Decizia nr. 4802/2022 — ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal — recurs

Obiectul litigiului dedus judecății Prin cererea de chemare în judecată înregistrată la data de 25.05.2018, sub nr. x/2018, pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal - veche, reclamanta A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Iași - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Suceava (ANAF - DGRFP Iași - AJFP Suceava), ANAF - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor (DGSC) și ANAF - Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București - Administrația pentru Contribuabili Mijlocii (DGRFP București - ACM), să se dispună, în principal: 1. Anularea în parte a Deciziei nr. 72/13.02.2018 emise de DGSC în ceea ce privește: respingerea ca neîntemeiată a contestației fiscale referitoare la suma de 3.983.961 RON reprezentând impozit pe profit cu dobânzi și penalități aferente, precum și TVA cu dobânzi și penalități aferente; constatarea necompetenței materiale a DGSC de a soluționa contestația referitor la prețurile de transfer, respectiv în privința omisiunii organului fiscal de control de a emite și comunica decizia de ajustare către persoanele afiliate la care se referă tranzacțiile ajustate prin Decizia de impunere și RIF.

Anularea în parte a Deciziei de impunere nr. x/16.03.2015 emise de AJFP Suceava și constatarea nulității parțiale a RIF nr. x/16.03.2015, cu cheltuieli de judecată. Prin cererea formulată la data de 2.03.2020, reclamanta A. S.R.L. a solicitat completarea dispozitivului sentinței civile nr. 2636/16.12.2019 pronunțate de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal - veche, în sensul de a obliga ANAF - DGRFP București - ACM să restituie sumele înlăturate din decizia de impunere prin sentința pronunțată. 2. Hotărârile primei instanțe 2.1. Prin sentința civilă nr. 2636 pronunțată la 16 decembrie 2019, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal - veche, în temeiul disp. art. 442 C. proc. civ., a îndreptat eroarea materială cuprinsă în considerentele și în dispozitivul încheierii din data de 11.11.2019, în sensul că a majorat onorariul cuvenit expertului B. cu suma de 4850 RON și nu cu 7850 RON, așa cum din eroare s-a consemnat, diferența de 3000 RON fiind deja achitată de reclamantă la 14.06.2019; a respins excepția decăderii reclamantei din termenul de a mai invoca motive suplimentare de critică a actelor de inspecție fiscală; a admis în parte cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâții ANAF - DGRFP Iași - AJFP Suceava, ANAF - DGSC și ANAF - DGRFP București - ACM. A anulat în parte Decizia de impunere nr. x/16.03.2015 și Decizia privind soluționarea contestației nr. 72/13.02.2018, pentru sumele de 1.488.272 RON, impozit pe profit, 563.845 RON dobânzi și 201.868 RON penalități, 867.365,02 RON, TVA refuzat de la deducere, 323.765 RON dobânzi/majorări de întârziere aferente TVA și 123.377 RON penalități aferente TVA; a menținut deciziile contestate pentru sumele de 161.385 RON, impozit pe profit, 64.469 RON dobânzi și 21.382 RON penalități, 111.653,98 RON, TVA refuzat de la deducere, 41.721 RON dobânzi/majorări de întârziere aferente TVA și 14.831 RON penalități aferente TVA, conform raportului de expertiză efectuat în cauză; a obligat pârâtele la plata către reclamantă a sumei de 13.850 RON cu titlu de cheltuieli de judecată reprezentând onorariu expert desemnat de instanță, B., și a respins în rest cererea, ca nefondată. 2.2. Prin sentința civilă nr. 156 pronunțată la 15 iunie 2020, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal - veche a admis cererea de completare a sentinței civile nr. 2636 pronunțate la 16.12.2019 de Curtea de Apel București, secția a VIII a contencios administrativ și fiscal - veche în dosarul nr. x/2018, în sensul că a obligat pârâta ANAF - DGRFP București - ACM la restituirea către reclamantă a sumelor pentru care s-a dispus anularea în parte a Deciziei de impunere nr. x/16.03.2015 a și Deciziei privind soluționarea contestației nr. 72/13.02.2018.

Căile de atac exercitate în cauză Împotriva sentinței civile nr. 2636 pronunțate la 16 decembrie 2019 de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal - veche au declarat recurs reclamanta A. S.R.L. și pârâtele ANAF, AJFP Suceava, reprezentant al DGRFP Iași, și DGRFP București - Administrația Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii. 3.1. În motivarea cererii de recurs întemeiate pe disp. art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., pârâta ANAF a arătat că nu este de acord cu raționamentul instanței de fond, care este contradictoriu și în vădită contradicție cu prevederile legale aplicabile. Instanța de fond și-a argumentat hotărârea prin însușirea în întregime a susținerilor intimatei și a concluziilor raportului de expertiză administrat în cauză, fără a ține cont de apărările și obiecțiunile formulate de pârâtă și fără a arăta motivele pentru care acestea au fost înlăturate. A susținut că instanța de fond a încălcat disp: art. 21 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, coroborate cu cele ale pct. 22 din H.G. nr. 44/2004, art. 21 alin. (4) lit. f) din Legea nr. 571/2003, coroborate cu cele ale pct. 44 din H.G. nr. 44/2004, art. 6 din Legea nr. 82/1991, art. 21 alin. (4) lit. m) din Legea nr. 571/2003 și ale pct. 48 din H.G. nr. 44/2004, art. 145 alin. (2) lit. a), art. 146 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 571/2003, coroborate cu cele ale pct. 46 alin. (1) din H.G. nr. 44/2004, în vigoare începând cu data de 1.01.2009. Instanța de fond și-a argumentat hotărârea prin însușirea în întregime a concluziilor raportului de expertiză, fără a dezvolta un raționament propriu și o motivare proprie și pertinentă. Instanța nu este legată de concluziile și părerile experților, însușirea concluziilor raportului de expertiză, ca și aprecierea celorlalte mijloace de probă, este atributul exclusiv al instanței. Recurenta ANAF a expus pe larg argumentele referitoare la fondul cauzei, pentru care apreciază că acțiunea reclamantei este neîntemeiată, și a criticat soluția de obligare a pârâtelor la plata către reclamantă a sumei de 13.850 RON cheltuieli de judecată susținând, pe de o parte, că litigiul nu prezintă o complexitate deosebită care să impună cheltuieli de judecată într-un cuantum atât de mare, iar, pe de altă parte, că acțiunea a fost admisă în parte, astfel încât nu se poate susține că expertul și-a justificat onorariul foarte mare prin activitatea depusă. 3.2. În motivarea cererii de recurs, pârâta DGRFP București - Administrația Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii a invocat excepția lipsei calității sale procesuale pasive, întrucât nu se atacă în cauză un act emis de această pârâtă. De asemenea, a reiterat excepția inadmisibilității capătului de cerere privind restituirea obligațiilor fiscale, în raport cu disp. art. 1, art. 7 alin. (1), art. 8 alin. (1), art. 12 din Legea nr. 554/2004, și a invocat excepția inadmisibilității cererii de anulare a deciziilor de compensare a obligațiilor fiscale nr. x/11.04.2018 și nr. x/11.04.2018, având în vedere disp. art. 268 și următoarele din Codul de procedură fiscală. Pe fondul cauzei, recurenta a prezentat motivele de fapt și de drept din care rezultă caracterul neîntemeiat al acțiunii și a criticat și soluția de obligare a sa la plata cheltuielilor de judecată suportate de reclamantă, având în vedere că nu sunt îndeplinite condițiile prevăzute de art. 453 alin. (1) C. proc. civ. 3.3. În motivarea cererii de recurs întemeiate pe disp. art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ., pârâta AJFP Suceava, reprezentant al DGRFP Iași, a arătat că motivarea sentinței se centrează pe concluziile probei cu expertiza contabilă judiciară administrată în cauză, soluția exprimată prin dispozitiv fiind nesusținută și formală, în condițiile în care nu au fost analizate probele administrate, nu au fost stabilite împrejurările de fapt esențiale în cauză, nu au fost invocate normele substanțiale și procedurale incidente și aplicarea lor în speță. Lipsa motivării, în forma și limitele circumscrise de disp. art. 425 C. proc. civ., este echivalentă necercetării fondului și atrage casarea sentinței și trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiași instanțe. Referitor la incidența disp. art. 28 alin. (1) C. proc. pen., reținute de prima instanță, a susținut că ordonanțele Parchetului nu se subsumează noțiunii de hotărâre definitivă a instanței penale și că autoritatea de lucru judecat reglementată de acest text de lege are în vedere exclusiv existența faptei și persoana care a săvârșit-o, nu și prejudiciul, respectiv vinovăția autorului faptei ilicite, sens în care a invocat hotărârea CEDO pronunțată în cauza Diacenco împotriva României. A mai arătat că instanța nu era ținută să valorifice la modul absolut concluziile și probatoriul administrat în faza de cercetare penală care, spre deosebire de procedura judiciară reglementată de dispozițiile procedurale civile, nu este guvernată de principiul contradictorialității și a prezentat pe larg argumentele în susținerea legalității și temeiniciei actelor administrative contestate. Ultima critică formulată vizează obligarea pârâtelor la suportarea integrală a onorariului expertului, în condițiile în care acțiunea a fost admisă doar în parte, sens în care a făcut referire la disp. art. 435 alin. (2) C. proc. civ. 3.

Prin cererea de recurs întemeiată pe disp. art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ., reclamanta A. S.R.L. a solicitat casarea în parte a sentinței și, în rejudecare, obligarea intimatelor la plata cheltuielilor de judecată reprezentând onorariu expert parte în cuantum de 23.800 RON. În motivarea cererii de recurs a arătat că instanța de fond a justificat doar prin două cuvinte respingerea acestor cheltuieli de judecată invocând calitatea de consilier a d-lui Bența, fără o altă explicație privind înlăturarea acestei cheltuieli dovedite. Atât timp cât procedura civilă prevede în mod expres posibilitatea părților să aibă un expert parte, acesta are dreptul la plata serviciilor sale, înlăturarea lor din cadrul cheltuielilor de judecată fără un argument care să țină de nedovedirea sau, cel mult, cenzurarea lor reprezintă o totală lipsă de motivare. Simpla mențiune a calității de consilier al părții nu reprezintă nici logic și nici juridic o motivare a respingerii cheltuielilor cu onorariul expertului parte. A mai invocat recurenta aplicarea greșită a legii în materia răspunderii civile delictuale - art. 1357 coroborat cu art. 1385 alin. (1) C. civ. Împotriva sentinței civile nr. 156 pronunțate la 15 iunie 2020 de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal - veche a declarat recurs pârâta DGRFP București - Administrația Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii invocând în drept disp art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. A susținut că hotărârea este vădit nelegală cât timp instanța nu a indicat motivele care au contribuit la pronunțarea soluției. Sentința nu cuprinde motivele pe care se întemeiază soluția, fiind lăsate neanalizate probele, apărările formulate de pârâtă. A mai arătat că raportul de expertiză contabilă este criticabil pentru motivele expuse în cererea de recurs. 4. Apărările formulate în cauză 4.1. Recurenta-reclamantă a depus întâmpinare prin care a invocat excepția nulității recursurilor formulate de ANAF și de AJFP Suceava, reprezentant al DGRFP Iași, întrucât întreaga argumentație se bazează pe critici ce se referă la aprecierea probelor de către instanța de fond, iar recurentele nu indică în mod expres care sunt temeiurile de drept material încălcate de instanța de fond, potrivit art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. Pe fondul cauzei a solicitat respingerea ca nefondate a recursurilor formulate de organele fiscale. 4.2. Recurentele - pârâte AJFP Suceava, reprezentant al DGRFP Iași, și ANAF au depus întâmpinări prin care au solicitat respingerea recursului reclamantei, ca nefondat, și menținerea ca legală a soluției instanței de fond.

Răspunsurile la întâmpinări 5.1. Recurenta - reclamantă A. S.R.L. a depus răspuns la întâmpinări prin care a solicitat admiterea recursului pe care l-a declarat, precum și respingerea recursurilor părților adverse. 5.2. Recurentele - pârâte AJFP Suceava, reprezentant al DGRFP Iași, și ANAF au depus răspuns la întâmpinare prin care au solicitat respingerea excepției nulității recursurilor, invocată de recurenta - reclamantă, precum și admiterea recursurilor formulate de organele fiscale. II. Soluția Înaltei Curți asupra recursurilor 1. Referitor la excepția nulității recursurilor formulate de pârâtele ANAF și AJFP Suceava, reprezentant al DGRFP Iași, instanța de control judiciar reține că este nefondată, criticile invocate prin cele două cereri de recurs fiind subsumate motivelor de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ. Aceste motive au fost invocate în mod expres de către recurenta AJFP Suceava, reprezentant al DGRFP Iași, în timp ce recurenta ANAF a invocat doar motivul de casare vizând interpretarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material, dar a susținut că instanța de fond și-a argumentat hotărârea prin însușirea în întregime a susținerilor intimatei și a concluziilor raportului de expertiză administrat în cauză, fără a ține cont de apărările și obiecțiunile formulate de pârâtă și fără a arăta motivele pentru care acestea au fost înlăturate. Este evident că această critică se referă la motivarea sentinței recurate, din perspectiva incidenței motivului de casare reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. Nu poate fi reținută susținerea recurentei reclamante potrivit căreia întreaga argumentație a recurentelor se bazează pe critici ce se referă la aprecierea probelor de către instanța de fond, întrucât referirea recurentelor la preluarea de către prima instanță a concluziilor raportului de expertiză întocmit în cauză vizează motivarea sentinței, care nu corespunde exigențelor instituite de art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., din moment ce soluția se întemeiază pe preluarea acestor concluzii, fără expunerea unui raționament propriu al instanței. Contrar susținerii recurentei reclamante, această referire a recurentelor nu constituie o critică la adresa modului în care instanța a apreciat probele administrate în cauză, ci o critică punctuală referitoare la modul deficitar de motivare a sentinței recurate. În privința cazului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte constată că recurentele au indicat normele de drept material apreciate a fi fost aplicate greșit de prima instanță, ANAF precizând că este vorba despre art. 21 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, coroborate cu cele ale pct. 22 din H.G. nr. 44/2004, art. 21 alin. (4) lit. f) din Legea nr. 571/2003, coroborate cu cele ale pct. 44 din H.G. nr. 44/2004, art. 6 din Legea nr. 82/1991, art. 21 alin. (4) lit. m) din Legea nr. 571/2003 și ale pct. 48 din H.G. nr. 44/2004, art. 145 alin. (2) lit. a), art. 146 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 571/2003, coroborate cu cele ale pct. 46 alin. (1) din H.G. nr. 44/2004, în vigoare începând cu data de 1.01.2009. Prin urmare, excepția nulității celor două recursuri nu este fondată. 2. Pe fondul cauzei, analizând sentințele recurate prin prisma motivelor de recurs invocate, a apărărilor din întâmpinări și a dispozițiilor legale incidente, Înalta Curte constată că recursurile sunt fondate, față de următoarele considerente: 2.1. Referitor la sentința civilă nr. 2636 din 16 decembrie 2019 pronunțată de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal - veche, Înalta Curte constată că prima instanță a reținut în considerente faptul că în data de 19 martie 2015, AJFP Suceava a transmis, cu adresa nr. x/19.03.2015, Parchetului de pe lângă Tribunalul București sesizarea penală formulată împotriva administratorului A., în vederea analizării dacă aspectele prezentate în procesul-verbal întrunesc elementele constitutive al infracțiunii prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale. Prin Ordonanța nr. 1138/P/2015 din 02.05.2017 a Parchetului de pe lângă Tribunalul București a fost soluționat dosarul penal deschis la solicitarea AJFP Suceava, ordonanța procurorului fiind comunicată reclamantei odată cu o copie de pe referatul privind propunerea organului de cercetare penală prin care s-a dispus "clasarea cauzei privind plângerea penală formulată de ANAF - DGRFP Iași - AJFP Suceava privind săvârșirea infracțiunilor de evaziune fiscală prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005" motivat de faptul că toate serviciile achiziționate de A., ce au făcut obiectul inspecției fiscale, au fost reale și prestate în beneficiul societății. Prin Rezoluția din data de 11.07.2017, emisă de Prim procurorul Parchetului de pe lângă Tribunalul București, societatea a fost informată cu privire la emiterea Ordonanței nr. 191/II-2/2017 prin care a fost respinsa plângerea formulată de ANAF - DGRFP Iași împotriva ordonanței de clasare. Prin încheierea din data 30.08.2017, pronunțată în dosarul nr. x/2017, Tribunalul București a respins că nefondată plângerea formulată de ANAF - DGRFP Iași împotriva ordonanței de clasare și împotriva ordonanței prim procurorului, dosarul penal fiind astfel soluționat în mod definitiv. Instanța de fond a reținut că sunt incidente disp. art. 28 alin. (1) din C. proc. pen. De asemenea, instanța a avut în vedere concluziile raportului de expertiză efectuat în cauză, pe care l-a omologat, întrucât se coroborează atât cu cele rezultate în urma cercetării penale, cât și cu înscrisurile administrate în cauză. Instanța de control judiciar reține, așadar, că soluția primei instanțe de admitere în parte a acțiunii s-a întemeiat pe incidența disp. art. 28 alin. (1) din C. proc. pen. și pe concluziile raportului de expertiză întocmit în cauză. În privința recursurilor declarate de recurentele AJFP Suceava, reprezentant al DGRFP Iași, și ANAF se reține că primul motiv de casare invocat în mod expres de către AJFP Suceava, reprezentant al DGRFP Iași și, implicit, de către ANAF este cel reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. vizând situația în care hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei. Acest motiv de casare este fondat, din moment ce prima instanță nu a procedat la analizarea motivelor de fapt și de drept invocate de către pârâte în susținerea legalității și temeiniciei actelor administrative contestate. Așa cum s-a precizat, instanța și-a însușit concluziile raportului de expertiză întocmit în cauză, fără să procedeze la examinarea argumentelor invocate de organele fiscale în combaterea motivelor prezentate de reclamantă în susținerea acțiunii și fără să menționeze normele de drept incidente în litigiu și modul în care a înțeles să le aplice la situația de fapt, nefiind indicat nici măcar un singur text de lege pe care l-a avut în vedere la pronunțarea soluției de admitere în parte a acțiunii. Înalta Curte apreciază că încuviințarea probei cu expertiză nu justifică lipsa unei analize efective din partea instanței care a încuviințat proba a situației de fapt, prin raportare la cadrul legal aplicabil și la argumentele prezentate de părți. Nu este suficientă achiesarea instanței la concluziile raportului de expertiză, fără a prezenta propriul raționament juridic care a stat la baza soluției pronunțate, chiar și în situația în care este de acord cu respectivele concluzii. Or, în cauză, un asemenea raționament lipsește, cum în mod corect au remarcat recurentele pârâte. În ceea ce privește incidența disp. art. 28 alin. (1) din C. proc. pen., Înalta Curte constată că acestea se referă la faptul că "Hotărârea definitivă a instanței penale are autoritate de lucru judecat în fața instanței civile care judecă acțiunea civilă, cu privire la existența faptei și a persoanei care a săvârșit-o. Instanța civilă nu este legată de hotărârea definitivă de achitare sau de încetare a procesului penal în ceea ce privește existența prejudiciului ori a vinovăției autorului faptei ilicite." Este vorba despre hotărârea definitivă a instanței penale care soluționează fondul cauzei, o asemenea hotărâre având autoritate de lucru judecat în fața instanței civile care judecă acțiunea civilă, cu privire la existența faptei și a persoanei care a săvârșit-o. În cauză, instanța de fond a reținut că intră sub incidența acestui text de lege încheierea din data 30.08.2017, pronunțată în dosarul nr. x/2017, prin care Tribunalul București a respins că nefondată plângerea formulată de ANAF - DGRFP Iași împotriva ordonanței de clasare și împotriva ordonanței prim procurorului, dosarul penal fiind astfel soluționat în mod definitiv. Înalta Curte reține că această încheiere este o hotărâre definitivă, dar nu soluționează fondul cauzei, ci are ca obiect plângerea formulată împotriva ordonanței de clasare emise de procuror, deci nu intră în sfera de reglementare a dispozițiilor legale sus menționate. Aspectele reținute în justificarea soluției de clasare nu pot fi valorificate prin raportare la disp. art. 28 alin. (1) din C. proc. pen., instanța care soluționează litigiul fiscal urmând să le analizeze în contextul întregului material probator și prin prisma normelor de drept fiscal incidente în cauză. De altfel, în încheierea de respingere a plângerii, instanța penală a precizat că "s-a mai constatat că faptele reclamate nu sunt de natură penală - Nedeductibilitatea unor operațiuni de achiziție înregistrate contabil este o problemă ce excede sfera ilicitului penal", "s-a constatat că în sesizarea adresată organelor de urmărire penală sunt reclamante o serie de aspecte ce exced sfera ilicitului penal ... acestea fiind mai degrabă probleme de ordin fiscal - se invocă nedeductibilitatea unor cheltuieli, nefiind vorba despre achiziții fictive". Instanța de control judiciar reține, totodată, și faptul că prin Decizia nr. 419/2020, Curtea Constituțională a statuat că: "14. (...) soluțiile de clasare sunt date atunci când procurorul nu exercită acțiunea penală ori, după caz, stinge acțiunea penală exercitată, întrucât există unul dintre cazurile prevăzute la art. 16 alin. (1) din C. proc. pen.. Însă este evident că numai hotărârile judecătorești se pot bucura de autoritate de lucru judecat, nu și actele emise de Ministerul Public. Instanța judecătorească beneficiază, în mod exclusiv, de jurisdictio și imperium, respectiv de puterea de a "spune" dreptul și de a impune executarea unor pedepse penale prin intermediul hotărârilor pronunțate, în materie penală, precum și executarea forțată a hotărârilor/a da hotărâri cu putere de executare silită, în materie civilă (Decizia nr. 480 din 12 iulie 2018, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 835 din 1 octombrie 2018, paragraful 33). (...). 16. Faptul că soluția de clasare poate face obiectul controlului judiciar, prin formularea unei plângeri de către persoana interesată la instanța judecătorească, conform art. 341 din C. proc. pen., nu înseamnă că ordonanța de clasare dobândește autoritate de lucru judecat în condițiile respingerii plângerii. Din contră, sub condiția confirmării judecătorului de cameră preliminară, există posibilitatea redeschiderii urmăririi penale, în condițiile art. 335 alin. (2) din C. proc. pen., dacă au apărut fapte sau împrejurări noi din care rezultă că a dispărut împrejurarea pe care se întemeia clasarea, caz în care procurorul revocă ordonanța și dispune redeschiderea urmăririi penale." În consecință, Înalta Curte constată fondată critica recurentei pârâte AJFP Suceava, reprezentant al DGRFP Iași, referitoare la incidența în cauză a disp. art. 28 alin. (1) din C. proc. pen. În ceea ce privește recursul formulat de pârâta DGRFP București - Administrația Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii, Înalta Curte constată că a fost invocată excepția lipsei calității sale procesuale pasive, întrucât nu se atacă în cauză un act emis de această pârâtă. Sub acest aspect se reține că reclamanta a chemat în judecată această pârâtă prin raportare la capătul de cerere având ca obiect obligarea sa la restituirea unor sume de bani, iar în dispozitivul sentinței sunt menționate toate pârâtele chemate în judecată, fiind însă omisă pronunțarea asupra capătului de cerere în discuție, ceea ce a impus formularea unei cereri de completare, în conformitate cu disp. art. 444 C. proc. civ. Cât privește excepția inadmisibilității capătului de cerere privind restituirea obligațiilor fiscale, instanța de control judiciar constată că acesta a fost soluționat prin sentința care a admis cererea de completare a dispozitivului, respectiv prin sentința civilă nr. 156 pronunțată la 15 iunie 2020, astfel că nu poate fi analizată cu ocazia soluționării recursului declarat împotriva sentinței civile nr. 2636 din 16 decembrie 2019. O ultimă critică a acestei recurente vizează excepția inadmisibilității cererii de anulare a deciziilor de compensare a obligațiilor fiscale nr. x/11.04.2018 și nr. x/11.04.2018, având în vedere disp. art. 268 și următoarele din Codul de procedură fiscală, critică ce nu are legătură cu soluționarea litigiului în condițiile în care reclamanta nu a formulat prin acțiune un capăt de cerere care să aibă ca obiect anularea acestor decizii. Admiterea recursului declarat de această pârâtă se impune totuși prin prisma faptului că vor fi admise recursurile formulate de celelalte pârâte, precum și recursul formulat împotriva sentinței de completare, prin care s-a admis capătul de cerere privind restituirea, astfel încât, cu ocazia rejudecării, se va analiza și problema de drept vizând calitatea procesuală pasivă a acestei pârâte. Referitor la recursul declarat de reclamantă, se reține că acesta vizează, exclusiv, soluția de respingere a cererii de acordare, în cadrul cheltuielilor de judecată, a onorariului expertului parte, primul motiv de recurs invocat fiind cel prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. Acest motiv de casare este fondat, din moment ce instanța de fond a respins cererea reclamantei de obligare a pârâtelor la plata onorariului expertului parte, ca nefondată, cu motivarea că are în vedere calitatea de consilier al reclamantei, conform art. 330 alin. (5) C. proc. civ. Potrivit acestui text de lege, "La efectuarea expertizei în condițiile prevăzute la alin. (1) și (2) pot participa experți aleși de părți și încuviințați de instanță, având calitatea de consilieri ai părților, dacă prin lege nu se dispune altfel. În acest caz, ei pot să dea relații, să formuleze întrebări și observații și, dacă este cazul, să întocmească un raport separat cu privire la obiectivele expertizei." Se constată că prevederile legale reținute de prima instanță reglementează posibilitatea participării unor experți aleși de părți și încuviințați de instanță la efectuarea expertizei, precum și în ce constă activitatea pe care o pot desfășura cu ocazia participării la efectuarea expertizei. Indicarea doar a acestui text de lege nu poate reprezenta o motivare a soluției de respingere a cererii de obligare a pârâtelor la plata onorariului expertului parte, în condițiile în care nu se face nicio referire la dispozițiile legale ce reglementează modul de acordare a cheltuielilor de judecată, la modalitatea în care se interpretează și aplică acestea în privința onorariului plătit expertului parte. Prin urmare, este fondat motivul de casare privind nemotivarea soluției de respingere a cererii de acordare a cheltuielilor de judecată reprezentate de onorariului expertului parte. Potrivit disp. art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ., hotărârea judecătorească va cuprinde, printre altele, motivele de fapt și de drept pe care se întemeiază soluția, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât și cele pentru care s-au înlăturat cererile părților. În mod necesar, o hotărâre judecătorească trebuie să cuprindă în motivarea sa argumentele pro și contra care au format, în fapt și în drept, convingerea instanței cu privire la soluția pronunțată, argumente care trebuie să se raporteze, pe de o parte, la susținerile și apărările părților și la probatoriul administrat în litigiu, iar, pe de altă parte, la dispozițiile legale aplicabile raportului juridic dedus judecății, în caz contrar fiind lipsită de suport probator și legal și pronunțată cu nerespectarea prevederilor art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ. Motivarea reprezintă un element esențial al unei hotărâri judecătorești, o puternică garanție a imparțialității judecătorului și a calității actului de justiție, precum și o premisă a exercitării corespunzătoare de către instanța superioară a atribuțiilor de control judiciar (în speță, de legalitate a hotărârii). De altfel, obligativitatea motivării hotărârilor judecătorești constituie o condiție a procesului echitabil, exigență a art. 21 alin. (3) din Constituția României și art. 6 alin. (1) din Convenția pentru apărarea drepturilor omului și a libertăților fundamentale. Orice parte în cadrul unei proceduri are dreptul, în mod evident, să prezinte judecătorului observațiile și argumentele sale și să pretindă organului judiciar să le examineze pe acestea în mod efectiv. Dreptul la un proces echitabil nu poate fi considerat efectiv decât dacă observațiile părților sunt corect examinate de către instanță care are, în mod necesar, obligația de a proceda la un examen efectiv al mijloacelor de probă și al argumentelor invocate de părți, cel puțin pentru a le aprecia pertinența, astfel că nemotivarea unei hotărâri judecătorești, total sau parțial, echivalează practic cu soluționarea procesului fără a intra în fondul acțiunii, de natură, prin urmare, să justifice casarea cu trimitere spre rejudecare. În mod evident, prin omisiunea instanței de fond de a examina și cerceta, în mod efectiv, prin considerentele hotărârii recurate, în integralitate, motivele de fapt și de drept invocate de părți, care necesitau un răspuns specific și explicit, au fost nesocotite dispozițiile art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ. și a fost încălcat dreptul la un proces echitabil, Înalta Curte fiind astfel în imposibilitatea de a exercita în mod corespunzător atribuțiile de control judiciar. În aceste condiții, s-a cauzat părților o vătămare procesuală ce nu poate fi înlăturată altfel decât prin casarea sentinței atacate și trimiterea cauzei spre rejudecare la aceeași instanță de fond, pentru a se asigura părților accesul la dublul grad de jurisdicție, ca garanție a legalității și temeiniciei hotărârii judecătorești ce va fi dată în cauză. În consecință, se constată incidența motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., care vizează situația în care prin hotărârea dată, instanța a încălcat regulile de procedură a căror nerespectare atrage sancțiunea nulității. Acest motiv de casare are în vedere neregularități procedurale, precum și nerespectarea unor principii fundamentale care guvernează desfășurarea procesului, în speță, principiul dreptului la un proces echitabil și principiul dreptului la apărare. De asemenea, este incident și motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. Având în vedere incidența motivelor de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 5 și 6 din C. proc. civ., Înalta Curte constată că nu se mai impune analizarea criticilor formulate de părți, subsumate motivului de nelegalitate reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., acestea urmând să fie analizate de instanța de fond cu ocazia rejudecării cauzei. 2.2. În privința sentinței civile nr. 156 pronunțate la 15 iunie 2020 de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal - veche, Înalta Curte constată că soluția de admitere a recursului declarat împotriva acesteia și de casare a sentinței cu trimiterea spre rejudecare aceleiași instanțe a cererii de completare dispozitiv se impune prin prisma admiterii recursului declarat împotriva sentinței civile nr. 2636 din 16 decembrie 2019 și a casării în parte a acestei sentințe. Astfel, prin cererea de completare, reclamanta a solicitat instanței să oblige ANAF - DGFRP București - Administrația pentru Contribuabili Mijlocii să-i restituie sumele înlăturate din decizia de impunere prin sentința pronunțată. Câtă vreme s-a dispus trimiterea spre rejudecare aceleiași instanțe a cererii de anulare a Deciziei de impunere nr. x/16.03.2015 și a Deciziei privind soluționarea contestației nr. 72/13.02.2018, pentru sumele de 1.488.272 RON, impozit pe profit, 563.845 RON dobânzi și 201.868 RON penalități, 867.365,02 RON, TVA refuzat de la deducere, 323.765 RON dobânzi/majorări de întârziere aferente TVA și 123.377 RON penalități aferente TVA, este evident că cererea de restituire a sumelor solicitate de reclamantă nu se poate soluționa decât în condițiile soluționării cererii de anulare a actelor administrative menționate. 3. Temeiul legal al soluției adoptate în recurs Pentru considerentele expuse, constatând incidența motivelor de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 5 și 6 din C. proc. civ., Înalta Curte, în temeiul art. 496 C. proc. civ., va admite recursurile declarate de A. S.R.L., ANAF, AJFP Suceava, reprezentant al DGRFP Iași, și DGRFP București - Administrația Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii împotriva sentinței civile nr. 2636 din 16 decembrie 2019 pronunțate de Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal - veche, va casa în parte sentința și va trimite spre rejudecare aceleiași instanțe, cererea de anulare a Deciziei de impunere nr. x/16.03.2015 și a Deciziei privind soluționarea contestației nr. 72/13.02.2018, pentru sumele de 1.488.272 RON, impozit pe profit, 563.845 RON dobânzi și 201.868 RON penalități, 867.365,02 RON, TVA refuzat de la deducere, 323.765 RON dobânzi/majorări de întârziere aferente TVA și 123.377 RON penalități aferente TVA, precum și cererea de obligare a pârâților la plata cheltuielilor de judecată reprezentate de onorariu de expert și onorariu expert parte. Instanța de control judiciar va menține celelalte dispoziții ale sentinței având în vedere că recursul formulat de reclamantă vizează, așa cum s-a precizat, exclusiv, soluția de respingere a cererii de acordare, în cadrul cheltuielilor de judecată, a onorariului expertului parte, iar recursurile declarate de pârâte critică anularea în parte a deciziilor contestate, în privința sumelor sus menționate, precum și obligarea la plata cheltuielilor de judecată, nu și celelalte dispoziții ale sentinței. De asemenea, va admite recursul declarat de DGRFP București - Administrația Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii împotriva sentinței civile nr. 156 din 15 iunie 2020 pronunțate de aceeași instanță, va casa sentința și va trimite spre rejudecare aceleiași instanțe cererea de completare dispozitiv.