ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 5132/2022

Ședința publică din data de 2 noiembrie 2022

Asupra recursurilor de față;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanțele cauzei

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată la data de 17.08.2015 pe rolul Curții de Apel Alba Iulia, secția de contencios administrativ și fiscal, reclamanta S.C. A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele: Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor (ANAF - DGSC), Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Brașov - Direcția Regională Vamală Brașov (DGRFP Brașov - DRV Brașov), Biroul Vamal de Interior Sibiu prin Administrația Județeană a Finanțelor Publice Sibiu (BVI Sibiu prin AJFP Sibiu), anularea deciziei pentru regularizarea situației nr. 1779/26.02.2015, emise în baza Procesului-verbal de control nr. x/20.02.2015, încheiate de Biroul Vamal de Interior Sibiu, prin care s-au stabilit în sarcina societății obligații suplimentare de plată în sumă totală de 3.989.930 RON, reprezentând taxe vamale în sumă de 116.083 RON, taxe antidumping în sumă de 2.237.104 RON, TVA în sumă de 564.762 RON, dobânzi/penalități de întârziere în sumă de 1.071.981 RON.

Prin sentința civilă nr. 88 din 21 aprilie 2017 pronunțată de Curtea de Apel Alba Iulia, secția de contencios administrativ și fiscal s-a respins acțiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâții DGRFP Brașov - DRV Brașov, BVI Sibiu prin AJFP Sibiu, ANAF - DGSC.

Împotriva sentinței civile nr. 88 din 21 aprilie 2017 pronunțate de Curtea de Apel Alba Iulia, secția de contencios administrativ și fiscal a declarat recurs reclamanta S.C. A. S.R.L., întemeiat pe motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ.

Prin decizia nr. 6466 din 2 decembrie 2020, Înalta Curte de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal a admis recursul declarat de recurenta-reclamantă S.C. A. S.R.L. împotriva sentinței nr. 88 din 21 aprilie 2017 pronunțate de Curtea de Apel Alba Iulia, secția de contencios administrativ și fiscal; a casat sentința recurată și a trimis cauza spre rejudecare aceleiași instanțe.

Instanța de recurs a reținut că instanța de fond a soluționat cauza fără a analiza situația de fapt și de drept în mod corect, prin raportare la un probatoriu corespunzător, excluzând concluziile raportului de expertiză, precum și valoarea juridică a Deciziilor ITO emise de Autoritățile Vamale Germane, realizând o aparentă cercetare a fondului problemei deduse judecății, care nu permite aplicarea efectivă a dreptului la un dublu grad de jurisdicție, dreptul la un proces echitabil fiind încălcat. Totodată, a apreciat că se impune casarea sentinței cu trimitere spre rejudecare și pentru motivul că instanța de fond nu s-a pronunțat cu privire la clasificarea reperelor 1206902, 1206903, 1302902, 1303002, 1400102, 3901203 la poziția tarifară 7326.90.98.90, 2.7 % taxe vamale, situație ce echivalează cu o necercetare a fondului cauzei.

Prin sentința nr. 205/2021 din 10 noiembrie 2021, Curtea de Apel Alba Iulia, secția de contencios administrativ și fiscal a admis acțiunea formulată de reclamanta A., în contradictoriu cu pârâții DGRFP Brașov - DRV Brașov - BVI Sibiu prin AJFP Sibiu și ANAF - DGSC și, în consecință: a anulat Decizia nr. 222/14.07.2017 emisă de pârâta ANAF - DGSC; a anulat decizia pentru regularizarea situației privind obligații suplimentare stabilite de controlul vamal nr. 1779/26.02.2015 emisă de BVI Sibiu prin AJFP Sibiu și Procesul Verbal de Control nr. 1573/20.02.2015 emis de Biroul Vamal Sibiu și a exonerat reclamanta de la plata sumei de 3.989.930 RON impusă prin decizia pentru regularizarea situației privind obligații suplimentare stabilite de controlul vamal nr. 1779/26.02.2015, rezultată din regularizarea unui număr de 111 operațiuni de punere în liberă circulație a mărfurilor identificate cu reperele nr. x, 1303002, 1400102, 1302902, 4482601,1501901, 1206902,1206903, 3901203, sumă compusă din: resurse proprii tradiționale - taxe vamale în cuantum de 116.083 RON; dobânzi aferente resurselor proprii tradiționale în cuantum de 27.309 RON; penalități întârziere aferente resurselor proprii tradiționale în cuantum de 21.766 RON; taxe antidumping definitive în cuantum de 2.237.104 RON; dobânzi întârziere taxe antidumping în cuantum de 456.983 RON; penalități de întârziere taxe antidumping în cuantum de 358.445 RON; TVA în cuantum de 564.762 RON; dobânzi aferente TVA în cuantum de 116.229 RON; penalități întârziere aferente TVA în cuantum de 91.249 RON. A obligat pârâtele la plata cheltuielilor de judecată constând în taxa judiciară de timbru în cuantum de 500 RON și cheltuielile cu onorariile experților judiciari în cuantum de 5197 RON.

6.1. Împotriva acestei sentințe a declarat recurs pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Sibiu, în numele și pentru DGRFP Brașov, în numele și pentru Direcția Regională Vamală Brașov - Biroul Vamal de Interior Sibiu, în numele și pentru A.N.A.F. - D.G.S.C., întemeiat pe motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea sentinței și respingerea în tot a cererii de chemare în judecată.

În motivarea recursului a arătat că, raportat la clasificarea tarifară a celor 9 repere, conform Notelor Explicative ale Nomenclaturii Combinate (NENC), acestea, potrivit tehnologiei de obținere, a compoziției chimice și a caracteristicilor dimensionale, se clasifică la poziția 7307, astfel cum rezultă din textul oficial al NENC de la poziția 73.04, pe considerentul că reprezintă piese metalice de formă cilindrică, goale în interior, cu secțiune circulară constantă, a căror lungime nu depășește dublul celei mai mari dimensiuni a secțiunii transversale.

A prezentat un extras din NENC a Uniunii Europene (2011/C 137/01) - "poziția 7304 - Tuburi, țevi și profile tubulare, fără sudură, din fier sau din oțel"; un extras din Notele Explicative ale Sistemului Armonizat (NESA) de denumire și codificare a mărfurilor, ediția 2012, referitor la textul poziției 7307 - Accesorii de țevărie (de exemplu racorduri, coturi, manșoane) din fontă, fier sau oțel și a precizat că, din economia primului text de lege (NENC), rezultă că aceste repere trebuie considerate ca accesorii de țevărie (73.07), fiind exclusă posibilitatea ca să fie considerate șaibe (7318) date fiind caracteristicile dimensionale.

Din economia celui de-al doilea text (NESA) rezultă destinația care poate fi, în principal, dar nu în exclusivitate, pentru racordări, îmbinări, etc. Anume, așa cum reiese din textul pozițiilor, ultima poziție respectiv "730799 - Altele" semnifică faptul că aici se încadrează și alte articole decât cele destinate în principal la racordarea sau îmbinarea între ele a două țevi, etc, adică și alte piese tubulare din oțel care corespund descrierii Notei NENC de la poziția 7304. Mai mult, excluderile prevăzute aici arată că din poziția 7326 fac parte "Colierele sau flansele și bridele de fixare vizate deja mai sus, ca și dopurile pentru tuburi chiar filetate comportând un inel, un cârlig, etc., așa cum sunt cele pentru fixarea unei conducte de spălare".

Recurenta a menționat ce cuprinde poziția 7326 și a precizat că la această poziție se încadrează alte articole obținute prin alte procedee decât reperele importate de reclamantă și având alte caracteristici fizico dimensionale decât aceste repere. A susținut că poziția 7326 nu poate cuprinde piesele metalice de formă cilindrică, goale în interior, cu secțiune circulară constantă, așa cum sunt descrise reperele importate de reclamantă, întrucât acestea, fiind descrise de textul pozițiilor 7304 și 7307, rezultă că procedura de clasificare se oprește aici. Respectiv, la poziția 7326 sunt cuprinse articolele care nu sunt descrise în textul pozițiilor precedente.

A mai arătat că instanța este în eroare, întrucât art. 21 și 22 din Regulamentul CE nr. 2913/92 privind Codul vamal nu fac referire la clasificarea tarifară a mărfurilor, acestea se referă la cu totul altceva, respectiv la acordarea preferințelor tarifare la importul mărfurilor și originea nepreferențială a mărfurilor, aspecte care nu vizează obiectul cauzei de față. Destinația vamală, așa cum o înțelege în mod greșit instanța, prin invocarea art. 21 și 22 din Regulamentul CE nr. 2913/92, anume faptul că încadrarea tarifară a mărfii importate se face având în vedere și destinația acesteia, de echipare a subansamblelor de autovehicule, nu este conformă cu legea. În fapt, legiuitorul se referă la cu totul altceva, anume acordarea unui tratament tarifar favorabil, adică o reducere/suspendare a unui drept de import în funcție de originea mărfii sau dacă mărfurile urmează să primească o destinație vamală definită la art. 4 punctul 15 din Regulamentul CE nr. 2913/92. O astfel de reducere/suspendare a taxelor se acordă pe baza unor documente specifice (dovezi de origine, autorizații de perfecționare activă, etc.) emise de autorități prealabil vămuirii. În cazul de față, marfa nu a beneficiat de tratament tarifar favorabil în ce privește originea și destinația vamală solicitate la momentul importului, reclamanta neîndeplinind condițiile necesare pentru a beneficia de acest tip de tratament.

Contrar susținerii expertului, destinația reperului nu apare explicit în textul codificării la nici una din pozițiile și subpozițiile Capitolului 73 din NESA, după cum se observă din textul pozițiilor din TARIC 3, așa că destinația nu este element definitoriu pentru stabilirea clasificării tarifare. Mai mult, însuși documentul TAXUD nr. 928290/2018 ENFRDE, reținut de instanța de fond, menționează la pagina 4, finalul punctului 5, faptul că scopul utilizării specifice nu ar trebui să concure la clasificarea tarifară.

Destinația fiind fabricarea bucșilor pentru amortizoarele auto, precizează că aceste bucși se clasifică la poziția TARIC 870880 - Sisteme de suspensie și părțile lor (inclusiv amortizoarele de suspensie), clasificare conferită în urma operațiunilor de prelucrare la care sunt supuse reperele importate. La momentul importului, dată fiind starea brută a reperelor, acestea nu pot fi recunoscute ca făcând parte din partea de suspensie a autovehiculului căruia îi sunt destinate, existând posibilitatea utilizării acestora în multe alte domenii. Însă, clasificarea tarifară se efectuează la momentul când mărfurile sunt declarate pentru import la prezentarea acestora în vamă. Caracteristicile și proprietățile obiective ale reperelor la momentul vămuirii acestora le califică pe acestea ca fiind "furnituri de uz general" potrivit Notelor de la Secțiunea XV. La Nota C a Considerațiilor generale ale Secțiunii XV, doar părțile recunoscute clar ca atare se clasifică la pozițiile aferente articolelor amintite. Or, reperele importate de reclamantă constau în simple piese metalice, prezentate separat.

Recurenta a mai precizat că Decizia de regularizare a situației nr. 1779 a fost emisă la 26.02.2015, iar certificatele ITO emise de autoritatea vamală germană în iulie 2015, deși sunt obligatorii pe tot teritoriul Comunității, nu au efect juridic decât de la data emiterii lor, respectiv 2018. De asemenea, informațiile tarifare obligă autoritățile vamale din Comunitate doar față de titularul acestora, or, titularul este B. din Germania, iar importul este efectuat în Spania de către o altă firmă, anume A. înregistrată în Spania. În acest sens a invocat disp. art. 12 din Regulamentul CEE nr. 2913/92 din 12 octombrie 1992 de instituire a Codului Vamal Comunitar.

Instanța de fond reține eronat că prezintă relevanță un număr de 9 Decizii ITO emise în 2016, în numele și pentru uzul A. S.R.L., în conformitate cu prevederile Regulamentului (UE) nr. 952/2013, în care reperele au fost clasificate de către autoritatea vamală din Germania la poziția 7326. Acestea sunt irelevante deoarece: au fost emise în baza Regulamentului (UE) nr. 952/2013, care nu era în vigoare la momentul întocmirii actului de control, legislația aplicabilă la momentul controlului a fost Regulamentul (CE) nr. 2913/92, deciziile ITO obligă autoritățile vamale doar pentru mărfuri care au fost importate după data emiterii acestora.

Instanța de fond reține eronat aplicabilitatea deciziei TAXUD invocate, întrucât: anterior anului 2018 (anul emiterii documentului TAXUD), clasificarea tarifară agreată de TAXUD pentru acest tip de repere era la poziția 7307, la momentul emiterii deciziei de regularizare contestate, clasificarea potrivit TAXUD fiind la poziția 7307, rezultă că organele vamale au clasificat în mod corect reperele importate de către A. S.R.L., documentul TAXUD confirmând de fapt justa clasificare a acestora la poziția 7307 înainte de anul 2018. Decizia TAXUD nu poate avea efect retroactiv, aceasta acționând doar de la data emiterii (27.03.2018), iar baza sa legală o constituie Regulamentul (UE) nr. 952/2013 intrat în vigoare în 2016. Actul de control contestat a fost emis în baza legislației anterioare, respectiv Regulamentul (CE) nr. 2913/92. Rezultă că instanța de fond nu a ținut cont de legislația vamală aplicabilă la momentul întocmirii actului de control. De asemenea, nu a ținut cont de prevederile NENC, întrucât articolele a căror lungime nu depășește dublul celei mai mari dimensiuni a secțiunii transversale nu pot fi considerate ca tuburi și țevi și deci, nu pot fi clasificate la această poziție. Ele trebuie considerate, după caz, fie ca accesorii de țevărie (poziția 7307), fie ca șaibe (poziția 7318). Mai mult, acest temei legal a stat și la baza clasificării tarifare la 7307, potrivit punctului 6 din TAXUD 928290/2018, alături de regulile generale nr. 1 și 6 pentru interpretarea Nomenclaturii Combinate și a notei 2 (a) și 3 de la Secțiunea XV.

Recurenta a mai susținut că documentul TAXUD nu a fost comunicat BVI Sibiu în vederea exprimării punctului de vedere față de oportunitatea aplicabilității acestuia în cauză, prealabil ședinței de judecată. În cadrul ședinței de judecată a fost utilizat un document confidențial TAXUD (despre care BVI Sibiu nu a avut cunoștință), accesul la acesta fiind securizat, după cum s-a comunicat instanței în adresa Direcției Generale a Vămilor nr. 22890/2021. Aceste documente i-au parvenit în urma depunerii de către A. S.R.L. a cererii de revizuire a deciziei civile nr. 3059/05.06.2019 a ÎCCJ, în dosarul nr. x/2015, la care utilizează același document TAXUD.

Mai arată recurenta că instanța de fond reține în mod netemeinic concluziile raportului de expertiză și suplimentele acestuia, întrucât: în stabilirea încadrării tarifare expertul nu a indicat niciun temei legal în baza căruia a determinat clasificarea reperelor la poziția 7326, rezumându-se exclusiv la Certificatele ITO emise de vama germană, care nu pot fi luate în mod legal în considerare, precum și la operațiunile tehnologice ce se aplică reperelor importate, ulterior vămuirii, acestea nefiind relevante pentru încadrarea tarifară a mărfurilor. Clasificarea tarifară se efectuează la momentul importului, când ia naștere datoria vamală, astfel cum prevede art. 20 din Regulamentul (CE) nr. 2913/92, având în vedere starea mărfurilor la acest moment și nu la prelucrări ulterioare. Aspectul este confirmat și de documentul TAXUD invocat de instanță.

În esență, soluția instanței de fond este netemeinică și nelegală, deoarece: 1. La data întocmirii actului de control atacat, respectiv 26.02.2015, clasificarea tarifară pentru reperele importate, respectiv piese tip manșon, a fost la poziția 7307, după cum rezultă din documentului TAXUD reținut de instanță ca valabil. Doar prin documentul TAXUD/A4/MV/JS Taxud.a.4(2018)4072238 Ref. Ares(2018)3766551-16.07.2018 s-a stabilit încadrarea tarifară a acestor repere de la poziția 7307 la poziția 7326. Instanța de fond, deși tine cont de documentul TAXUD, în mod inexplicabil, tranșează clasificarea tarifară la poziția 73.26, deși documentul prevede foarte clar faptul că înaintea emiterii acestuia poziția tarifară legală a fost 73.07.

Recurenta a criticat și soluția de obligare a pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată, întrucât actele administrativ fiscale au fost emise cu respectarea strictă a dispozițiilor legale în materie vamală-fiscală, recurenta nefiind în culpă procesuală și nici nu și-a exercitat drepturile procesuale cu rea credință. Totodată, instanța de fond a făcut aplicarea eronată a disp. art. 453 C. proc. civ., sens în care a solicitat exonerarea de la plata acestei sume, iar în subsidiar, reducerea cuantumului cheltuielilor de judecată la care au fost obligate pârâtele, prin aplicarea disp. art. 451 alin. (2) C. proc. civ.

6.2. Împotriva aceleiași sentințe a declarat recurs și pârâta ANAF, întemeiat pe motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea sentinței și respingerea în tot a acțiunii.

În motivarea recursului a arătat că, după casare, instanța de fond a avut în vedere probele noi administrate în cadrul acțiunii de rejudecare, respectiv raportul de expertiză, suplimentul la expertiza specialitatea metalurgie și fiscală efectuată în primul ciclu procesual, Decizia TAXUD/928290/2018 și cele 7 decizii din Spania, care nu au fost luate în considerare la emiterea Deciziei DGSC nr. 222/14.07.2015, fiind emise ulterior acestei decizii. Prin urmare, s-au încălcat disp. art. 213 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003. Astfel, instanța nu se poate pronunța asupra legalității și temeiniciei deciziei de soluționare a contestației decât strict din perspectiva motivelor care au fost analizate prin respectiva decizie. A mai susținut că, în rejudecare, instanța de fond a interpretat eronat indicațiile obligatorii ale instanței de casare. Celelalte susțineri din cererea de recurs reprezintă o redare fidelă a susținerilor din întâmpinarea pe care ANAF a depus-o în dosarul de fond .

Intimata-reclamantă a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursurilor, ca nefondate, și obligarea recurentelor la plata cheltuielilor de judecată.

De asemenea, a susținut că ambele cereri de recurs conțin, în bună măsură, o reluare a argumentelor expuse deja în actele administrative fiscale emise și în întâmpinările depuse în fazele procesuale anterioare. Mai mult, recurenta ANAF reia mot-a-mot întreaga argumentație din actele atacate referitor la interpretarea și aplicarea NENC și NESA în ce privește clasificarea tarifară a produselor, iar din cererea sa de recurs nu se poate decela indicarea sau susținerea vreunui motiv de casare. Reiterarea situației de fapt și a propriei interpretări asupra prevederilor legale pe care recurentele le consideră aplicabile nu pot suplini motivele de recurs ce ar trebui să arate de ce instanța a aplicat sau interpretat greșit dispoziții de drept material incidente în cauză. În raport cu aceste susțineri, la termenul de judecată din 20.10.2022, avocatul intimatei reclamante a precizat că înțelege să invoce excepția nulității ambelor recursuri.

Pe fondul cauzei, în întâmpinare au fost expuse pe larg argumentele de fapt și de drept pentru care se solicită respingerea recursurilor ca nefondate.

II. Soluția Înaltei Curți asupra recursurilor

2.1. În ceea ce privește excepția nulității recursurilor, Înalta Curte constată că este nefondată urmând să o respingă, întrucât în cererile de recurs sunt menționate critici ce pot fi circumscrise motivului de casare invocat în mod expres de către recurente, cel prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.. Chiar dacă unele dintre susținerile recurentelor sunt preluate din întâmpinările depuse în dosarul de fond, respectiv din actele administrative contestate, pot fi decelate critici prin prisma cărora instanța de control judiciar să analizeze legalitatea sentinței recurate.

2.2. Pe fondul cauzei, analizând sentința recurată în raport cu motivul de recurs invocat, cu apărările din întâmpinare și cu dispozițiile legale incidente, Înalta Curte constată că recursurile sunt nefondate.

Argumentele de fapt și de drept relevante

Potrivit declarației vamale MRN nr. x/12.02.2014, reclamanta a importat mărfuri provenite din China, iar în declarație produsele au fost menționate ca fiind țevi din oțel cu diametrul exterior de 18-23,5 mm cu grosimea peretelui mai mare de 2 mm. Reclamanta a încadrat produsele, din punct de vedere vamal, la codul tarifar 7306301990, taxe vamale 0% și inserții metalice diverse modele - cod tarifar 7326909890 - taxe vamale 2,7%.

În cauză au fost întocmite certificatele de analiză nr. x/2014 de către Laboratorul vamal central și, potrivit precizărilor din adresa D.G.V. nr. x/17.12.2014, organele vamale au stabilit în cazul a 9 repere încadrarea tarifară la nivel de 10 cifre, respectiv codul 7307998098, pentru care se aplică taxe vamale de 3,7% și taxe antidumping de 58,6%, în cazul unui reper încadrarea tarifară la nivel de 10 cifre, respectiv codul 7326909890, pentru care se aplică taxe vamale de 2,7%, iar în cazul celorlalte repere încadrarea tarifară la codurile 73043120 și 73043180, pentru care se aplică taxe vamale de 0%.

Prin decizia pentru regularizarea situației nr. 1779/26.02.2015, emisă în baza Procesului-verbal de control nr. x/20.02.2015, au fost stabilite obligații suplimentare în sumă totală de 3.989.930 RON, reprezentând taxe vamale în sumă de 116.083 RON, taxe antidumping în sumă de 2.237.104 RON, TVA în sumă de 564.762 RON și dobânzi/penalități de întârziere în sumă de 1.071.981 RON.

Reclamanta a contestat actele de impunere, întrucât reperele pe care organele vamale le-au încadrat, conform Certificatelor de analiză nr: 48, 49, 53, 55, 57, 60, 66, 67 și 68/2014, la codul 7307998098 - Accesorii de țevărie - racorduri, coturi, manșoane, de exemplu din fontă, din fier sau din oțel, cu taxe vamale de 3,7% și taxe antidumping de 58,6%, nu corespund acestei categorii de mărfuri, nefiind piese finite destinate instalațiilor de încălzire, fiind inserții metalice separate, cu dimensiuni unice și cu destinație precisă, din care, combinate cu alte elemente, rezultă piese auto folosite exclusiv pentru un anumit tip de autoturism. Reperele ce fac obiectul prezentei cauze, pentru care BVI Sibiu a calculat și a impus obligații suplimentare de plată și care au fost reclasificate tarifar la Poziția tarifară 73.07.99.80.98, sunt exclusiv reperele: 1303001, 4482601, 1501901 - clasificate de societate la Poziția tarifară 73.06.30.19.90, 0% taxe vamale; 1206902, 1206903, 1302902, 1303002, 1400102, 3901203 - clasificate de societate la Poziția tarifară 7326.90.98.90, 2.7 % taxe vamale.

Prin prezenta acțiune, reclamanta a contestat reclasificarea tarifară a doar 9 repere din decizia de impunere, respectiv reperele: 1303001, 4482601, 1501901, 1206902, 1206903, 1302902, 1303002, 1400102, 3901203, la poziția tarifară 73.07.99.80.98, pentru care au fost stabilite obligații vamale suplimentare constând în 3.7 % taxă vamală și 58.6 % taxă antidumping.

Instanța a admis acțiunea expunând pe larg argumentele de fapt și de drept pe care și-a întemeiat soluția pronunțată.

În ceea ce privește recursul declarat de pârâta Administrația Județeană a Finanțelor Publice Sibiu, în numele și pentru DGRFP Brașov, în numele și pentru Direcția Regională Vamală Brașov - Biroul Vamal de Interior Sibiu, în numele și pentru A.N.A.F. - D.G.S.C., Înalta Curte reține că unele dintre criticile formulate sunt, de fapt, critici la adresa deciziei de casare nr. 6466 din 2 decembrie 2020 pronunțate de instanța supremă.

Astfel, susține recurenta că instanța de fond este în eroare, întrucât art. 21 și 22 din Regulamentul CE nr. 2913/92 privind Codul vamal nu fac referire la clasificarea tarifară a mărfurilor, acestea se referă la cu totul altceva, respectiv la acordarea preferințelor tarifare la importul mărfurilor și originea nepreferențială a mărfurilor, aspecte care nu vizează obiectul cauzei de față. Destinația vamală, așa cum o înțelege în mod greșit instanța, prin invocarea art. 21 și 22 din Regulamentul CE nr. 2913/92, anume faptul că încadrarea tarifară a mărfii importate se face având în vedere și destinația acesteia, de echipare a subansamblelor de autovehicule, nu este conformă cu legea. În fapt, legiuitorul se referă la cu totul altceva, anume acordarea unui tratament tarifar favorabil, adică o reducere/suspendare a unui drept de import în funcție de originea mărfii sau dacă mărfurile urmează să primească o destinație vamală definită la art. 4 punctul 15 din Regulamentul CE nr. 2913/92 privind Codul vamal.

Această critică are în vedere considerentele instanței de fond potrivit cărora dispozițiile art. 21 și 22, Regulamentul CEE nr. 2913/92 privind Codul Vamal nu exclud de plano ca stabilirea încadrării tarifare să se facă având în vedere și destinația bunurilor importate și, prin urmare, trebuie remarcat faptul că 9 repere, denumite comercial "inserții metalice", reprezintă piese din oțel marca x de formă cilindrică, goale în interior, obținute fără sudare prin procesul denumit "colddraw", produsele fiind utilizate pentru fabricarea de bucșe amortizoare, utilizate la sistemul de suspensie al autovehiculelor.

Instanța de control judiciar constată că aceste considerente ale instanței de fond se regăsesc în decizia de casare, în care se menționează că:

"Înalta Curte apreciază, în acord cu susținerile recurentei reclamante, că dispozițiile art. 21 și 22, Regulamentul CEE nr. 2913/92 privind Codul Vamal nu exclud de plano ca stabilirea încadrării tarifare să se facă având în vedere și destinația bunurilor importate, prin urmare, prima instanță trebuia să analizeze apărările reclamantei și din această perspectivă."

În consecință, atunci când recurenta susține că instanța este în eroare, întrucât art. 21 și 22 din Regulamentul CE nr. 2913/92 privind Codul vamal nu fac referire la clasificarea tarifară a mărfurilor, critică implicit decizia de casare, care este o hotărâre judecătorească definitivă intrată în puterea de lucru judecat, astfel că această critică este nefondată, neputându-se imputa instanței care a rejudecat cauza faptul că a respectat decizia de casare.

O altă critică ce are în vedere de fapt tot decizia de casare este cea potrivit căreia instanța de fond reține în mod netemeinic concluziile raportului de expertiză și suplimentele acestuia, întrucât în stabilirea încadrării tarifare expertul nu a indicat niciun temei legal în baza căruia a determinat clasificarea reperelor la poziția 7326, rezumându-se exclusiv la Certificatele ITO emise de vama germană, care nu pot fi luate în mod legal în considerare, precum și la operațiunile tehnologice ce se aplică reperelor importate, ulterior vămuirii, acestea nefiind relevante pentru încadrarea tarifară a mărfurilor.

Sub acest aspect, Înalta Curte reține că în decizia de casare se precizează că:

"din analizarea Suplimentului nr. 1 la Raportul de expertiză, se poate observa că expertiza a avut în vedere Notele explicative ale Nomenclaturii combinate, precum și dispozițiile legale aplicabile în cauză, respectiv Normele Explicative la Sistemul Armonizat de denumire și codificare a mărfurilor, Regulamentul comisiei (CEE) nr. 2913/92 al Consiliului de instituire a Codului Vamal Comunitar."

Rezultă așadar că instanța de recurs a stabilit, cu ocazia soluționării căii de atac formulate împotriva sentinței din primul ciclu procesual, că raportul de expertiză a ținut cont de legislația aplicabilă în materie, astfel că solicitarea din prezenta cerere de recurs, de a nu se ține seama de concluziile raportului de expertiză și suplimentele acestuia pentru că expertul nu a indicat niciun temei legal în baza căruia a determinat clasificarea reperelor la poziția 7326, este în mod evident nefondată.

A mai susținut recurenta și faptul că destinația reperului nu poate fi avută în vedere pentru stabilirea clasificării tarifare, astfel cum a procedat instanța de fond, critică ce vizează, de asemenea, decizia de casare.

Înalta Curte constată că și acest aspect - al destinației reperului a fost analizat prin decizia de casare, în care se menționează că:

"trebuia valorificată și jurisprudența Curții Europene de Justiție, invocată de reclamantă, prin care se relevă faptul că destinația produsului poate să constituie de asemenea un criteriu obiectiv de clasificare, în măsura în care este inerentă respectivului produs, caracterul inerent trebuind să poată fi apreciat în funcție de caracteristicile și de proprietățile obiective ale acestuia."

Se constată că instanța de recurs nu a statuat că instanța de fond trebuia să analizeze jurisprudența Curții Europene de Justiție, invocată de reclamantă, ci că trebuia să o valorifice, or, a valorifica înseamnă a pune în valoare ceva, a face să primească o anumită valoare. Prin urmare, instanța de fond, în rejudecare, a analizat acest aspect al destinației reperelor importate de reclamantă, aspect la care s-a făcut referire și în raportul de expertiză întocmit în cauză, cu privire la care instanța supremă a reținut că:

"În acest context trebuie observat că prin Suplimentul nr. 1 al Raportului de expertiză, Dl. Expert Ing. C. precizează că "în clasificarea tarifară nu se poate ignora destinația piesei atâta timp cât aceasta apare explicit chiar în textele codificării vamale", în continuare fiind aduse argumente suplimentare potrivit cărora destinația piesei are relevanță în clasificarea tarifară. Instanța a valorificat jurisprudența Curții Europene de Justiție în materie și a concluzionat, pe baza probelor administrate, că destinația produsului poate reprezenta un criteriu obiectiv de clasificare tarifară.

Față de aceste considerente se constată caracterul nefondat al criticii vizând luarea în considerare la stabilirea încadrării tarifare a produsului a destinației acestuia.

O altă critică formulată de recurentă se referă la faptul că instanța de fond, la pronunțarea soluției de anulare a actelor administrative contestate, a avut în vedere certificatele ITO emise de autoritatea vamală germană și, respectiv, înscrisurile depuse de reclamantă cu ocazia rejudecării, emise de autoritățile spaniole cu privire la reperele în discuție, ulterior emiterii deciziei de regularizare contestate în litigiul de față.

Parțial, în ceea ce privește certificatele ITO emise de autoritatea vamală germană, această critică vizează tot decizia de casare, întrucât în această decizie Înalta Curte a menționat că:

"Mai mult, în analiza efectuată, trebuia să arate motivele pentru care reperele 1206902, 1206903, 1302902, 1303002, 1400102, 3901203 nu pot fi clasificate la poziția tarifară 7326.90.98.90 având în vedere că prin Raportul de expertiză se constată că Poziția tarifară corectă pentru toate cele 9 repere este 7326.90.98.90, precum și având în vedere că prin înscrisurile Informațiile Tarifare Obligatorii (ITO) emise de Autoritatea Vamală din Germania pentru B. se stabilește că produsele importate de A. trebuie clasificate la Poziția tarifară 7326.90.98.90. Mai mult, din perspectiva analizei tehnice efectuate, prima instanță nu putea să ignore nici faptul societatea a obținut, în cursul lunilor februarie- martie 2017, Deciziile privind informațiile tarifare obligatorii emise în numele și pentru uzul A. S.R.L. (atașate la dosar), în conformitate cu prevederile Regulamentului (UE) nr. 952/2013 al Parlamentului European și al Consiliului din 9 octombrie 2013 de stabilire a Codului Vamal al uniunii (denumit în continuare "Codul Vamal unional") cu privire la reperele disputate.

Așadar, instanța supremă, atunci când a dispus casarea primei sentințe cu trimiterea cauzei spre rejudecare, a stabilit că instanța nu poate ignora informațiile tarifare obligatorii emise de autoritatea vamală din Germania cu privire la reperele în discuție, astfel că în rejudecare, instanța de fond a analizat aceste înscrisuri care se coroborează cu celelalte înscrisuri depuse la dosar și cu concluziile raportului de expertiză, analiză ce a dus la concluzia nelegalității actelor administrative contestate.

Prin urmare, este nefondată susținerea recurentei că aceste decizii ITO sunt irelevante deoarece: au fost emise în baza Regulamentului (UE) nr. 952/2013, care nu era în vigoare la momentul întocmirii actului de control; legislația aplicabilă la momentul controlului a fost Regulamentul (CE) nr. 2913/92; deciziile ITO obligă autoritățile vamale doar pentru mărfuri care au fost importate după data emiterii acestora.

Dincolo de acest aspect, nu este lipsită de relevanță nici jurisprudența CJUE invocată de intimata reclamantă, respectiv hotărârea pronunțată în cauza C-153/10 care stabilește următoarele:

"41. Totuși, o ITO poate fi invocată cu titlu de probă de o altă persoană decât titularul său. Astfel, în lipsa unei reglementări a Uniunii privind noțiunea de probă, toate mijloacele de probă pe care dispozițiile de drept procesual ale statelor membre le admit în proceduri similare celei prevăzute la articolul 243 din Codul vamal sunt, în principiu, admisibile (a se vedea în acest sens Hotărârea din 23 martie 2000, Met-Trans și Sagpol, C-310/98 și C-406/98, Rec, p. 1-1797, punctul 29).

Totodată, potrivit hotărârii CJUE pronunțate în cauza C-495/03, "atunci când, în cadrul unei proceduri referitoare la clasificarea tarifară a mărfurilor specifice în fața unei instanțe naționale, sunt depuse la dosarul cauzei informații tarifare obligatorii referitoare la mărfuri similare emise către o persoană care nu este parte în litigiu, instanța trebuie să aibă o grijă deosebită în evaluarea acestor decizii ITO pentru a concluziona că nu există nicio îndoială rezonabilă cu privire la aplicarea corectă a Nomenclaturii Combinate în anexa I la Regulamentul (CEE) nr. 2658/87 al Consiliului din 23 iulie 1987 privind Nomenclatura tarifară și statistică și Tariful Vamal Comun, astfel cum a fost modificat prin Regulamentul (CE) nr. 2261/98 din 26 octombrie 1998, cu luarea în considerare, în special, a următoarelor trei criterii: caracteristicile specifice ale dreptului comunitar, dificultățile speciale la care interpretarea dă naștere și riscul divergențelor în deciziile judiciare în cadrul Comunității."

Concluzionând, Înalta Curte reține că aceste critici referitoare la luarea în considerare, la pronunțarea soluției, a certificatelor ITO emise de autoritatea vamală germană, deși sunt formulate la adresa sentinței pronunțate în rejudecare, ele vizează decizia de casare care a statuat în mod definitiv asupra faptului că respectivele certificate nu pot fi ignorate cu ocazia soluționării cauzei.

Cât privește înscrisurile depuse de reclamantă în rejudecare, care emană de la autoritățile din Spania și prin care produsele importate de societatea CMP au fost reclasificate de la poziția 7307 la poziția 7326, Curtea le-a reținut ca fiind relevante, precizând că această reclasificare s-a realizat în baza Deciziei TAXUD 928290/2018, depusă în rejudecare și invocată ca fiind incidentă în cauză.

Recurenta susține că instanța de fond reține eronat aplicabilitatea deciziei TAXUD invocate, întrucât: anterior anului 2018 (anul emiterii documentului TAXUD), clasificarea tarifară agreată de TAXUD pentru acest tip de repere era la poziția 7307; la momentul emiterii deciziei de regularizare contestate clasificarea potrivit TAXUD fiind la poziția 7307, rezultă că organele vamale au clasificat în mod corect reperele importate de către A. S.R.L., documentul Taxud confirmând de fapt justa clasificare a acestora la poziția 7307 înainte de anul 2018. Decizia TAXUD nu poate avea efect retroactiv, aceasta acționând doar de la data emiterii (27.03.2018), iar baza sa legală o constituie Regulamentul (UE) nr. 952/2013, intrat în vigoare în 2016.

Nu poate fi reținută susținerea recurentei că documentul TAXUD nu a fost comunicat BVI Sibiu în vederea exprimării punctului de vedere față de oportunitatea aplicabilității lui în cauză, prealabil ședinței de judecată.

În acest sens, Înalta Curte reține că documentația TAXUD 92890/2018 adoptată la nivel european cu privire la uniformizarea clasificării tarifare a produselor identice cu cele care fac obiectul cauzei a fost depusă la dosarul cauzei de către ANAF - Direcția Generală a Vămilor - Direcția Reglementări Vamale încă din data de 12.10.2021, iar prin adresa nr. x/20.10.2021, recurenta a fost înștiințată chiar de ANAF - Direcția Generală a Vămilor că documentația TAXUD a fost deja transmisă către instanță prin adresa nr. x/05.10.2021.

Cât privește susținerea că Decizia TAXUD 928290/2018 nu putea fi avută în vedere de instanță întrucât produce efecte doar de la data emiterii (27.03.2018), Înalta Curte constată că această decizie a fost reținută ca argument suplimentar în sprijinul soluției de admitere a cererii de chemare în judecată. Din coroborarea probelor administrate în cauză, respectiv din celelalte înscrisuri depuse la dosar și din concluziile expertizei, rezultă că nu este corectă clasificarea tarifară a reperelor importate de reclamantă, stabilită prin actele administrative contestate, aceste probe fiind suficiente pentru a dovedi nelegalitatea acestor acte, decizia TAXUD confirmând de fapt concluzia care se desprinde din aceste probe. Prin urmare, nu se poate considera că soluția de admitere a cererii de chemare în judecată s-a întemeiat pe aplicarea retroactivă a deciziei TAXUD invocate de reclamantă.

Referitor la critica potrivit căreia baza legală a Deciziei TAXUD o constituie Regulamentul (UE) nr. 952/2013, intrat în vigoare în 2016, actul de control contestat fiind emis în baza legislației anterioare, respectiv Regulamentul (CE) nr. 2913/92, astfel că instanța de fond nu a ținut cont de legislația vamală aplicabilă la momentul întocmirii actului de control, Înalta Curte reține că Regulamentul (UE) nr. 952/2013 al Parlamentului European și al Consiliului din 9 octombrie 2013 de stabilire a Codului vamal al Uniunii prevede la art. 1 alin. (1) că "Prezentul regulament instituie Codul vamal al Uniunii (denumit în continuare "codul"), care stabilește normele și procedurile generale aplicabile mărfurilor introduse sau scoase de pe teritoriul vamal al Uniunii."

Or, încadrarea mărfurilor pentru stabilirea clasificării tarifare se face pe baza Nomenclaturii Combinate stabilite în Anexa 1 la Regulamentul (CEE) nr. 2658/87 al Consiliului din 23 iulie 1987 privind Nomenclatura tarifară și statistică și Tariful Vamal Comun; conform art. 1 alin. (1) din Regulament "Comisia instituie o nomenclatură a mărfurilor, denumită în continuare "Nomenclatură Combinată" sau, sub formă prescurtată, "NC", care respectă, în același timp, atât cerințele Tarifului Vamal Comun, cât și statistica pentru comerț exterior a Comunității, precum și alte politici ale Comunității privind importul sau exportul de mărfuri." De asemenea, prin acest regulament, "Comisia instituie un Tarif integrat al Comunităților Europene, denumit în continuare "TARIC", care respectă cerințele Tarifului Vamal Comun, ale statisticii pentru comerț exterior, ale politicilor comerciale, agricole și ale altor politici ale Comunității privind importul sau exportul de mărfuri."

Rezultă că stabilirea clasificării tarifare a mărfurilor se realizează pe baza Regulamentului (CEE) nr. 2658/87 al Consiliului din 23 iulie 1987, în vigoare și la data emiterii Deciziei TAXUD 928290/2018, precum și pe baza Notelor Explicative ale Nomenclaturii Combinate și a Notelor Explicative ale Sistemului Armonizat, astfel încât nu se poate considera că instanța de fond nu a ținut cont de legislația vamală aplicabilă la momentul întocmirii actului de control.

Este nefondată critica recurentei potrivit căreia instanța de fond nu a ținut cont de prevederile NENC care stabilesc că articolele a căror lungime nu depășește dublul celei mai mari dimensiuni a sancțiunii transversale nu pot fi considerate ca tuburi și țevi, deci nu pot fi clasificate la această poziție. Ele trebuie considerate, susține recurenta, după caz, fie ca accesorii de țevărie (poziția 7307), fie ca șaibe (poziția 7318).

Instanța de recurs reține că poziția 7307 din Nomenclatura Combinată prevede următoarea descriere: Accesorii de țevărie (de exemplu, racorduri, coturi, manșoane) din fontă, din fier sau din oțel. De asemenea, poziția 7307 prezintă și o descriere detaliată: Poziția cuprinde un ansamblu de articole din fontă, din fier sau din oțel, destinate în principal pentru racordarea sau îmbinarea, între ele, a două țevi sau elemente tubulare sau a unei țevi cu un alt dispozitiv, sau la obturarea anumitor elemente de țevărie.

Potrivit Notei Explicative din Sistemul Armonizat aferente acestei poziții 7307, aceasta cuprinde un ansamblu de articole "din fontă, din fier, sau din oțel" destinate în principal pentru racordarea sau pentru îmbinarea între ele a două țevi sau elemente tubulare sau a unei țevi cu un alt dispozitiv sau la obturarea anumitor elemente de țevărie"; în caz contrar, dar și în baza pozițiilor susceptibile aplicabile, piesele pot fi clasificate la pozițiile 7325 sau 7326.

Înalta Curte constată că reperele în discuție nu prezintă caracteristicile tehnice specifice poziției 7307 "accesorii de țevărie", întrucât nu susțin îmbinarea sau racordarea cu alte tuburi și nici nu permit transportul fluidelor, sens în care sunt relevante concluziile experților potrivit cărora, din punct de vedere tehnic, caracteristicile și destinația pieselor nu pot fi suprapuse peste descrierea furnizată în Nomenclatura Combinată.

Nefondată este și ultima critică referitoare la obligarea la plata cheltuielilor de judecată către reclamantă, în mod corect instanța de fond făcând aplicarea disp. art. 453 alin. (1) C. proc. civ. potrivit cărora "Partea care pierde procesul va fi obligată, la cererea părții care a câștigat, să îi plătească acesteia cheltuieli de judecată."

Solicitarea de reducere a cuantumului acestor cheltuieli, prin aplicarea art. 451 alin. (2) C. proc. civ., este nefondată în raport cu Decizia nr. 3/2020 pronunțată de Înalta Curte de Casație și Justiție - Completul pentru soluționarea recursului în interesul legii, prin care s-a stabilit că:

"În interpretarea și aplicarea unitară a dispozițiilor art. 488 alin. (1) din C. proc. civ., motivul de recurs prin care se critică modalitatea în care instanța de fond s-a pronunțat, în raport cu prevederile art. 451 alin. (2) din C. proc. civ., asupra proporționalității cheltuielilor de judecată reprezentând onorariul avocaților, solicitate de partea care a câștigat procesul, nu se încadrează în motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) din C. proc. civ.."

În considerentele acestei decizii s-a reținut că "34. Or, stabilirea, în raport cu prevederile art. 451 alin. (2) din C. proc. civ., a cheltuielilor cu onorariul de avocat plătit de partea care a câștigat procesul presupune o analiză a unor aspecte de fapt referitoare la complexitatea cauzei și la munca efectivă a apărătorului părții. De asemenea, presupune o raportare la valoarea obiectului pricinii și o evaluare a ponderii pe care instanța trebuie să o dea acestui criteriu în cadrul demersului de stabilire a cheltuielilor la care este obligată partea care a pierdut litigiul. În analiza sa, judecătorul trebuie să se raporteze, în permanență, la circumstanțele cauzei, instanța de fond dispunând de o marjă de apreciere în analiza pe care o face. 35. În acest sens, art. 451 alin. (2) din C. proc. civ. prevede că "Instanța poate, chiar și din oficiu, să reducă motivat partea din cheltuielile de judecată reprezentând onorariul avocaților, atunci când acesta este vădit disproporționat în raport cu valoarea sau complexitatea cauzei ori cu activitatea desfășurată de avocat, ținând seama și de circumstanțele cauzei. Măsura luată de instanță nu va avea niciun efect asupra raporturilor dintre avocat și clientul său." 36. Este vorba, așadar, de o evaluare care se sprijină pe analiza unor aspecte de fapt, nu pe o interpretare a normei juridice. 37. În aceste condiții, proporționalitatea cheltuielilor de judecată reprezentând onorariul avocaților cu complexitatea și valoarea cauzei și cu activitatea desfășurată de avocat reprezintă o chestiune de temeinicie, nu o chestiune de legalitate a hotărârii atacate. În consecință, ea nu va putea fi analizată pe calea recursului, neîncadrându-se nici la motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 și nici la motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.. 38."

Este adevărat că acestă decizie se referă la cheltuielile de judecată reprezentând onorariul avocaților, dar, pentru identitate de rațiune, este aplicabilă și în ceea ce privește cheltuielile de judecată reprezentând onorariul experților, astfel încât critica recurentei pârâte nu poate fi încadrată în motivele de casare reglementate de disp. art. 488 alin. (1) C. proc. civ.

Referitor la recursul pârâtei ANAF, Înalta Curte constată că singura critică formulată se referă la încălcarea de către instanța de fond a disp. art. 213 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 potrivit cărora "În soluționarea contestației organul competent va verifica motivele de fapt și de drept care au stat la baza emiterii actului administrativ fiscal. Analiza contestației se face în raport de susținerile părților, de dispozițiile legale invocate de acestea și de documentele existente la dosarul cauzei. Soluționarea contestației se face în limitele sesizării."

Această critică este formulată prin raportare la decizia de casare, decizie care, în opinia recurentei, a solicitat instanței de fond soluționarea cauzei în baza probatoriului administrat în primă instanță, fără niciun fel de referire la înscrisurile depuse ulterior emiterii deciziei DGSC, respectiv Decizia TAXUD/928290/2018 și cele 7 decizii din Spania.

Contrar susținerii recurentei, instanța de fond, în rejudecare, a respectat disp. art. 501 C. proc. civ. care stabilește la alin. (1) și (3) că "În caz de casare, hotărârile instanței de recurs asupra problemelor de drept dezlegate sunt obligatorii pentru instanța care judecă fondul. (3) După casare, instanța de fond va judeca din nou, în limitele casării și ținând seama de toate motivele invocate înaintea instanței a cărei hotărâre a fost casată".

Faptul că nu poate fi vorba despre nerespectarea disp. art. 213 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 în cazul luării în considerare a unor înscrisuri emise ulterior actelor administrative contestate este demonstrat chiar de soluția instanței de recurs care a dispus casarea primei sentințe cu trimiterea cauzei spre rejudecare și a stabilit prin decizia de casare că nu pot fi ignorate certificatele ITO emise de autoritatea vamală germană. Deși erau emise ulterior actelor administrative a căror anulare se solicită în prezenta cauză, instanța de control judiciar a stabilit că ele trebuie avute în vedere la soluționarea litigiului, rezultând că disp. art. 213 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 nu au reprezentat un impediment în acest sens.

În ceea ce privește Decizia TAXUD/928290/2018, Înalta Curte, cu ocazia analizării recursului AJFP Sibiu, a expus argumentele referitoare la relevanța, în contextul probator, a acestei decizii care confirmă concluzia rezultată din probele administrate, fiind un argument suplimentar în reținerea caracterului întemeiat al cererii de chemare în judecată.

Referitor la înscrisurile emise de autoritățile din Spania, depuse de reclamantă în rejudecare, Înalta Curte constată că se impun a fi avute în vedere argumentele prezentate ca răspuns la critica recurentei AJFP Sibiu vizând certificatele ITO emise de autoritatea vamală germană.

Este adevărat că decizia de casare se referă la aceste certificate depuse la dosar în primul ciclu procesual, emise de autoritatea vamală germană, dar prin prisma jurisprudenței CJUE anterior menționate, împrejurarea că instanța de fond le-a avut în vedere la pronunțarea soluției și pe cele emise de autoritățile spaniole nu este un motiv de nelegalitate a sentinței, nefiind încălcate disp. art. 213 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003.

Referitor la celelalte susțineri din cererea de recurs a ANAF se constată, așa cum s-a precizat deja, că reprezintă o redare fidelă a susținerilor din întâmpinarea pe care ANAF a depus-o în dosarul de fond .

Potrivit art. 486 alin. (1) lit. d) din C. proc. civ., cererea de recurs va cuprinde următoarele mențiuni: d) m