut aplicarea greșită a prevederilor art. 36 C. proc. civ., art. 17 C. proc. civ. fisc. și art. 7 din H.G. nr. 520/2013. În dezacord cu critica invocată de către recurenta-reclamantă și apreciind că instanța de fond a efectuat o analiză judicioasă întemeiată pe dispoziții legale aplicabile situației relevate, Înalta Curte constată că în cauză dedusă judecății Agenția Națională de Administrare Fiscală nu poate avea calitate procesuală pasivă. În conformitate cu prevederile art. 36 C. proc. civ.: "Calitatea procesuală rezultă din identitatea dintre părți și subiectele raportului juridic litigios, astfel cum acesta este dedus judecății". Așadar, prin raportare la textul de lege citat anterior, calitatea procesuală pasivă presupune existența unei identități între pârât (persoana chemată în judecată) și cel care este parte în raportul juridic dedus judecății, persoana față de care reclamanta poate să-și realizeze pretențiile. Având în vedere că Decizia de impunere nr. x/22.11.2019, Raportul de inspecție fiscală nr. x/22.11.2019 și Decizia referitoare la obligațiile fiscale accesorii nr. 3949/19.02.2020 nu au fost emise de Agenția Națională de Administrare Fiscală (ANAF), ci de pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Mureș (AJFP Mureș), această instituție este singura parte care poate fi chemată în judecată în prezenta cauză. Relevant pentru soluția adoptată de către instanța de fond este și faptul că în materia contenciosului administrativ calitate procesuală pasivă deține întotdeauna autoritatea publică emitentă a actului administrativ presupus vătămător. Sub acest aspect, în mod corect a reținut instanța de fond că la analiza calității procesuale pasive, în materia contenciosului administrativ prezintă relevanță capacitatea administrativă a autorității publice de a emite acte administrative și nu personalitatea juridică a acesteia. Mai mult, prin raportare la prevederile art. 17 alin. (2) din Codul de procedură fiscală, Statul, ca subiect al raportului juridic fiscal, poate fi reprezentat și printr-o unitate subordonată ANAF, astfel cum este cazul în speță, în condițiile în care raportul de inspecție fiscală, decizia de impunere și decizia referitoare la obligațiile fiscale accesorii au fost întocmite de AJFP Mureș. Față de cele prezentate anterior, Înalta Curte apreciază că instanța de fond a pronunțat o hotărâre temeinică și legală în ceea ce privește lipsa calității procesuale pasive în cauză a Agenției Naționale de Administrare Fiscală. În ceea ce privește criticile formulate de către recurenta-reclamantă față de soluția instanței de fond prin care aceasta a admis excepția inadmisibilității capetelor 5 și 6 ale acțiunii, prin care aceasta a solicitat obligarea la rambursarea sumei de 3.883.430 RON, reprezentând sumele stabilite suplimentar în urma inspecției fiscale și achitate de reclamantă și plata dobânzilor calculate la suma de 3.883.430 RON stabilită cu titlu suplimentar de la data 17.01.2020 și până la data rambursării/compensării efective, Înalta Curte apreciază de asemenea că aceste critici sunt neîntemeiate. Înalta Curte constată că recurenta-reclamantă a indicat în susținerea acestor critici motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., respectiv încălcarea regulilor de procedură a căror nerespectare atrage sancțiunea nulității fără însă a indica în concret care reguli de procedură au fost încălcate de către instanța de fond, subliniind doar că pentru punctul 6 al petitului cererii de chemare în judecată instanța nu a prezenta în cuprinsul hotărârii o motivare. Față de aceste precizări, instanța de recurs apreciază că recurenta-reclamantă a prezentat cu privire la modalitatea de soluționare pe cale de excepție a petitului 6 din cererea de chemare în judecată, doar critici ce se pot circumscrie motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. Cu privire la acestea, Înalta Curte constată că instanța de fond a efectuat o analiză petitului 5 al cererii de chemare în judecată, prin care reclamanta a solicitat obligarea pârâtelor la rambursarea sumei de 3.883.430 RON, apreciind că față de acest capăt de cerere există o procedură specială prevăzută de art. 168 din Codul de procedură fiscală și de Ordinul MFP nr. 1899/2004 care se desfășoară pe cale administrativă, considerente pentru care se impune respingerea acțiunii ca inadmisibilă. În ceea ce privește capătul 6 al cererii de chemare în judecată, Înalta Curte apreciază că acesta este strâns legat de capătul 5 al cererii de chemare în judecată, deoarece recurenta-reclamantă solicita în temeiul art. 182 alin. (2) Codul de procedură fiscală, obligarea pârâtelor la plata dobânzilor calculate la suma de 3.883.430 RON stabilită cu titlu suplimentar și achitată de reclamantă, dobânzi calculate de la data 17.01.2020 și până la data rambursării/compensării efective. Cum în speță petitul 6 al cererii de chemare în judecată are caracterul unei cereri accesorii față de cererea de la punctul 5, Înalta Curte apreciază că era de prisos reiterarea din partea instanței de fond a raționamentului juridic pentru care și această cererea a fost apreciată ca fiind inadmisibilă. În aceste condiții, critica privitoare la nemotivarea soluției de respingere ca inadmisibilă a cererii prin care recurenta-reclamantă a solicitat plata dobânzilor calculate la suma de 3.883.430 RON nu se confirmă, instanța de fond prezentându-și în mod judicios cu respectarea exigențelor prevăzute de art. 425 C. proc. civ., raționamentul-juridic care a stat la baza soluției adoptate. În aceste condiții, împrejurarea conform căreia recurenta-reclamantă nu împărtășește raționamentul logico-juridic care a fundamentat soluția primei instanțe față de petitul 5 al cererii de chemare în judecată, raționament care se subscrie implicit și petitului 6, nu poate conduce la incidența motivului de nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., criticile recurentei din această perspectivă fiind nefondate. Înalta Curte constată că ulterior criticilor prin care recurenta-reclamantă aprecia ca nelegală sentința recurată din perspectiva soluție de respingere ca inadmisibile a capetelor 5 și 6 ale cererii de chemare în judecată, aceasta a formulat și o serie de critici întemeiate pe motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. prin care a susținut că hotărârea primei instanței a fost dată cu interpretarea și aplicarea greșită a art. 1 alin. (1), art. 8 alin. (1) și art. 18 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 coroborate cu art. 52 alin. (1) și (2) din. Constituție, precum și. a dispozițiilor art. 168 alin. (1), art. 182 alin. (1) și (2) C. proc. civ. fisc. și a pct. 2, pct. 3 alin. (2) și pct. 5 din Procedura aprobată prin OMFP nr. 1899/2004. Instanța de recurs apreciază că în lipsa existenței unei proceduri speciale prevăzută de art. 168 C. proc. civ. fiscală și a prevederilor Ordinului MFP nr. 1899/2004, care presupune ca procedura de restituire a sumelor de la bugetul de stat să fie declanșată de cererea debitorului, și în conformitate cu procedura specială de restituire și de rambursare a sumelor de la buget, precum și de acordare a dobânzilor cuvenite contribuabililor pentru sumele restituite sau rambursate cu depășirea termenului legal prevăzută de ORDINUL MFP nr. 1899/2004, raționamentul prezentat de recurenta-reclamantă în cuprinsul cererii de recurs, ar fi putut fi primit ca valid de către instanța de fond. Însă în condițiile în care există o procedură specială prevăzută pentru această situație, derogatorie de la dreptul comun, în acord cu opinia instanței de fond, Înalta Curte apreciază că reclamanta nu se putea îndrepta înainte de parcurgerea procedurii speciale cu o acțiune directă în instanță prin care solicită restituirea de la bugetul de stat al unor sume de bani. Așadar, Înalta Curte apreciază că și această critică, circumscrisă motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. nu este întemeiată. Recurenta-reclamantă A. a susținut în cuprinsul cererii de recurs că sentința recurată este nelegală și din perspectiva confirmării legalității respingerii ca tardive a contestației adminstrative, apreciind că, în mod greșit prima instanță a reținut că Decizia de impunere nr. x/22.11.2019 și Raportul de inspecție fiscală nr. x/22.11.2019 au fost în mod legal recomunicate la sediul B. S.R.L. la data de 20.12.2019 și astfel că, prin raportare la această dată, în mod corect pârâta, ANAF-DGSC a respins contestația administrativă ca tardivă. În susținerea argumentelor sale, recurenta-reclamantă a apreciat în esență că, contrar celor reținute de prima instanță, nu prezintă relevanță că procedura de comunicare prin publicitate nu a fost finalizată (i.e. nu s-a împlinit termenul de 15 zile de la data afișării anunțului) pentru că odată intrată în această etapă/ipoteză reglementată de art. 47 C. proc. civ. fisc. procedura de comunicare trebuie finalizată în această modalitate. O eventuală luare la cunoștință prin alte mijloace de conținutul actelor administrativ-fiscale nu mai prezintă relevanță din perspectiva acestui text legal. Înalta Curte apreciază că și această interpretare propusă de recurentă prin cererea de recurs are un caracter care excede cadrului legal aplicabil în astfel de situații. În conformitate cu prevederile art. 47 alin. (1)-(7) din Codul de procedură fiscală (Legea nr. 207/2015), comunicarea actelro administrative fiscale se face astfel: "(1) Actul administrativ fiscal trebuie comunicat contribuabilului/plătitorului căruia îi este destinat. În situația contribuabilului/plătitorului fără domiciliu fiscal în România, care și-a desemnat împuternicit potrivit art. 18 alin. (4), precum și în situația numirii unui curator fiscal, în condițiile art. 19, actul administrativ fiscal se comunică împuternicitului sau curatorului, după caz. (2) Actul administrativ fiscal emis pe suport hârtie poate fi comunicat fie prin poștă potrivit alin. (3) - (7), fie prin remitere la domiciliul fiscal al contribuabilului/plătitorului ori împuternicitului sau curatorului acestuia potrivit alin. (8) - (12), fie prin remitere la sediul organului fiscal potrivit alin. (13), iar actul administrativ fiscal emis în formă electronică se comunică prin mijloace electronice de transmitere la distanță potrivit alin. (15) - (17). (3) Actul administrativ fiscal emis pe suport hârtie se comunică contribuabilului/plătitorului ori împuternicitului sau curatorului acestora, la domiciliul fiscal, prin poștă, cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire. (4) În cazul în care comunicarea potrivit alin. (3) nu a fost posibilă, aceasta se realizează prin publicitate potrivit alin. (5) - (7). (5) Comunicarea prin publicitate se efectuează prin afișarea unui anunț în care se menționează că a fost emis actul administrativ fiscal pe numele contribuabilului/plătitorului, după cum urmează: a) în cazul actelor administrative fiscale emise de organul fiscal central prin afișarea anunțului, concomitent, la sediul organului fiscal emitent și pe pagina de internet a A.N.A.F.; b) în cazul actelor administrative fiscale emise de organul fiscal local prin afișarea anunțului, concomitent, la sediul organului fiscal emitent și pe pagina de internet a autorității administrației publice locale respective. (6) Anunțul prevăzut la alin. (5) se menține afișat cel puțin 60 de zile de la data publicării acestuia și conține următoarele elemente: a) numele și prenumele sau denumirea contribuabilului/plătitorului; b) domiciliul fiscal al contribuabilului/plătitorului; c) denumirea, numărul și data emiterii actului administrativ fiscal. (7) În cazul în care actul administrativ fiscal se comunică prin publicitate, acesta se consideră comunicat în termen de 15 zile de la data afișării anunțului. [...]". Cu privire la modalitatea în care actele administrative fiscale contestate în speță, au fost comunicate, instanța de fond reține în mod corect că atât Decizia de impunere nr. x/22.11.2019 și cât și Raportul de inspecție fiscală nr. x/22.11.2019 au fost comunicate la data de 25.11.2019, prin scrisoare recomandată cu confirmare de primire, la domiciliul fiscal declarat al societății reclamante (în Târgu Mureș, str. x). În data de 27.11.2019, scrisoarea a fost returnată cu mențiunea "avizat/reavizat/expirare termen păstrare", nereușind astfel comunicarea către recurenta-reclamantă. Față de această situație, organele fiscale au dispus comunicarea actului administrativ prin publicitate, prin anunțul individual nr. 2947 din data de 13.12.2019, anunțul fiind afișat concomitent la sediul Administrația Județeană a Finanțelor Publice Mureș și pe pagina de internet www.x.ro-jud. Mureș, la data de 16.12.2019 . Ulterior demarării procedurii de comunicare prin publicitate, prin adresa din data de 11.12.2019, înregistrată sub nr. x din data de 16.12.2012 la Administrația Județeană a Finanțelor Publice Mureș, recurenta-reclamantă a solicitat comunicarea actelor administrative la B. S.R.L., în calitate de împuternicit al A.. În aceste condiții, itimata-pârâta a procedat la recomunicarea actelor fiscale la sediul indicat, prin scrisoare recomandată cu confirmare de primire, comunicarea fiind realizată la data de 20.12.2019. Cum în speță, în conformitate cu prevederile art. 47 alin. (7) din C. proc. civ. fiscală, în cadrul procedurii de comunicare prin publicitate, actul administrativ fiscal se consideră comunicat în termen de 15 zile de la afișarea anunțului, iar acest termen nu era împlinit la data formulării adresei din data de 11.12.2019 prin care se solicita comunicare actelor administrative, în mod corect s-a dispus efectuarea recomunicării la adresa nou indicată. Argumentele prezentate în apărare de către recurenta-reclamantă privitoare la vicierea procedurii de comunicare întemeiate pe aspecte precum că adresa din 16.12.2019 nu poate reprezenta o veritabilă alegere de sediu pentru comunicarea actelor administrativ-fiscale, ori că în cuprinsul acesteia nu sunt indicate persoanele din cadrul B. S.R.L. însărcinate cu primirea corespondenței, Înalta Curte le apreciază de asemenea ca fiind forțate și neîntemeiate legal din perspectiva materie în care se judecă prezentul litigiu. În conformitate cu prevederile art. 47 alin. (3) C. proc. civ. fiscală: "Actul administrativ fiscal emis pe suport hârtie se comunică contribuabilului/plătitorului ori împuternicitului sau curatorului acestora, la domiciliul fiscal, prin poștă, cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire." Așadar, în speță modalitatea de comunicare conform condițiilor instituite de C. proc. civ. la care recurenta-reclamantă face referire prin cererea de recurs ca argument pentru nelegalitatea procedurii de comunicare poate subzista în măsura inexistenței unui text dedicat acestei proceduri în curinsul Legii nr. 207/2015. Or, în condițiile în care în dosarul cauzei există o adresă prin care recurenta-reclamantă solicită recomunicarea actelor administrative fiscale pe care le contestă în prezenta cauză, la sediul B. S.R.L., iar această societate este împuternicită de către recurenta-reclamantă să facă aceste operațiuni astfel cum rezultă din înscrisurile de la filele x ds. fons, în integralitate criticile recurentei-reclamante cu privire la modalitatea instanței de fond de soluționare a cauzei din perspectiva analizei termenului de declarare a contestației sunt nefondate. În concluzie, în acord cu opinia instanței de fond în mod corect intimata-pârâtă a calculat termenul de depunere a contestației de la data la care s-a făcut în mod legal recomunicarea actelor administrative fiscale la sediul împuternicitei recurentei-reclamante, respectiv la data de 20.12.2019, constatându-se prin raportarea la această dată că contestația administrativ fiscală a fost depusă peste termenul prevăzut de lege. În ceea ce privește ultima critică dezvoltată de recurenta-reclamantă prin cererea de recurs, prin care aceasta din perspectiva motivelor de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 5 și 8 C. proc. civ. apreciază că încheierea din 15.01.2022 a instanței de fond este nelegală deoarece a respins în mod nejustificat proba cu expertiza tehnică de specialitate fiscal-contabilă, Înalta Curte apreciază, prin raportare la raționamentul-juridic dezvoltat mai sus față de recursul declarat împotriva sentinței nr. 7 din 29 i