ÎCCJ, Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, Decizia nr. 44/2024

ÎCCJ, Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, Decizia nr. 44/2024 (Înalta Curte de Casație și Justiție)

Publicat în Monitorul Oficial, Partea I nr. 1065 din 24 octombrie 2024

Elena-Diana Tămagă

- președintele Secției de contencios administrativ și fiscal - președintele completului

Gabriela-Elena Bogasiu

- judecător la Secția de contencios administrativ și fiscal

Carmen Maria Ilie

- judecător la Secția de contencios administrativ și fiscal

Liliana Vișan

- judecător la Secția de contencios administrativ și fiscal

Luiza Maria Păun

- judecător la Secția de contencios administrativ și fiscal

Maria Hrudei

- judecător la Secția de contencios administrativ și fiscal

Daniel Gheorghe Severin

- judecător la Secția de contencios administrativ și fiscal

Doina Vișan

- judecător la Secția de contencios administrativ și fiscal

Carmen Mihaela Voinescu

- judecător la Secția de contencios administrativ și fiscal

Ștefania Dragoe

- judecător la Secția de contencios administrativ și fiscal

Ionel Florea

- judecător la Secția de contencios administrativ și fiscal

Alina Pohrib

- judecător la Secția de contencios administrativ și fiscal

Ramona-Maria Gliga

- judecător la Secția de contencios administrativ și fiscal

1.

Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept este legal constituit, conform dispozițiilor art. 520 alin. (6) din Codul de procedură civilă și ale art. 34 alin. (2) lit. b) din Regulamentul privind organizarea și funcționarea administrativă a Înaltei Curți de Casație și Justiție, aprobat prin Hotărârea Colegiului de conducere al Înaltei Curți de Casație și Justiție nr. 20/2023, cu modificările ulterioare (Regulament).

2.

Ședința este prezidată de doamna judecător Elena-Diana Tămagă, președintele Secției de contencios administrativ și fiscal a Înaltei Curți de Casație și Justiție.

3.

La ședința de judecată participă doamna Elena-Mădălina Ivănescu, magistrat-asistent, desemnată în conformitate cu dispozițiile art. 36 din Regulament.

4.

Înalta Curte de Casație și Justiție - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept a luat în examinare sesizarea formulată de Curtea de Apel Constanța - Secția de contencios administrativ și fiscal, în Dosarul nr. 1.654/88/2022.

5.

Magistratul-asistent prezintă referatul cauzei, arătând că, la dosar, a fost depusă alternativa la raport întocmită de judecătorul desemnat în acest scop prin Încheierea din 13 mai 2024, ce a fost comunicată părților, conform dispozițiilor art. 520 alin. (10) din Codul de procedură civilă; părțile nu au depus puncte de vedere cu privire la raportul sus-menționat.

6.

De asemenea, referă asupra faptului că au fost transmise de către instanțele naționale hotărâri judecătorești pronunțate în materia ce face obiectul sesizării și opinii teoretice exprimate de judecători, iar Ministerul Public - Parchetul de pe lângă Înalta Curte de Casație și Justiție a comunicat faptul că nu se verifică, în prezent, practică judiciară în vederea promovării unui recurs în interesul legii în problema de drept ce formează obiectul sesizării.

7.

În urma deliberărilor, Înalta Curte de Casație și Justiție - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept rămâne în pronunțare asupra sesizării.

ÎNALTA CURTE,

deliberând asupra chestiunii de drept ce face obiectul sesizării, constată următoarele:

I.

Titularul și obiectul sesizării

8.

Prin Încheierea din 8 ianuarie 2024, pronunțată în Dosarul nr. 1.654/88/2022, Curtea de Apel Constanța - Secția de contencios administrativ și fiscal a dispus, în temeiul art. 519 din Codul de procedură civilă, sesizarea Înaltei Curți de Casație și Justiție - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept în vederea pronunțării unei hotărâri prealabile, prin care să se dea o rezolvare de principiu cu privire la următoarele chestiuni de drept:

"

Societățile care au ca obiect de activitate «fabricarea și confecționarea de structuri metalice» - Cod CAEN 2511 aplică facilitățile fiscale prevăzute la art. 60 pct. 5, art. 1381, art. 154 alin. (1) lit. r) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal și în condițiile în care acestea prestează servicii de fabricare și confecționare de structuri metalice, care ulterior sunt folosite de către beneficiarul serviciilor la construcția de nave?

În aplicarea dispozițiilor art. 13 alin. (6) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, constatările unui inspectorat teritorial de muncă, care obligă o societate la plata salariului de bază minim brut pe țară garantat în plată pentru sectorul construcții, obligă organele fiscale la recunoașterea dreptului de a aplica facilitățile fiscale prevăzute la art. 60 pct. 5, art. 1381, art. 154 alin. (1) lit. r) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal?"

9.

Sesizarea a fost înregistrată pe rolul Înaltei Curți de Casație și Justiție - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept cu nr. 475/1/2024.

II.

Norma de drept intern ce formează obiectul sesizării Înaltei Curți de Casație și Justiție cu privire la pronunțarea unei hotărâri prealabile

10.

Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, astfel cum a fost modificată prin Legea nr. 296/2020 pentru modificarea și completarea Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, în vigoare din 1 ianuarie 2021, fără a include modificările ulterioare (Legea nr. 227/2015 sau Codul fiscal)

"

Art. 60. -

Scutiri

Sunt scutiți de la plata impozitului pe venit următorii contribuabili:

(...)

5.

persoanele fizice, pentru veniturile realizate din salarii și asimilate salariilor prevăzute la art. 76 alin. (1)-(3), în perioada 1 ianuarie 2019-31 decembrie 2028 inclusiv, pentru care sunt îndeplinite cumulativ următoarele condiții:

a)

angajatorii desfășoară activități în sectorul construcții care cuprind:

(i)

activitatea de construcții definită la codul CAEN 41.42.43 - secțiunea F - Construcții;

(ii)

domeniile de producere a materialelor de construcții, definite de următoarele coduri CAEN:

2312 - Prelucrarea și fasonarea sticlei plate;

2331 - Fabricarea plăcilor și dalelor din ceramică;

2332 - Fabricarea cărămizilor, țiglelor și altor produse pentru construcții din argilă arsă;

2361 - Fabricarea produselor din beton pentru construcții;

2362 - Fabricarea produselor din ipsos pentru construcții;

2363 - Fabricarea betonului;

2364 - Fabricarea mortarului;

2369 - Fabricarea altor articole din beton, ciment și ipsos;

2370 - Tăierea, fasonarea și finisarea pietrei;

2223 - Fabricarea articolelor din material plastic pentru construcții;

1623 - Fabricarea altor elemente de dulgherie și tâmplărie pentru construcții;

2512 - Fabricarea de uși și ferestre din metal;

2511 - Fabricarea de construcții metalice și părți componente ale structurilor metalice;

0811 - Extracția pietrei ornamentale și a pietrei pentru construcții, extracția pietrei calcaroase, ghipsului, cretei și a ardeziei;

0812 - Extracția pietrișului și nisipului;

2351 - Fabricarea cimentului;

2352 - Fabricarea varului și ipsosului;

2399 - Fabricarea altor produse din minerale nemetalice n.c.a.;

(iii)

711 - Activități de arhitectură, inginerie și servicii de consultanță tehnică;

b)

angajatorii realizează cifră de afaceri din activitățile menționate la lit. a) și alte activități specifice domeniului construcții în limita a cel puțin 80% din cifra de afaceri totală. Pentru societățile comerciale nou-înființate, respectiv înregistrate la registrul comerțului începând cu luna ianuarie a anului 2019, cifra de afaceri se calculează cumulat de la începutul anului, inclusiv luna în care se aplică scutirea, iar pentru societățile comerciale existente la data de 1 ianuarie a fiecărui an se consideră ca bază de calcul cifra de afaceri realizată cumulat pe anul fiscal anterior. Pentru societățile comerciale existente la data de 1 ianuarie al fiecărui an care au avut o cifră de afaceri din activitățile menționate la lit. a) realizată cumulat pe anul fiscal anterior de peste 80% inclusiv, facilitățile fiscale se vor acorda pe toata durata anului în curs, iar pentru societățile comerciale existente la aceeași dată care nu realizează această limită minimă a cifrei de afaceri se va aplica principiul societăților comerciale nou-înființate. Această cifră de afaceri se realizează pe bază de contract sau comandă și acoperă manoperă, materiale, utilaje, transport, echipamente, dotări, precum și alte activități auxiliare necesare activităților menționate la lit. a). Cifra de afaceri va cuprinde inclusiv producția realizată și nefacturată;

c)

veniturile brute lunare din salarii și asimilate salariilor prevăzute la art. 76 alin. (1)-(3), realizate de persoanele fizice pentru care se aplică scutirea sunt calculate la un salariu brut de încadrare pentru 8 ore de muncă/zi de minimum 3.000 lei lunar. Scutirea se aplică pentru sumele din venitul brut lunar de până la 30.000 lei, obținut din salarii și asimilate salariilor prevăzute la art. 76 alin. (1)-(3), realizate de persoanele fizice. Partea din venitul brut lunar ce depășește 30.000 lei nu va beneficia de facilități fiscale;

d)

scutirea se aplică potrivit instrucțiunilor la ordinul comun al ministrului finanțelor, al ministrului muncii și justiției sociale și al ministrului sănătății, prevăzut la art. 147 alin. (17), iar Declarația privind obligațiile de plată a contribuțiilor sociale, impozitului pe venit și evidența nominală a persoanelor asigurate reprezintă declarație pe propria răspundere pentru îndeplinirea condițiilor de aplicare a scutirii;

e)

mecanismul de calcul al cifrei de afaceri prevăzut la lit. b), în vederea aplicării facilității fiscale, se va stabili prin ordin al președintelui Comisiei Naționale de Strategie și Prognoză, care se va publica pe site-ul instituției."

"

Art. 138

1

. -

Prevederi speciale pentru domeniul construcțiilor

(1)

Pentru persoanele fizice care realizează venituri din salarii și asimilate salariilor, de la angajatori care desfășoară activități în sectorul construcții și se încadrează în condițiile prevăzute la art. 60 pct. 5, cota contribuției de asigurări sociale prevăzută la art. 138 lit. a) se reduce cu 3,75 puncte procentuale. Prevederea se aplică până la data de 31 decembrie 2028.

(2)

Persoanele prevăzute la alin. (1) care datorează contribuția la fondul de pensii administrat privat reglementat de Legea nr. 411/2004 privind fondurile de pensii administrate privat, republicată, cu modificările și completările ulterioare, sunt scutite de la plata acestei contribuții în limita cotei prevăzute la alin. (1).

(3)

Prevederile alin. (1) și (2) se aplică potrivit instrucțiunilor la ordinul comun al ministrului finanțelor publice, al ministrului muncii, familiei, protecției sociale și persoanelor vârstnice și al ministrului sănătății, prevăzut la art. 147 alin. (17)."

"

Art. 154. -

Categorii de persoane fizice exceptate de la plata contribuției de asigurări sociale de sănătate

(1)

Următoarele categorii de persoane fizice sunt exceptate de la plata contribuției de asigurări sociale de sănătate:

(...)

r)

persoanele fizice pentru veniturile din salarii și asimilate salariilor de la angajatori care desfășoară activități în sectorul construcții și se încadrează în condițiile prevăzute la art. 60 pct. 5. Prevederea se aplică până la data de 31 decembrie 2028 inclusiv. (...)."

11.

Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările și completările ulterioare (Legea nr. 207/2015 sau Codul de procedură fiscală)

"

Art. 13. -

Interpretarea legii

(...)

(6)

Dacă, după aplicarea regulilor de interpretare prevăzute la alin. (1)-(5), prevederile legislației fiscale rămân neclare, acestea se interpretează în favoarea contribuabilului/plătitorului."

12.

În vederea soluționării sesizării ce formează obiectul prezentului dosar, prezintă relevanță și secțiunea C - "Industria prelucrătoare", diviziunea 25, grupa 251, și diviziunea 30, grupa 301, și secțiunea F - "Construcții", diviziunile 41, 42 și 43 din Clasificarea activităților din economia națională - CAEN Rev. 2 din 20.04.2007 ("CAEN") :

-

Secțiunea C - Industria prelucrătoare

25

Industria construcțiilor metalice și a produselor din metal, exclusiv mașini, utilaje și instalații

251

Fabricarea de construcții metalice

2511

Fabricarea de construcții metalice și părți componente ale structurilor metalice

2811*

2511*

2512

Fabricarea de uși și ferestre din metal

2812*

2511*

30

Fabricarea altor mijloace de transport

301

Construcția de nave și bărci

3011

Construcția de nave și structuri plutitoare

3511*

3011

3611*

3012

Construcția de ambarcațiuni sportive și de agrement

3512*

3012

-

Secțiunea F

41

Construcții de clădiri

411

Dezvoltare (promovare) imobiliară

4110

Dezvoltare (promovare) imobiliară

7011*

4100*

412

Lucrări de construcții a clădirilor rezidențiale și nerezidențiale

4120

Lucrări de construcții a clădirilor rezidențiale și nerezidențiale

4521*

4523*

4100*

42

Lucrări de geniu civil

421

Lucrări de construcții a drumurilor și a căilor ferate

4211

Lucrări de construcții a drumurilor și autostrăzilor

4523*

4210*

4212

Lucrări de construcții a căilor ferate de suprafață și subterane

4523*

4521*

4210*

4213

Construcția de poduri și tuneluri

4521*

4210*

422

Lucrări de construcții a proiectelor utilitare

4221

Lucrări de construcții a proiectelor utilitare pentru fluide

4521*

4524*

4525*

4220*

4222

Lucrări de construcții a proiectelor utilitare pentru electricitate și telecomunicații

4521*

4220*

429

Lucrări de construcții a altor proiecte inginerești

4291

Construcții hidrotehnice

4524*

4290*

4299

Lucrări de construcții a altor proiecte inginerești n.c.a.

4521*

4523*

4290*

43

Lucrări speciale de construcții

431

Lucrări de demolare și de pregătire a terenului

4311

Lucrări de demolare a construcțiilor

4511*

4311

4312

Lucrări de pregătire a terenului

4511*

4312*

4313

Lucrări de foraj și sondaj pentru construcții

4512

4312*

432

Lucrări de instalații electrice și tehnico-sanitare și alte lucrări de instalații pentru construcții

4321

Lucrări de instalații electrice

4531*

4534*

4321

4322

Lucrări de instalații sanitare, de încălzire și de aer condiționat

4531*

4533

4322

4329

Alte lucrări de instalații pentru construcții

2922*

4532

4534*

4531*

4329

433

Lucrări de finisare

4331

Lucrări de ipsoserie

4541

4330*

4332

Lucrări de tâmplărie și dulgherie

2030*

2523*

2812*

4542

4330*

4333

Lucrări de pardosire și placare a pereților

4543

4330*

4334

Lucrări de vopsitorie, zugrăveli și montări de geamuri

4544

4330*

4339

Alte lucrări de finisare

4545*

4330*

439

Alte lucrări speciale de construcții

4391

Lucrări de învelitori, șarpante și terase la construcții

2030*

4522*

4390*

4399

Alte lucrări speciale de construcții n.c.a.

4521*

4522*

4524*

4525*

4545*

4550

4390*

III.

Expunerea succintă a procesului. Obiectul învestirii instanței care a solicitat pronunțarea unei hotărâri prealabile. Stadiul procesual în care se află pricina

Circumstanțe relevante

13.

Recurenta-reclamantă A.B. - S.R.L. este persoană juridică română, înființată în anul 2014, cu sediul social în municipiul Tulcea, județul Tulcea.

14.

Conform actului constitutiv și certificatului constatator emis de Oficiul Registrului Comerțului de pe lângă Tribunalul Tulcea, în perioada relevantă pentru cauză (1.01.2021-31.03.2022), societatea a avut ca domeniu de activitate principal, conform clasificării activităților din economia națională, "Fabricarea de construcții metalice și părți componente ale structurilor metalice" (CAEN 2511). Activitățile sunt desfășurate în afara sediului social și a sediilor secundare.

15.

În luna octombrie 2019, Inspectoratul Teritorial de Muncă Tulcea (I.T.M. Tulcea) a desfășurat un control la punctul de lucru/locul de muncă organizat din Șantierul (naval) V. Tulcea al societății C.D. - S.R.L., despre care recurenta-reclamantă afirmă că face parte, împreună cu recurenta, din grupul E.F. și că are același cod CAEN și structură a activității, respectiv 2511 - "Fabricarea de construcții metalice și părți componente ale structurilor metalice". Controlul a avut ca obiect, printre altele, verificarea plății salariilor.

16.

Prin Procesul-verbal nr. xxxxx/14.10.2019, I.T.M. Tulcea a constatat faptul că C.D. - S.R.L. nu a respectat prevederile legale privind acordarea salariului minim în sectorul construcțiilor, conform art. 66 din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 114/2018 privind instituirea unor măsuri în domeniul investițiilor publice și a unor măsuri fiscal-bugetare, modificarea și completarea unor acte normative și prorogarea unor termene (Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 114/2018). Ca urmare a celor constatate, s-a dispus sancționarea contravențională cu avertisment, precum și măsura cu caracter permanent constând în respectarea prevederilor legale privind acordarea salariului minim în sectorul construcțiilor, conform art. 66 din actul normativ sus-menționat.

17.

Ca urmare a acestor constatări, luând în considerare faptul că C.D. - S.R.L. și A.B. - S.R.L. făceau parte din același grup de societăți și aveau același obiect de activitate, recurenta-reclamantă A.B. - S.R.L. a decis ca măsura aplicată C.D. - S.R.L. de către I.T.M. Tulcea, prin proces-verbal, să fie aplicată și în cadrul A.B. - S.R.L., în sensul de a plăti salariul de bază minim brut pe țară garantat în plată pentru sectorul construcții, dar și de a aplica facilitățile fiscale prevăzute de Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 114/2018 (scutirea de la plata impozitului pe veniturile din salarii și pe contribuția de asigurări sociale de sănătate, reducerea la contribuția de asigurări sociale, de la 25% la 21,25%).

18.

Cu ocazia verificării efectuate de I.T.M. Tulcea, în perioada 10.11.2021-7.12.2021, cu privire la A.B. - S.R.L., la punctul de lucru/locul de muncă organizat din Șantierul (naval) V. Tulcea, hala de producție YYYY care aparține acestei societăți, s-a constatat că, în ceea ce privește plata salariilor, A.B. - S.R.L. respectă prevederile referitoare la garantarea în plată a salariului minim brut pe țară, conform prevederilor art. 164 din Legea nr. 53/2003 - Codul muncii, republicată, cu modificările și completările ulterioare (Legea nr. 53/2003 sau Codul muncii), stabilit pentru domeniul construcțiilor de structuri metalice la nivel de 3.000 lei/lună, în conformitate cu prevederile art. 71 din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 114/2018. Ca atare, nicio sancțiune sau măsură nu a fost dispusă, din această perspectivă.

19.

În perioada 16.05.2022-15.06.2022, A.B. - S.R.L. a fost subiectul inspecției fiscale desfășurate de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Tulcea (A.J.F.P. Tulcea), ce a avut ca obiect verificarea, pentru perioada 1.01.2021-31.03.2022, a: (i) impozitului pe veniturile din salarii și asimilate salariilor; (ii) contribuției individuale de asigurări sociale reținute de la asigurați; (iii) contribuției de asigurări sociale, datorată de către persoanele fizice ce au calitatea de angajați sau pentru care exista obligația plății contribuției de asigurări sociale; (iv) contribuției asigurătorii pentru muncă; (v) contribuției asigurătorii pentru muncă, datorată de persoanele fizice și juridice care au calitatea de angajatori și care desfășoară activitatea în domeniul construcțiilor; (vi) contribuției pentru asigurări de sănătate reținute de la asigurați.

20.

În cuprinsul raportului de inspecție fiscală întocmit s-au constatat următoarele:

-

obiectul principal de activitate efectiv desfășurată în perioada verificată, conform codificării din Ordinul președintelui Institutului Național de Statistică nr. 337/2007 privind actualizarea Clasificării activităților din economia națională - CAEN (Ordinul nr. 337/2007), este "Fabricarea de construcții metalice și părți componente ale structurilor metalice" - cod 2511;

-

principalul beneficiar al lucrărilor este E.F. - S.R.L. Conform contractului nr. zz/15.01.2021, încheiat cu E.F. - S.R.L., și facturilor emise către aceasta, A.B. - S.R.L. a efectuat lucrări de prestări servicii, respectiv: confecție și/sau asamblare și/sau montaj secții volum; predare tehnică, etanșă, suprafețe pe tancuri, compartimente, zone exterioare; confecție și/sau montaj elemente de saturări metalice pe secții, blocuri sau navă; confecție și/sau montaj tubulatură pe secții, blocuri sau la navă;

-

pentru salariile acordate angajaților în perioada 1.01.2021-31.03.2022, A.B. - S.R.L. a aplicat facilitățile prevăzute de Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 114/2018, respectiv a aplicat scutiri la plata impozitului pe venitul din salarii, contribuției de asigurări sociale de sănătate și a aplicat reducerea la plata contribuției de asigurări sociale, de la 25% la 21,25%;

-

întrucât salariații A.B. - S.R.L. nu au prestat activități care sunt în legătură directă cu sectorul construcțiilor civile sau de geniu, așa cum sunt ele implementate prin acordul încheiat între Guvernul României și Federația Patronatelor Societăților din Construcții, care se regăsesc în Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 114/2018 și Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 43/2019 pentru modificarea și completarea unor acte normative care privesc stabilirea unor măsuri în domeniul investițiilor (Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 43/2019), aceștia nu beneficiază de facilitățile fiscale prevăzute la art. 60 pct. 5, art. 138

1

, art. 154 alin. (1) lit. r) și art. 220

3

alin. (2) din Legea nr. 227/2015;

-

activitatea desfășurată de societate are legătură cu navele construite în Șantierul Naval V. Tulcea, și nu cu sectorul construcțiilor civile sau de geniu. În acest sector, facilitățile fiscale prevăzute la art. 60 pct. 5 din Codul fiscal nu se acordă, motivat de faptul că, pentru a beneficia de facilitățile fiscale acordate de stat pentru domeniul construcțiilor, societățile prestatoare trebuie să desfășoare activitate în domeniile prevăzute de codurile CAEN enumerate în legislație, care au legătură directă cu sectorul construcțiilor civile sau de geniu, nefiind suficient ca activitatea desfășurată să fie realizată în baza codurilor CAEN precizate în legislația în vigoare;

-

A.B. - S.R.L., deși are ca obiect de activitate "Fabricarea de construcții metalice și părți componente ale structurilor metalice - cod CAEN 2511", în perioada supusă controlului, a prestat activități legate de construcția navelor (montaj tubulatură navă, montaj echipamente navă, montaj elemente de saturări metalice de secții navă etc.), care nu sunt în legătură directă cu sectorul construcțiilor, prin urmare, nu îndeplinește condițiile cumulative prevăzute de art. 60 pct. 5 lit. a) din Codul fiscal;

-

s-a reținut și că dispozițiile art. 1 alin. (2) din anexa la Ordinul nr. 239/2019 pentru aprobarea metodologiei privind mecanismul de calcul al cifrei de afaceri, emis de către președintele Comisiei Naționale de Strategie și Prognoză (Ordinul nr. 239/2019), se aplică de către societățile care au înregistrat în actul constitutiv cel puțin unul din codurile menționate la art. 60 pct. 5 lit. a) din Codul fiscal și care desfășoară efectiv activitate de construcții;

-

întrucât societatea nu îndeplinește cumulativ condițiile prevăzute la art. 60 pct. 5 din Codul fiscal, iar salariații săi nu beneficiază de facilitățile fiscale prevăzute la art. 60 pct. 5, art. 138

1

, art. 154 alin. (1) lit. r) și art. 220

3

alin. (2) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, și anume scutiri la plata impozitului pe venitul din salarii și a contribuției de asigurări sociale de sănătate și reducere la plata contribuției de asigurări sociale de la 25% la 21,25%, organele de inspecție fiscală au reținut că:

-

privind impozitul pe veniturile din salarii și asimilate salariilor, a fost constatată diferența de 89.598 lei, pentru care societatea a acordat scutirea de 10%, fără să îndeplinească condițiile prevăzute la art. 60 pct. 5 lit. a) din Legea nr. 227/2015, pentru salariații care au desfășurat activitatea de prestări servicii construcții pentru nave maritime;

-

privind contribuția asiguratorie pentru muncă, s-a constatat că societatea nu a calculat și nu a declarat contribuția în sumă de 27.083 lei, aceasta fiind considerată "Contribuția asiguratorie pentru muncă, datorată de către persoanele fizice și juridice care au calitatea de angajatori și care desfășoară activitatea în domeniul construcțiilor conform art. 60 pct. 5 lit. a) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal", pentru care a aplicat cota de 2,25%, fără să îndeplinească condițiile prevăzute la art. 60 pct. 5 lit. a) din Legea nr. 227/2015, pentru salariații care au desfășurat activitatea de prestări servicii construcții pentru nave maritime;

-

referitor la contribuția asiguratorie pentru muncă, datorată de către persoanele fizice și juridice care au calitatea de angajatori și care desfășoară activitatea în domeniul construcțiilor conform art. 60 pct. 5 din Legea nr. 227/2015, prin decizie s-a menționat că societatea a calculat și a declarat eronat contribuția asiguratorie pentru muncă datorată în sumă de 27.083 lei, pentru salariații care au desfășurat activitatea de prestări servicii construcții pentru nave maritime și pe care operatorul economic ar fi trebuit să o declare la sursă - "contribuția asiguratorie pentru muncă", deoarece contribuabilul nu se încadrează în prevederile art. 60 pct. 5 din Legea nr. 227/2015;

-

în ceea ce privește contribuția individuală de asigurări sociale reținută de la asigurați, s-a constatat că societatea nu a calculat și nu a declarat în totalitate contribuția individuală de asigurări sociale, diferența sumelor necalculate și nedeclarate fiind calculate și declarate eronat la sursă - "Contribuția de asigurări sociale, potrivit legii și care își desfășoară activitatea în domeniul construcțiilor conform art. 60 pct. 5 din Legea 227/2015 privind Codul fiscal", pentru care a acordat scutirea de 3,75% puncte procentuale, fără să îndeplinească condițiile pentru acordarea facilităților fiscale în domeniul construcțiilor prevăzute la art. 60 pct. 5 din Legea nr. 227/2015. Astfel, s-a constatat ca societatea nu a calculat și nu a declarat contribuția în sumă de 300.358 lei;

-

privind contribuția de asigurări sociale, datorată de către persoanele fizice care au calitatea de angajați sau pentru care există obligația plății contribuției de asigurări sociale potrivit legii și care își desfășoară activitatea în domeniul construcțiilor conform art. 60 pct. 5 din Legea nr. 227/2015, s-a procedat la recalcularea contribuției de asigurări sociale pe care societatea o datorează bugetului asigurărilor sociale de -21,25%, fiind astfel constatată, în perioada 1.01.2021-31.03.2022, o diferență în sumă de 257.926 lei, pe care operatorul economic ar fi trebuit să o declare la sursă "contribuția individuală de asigurări sociale reținută de la asigurați", deoarece contribuabilul nu se încadrează în prevederile art. 60 pct. 5 din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, salariații desfășurând activitate de prestări servicii construcții pentru nave maritime;

-

referitor la contribuția pentru asigurări de sănătate reținută de la asigurați, s-a constatat că societatea a acordat scutirea în procent de 10% la contribuția pentru asigurări de sănătate reținută de la asigurați pentru salariații care au desfășurat activitatea de prestări servicii construcții pentru nave maritime, în conformitate cu prevederile Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 114/2018 și ale Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 43/2019, fără să aibă dreptul la scutirea prevăzută în actele normative anterior menționate, fiind calculată, astfel, o diferență în sumă de 119.824 lei, reprezentând contribuția individuală de asigurări sociale reținute de la salariați.

21.

Prin Decizia de impunere nr. gg/21.06.2022 privind obligațiile fiscale principale aferente diferențelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecției fiscale la persoane juridice emisă în baza Raportului de inspecție fiscală nr. hh/21.06.2022 s-au stabilit, în sarcina A.B. - S.R.L, pentru perioada ianuarie 2021-martie 2022, obligații fiscale suplimentare în sumă de 251.854 lei, cu titlu de: 89.598 lei - impozit pe veniturile din salarii și asimilate salariilor; 300.358 lei - C.A.S. salariați; 257.926 lei - C.A.S. salariați datorată de către persoanele fizice care au calitatea de angajați sau pentru care există obligația plății C.A.S. și care își desfășoară activitatea în domeniul construcțiilor conform art. 60 pct. 5 din Legea nr. 227/2015; 119.824 lei - C.A.S.S. salariați; 27.083 lei - contribuție asiguratorie pentru muncă, datorată de către persoanele fizice și juridice care au calitatea de angajatori și care desfășoară activitatea în domeniul construcțiilor conform art. 60 pct. 5 din Legea nr. 227/2015.

22.

Împotriva Deciziei de impunere nr. gg/21.06.2022, A.B. - S.R.L. a formulat contestație, în conformitate cu dispozițiile art. 268 și următoarele din Legea nr. 207/2015.

23.

În contestația formulată, s-a arătat că societatea are ca obiect principal de activitate "Fabricarea și confecționarea de structuri metalice" - cod CAEN 2511, ce urmează a fi ulterior utilizate pentru construcția navelor sau a secțiunilor de nave, de către o altă societate, E.F. - S.R.L., și că, în mod concret, construirea unei nave este compusă din cinci etape: (1) debitare - tăierea tablei cu aparatură cu plasmă; (2) pre-fabricare - confecții metalice de dimensiuni mici; (3) asamblare - confecții metalice care includ asamblarea elementelor din etapa de pre-fabricare; (4) pre-montaj - confecții metalice care includ cuplarea elementelor rezultate din etapa de asamblare; (5) montaj - confecții metalice care includ cuplarea elementelor rezultate din etapa de pre-montaj.

24.

Întrucât societatea se ocupă exclusiv de etapele 2 și 3, mai sus-menționate, aceasta nu este implicată în construirea secțiunilor de nave sau chiar a navelor propriu-zise, ci în lucrările premergătoare acesteia.

25.

Printre alte motive de nelegalitate a deciziei de impunere au fost invocate: faptul că au fost nesocotite măsura și sancțiunea dispuse de I.T.M. Tulcea în sarcina societății C.D. - S.R.L. (societate-soră cu A.B. - S.R.L. în cadrul grupului de societăți E.F., având același obiect de activitate); competența exclusivă a inspectoratelor teritoriale de muncă cu privire la controlul drepturilor cuvenite salariaților, dar și dispozițiile Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 114/2018, întrucât societatea nu construia nave sau secțiuni de nave, ci construia/monta piese metalice care ulterior erau folosite de o altă societate pentru a construi secțiuni de nave.

26.

Organul de soluționare a contestației a respins ca nefondată contestația, reținând, între altele, următoarele: inspectorul teritorial de muncă nu a analizat efectiv activitatea desfășurată de A.B. - S.R.L.; un proces-verbal de control încheiat de către o altă instituție, cu privire la o altă societate decât cea verificată, nu este opozabil organelor de inspecție fiscală; A.B. - S.R.L. a confecționat piese pentru nave, care ulterior au fost utilizate pentru construcția navelor, iar activitatea nu are legătură directă cu sectorul construcțiilor.

Cererea de chemare în judecată

27.

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată cu nr. 1.654/88/2022 pe rolul Tribunalului Tulcea - Secția civilă, de contencios administrativ și fiscal, reclamanta A.B. - S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâții Ministerul Finanțelor - Direcția Generală de Soluționare a Contestațiilor (M.F. - D.G.S.C.), prin Direcția Generală Regională a Finanțelor Publice Galați (D.G.R.F.P. Galați) - Agenția Județeană a Finanțelor Publice Tulcea (A.J.F.P. Tulcea) și D.G.R.F.P. Galați - A.J.F.P. Tulcea, anularea Deciziei nr. jjjj/20.10.2022 privind soluționarea contestației formulate împotriva Deciziei de impunere nr. gg/21.06.2022; anularea Deciziei de impunere nr. gg/21.06.2022 și a raportului de inspecție fiscală cu privire la obligațiile fiscale principale de plată stabilite suplimentar în sarcina societății în cuantum de 251.854 lei; obligarea la restituirea sumelor achitate în baza Deciziei de eșalonare nr. kkk/12.07.2022, prin care s-a dispus eșalonarea la plată a obligațiilor fiscale în cuantum de 251.854 lei, stabilite prin decizia de impunere și raportul de inspecție fiscală sus-menționate.

28.

În motivarea cererii s-au invocat, printre altele, încălcarea principiilor certitudinii impunerii, încrederii legitime și așteptărilor legitime, în raport cu constatările controlului efectuat de I.T.M. Tulcea, atât la C.D. - S.R.L., cât și la A.B. - S.R.L., și faptul că A.B. - S.R.L. este îndreptățită să aplice facilitățile fiscale reglementate de Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 114/2018, prin raportare la obiectul de activitate.

Hotărârea pronunțată de prima instanță

29.

Prin Sentința civilă nr. 402 din 31 martie 2023, Tribunalul Tulcea - Secția civilă, de contencios administrativ și fiscal a respins, ca nefondată, cererea de chemare în judecată.

30.

Pentru a pronunța soluția de mai sus, instanța de fond a reținut că, din coroborarea dispozițiilor cuprinse în art. 60 pct. 5 din Legea nr. 227/2015, forma aplicabilă ulterior modificării intervenite prin art. 66 din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 114/2018, rezultă că nu orice domeniu de producere a materialelor de construcții cu codurile CAEN enumerate intră în categoria vizată de facilități, ci doar cele care se circumscriu activităților de construcții definite la codurile CAEN 41.42.43 - secțiunea F - "Construcții", interpretare justificată de împrejurarea că, dacă activitățile de construcții beneficiare ale facilităților sunt cele strict prevăzute la codurile CAEN 41.42.43 - secțiunea F - "Construcții", materialele de construcții cu codurile CAEN enumerate nu pot fi decât cele care se utilizează în activitățile de construcții strict și limitativ prevăzute de textul legal, și nu la orice activitate de construcții, chiar dacă activitatea de producție a materialelor respective are un cod CAEN dintre cele cuprinse în art. 60 pct. 5 lit. a) subpct. (ii) din Legea nr. 227/2015.

31.

În speță, chiar dacă societatea reclamantă desfășoară activități cu codul CAEN 2511 - "Fabricarea de construcții metalice și părți componente ale structurilor metalice", dacă aceste componente nu sunt utilizate în activitățile de construcții strict prevăzute la codurile CAEN 41.42.43 - secțiunea F - "Construcții", aceasta nu poate beneficia de facilitățile fiscale pe care le-a accesat anterior controlului fiscal, argument în sensul acestei interpretări stând chiar faptul că activitatea de construcție a navelor nu atrage beneficiul acestor facilități, având un alt cod CAEN.

32.

În ceea ce privește controlul efectuat de către I.T.M. Tulcea la C.D. - S.R.L., în urma căruia s-a dispus obligarea societății controlate la acordarea salariului minim pentru domeniul pentru care s-a înregistrat prin registrul comerțului, conform prevederilor art. 66 din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 114/2018, o atare situație în care organe de control distincte, pe segmente distincte, aplică în mod diferit aceleași dispoziții legale, pentru că aceste controale nu au fost efectuate la aceeași societate, nu poate conduce la anularea actelor administrativ-fiscale contestate în cauză, efectul invocat putându-se produce numai dacă chiar reclamanta ar fi fost obligată de către I.T.M. la acordarea salariului minim în discuție și când situația ar fi fost alta.

33.

Faptul că societatea reclamantă s-a inspirat de la situația C.D. - S.R.L. nu-i înlătură răspunderea antrenată în speță, cu atât mai mult cu cât procesul-verbal de contravenție/control întocmit de I.T.M. Tulcea nu a fost supus cenzurii unei instanțe judecătorești, ca în prezenta speță, în cadrul căreia se stabilește, în urma administrării probelor, că interpretarea dată dispozițiilor legale de către organul fiscal este cea corectă.

34.

De asemenea, din procesul-verbal de control întocmit la data de 14.10.2019 de către I.T.M. Tulcea, reiese că s-a efectuat controlul la C.D. - S.R.L., și nu la grupul de societăți E.F., situația verificată fiind strict cea de la societatea controlată.

35.

Și societatea reclamantă a fost supusă unui control al reprezentanților I.T.M. Tulcea, în luna noiembrie 2021, ocazie cu care s-a constatat că se respectă prevederile legale referitoare la garantarea în plată a salariului minim brut pe țară stabilit pentru domeniul construcțiilor de structuri metalice, pentru că acesta deja fusese majorat ulterior controlului la care fusese supusă C.D. - S.R.L., dar nici această situație nu schimbă concluziile învederate relativ la legalitatea actelor administrativ-fiscale contestate, pentru că majorarea salariului minim nu a fost o măsură impusă de către organele de control competente pe segmentul drepturilor acordate salariaților.

Recursul formulat în cauză

36.

Împotriva Sentinței civile nr. 402 din 31 martie 2023 a Tribunalului Tulcea - Secția civilă, de contencios administrativ și fiscal a declarat recurs reclamanta A.B. - S.R.L., care a criticat-o pentru nelegalitate prin prisma motivelor de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 și 8 din Codul de procedură civilă.

37.

În cadrul motivelor de recurs au fost invocate: încălcarea principiului in dubio contra fiscum; încălcarea principiilor certitudinii impunerii, încrederii legitime și așteptărilor legitime, în raport cu constatările controlului efectuat de I.T.M. Tulcea atât la C.D. - S.R.L., cât și la A.B. - S.R.L., precum și încălcarea dispozițiilor art. 60 pct. 5 din Codul fiscal și ale Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 114/2018.

Sesizarea Înaltei Curți de Casație și Justiție în vederea pronunțării unei hotărâri prealabile

38.

La termenul de judecată din 8 ianuarie 2024, Curtea de Apel Constanța - Secția de contencios administrativ și fiscal a pus în discuția părților, din oficiu, oportunitatea sesizării Înaltei Curți de Casație și Justiție în vederea pronunțării unei hotărâri prealabile pentru dezlegarea chestiunilor de drept indicate la paragraful 8 din prezenta decizie.

39.

Prin Încheierea din 8 ianuarie 2024, sesizarea a fost considerată admisibilă și, în temeiul art. 520 alin. (2) din Codul de procedură civilă, s-a dispus suspendarea judecății.

IV.

Punctul de vedere al părților

40.

Recurenta-reclamantă apreciază că, în ceea ce privește prima chestiune de drept, dispozițiile legale ce fac obiectul sesizării trebuie interpretate în sensul că societățile care au ca obiect de activitate "Fabricarea și confecționarea de structuri metalice" - cod CAEN 2511 - aplică facilitățile fiscale prevăzute la art. 60 pct. 5, art. 138

1

și art. 154 alin. (1) lit. r) din Legea nr. 227/2015, indiferent de împrejurarea folosirii structurilor metalice de către beneficiarul serviciilor pentru construirea navelor/secțiunilor de nave. Produsele finite rezultate din desfășurarea activității pot fi utilizate nu numai la construirea navelor, dar și a oricăror alte construcții, inclusiv poduri sau construcții civile. O interpretare contrară ar însemna că o societate, chiar dacă are obiectul de activitate cod CAEN 2511, este obligată să aplice un tratament fiscal diferit, în funcție de obiectul fiecărui contract în parte, încheiat în activitatea sa economică, în funcție de destinația pe care beneficiarul o dă construcțiilor efectuate de societate.

41.

În ceea ce privește cea de-a doua chestiune de drept, recurenta-reclamantă apreciază că dispozițiile legale ce fac obiectul sesizării trebuie interpretate în sensul că interpretările diametral opuse ale celor două organe de control conturează o dificultate de aplicare a normelor juridice, prevăzută de art. 13 alin. (6) din Codul de procedură fiscală.

42.

Potrivit punctului de vedere exprimat de intimatele-pârâte, în ceea ce privește prima chestiune de drept, dispozițiile legale ce fac obiectul sesizării trebuie interpretate în sensul că, pentru a beneficia de facilitățile fiscale pentru domeniul construcțiilor, angajatorii trebuie să desfășoare efectiv activitate în domeniile prevăzute de codurile CAEN menționate la art. 60 pct. 5 lit. a) din Codul fiscal, care sunt în legătură directă cu sectorul construcțiilor, nefiind suficient doar ca aceștia să desfășoare activitate în baza codului CAEN prevăzut la art. 60 pct. 5 lit. a) subpct. (ii) din Codul fiscal.

43.

În sprijinul acestei opinii, a fost invocat preambulul Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 114/2018, art. 1 alin. (2) din Metodologia privind mecanismul de calcul al cifrei de afaceri prevăzută în anexa la Ordinul nr. 239/2019, definiția dată construcțiilor în Dicționarul explicativ al limbii române, dispozițiile pct. 6.3 din Ghidul privind facilitățile fiscale acordate angajaților și angajatorilor din domeniul construcțiilor, elaborat de Agenția Națională de Administrare Fiscală, disponibil pe pagina de internet a acesteia, precum și Normele explicative CAEN Revizuit 2 pentru CAEN 2511.

44.

În ceea ce privește prima chestiune de drept, intimatele-pârâte susțin că, potrivit jurisprudenței Curții de Justiție a Uniunii Europene (CJUE) (cauzele C-181/04 - 183/04 și C-183-2009), precum și Deciziei nr. 1.147 din 2 martie 2009 a Înaltei Curți de Casație și Justiție - Secția de contencios administrativ și fiscal, legislația este clară și previzibilă pentru subiectele de drept cărora li se adresează, iar prevederile legislației fiscale aplicabile speței nu sunt susceptibile de mai multe înțelesuri.

V.

Punctul de vedere al completului de judecată care a formulat sesizarea

A.

Cu privire la admisibilitatea sesizării

45.

Instanța de trimitere a apreciat că sunt îndeplinite condițiile de admisibilitate prevăzute de art. 519 din Codul de procedură civilă, potrivit celor redate în continuare.

46.

Astfel, ambele chestiuni de drept ce formează obiectul sesizării sunt ridicate în fața unui complet învestit cu soluționarea cauzei în ultimă instanță; chestiunile de drept sunt esențiale în sensul că de lămurirea lor depinde soluționarea cauzei pe fond, în sens larg. Chestiunile de drept menționate nu fac obiectul unui recurs în interesul legii în curs de soluționare, iar Înalta Curte de Casație și Justiție nu a statuat deja asupra problemelor de drept printr-o hotărâre obligatorie pentru toate instanțele.

47.

Instanța de trimitere apreciază că este îndeplinită și chestiunea noutății. Chiar dacă dispozițiile legale privind facilitățile fiscale în sectorul construcții, a căror interpretare se cere, există în fondul legislativ din anul 2018, cu aplicare de la 1 ianuarie 2019, instanțele de judecată au fost chemate a se pronunța asupra acestora începând cu anul 2022, ca urmare a controalelor efectuate de organele de inspecție fiscală în termenul de prescripție a dreptului de a stabili creanțe fiscale.

48.

În acest sens, se arată că nu au fost identificate soluții definitive, ci numai soluții pronunțate în primă instanță, atât în sensul admiterii, cât și al respingerii cererilor de chemare în judecată. De asemenea, au fost identificate alte cereri aflate în cursul judecății în primă instanță, precum și un dosar cu problematică asemănătoare, având ca obiect suspendare executare act administrativ, unde a fost dispusă suspendarea executării deciziei de impunere emise în considerația faptului că, deși societatea controlată desfășoară activități de inginerie definite de codul CAEN - 7112, acestea nu sunt și nu au legătură cu domeniul construcțiilor, fiind activități de proiectare de piese, dispozitive roboți, părți din linii de fabricație mașini. În raport cu această ultimă cauză, rezultă că dezlegarea de drept poate fi utilă, cu caracter general, pentru toate ipotezele în care activitățile de producere a materialelor de construcții enumerate la art. 60 pct. 5 lit. a) subpct. (ii) nu sunt în legătură cu activitatea de construcții definită la codul CAEN 41.42.43 - secțiunea F - "Construcții".

49.

Necesitatea pronunțării unei hotărâri pentru dezlegarea unor chestiuni de drept este generată de interpretarea diferită care poate fi dată dispozițiilor mai sus citate, în ceea ce privește recunoașterea necondiționată a dreptului la facilitățile fiscale prevăzute pentru domeniul construcțiilor acelor societăți care au ca obiect de activitate "Fabricarea de construcții metalice și părți componente ale structurilor metalice" (CAEN 2511). Astfel, o primă interpretare a textelor în discuție poate fi în sensul că activitatea desfășurată sub codul CAEN 2511 ține de domeniul de producere a materialelor de construcții, care intră în domeniul construcțiilor, și că nicio distincție nu ar trebui făcută în funcție de destinația/beneficiarul construcțiilor metalice sau părților componente ale structurilor metalice fabricate. Prevederile art. 60 pct. 5 din Legea nr. 227/2015 nu conțin reglementări exprese din care să rezulte că facilitățile fiscale nu ar putea fi acordate decât angajaților și angajatorilor care desfășoară activitate în domeniul construcțiilor civile, de geniu sau speciale, atunci când sunt efectuate ca o parte a procesului de construcție, astfel că dreptul la aplicarea facilităților fiscale ar trebui recunoscut, independent de încorporarea în nave a construcțiilor metalice sau părților componente ale structurilor metalice. Astfel, atunci când definește sectorul construcții, legiuitorul nu impune condiția ca activitățile de producere a materialelor de construcții să fie în legătură cu activitatea de construcții definită la codul CAEN 41.42.43 - secțiunea F - "Construcții".

50.

O a doua interpretare care ar putea fi dată textelor în discuție este în sensul reținut și de organele de inspecție fiscală, și anume că, din coroborarea prevederilor art. 60 pct. 5 din Legea nr. 227/2015 cu prevederile Acordului încheiat între Guvernul României și Federația Patronatelor Societăților din Construcții privind măsuri pentru o creștere economică sustenabilă a României, bazată pe investiții, în următorii 10 ani, semnat în data de 29.11.2018, și ale preambulului Ordonanței de urgență a Guvernului nr. 114/2018, rezultă că, pentru a beneficia de facilitățile fiscale acordate de statul român pentru angajații din sectorul construcții, angajatorii trebuie să desfășoare efectiv activitate de construcții și/sau în domeniile de producere a materialelor de construcții destinate executării clădirilor civile, de geniu sau speciale, nefiind suficient ca activitatea pentru care s-au autorizat la registrul comerțului să fie menționată la codurile CAEN specificate la art. 60 pct. 5 lit. a) subpct. (ii) din Codul fiscal, dar fără legătură directă cu acest sector declarat prioritar pentru economia românească. Cu alte cuvinte, activitățile din domeniile de producere a materialelor de construcții trebuie să fie în legătură cu activitatea de construcții definită la codul CAEN 41.42.43 - secțiunea F - "Construcții", adică "construcțiile de clădiri" (diviziunea CAEN 41), "lucrările de geniu civil" (diviziunea CAEN 42), precum și "activități speciale de construcții, atunci când sunt efectuate ca o parte a procesului de construcție" (diviziunea CAEN 43). Legătura cu activitatea de construcții definită la codul CAEN 41.42.43 - secțiunea F - "Construcții" constituie o chestiune de fapt, care trebuie stabilită prin probe. Ca urmare a acestei interpretări, o societate care prestează servicii de fabricare și confecționare de structuri metalice destinate navelor nu poate aplica facilitățile fiscale reglementate pentru sectorul construcții. Un alt argument în sprijinul acestei opinii ar fi acela că din reglementarea codurilor CAEN 2511 ("Fabricarea de construcții metalice și părți componente ale structurilor metalice") și 3011 ("Construcția de nave și structuri plutitoare") ar rezulta că fabricarea secțiunilor de nave este exclusă din clasa CAEN 2511 și inclusă în clasa CAEN 3011. Potrivit explicațiilor de pe pagina de internet "www.caen.ro", clasa CAEN 2511 exclude fabricarea secțiunilor de nave, iar clasa CAEN 3011 - "Construcția de nave și structuri plutitoare" - include fabricarea secțiunilor de nave și de structuri plutitoare.

51.

În măsura în care această a doua interpretare este cea corectă, se ridică problema dacă aprecierile și constatările inspectoratului teritorial de muncă se impun și organelor fiscale, în temeiul indicat de recurenta-reclamantă - art. 13 alin. (6) din Codul de procedură fiscală.

52.

O primă interpretare este în sensul că, într-o situație în care două autorități ale statului, prin organele de control, interpretează și aplică în mod diferit aceleași dispoziții legale, această situație trebuie echivalată unei neclarități a legii fiscale, iar prevederile legale trebuie aplicate în favoarea contribuabilului.

53.

În sprijinul acestei interpretări, stă argumentul că obligației plății unui salariu de bază minim brut pe țară garantat în plată pentru domeniul construcțiilor îi corespunde și dreptul de aplicare a facilităților fiscale reglementate pentru același domeniu, invocându-se, în acest sens, dispozițiile art. 71 din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 114/2018.

54.

Ca atare, chiar dacă domeniul de verificare al inspectoratului teritorial de muncă este diferit față de acela al organului de inspecție fiscală, constatările inspectoratului teritorial de muncă în sensul respectării/nerespectării dispozițiilor art. 71 din Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 114/2018 au ca premisă faptul că societățile controlate desfășoară activitate în domeniile de activitate prevăzute la art. 60 pct. 5 din Legea nr. 227/2015.

55.

Or, inspectoratul teritorial de muncă impune plata salariului de bază minim brut pe țară garantat în plată pentru domeniul construcțiilor doar în considerația codului CAEN, întrucât nu rezultă că ar fi fost verificate alte aspecte în afara acestui cod și a actelor de interes din perspectiva dreptului muncii - contracte individuale de muncă, state de plată, contract colectiv de muncă.

56.

Pe de altă parte, organul de inspecție fiscală consideră că, pentru aplicarea facilităților fiscale, nu este suficientă încadrarea activității într-unul dintre codurile CAEN enumerate, ci este necesar ca activitatea de producție să fie alocată construcțiilor civile, de geniu sau speciale (atunci când sunt efectuate ca o parte a procesului de construcție).

57.

Dată fiind interdependența dintre obligația de plată a salariului de bază minim brut pe țară garantat în plată pentru domeniul construcțiilor și dreptul de aplicare a facilităților fiscale reglementate pentru același domeniu, exis