ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 2780/2022

Ședința publică din data de 18 mai 2022

Deliberând asupra prezentului recurs, din examinarea actelor dosarului, constată următoarele:

I. Procedura în fața primei instanțe

Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal, reclamanta A. a formulat, în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ilfov și cu Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București, contestație împotriva Deciziei nr. 80/22.02.2018 și a solicitat:

Prin sentința civilă nr. 2472 din 29 octombrie 2019, Curtea de Apel București, secția a VIII-a contencios administrativ și fiscal a admis, în parte, acțiunea formulată de reclamanta A., în contradictoriu cu pârâtele Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București - Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ilfov și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București și a anulat, în parte, Decizia de soluționare nr. 80/2018 și Decizia de impunere nr. x/2013.

A menținut actele contestate în ceea ce privește suma de 307.448 RON reprezentând TVA la care se adaugă penalități de întârziere și dobânzi calculate conform legii precum și majorări de întârziere, acestea din urmă plafonate la suma de 100.000 RON.

A respins, în rest, acțiunea ca neîntemeiată.

Împotriva acestei sentințe, au declarat recurs reclamanta A. și pârâtele Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ilfov, prin Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București, și Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București.

Recurenta reclamantă A. a invocat motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. (când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material).

În susținerea acesui motiv de casare, recurenta reclamnată a arătat că, instanța de fond a încălcat prevederile art. 91 alin. (1) și (2) raportat la art. 101 alin. (1) și 102 alin. (1) lit. b) din Ordonanța nr. 92/2003.

Astfel, a învederat că avizul de inspecție fiscală nu a fost emis pe numele recurentei reclamante, ci pe numele soțului acesteia, iar în cuprinsul raportului de inspecție fiscală se menționează "s-a transmis avizul de inspecție fiscală nr. x/06.02.2012 care s-a returnat cu motivul «nimeni să semneze» în data de 20.02.2012".

Potrivit dispozițiilor art. 44 alin. (2) lit. c) din O.G. nr. 92/2003, procedura de comunicare a actelor emise de către organul fiscal se realizează prin poștă, cu semnătură de primire. Or, în cauză, avizul de inspecție fiscală nr. x din 06.02.2012 vizează o altă persoană.

În aceste condiții, recurenta a apreciat că mențiunile înscrise în cuprinsul Raportului de inspecție fiscală nu pot fi luate în considerare, având în vedere că acesta vizează Avizul de inspecție fiscală nr. x/06.02.2012 emis pe numele domnului B..

De altfel, chiar instanța de fond a reținut că "până la data de 12.06.2013, reclamanta nu a fost înștiințată despre efectuarea inspecției fiscale, comunicarea avizului de inspecție fiscală către soțul acesteia, B., neputând valora comunicare valabilă astfel cum a susținut autoritatea pârâtă".

Așadar, având în vedere că nu sunt incidente dispozițiile art. 102 alin. (4) din O.G. nr. 92/2003 potrivit cărora nu este necesară emiterea avizului de inspecție fiscală, recurenta a susținut că, în cauză, nu a intervenit suspendarea termenului de prescripție, întrucât la dosarul cauzei nu există nicio dovadă că inspecția fiscală a început în anul 2012, nefiind comunicat acesteia niciun aviz de inspecție fiscală.

Prin urmare, în condițiile în care nu a intervenit suspendarea termenului de prescripție a dreptului de stabilire a obligațiilor fiscale pentru anul 2008, dreptul este prescris.

Recurenta reclamantă a susținut că instanța de fond a încălcat și prevederile art. 91 alin. (1) și (2) raportat la art. 98 alin. (1), art. 104 alin. (1) din Ordonanța nr. 92/2003 și la art. 103 si 105 din C. proc. civ. de la 1865.

În opinia recurentei, efectuarea inspecției fiscale nu poate avea efect suspensiv al termenului de prescripție extinctivă.

Astfel, a apreciat că se impune decăderea organului fiscal din dreptul de a efectua inspecția fiscală, având în vedere depășirea termenului de 3 luni în care se poate efectua inspecția fiscală, iar ca o consecință a decăderii se impune anularea actului efectuat peste termen.

În ceea ce privește incidența sancțiunii decăderii în materia inspecției fiscale, a invocat dispozițiile art. 103 din C. proc. civ. de la 1865. Incidența acestui text legal rezultă din prevederile art. 2 alin. (3) O.G. nr. 92/2003. Așadar, în caz de neîndeplinire a actului procedural în termenul prevăzut de lege, intervine decăderea, care constă în pierderea dreptului de a îndeplini această procedură.

Sancțiunea decăderii este reglementată de C. proc. civ. de la 1865 ori de câte ori legea nu dispune altfel. Or, chiar instanța de fond a reținut că nu se prevede o sancțiune privind nerespectarea termenului de 3 luni pentru efectuarea inspecției fiscale.

Referitor la oportunitatea sancțiunii decăderii, recurenta a susținut că rezultă din împrejurarea că, prin întârzierea finalizării inspecției fiscale s-a cauzat un prejudiciu, concretizat în acumularea fără temei a accesoriilor la eventuala creanță fiscală ce a fost stabilită de organul fiscal.

De asemenea, recurenta a precizat că decăderea atrage sancțiunea nulității actelor efectuate ulterior împlinirii unui termen, respectiv a Raportului de inspecție fiscală nr. x/23.10.2013 și a Deciziei de impunere nr. x/29.10.2013.

Prin urmare, decăderea organului fiscal din dreptul de a efectua inspecția fiscală are drept consecință curgerea termenului de prescripție și în această perioadă, nefiind incidente prevederile art. 92 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003.

În continuare, recurenta a susținut că se impune anularea Raportului de inspecție fiscală făcut peste termenul de 3 luni, având în vedere că acesteia i s-a produs o vătămare constând în acumularea de accesorii pe perioada efectuării inspecției fiscale.

Astfel, a învederat că organul fiscal a procedat la stabilirea obligațiilor fiscale accesorii pe întreaga perioadă a efectuării inspecției fiscale, respectiv 725.445 RON - majorări de întârziere pe perioada 25.08.2007 - 02.08.2013; 84.001 RON - penalități de întârziere 15% pe perioada 01.07.2010 - 02.08.2013; 3.584 RON - penalități de întârziere 0,02% pe perioada 01.07.2010 - 02.08.2013.

Cu alte cuvinte, recurenta a precizat că a acumulat accesorii și în perioada 22.05.2012 - 02.08.2013 (în afara termenului de 3 luni), prelungirea nejustificată a termenului de inspecție fiscală producându-i astfel o vătămare.

În ceea ce privește punerea în executare a titlului de creanță reprezentat de Decizia de impunere nr. x/29.10.2013 și emiterea Titlului executoriu pentru obligații fiscale principale aferente TVA, în cuantum total de 1.373.035 RON (TVA în cuantum de 560.005 RON și obligații fiscale accesorii aferente TVA în cuantum de 813.030 RON), recurenta a arătat că, anterior suspendării executării silite, respectiv anulării acesteia, organul fiscal a procedat la instituirea sechestrului asigurător, fiind încheiat Procesul-verbal de sechestru asigurător pentru bunuri imobile nr. x/13.02.2017, prin care au fost sechestrate peste 150 de imobile care au o valoare estimată de organul fiscal de 8.436.382 RON.

Totodată, recurenta a apreciat că prejudiciul suferit de aceasta trebuie raportat și la imposibilitatea de a beneficia de prevederile O.U.G. nr. 44/2015 privind amnistia fiscală, prin care a fost recunoscut dreptul contribuabililor de a beneficia de anularea penalizărilor de întârziere și a unei cote de 54,2% din dobânzile de întârziere dacă ar fi achitat impozitele scadente până la data de 31.03.2016.

Or, având în vedere că dobânzile stabilite prin decizia de impunere contestată sunt în cuantum total de 725.445 RON, iar penalitățile de întârziere în cuantum total de 87.585 RON, recurenta a susținut că ar fi beneficiat de anularea sumei de 480.776,19 RON, la care se adaugă penalitățile de întârziere stabilite ulterior.

În plus, organul fiscal a procedat, ulterior, la pornirea unei noi executări silite, potrivit titlului executoriu nr. x/09.11.2017 emis în dosarul de executare nr. x, privind pe A., pentru obligații fiscale principale aferente TVA în cuantum de 560.005 RON și obligații fiscale accesorii în cuantum de 813.030 RON și somației nr. x/09.11.2017, emisă în dosarul de executare nr. x, privind pe A., pentru obligații fiscale principale aferente TVA în cuantum de 560.005 RON și obligații fiscale accesorii în cuantum de 813.030 RON;

În aceste condiții, considerentele instanței de fond în sensul că nu a fost probată nicio vătămare produsă prin depășirea duratei inspecției fiscale sunt, în opinia recurentei, neîntemeiate și încalcă dispozițiile art. 105 alin. (2)

6

din Codul de procedură fiscală din 1865.

Prin urmare, având în vedere vătămarea produsă recurentei, ca urmare a prelungirii nejustificate a termenului de 3 luni stabilit pentru efectuarea inspecției fiscale, aceasta a apreciat că se impune anularea Raportului de inspecție fiscală nr. x/23.10.2013 și a Deciziei de impunere nr. x/29.10.2013.

Recurenta reclamantă a mai susținut că instanța de fond a încălcat și prevederile art. 91 alin. (1) și (2) raportat la art. 45 din Ordonanța nr. 92/2003.

Astfel, recurenta reclamantă a susținut că nu i-a fost comunicat în mod legal actul administrativ fiscal reprezentat de decizia de impunere în baza căreia au fost stabilite obligații fiscale principale aferente TVA decât în data de 26.06.2017 (Adresa nr. x/26.06.2017). Ca atare, acesta produce efecte doar începând cu data de 26.06.2017.

De asemenea, a învederat, contrar celor reținute de instanța de fond, că potrivit O.G. nr. 92/2003, efectele juridice ale actelor administrativ-fiscale se circumscriu noțiunii de legală comunicare a acestora. Cu alte cuvinte, producerea de efecte, inclusiv efectul întreruptiv sau suspensiv al prescripției, este condiționat de comunicarea actului administrativ fiscal.

Intepretarea potrivit căreia emiterea de către organul fiscal a unui act administrativ fiscal, în speță Decizia de impunere nr. x/29.10.2013, determintă începutul unei noi perioade de prescripție, echivalează, în opinia recurentei, stabilirea unui termen de prescripție "la infinit". Or, o astfel de interpretare neagă însăși definiția instituției, pentru că scopul prescripției este recunoașterea și clarificarea, într-un termen optim și previzibil, a drepturilor și intereselor legitime ale părților.

Potrivit art. 7 din Decretul nr. 167/1958 privind prescripția extinctivă, în vigoare în anii 2007-2008, prescripția începe să curgă de la data când se naște dreptul la acțiune sau dreptul de a cere executarea silită.

Conform art. 16 din același act normativ, prescripția se întrerupe: a) prin recunoașterea dreptului a cărui acțiune se prescrie, făcută de cel în folosul căruia curge prescripția; c) printr-un act începător de executare, iar potrivit art. 17 din Decretul nr. 167/1958, "întreruperea șterge prescripția începută înainte de a se fi ivit împrejurarea care a întrerupt-o. După întrerupere începe să curgă o nouă prescripție".

Termenul de prescripție este intervalul de timp înăuntrul căruia creditorul bugetar are dreptul de a stabili creanța bugetară. Dreptul creditorului bugetar de a stabili creanța bugetară se prescrie în termen de 5 ani de la 1 ianuarie a anului următor celui în care s-a născut creanța fiscală.

Recurenta reclamantă a subliniat că nu a contestat existența deciziei de impunere, ci posibilitatea creditorului bugetar de a stabili creanța bugetară, în condițiile în care actul administrativ-fiscal i-a fost comunicat ulterior împlinirii termenului de prescripție.

Baza de impozitare fiind cea care generează actul administrativ fiscal, începutul perioadei de prescripție trebuie raportat la momentul în care s-a constituit baza de impozitare, în acord cu dispozițiile art. 91 și art. 23 din O.G. nr. 92/2003.

În opinia recurentei, termenul de prescripție nu poate fi stabilit în funcție de un act administrativ fiscal, adică de momentul în care s-a emis un act administrativ fiscal, astfel cum a considerat instanța de fond.

Totodată, recurenta a mai susținut că dispozițiile art. 109 alin. (4) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală impun organului fiscal următoarele:

"deciziile prevăzute la alin. (3) se comunică în termen de 30 de zile lucrătoare de la data încheierii inspecției fiscale".

Or, în intervalul 2013-2017 nu a existat nicio măsură de executare, creditorul bugetar rezumându-se la emiterea deciziei de impunere.

În plus, potrivit art. 12 din O.G. nr. 92/2003, relațiile dintre contribuabili și organele fiscale trebuie să fie fundamentate pe bună-credință. Astfel, organele fiscale care administrează creanțele respective trebuie să efectueze procedura de stabilire a creanțelor fiscale în termenul de prescripție.

Mai mult, recurenta reclamantă a precizat că, prin sentința civilă nr. 1736/2017, pronunțată de Judecătoria Cornetu, rămasă definitivă prin decizia civilă nr. 3890/27.10.2017, pronunțată de Tribunalul Ilfov, instanța a admis contestația la executare și a reținut că "Deciziile de impunere nr. x/01.11.2013 și nr. y/01.11.2013 nu au fost comunicate legal celor doi contestatori", iar "titlurile de creanță Deciziile de impunere nr. x/01.11.2013 și nr. y/01.11.2013 nu au devenit titluri executorii". Împrejurarea reținută de către această instanță în sensul că deciziile nu au devenit titluri executorii reprezintă tot o consecință a faptului că necomunicarea actului administrativ fiscal lipsește de efecte acel act, în acest caz de efectul executoriu.

În aceste condiții, recurenta a apreciat că, pentru tranzacțiile aferente anului 2008, termenul de prescripție s-a împlinit la data de 08.09.2015.

Prin urmare, având în vedere că emiterea Deciziei de impunere nr. x/29.10.2013, care nu a fost legal comunicată, nu poate avea efect întreruptiv/suspensiv al termenului de prescripție privind dreptul de a stabili obligații fiscale, instanța de fond a încălcat prevederile art. 91 alin. (1) raportate la art. 45 din Ordonanța nr. 92/2003.

În continuare, recurenta reclamnată a arătat că instanța de fond a încălcat dispozițiile art. 3 lit. b)

9

și art. 141 alin. (2) lit. f) din Legea nr. 571/2003 întrucât a apreciat că, în lipsa unui text de lege expres (în perioada 2007-2010) persoanele fizice ar putea fi totuși calificate ca persoane impozabile din perspectiva TVA. Această interpretare încalcă, în opinia recurentei, principiul libertății civice aplicabil întregului drept public modern, precum și dreptului comunitar al Uniunii Europene, rezumat în adagiul dubiul profită contribuabilului, recunoscut de CEDO prin Hotărârea din 07.10.2011 pronunțată în cauza nr. 39766/05 Serkov vs. Ucraina.

De asemenea, recurenta a subliniat că art. 3 din Legea nr. 571/2003 reglementează principiul certitudinii impunerii. Or, în condițiile în care în perioada 2007-2008 nu a existat niciun act al administrației fiscale sau al altei autorități care să atenționeze asupra obligației de calcul a TVA pentru tranzacțiile imobiliare efectuate de persoane fizice, nu se poate vorbi despre certitudinea impunerii și implicit, de accesibilitatea și previzibilitatea legii - care reprezintă un drept constituțional esențial.

Cu alte cuvinte, având în vedere că nicio persoană fizică nu s-a înregistrat voluntar în scopuri de TVA anterior anului 2009, organele fiscale nu au efectuat nicio inspecție fiscală asupra tranzacțiilor imobiliare, este evident în opinia recurentei că, în realitate, nu a existat un text de lege, anterior anului 2010, cu relevantă pentru impunerea TVA tranzacțiilor imobiliare efectuate de persoane fizice.

De altfel, din jurisprudența Curții Europene (C-77/01 Empresa de Mineiro și C-60/90 POLYSAR) rezultă că sintagma venituri cu caracter de continuitate este utilizată numai cu privire la veniturile din activități de exploatare de genul redevențelor, chiriilor, concesiunilor, etc. nefiind deci similare cu cele deduse judecății.

Sub acest aspect, recurenta a susținut că, în mod greșit, organul de control a apreciat că avea obligativitatea înregistrării în scopuri de TVA, ținând seama de faptul că la nivelul anilor 2007-2008 nu exista un cadru suficient de predictibil, astfel încât contribuabilul să îsi dea seama dacă a devenit plătitor de TVA.

În plus, a mai subliniat că prevederile O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală statuau că persoanele fizice care au realizat venituri impozabile conform art. 77

1

din transferul proprietăților imobiliare din patrimoniul personal, operațiuni scutite de TVA conform art. 141 alin. (2) lit. f), nu sunt persoane impozabile în sensul art. 127 din Codul fiscal și nu aveau obligația de a se înregistra ca plătitori de TVA conform art. 153 din Codul fiscal.

Nu în ultimul rând, a învederat că toate contractele de vânzare-cumpărare din perioada 2007-2008 au fost încheiate în fata notarului public, astfel că organul fiscal putea avea cunoștință despre depășirea plafonului de scutire a TVA.

Prin urmare, recurenta a apreciat că organul fiscal nu a stabilit corect data la care ar fi depășit plafonul de scutire al TVA, întrucât nu exista obligația înregistrării ca persoană impozabilă, motiv pentru care prin hotărârea instanței de fond au fost încălcate prevederile art. 141 alin. (2) lit. f) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

Recurenta reclamantă a mai susținut că instanța de fond a încălcat dispozițiile art. 127 alin. (1) din Legea nr. 571/2003.

Astfel, a arătat că, din prevederile art. 150 din Codul fiscal rezultă cu claritate că doar o persoană impozabilă este obligată să plătească TVA și, evident, doar în sarcina unei asemenea persoane pot fi stabilite diferențe de TVA.

De asemenea, având în vedere prevederile art. 126 alin. (1)

12

și art. 127 alin. (1)

13

din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, precum și normele metodologice de aplicare a dispozițiilor art. 127 alin. (2)

14

, recurenta a susținut că nu avea calitatea de persoana impozabilă, operațiunile ce au stat la baza stabilirii creanței fiscale aferente perioadei 2007-2008 nefăcând parte din categoria operațiunilor cuprinse în sfera de aplicare a TVA. Cu alte cuvinte, pentru tranzacțiile efectuate în anul 2008, (când nu exista reglementare clară în acest sens), recurenta a apreciat că nu datora TVA la bugetul de stat și nu avea calitatea de persoană impozabilă, conform prevederilor art. 127 alin. (1) din Codul fiscal.

Recurenta a precizat că, din analiza Raportului de inspecție fiscală nr. x/23.10.2013, rezultă că organele de control au făcut aplicarea O.U.G. nr. 109/2009, în vigoare începând cu 1 ianuarie 2010, deși tranzacțiile ce au format obiectul inspecției fiscale au vizat perioada 2007-2008.

De asemenea, a susținut că, din interpretarea prevederilor pct. 3 din Normele de aplicare a Codul fiscal rezultă că vânzarea locuințelor personale sau a altor bunuri nu este considerată activitate economică și, prin urmare, nu există obligația de a plăti TVA, cu excepția cazului în care se constată că persoana fizică în cauză desfășoară astfel de activități cu caracter de continuitate, deci cu titlu profesional. Vânzarea de imobile nu este descrisă ca activitate economică independentă, iar obligativitatea plății TVA, conform art. 127 din Codul fiscal, nu încadrează această activitate la cele ale căror specific necesită o declarație de impunere, astfel cum rezultă din conținutul prevederilor art. 83 alin. (3) lit. h) din Codul fiscal.

Activitatea economică independentă sau activitatea economică prestată de o manieră independentă este definită la art. 7 pct. 4 și art. 46 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, iar în această categorie nu sunt incluse vânzările de imobile ca venituri comerciale, persoanele fizice supuse tranzacționării neavând obligația să depună declarații sau să țină evidența fiscală sau contabilă.

Mai mult, la nivelul anului 2008 nu exista un cadru legal suficient de previzibil și accesibil, având în vedere că art. 127 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 - Norme metodologice nu conținea nicio distincție care să determine contribuabilul să își dea seama când vânzările sale de bunuri imobile nu mai aveau caracter personal.

De altfel, susține că, prin Decizia nr. 4349/2011, Înalta Curte de Casație și Justiție a statuat irevocabil că organele fiscale au recunoscut că anterior anului 2008 nicio persoană fizică din România nu s-a înregistrat în scopuri de TVA pentru tranzacții imobiliare, reținând următoarele:

"dacă persoanele fizice ar fi datorat TVA pentru acest gen de tranzacții anterior anului 2008, astfel de acțiuni de verificare ar fi trebuit să existe și anterior anului 2009. Autoritatea fiscală recunoaște că anterior anului 2008 nicio persoană fizică din România nu s-a înregistrat ca plătitor de TVA pentru tranzacții imobiliare".

Având în vedere argumentele anterior expuse, recurenta reclamantă a solicitat să se constate că nu avea obligația înregistrării ca plătitor de TVA, motiv pentru care prin hotărârea instanței de fond au fost încălcate prevederile art. 127 din Legea nr. 571/2003.

Recurenta reclamantă a mai susținut că instanța de fond a încălcat prevederile art. 145-146 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal raportate la art. 343 alin. (1) și art. 345 alin. (2) teza II din C. civ.

Astfel, a învederat că, prin Raportul de expertiză efectuat în cauză s-a întocmit un tabel al facturilor privind materialele de construcții care totalizează suma de 1.493.263 RON, compusă din 1.254.801 RON, reprezentând valoarea materialelor, și 238.462 RON, reprezentând TVA.

Recurenta a apreciat că i-ar fi revenit o cotă de TVA deductibilă de 50% din TVA înscrisă în facturile de bunuri și servicii emise de către furnizorii săi, pentru achiziții de bunuri și servicii utilizate de C. în construcția de imobile, pe care ulterior le-au vândut, în calitate de persoane fizice.

Cu alte cuvinte, recurenta a susținut că suportarea cheltuielilor aferente edificării de imobile trebuie împărțită proporțional între aceasta și soțul său, astfel că i-ar reveni o cotă de TVA de 50% din suma de 238.462 RON, respectiv 118.231 RON.

Conform art. 145 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, "orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achizițiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul următoarelor operațiuni: a) operațiuni taxabile".

De asemenea, potrivit jurisprudenței Curții Europene în Cauza C-183/14 Salomie și Oltean, acordarea dreptului de deducere nu poate fi condiționată de înregistrarea ca persoană impozabilă.

Recurenta a apreciat, prin raportare la această hotărâre, că dreptul de deducere al TVA nu putea fi refuzat pentru simplul fapt că aceasta nu se înregistrase ca persoană impozabilă în scop de TVA.

De altfel, recurenta a arătat că a depus documentele justificative care să probeze îndeplinirea condițiilor de fond pentru deducerea TVA aferentă anilor 2007-2008.

Totodată, recurenta a invocat Cauza C-277/14 PPUH Stehcemp sp. j Florian Stefanek, Janina Stefanek, Jaroslaw Stefanek împotriva Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi și a reiterat că a făcut dovada îndeplinirii condițiilor de fond ale exercitării dreptului de deducere, astfel cum rezultă acestea din interpretarea dispozițiilor art. 145 alin. (2) lit. a), art. 146 alin. (1) lit. a) și art. 155 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal și din jurisprudența CUE.

Referitor la împrejurarea că facturile privind materialele de construcții au fost emise pe numele soțului recurentei, s-a menționat că bunurile au fost dobândite în timpul căsătoriei, astfel că acestea au natura unor bunuri comune, conform art. 343 - art. 345 din C. civ.

Așadar, în condițiile în care materialele de construcții achiziționate în perioada 2007-2008 sunt bunuri comune, deducerea TVA aferentă facturilor trebuia atribuită în cotă de 50% pentru fiecare dintre soți.

Acest aspect rezultă, în opinia recurentei, și din împrejurarea că organele fiscale au procedat la efectuarea a două rapoarte de inspecție fiscală urmate de emiterea deciziilor de impunere pentru fiecare dintre soți, obligativitatea înregistrării ca persoană impozabilă revenind ambilor soți.

Or, atâta vreme cât organul fiscal a reținut obligativitatea înregistrării în scopuri de TVA pentru ambii soți, deși tranzacțiile aferente anului 2007-2008 au fost perfectate în timpul căsătoriei, și deductibilitatea TVA-ului aferent facturilor emise pentru materialele de construcții trebuia să vizeze cote de 50% pentru fiecare dintre soți.

Prin urmare, recurenta a apreciat că, în calitate de soție a domnului B., i-ar reveni o cota de TVA deductibilă de 50% din suma de 238.462 RON, respectiv 119.231 RON.

Pentru aceste considerente, recurenta reclamantă a solicitat admiterea recursului, casarea în tot a hotărârii atacate, cu consecința constatării prescripției dreptului de a stabili creanțe fiscale aferente TVA, în cazul desfășurării de activități impozabile, pentru care persoana fizică nu s-a declarat ca persoană impozabilă înregistrată în scopuri de TVA pentru anul 2008, respectiv anulării în integralitate a Deciziei de impunere nr. x/29.10.2013 privind taxa pe valoare adăugată și alte obligații stabilite de inspecția fiscală pentru persoane fizice, care realizează venituri impozabile din activități economice nedeclarate organelor fiscale.

Recurenta pârâtă Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ilfov, prin Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București a invocat motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. (când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material).

În esență, a susținut că, potrivit Deciziei de impunere nr. x/2013, organul de control a stabilit obligații fiscale principale reprezentate de TVA aferente tranzacțiilor imobiliare efectuate de doamna A. în cursul anilor 2007-2008 prin aplicarea cotei standard de 19% asupra bazei impozabile. În drept, a apreciat că, în ceea ce privește sfera operațiunilor impozabile și persoanelor impozabile, sunt aplicabile prevederile art. 125

1

alin. (1) pct. 18-21, art. 126 alin. (1) și art. 127 alin. (1) și (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare.

Potrivit art. 125

1

alin. (1) pct. 18-21 din Codul fiscal, în sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată se cuprind livrările de bunuri/prestările de servicii efectuate cu plata pe teritoriul României în condițiile în care sunt realizate de o persoană impozabilă așa cum a fost definită la art. 127 alin. (1) din același cod, iar livrarea bunurilor/prestarea serviciilor, rezultă din una din activitățile economice prevăzute la art. 127 alin. (2).

Condițiile enumerativ stipulate la articolul anterior menționat sunt condiționate de cerința cumulativă, expres prevăzută de legiuitor, ceea ce înseamnă că neîndeplinirea unei singure condiții determină neîncadrarea operațiunilor în categoria operațiunilor impozabile din punct de vedere al taxei pe valoare adăugată.

Prin urmare, recurenta pârâtă a susținut că, printr-o interpretare per a contrario, o operațiune nu este impozabilă din punct de vedere al taxei pe valoare adăugată, respectiv nu se cuprinde în sfera de aplicare a taxei pe valoare adăugată dacă cel puțin una din condițiile prevăzute la art. 126 alin. (1) din Codul fiscal nu este îndeplinită, așa cum reglementează legiuitorul la pct. 2 alin. (1) din Normele metodologice de aplicare a art. 126 alin. (1) din Codul fiscal aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările și completările ulterioare.

De asemenea, a arătat că, din coroborarea dispozițiilor art. 127 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal cu cele ale art. 125

1

alin. (1) pct. 18 din același act normativ rezultă că o persoană fizică reprezintă persoana impozabilă în sensul Titlului VI privind taxa pe valoare adăugată în condițiile în care "desfășoară, de o manieră independentă și indiferent de loc, activități economice de natura celor prevăzute la alin. (2), oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activități."

Totodată, conform art. 127 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal coroborat cu pct. 3 alin. (1) din Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal aprobate prin H.G. nr. 44/2004, în forma în vigoare în perioada 01.01.2007-31.12.2009, persoanele fizice care obțin venituri din vânzarea locuințelor proprietate personală sau a altor bunuri care sunt folosite de acestea pentru scopuri personale nu se consideră a fi desfășurat o activitate economică în sfera de aplicare a taxei și, pe cale de consecință, nu intră în categoria persoanelor impozabile, excepție făcând situațiile în care se constată că activitatea respectivă este desfășurată în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate, în atare situație acestea dobândind calitatea de persoană impozabilă.

Cu alte cuvinte, persoanele fizice nu se consideră că realizează o activitate economică în sfera de aplicare a TVA atunci când obțin venituri din vânzarea locuințelor proprietate personală sau a altor bunuri care au fost folosite de către acestea pentru scopuri personale.

Pe cale de consecință, o persoană fizică reprezintă persoana impozabilă în sensul Titlului VI privind taxa pe valoarea adăugată din Codul fiscal, în condițiile în care desfășoară, de o manieră independentă și indiferent de loc, activități economice de natura celor prevăzute la alin. (2), oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activități.

Recurenta pârâtă a arătat, în continuare, că începând cu data de 01.01.2007, în contextul armonizării legislației naționale cu prevederile comunitare, au fost definite la titlul VI din Codul fiscal, din punct de vedere al taxei pe valoare adăugată, noțiunile de persoană, persoană impozabilă, persoană neimpozabilă și persoană juridică neimpozabilă.

Deopotrivă, a subliniat că, în situația în care persoana fizică este considerată persoană impozabilă conform art. 127 alin. (1) din Codul fiscal, aceasta trebuie să solicite, potrivit art. 152 alin. (1) din același act normativ, înregistrarea în scopuri de TVA la organul fiscal competent.

Recurenta pârâtă a precizat că, potrivit art. 128 alin. (1), art. 152 și art. 153 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, în forma aplicabilă începând cu 01.01.2008, persoana impozabilă care este stabilită în România și care realizează sau intenționează să realizeze o activitate economică ce implică operațiuni taxabile și/sau scutite de taxa pe valoare adăugată cu drept de deducere trebuie să solicite înregistrarea în scopuri de TVA la organul fiscal competent în termen de 10 zile de la sfârșitul lunii în care a atins sau a depășit plafonul de scutire, respectiv cifra de afaceri anuală declarată sau realizată este superioară plafonului de 35.000 euro.

În plus, conform art. 152 alin. (6) din Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările și completările ulterioare, în cazul în care organele de inspecție fiscală constată neîndeplinirea de către persoana impozabilă a obligației de a se înregistra în scopuri de TVA, înainte de înregistrare, vor solicita plata taxei pe valoarea adăugată pe care persoana neimpozabilă ar fi trebuit să o colecteze dacă ar fi fost înregistrată normal în scopuri de TVA, pe perioada cuprinsă între data la care persoana respectivă ar fi fost înregistrată în scopuri de TVA dacă ar fi solicitat în termenul prevăzut de lege înregistrarea și data identificării nerespectării prevederilor legale.

Mai mult, potrivit art. 141 alin. (2) lit. f) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, în forma în vigoare în perioada 01.01.2007-31.12.2009, este scutită de taxa pe valoarea adăugată livrarea de către orice persoană a unei construcții, a unei părți a acesteia și a terenului pe care este construită, precum și a oricărui alt teren. Ca excepție, persoana impozabilă care efectuează livrarea unei construcții noi, a unei părți a acesteia sau a unui teren construibil, nu beneficiază de scutire de taxa pe valoarea adăugată pentru această livrare, dacă și-a exercitat ori ar fi avut dreptul să-și exercite dreptul de deducere total sau parțial a taxei pe valoarea adăugată pentru achiziția, transformarea sau construirea unui astfel de imobil.

În continuare, recurenta pârâtă a subliniat că, pentru operațiunile impozabile, care nu sunt scutite de taxa pe valoarea adăugată sau care nu sunt supuse cotei reduse a taxei pe valoarea adăugată, se aplică cota standard de 19% asupra bazei de impozitare, în conformitate cu art. 140 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, în forma în vigoare în perioada 01.01.2007-30.06.2010, coroborat cu pct. 23 alin. (1) și alin. (2) din Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările și completările ulterioare.

Mai mult, potrivit acestor prevederi legale, taxa pe valoarea adăugată se determină prin aplicarea cotei standard sau a cotei reduse asupra bazei de impozitare determinate pentru livrări de bunuri și prestări de servicii "(...) din tot ceea ce constituie contrapartida obținută sau care urmează a fi obținută de furnizor ori prestator din partea cumpărătorului, beneficiarului sau a unui terț (...)", în conformitate cu prevederile art. 137 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare, iar în situațiile în care prin natura operațiunii sau conform prevederilor contractuale prețul include și taxa pentru determinarea sumei taxei pe valoarea adăugată, se aplică procedeul sutei mărite.

Recurenta pârâtă a precizat că, din analiza Raportului de inspecție fiscală nr. x/23.10.2013, rezultă că organele de inspecție fiscală au constatat că, în perioada 01.11.2006-31.12.2008, persoanele fizice A. și B., soți, în calitate de vânzători, au efectuat un număr de 33 tranzacții cu proprietăți imobiliare din patrimoniul personal, deținute în coproprietate.

Or, având în vedere prevederile legale anterior menționate, în vigoare la data efectuării operațiunilor, persoanele fizice care realizează operațiuni imobiliare care au caracter de continuitate, constând în vânzări de terenuri și construcții, altele decât cele utilizate în scopuri personale, devin persoane impozabile din perspectiva TVA, indiferent dacă operațiunea este sau nu scutită de TVA.

În cauză, recurenta pârâtă a subliniat că, având în vedere constatările organelor de inspecție fiscală, raportate la prevederile legale aplicabile în materie referitoare la faptul că operațiunile, din punct de vedere fiscal, au caracter de continuitate atunci când nu pot fi considerate operațiuni ocazionale, și analizând operațiunile efectuate în perioada 01.11.2006-31.12.2008 de către persoana fizica A., respectiv tranzacționarea în calitate de vânzător a nu mai puțin de 33 de proprietăți imobiliare din patrimoniul personal, deținute în coproprietate cu soțul său, organele de inspecție fiscală au reținut că acesta a obținut venituri cu caracter de continuitate, desfășurând activități economice și devenind persoană impozabilă din perspectiva TVA, așa cum este definită în legea fiscală, încă din cursul anului 2007.

Recurenta pârâtă, având în vedere prevederile art. 152 și art. 153 din Codul fiscal, precum și constatările organelor de inspecție fiscală cu privire la operațiunile efectuate în perioada verificată, consemnate în Raportul de inspecție fiscală nr. x/23.10.2013, a învederat că persoana impozabilă A., urmare tranzacțiilor imobiliare efectuate, constând în vânzarea de terenuri construibile, a depășit la data de 10.06.2007 plafonul de scutire de 35.000 Euro prevăzut la art. 152 lit. . d) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare, având astfel obligația să solicite înregistrarea în scopuri de TVA până la data de 01.07.2007, potrivit prevederilor art. 153 alin. (1) lit. b) și art. 152 alin. (6) din același act normativ, coroborate cu prevederile pct. 66 alin. (1) lit. c) din Normele metodologice de aplicare a art. 153 din Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările și completările ulterioare, în forma în vigoare în anul 2008.

Totodată, având în vedere natura imobilelor tranzacționate de persoana impozabilă A., în conformitate cu prevederile art. 141 alin. (2) lit. f) și art. 126 alin. (9) lit. a) si lit. c) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare, operațiunile impozabile efectuate de către aceasta în perioada verificată, respectiv tranzacțiile imobiliare constând în vânzarea de construcții vechi sunt operațiuni scutite de taxă fără drept de deducere, pentru care nu se datorează taxa și nu este permisă deducerea taxei datorate sau achitate pentru achiziții, în timp ce tranzacțiile imobiliare constând în vânzarea de construcții noi și terenuri construibile sunt operațiuni taxabile, pentru care se aplică cotele prevăzute la art. 140 din același act normativ și, deci, pentru care persoana impozabilă avea obligația să colecteze și să plătească la buget taxa pe valoarea adăugată aferentă acestora.

A mai precizat că, din analiza Raportului de inspecție fiscală nr. x/23.10.2013 și a anexelor la raport rezultă că organele de inspecție fiscală au procedat la colectarea taxei pe valoarea adăugată pentru tranzacțiile imobiliare constând în vânzarea de imobile și terenuri efectuate în perioada 2006-2008, prin aplicarea cotei standard de TVA de 19%, întrucât în contractele de vânzare cumpărare nu se prevedea că prețul de vânzare "include TVA".

În ceea ce privește modalitatea de calcul a TVA de plată, recurenta pârâtă a susținut că instanța de fond, în mod greșit, a reținut că este nelegală aplicarea cotei de TVA asupra prețului înscris în contractele de vânzare-cumpărare, prin aceasta realizându-se o mărire artificială a prețului convenit între părțile contractante, întrucât, potrivit prevederilor pct. 23 alin. (2) din Normele metodologice de aplicare a art. 140 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările si completările ulterioare, procedeul sutei mărite se aplică pentru determinarea sumei taxei în situațiile în care prin natura operațiunii sau conform prevederilor contractuale prețul de vânzare include si taxa.

Or, potrivit celor consemnate în raportul de inspecție fiscală, organele de inspecție fiscală au procedat la colectarea taxei pe valoarea adăugată pentru tranzacțiile imobiliare constând în vânzarea de construcții noi și terenuri construibile prin aplicarea cotei standard de TVA de 19%, respectiv 24%, în cazul în care în contractele de vânzare - cumpărare nu se prevedea că prețul de vânzare "include TVA".

Prin urmare, recurenta pârâtă a susținut că, în condițiile în care în contractele de vânzare - cumpărare sau în actele adiționale încheiate la acestea, nu este prevăzut faptul că prețul de vânzare include și taxa pe valoarea adăugată, în speță sunt aplicabile prevederile pct. 23 alin. d) din Normele metodologice de aplicare a art. 140 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările si completările ulterioare.

De altfel, recurenta pârâtă a arătat că reclamanta avea posibilitatea depunerii unei unei declarații pe propria răspundere din care să rezulte că, în calitate de vânzător, nu are posibilitatea de a recupera de la cumpărători taxa pe valoarea adăugată calculată la suma prevăzută ca preț al vânzărilor. Reclamanta, până la data emiterii deciziei contestate, nu a dat curs solicitărilor.

Recurenta pârâtă a învederat că, în ceea ce privește TVA legal datorată de reclamantă, din verificarea contractelor de vânzare cumpărare, încheiate în perioada 2007-2008, organele de control au constatat că reclamanta A. împreună cu soțul sau, B., în calitate de vânzători au efectuat un număr de 28 tranzacții imobiliare, astfel: pentru anul 2007 - 14 tranzacții în valoare de 1.082.583 RON, pentru care datorează TVA în sumă de 205.691 RON; pentru anul 2008 - 14 tranzacții în valoare de 1.864.81.0 RON, pentru care datorează TVA în sumă de 354.314 RON. Conform prevederilor legale, persoana impozabilă este considerată și persoana fizică capabilă să desfășoare o activitate economică. Constituie activitate economică exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate.

Drept urmare, în opinia recurentei pârâte, în mod corect, organele fiscale au constatat că reclamanta A. a efectuat tranzacții în scopul obținerii de venituri cu caracter de continuitate, așa cum rezultă din succesiunea cronologică a operațiunilor desfășurate începând cu anul 2006 și având în vedere că reclamanta nu a depus o declarație pe propria răspundere din care să rezulte că, în calitate de vânzător, nu are posibilitatea de a recupera de la cumpărători taxa pe valoarea adăugată calculată la suma prevăzută ca preț al vânzărilor, în mod legal a fost respinsă ca neîntemeiată contestația pentru TVA în suma de 560.005 RON individualizată prin decizia de impunere nr. x/23.10.2013 emisă de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Ilfov.

Referitor la accesoriile aferente TVA, potrivit prevederilor art. 119 și art. 120 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicat, pentru neachitarea la scadență a obligațiilor de plată se datorează după acest termen majorări/dobânzi și/sau penalități de întârziere.

Pentru motivele expuse, recurenta pârâtă a solicitat admiterea recursul formulat de aceasta, casarea deciziei recurate și modificarea, în parte, a hotărârii instanței de fond, cu consecința respingerii în tot a cererii formulate de A. și menținerii ca legale și temeinice a actului administrativ și, respectiv, administrativ fiscal atacat, precum și a obligației de plată a sumelor stabilite prin acestea.

Recurenta pârâtă Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice București a invocat motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. (când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material).

În esență, a susținut că este nelegală hotărârea instanței de fond de anulare, în parte, a Deciziei de soluționare a contestației cu nr. 80/22.02.2018, din perspectiva neaplicarii dispozițiilor legale prevăzute de art. 7, art. 11 alin. (1), art. 44, art. 120, art. 126, art. 127, art. 126, art. 127, art. 137, art. 141, art. 152 și art. 153 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare.

În ceea ce privește soluția instanței de fond referitoare la prescripția dreptului organului fiscal de a stabili obligații de plată pentru perioada anului 2007, recurenta pârâtă a arătat că A.J.F.P. Ilfov a transmis invitația nr. 455254/03.11.2009, confirmată de primire în data de 05.11.2009, prin care doamna A. a fost invitată să prezinte contractele de vânzare cumpărare pentru toate tranzacțiile cu terenuri și clădiri efectuate în perioada 2006 - 2008, în vederea efectuării unui control tematic, pentru clarificarea stării de fapt fiscale.

Urmare a primirii invitației, domnul B., soțul doamnei A. s-a prezentat la sediul organului fiscal de la domiciliu, organul fiscal întocmind în acest sens procesul-verbal nr. x/10.02.2010 în care s-a precizat că domnul B. a dat o notă explicativă cu privire la tranzacțiile efectuate din anul 2004 până în anul 2009, menționând că nu mai știe câte tranzacții imobiliare a efectuat și că nu mai deține contractele de vânzare cumpărare.

Întrucât nu au fost puse la dispoziție contractele de vânzare cumpărare, organul fiscal a transmis solicitări Camerei Notarilor Publici București, Birourilor Notariale Publice cu privire la punerea la dispoziție a informațiilor și documentelor privind tranzacțiile imobiliare desfășurate în perioada 2005-2009.

Organul fiscal a întocmit Avizul de inspecție fiscală nr. x/06.12.2012, transmis doamnei A. în vederea inițierii inspecției fiscale cu privire la tranzacțiile imobiliare efectuate în perioada 2007-2009, stabilirea calității de plătitor de TVA, stabilirea bazei de impozitare și calcul TVA, acesta fiind returnat cu mențiunea "expirat termen păstrare".

La data de 24.04.2013, echipa de inspecție fiscală s-a deplasat la adresa de domiciliu, oraș Pantelimon, str. x, unde au avut loc discuții cu o persoană care s-a prezentat ca fiind în măsură să discute și care nu a vrut să furnizeze niciun fel de informații, nu a vrut să primească invitația pentru punerea la dispoziție a documentelor sau informațiilor cu privire la obiectul controlului.

Ulterior, s-a trimis invitația nr. 489671 pentru data de 12.06.2013, confirmată de primire, însă A. nu s-a prezentat, nu a pus la dispoziția organelor de control niciun document și nu a furnizat nicun fel de informații.

Prin adresa înregistrată sub nr. x/29.07.2013, A. a fost înștiințat despre data, ora și locul de desfășurare a discuției finale, returnată în data de 12.08.2013 cu mențiunea destinatar lipsă, expirat termen păstrare.

La data de 02.08.2013 nu a avut loc discuția finală deoarece A. nu s-a prezentat.

Astfel, recurenta pârâtă a susținut că organele de inspecție fiscală au respectat dispozițiile art. 107 din Codul de procedură fiscală care prevede dreptul contribuabilului de a prezenta, în scris, punctul de vedere cu privire la constatările inspecției fiscale, în termen de 3 zile lucrătoare de la data încheierii inspecției fiscale, întrucât A. a avut posibilitatea de a-și exprima punctul de vedere asupra constatărilor organelor de inspecție fiscală, dar nu s-a prezentat.

Din Procesul-verbal încheiat la data de 10.02.2010 rezultă că inspecția fiscală a fost demarată încă din anul 2009 când i s-au solicitat documente doamnei A., iar B. a dat o notă explicativă cu privire la tranzacțiile pe care le-a efectuat din anul 2004 până în anul 2009, prin care a precizat că nu știe câte tranzacții imobiliare a efectuat și nu mai deține contractele de vânzare cumpărare.

De altfel, așa cum rezultă din adresa emisă de Parchetul de pe lângă Judecătoria Cornetu înregistrată la DGRFP București sub nr. x/31.10.2017, exista în curs de cercetare o plângere cu privire la refuzul de a prezenta documente în vederea efectuării inspecției fiscale.

Organul de inspecție fiscală a făcut nenumărate demersuri către Birouri Notariale, Agenția Națională de Cadastru și Publicitate Imobiliară, Primăria Comunei Pantelimon în vederea stabilirii tranzacțiilor imobiliare efectuate de către A..

În concluzie, recurenta pârâtă a apreciat că, în mod nelegal, instanța de fond a reținut prescripția dreptului de a stabili obligații fiscale, în condițiile în care reclamanta A. a refuzat să coopereze în vederea determinării stării de fapt fiscale, deși potrivit art. 10 din Codul de procedură fiscală avea această obligație.

Referitor la modalitatea de calcul al debitului fiscal, în sensul eliminării de către instanța de fond a cotei de 19% la valoarea tranzacțiilor, recurenta pârâtă a susținut că, pentru operațiunile impozabile care nu sunt scutite de taxa pe valoarea adăugată sau care nu sunt supuse cotei reduse a taxei pe valoarea adăugată, se aplică cota standard de 19% asupra bazei de impozitare, în conformitate cu art. 140 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, în forma aplicabilă in perioada 01.01.2007-30.06.2010, coroborat cu pct. 23 alin. (1) și alin. (2) din Normele metodologice de aplicare ale art. 140 din Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările și completările ulterioare.

De asemenea, a apreciat că, în mod greșit, instanța de fond a reținut că este nelegală aplicarea cotei de TVA asupra prețului înscris în contractele de vânzare-cumpărare, întrucât prin aceasta s-a realizat o mărire artificială a prețului convenit între părțile contractante, având în vedere că, potrivit prevederilor pct. 23 alin. (2) din Normele metodologice de aplicare a art. 140 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările si completările ulterioare, procedeul sutei mărite se aplică pentru determinarea sumei taxei în situațiile în care prin natura operațiunii sau conform prevederilor contractuale prețul de vânzare include si taxa.

Potrivit celor consemnate în raportul de inspecție fiscală, organele de inspecție fiscală au procedat la colectarea taxei pe valoarea adăugată pentru tranzacțiile imobiliare constând in vânzarea de construcții noi si terenuri construibile prin aplicarea cotei standard de TVA de 19%, respectiv 24%, în cazul în care în contractele de vânzare-cumparare nu se prevedea ca prețul de vânzare "include TVA".

Prin urmare, a reținut că atât timp cât în contractele de vânzare-cumparare sau în actele adiționale încheiate la acestea, nu este prevăzut faptul că prețul de vânzare include și taxa pe valoarea adăugată, în speță sunt aplicabile prevederile pct. 23 alin. d)