ÎCCJ, Secția de contencios administrativ și fiscal, Decizia nr. 526/2024

Acțiunea judiciară 1.1. Prin acțiunea înregistrată pe rolul Curții de Apel Cluj, secția a III-a, contencios administrativ și fiscal, sub nr. x/2018, reclamanta A. a chemat în judecată pe pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Antifraudă Fiscală și Direcția Regională Antifraudă 5, solicitând instanței ca prin hotărârea ce o va pronunța în cauză să dispună obligarea pârâtelor, în solidar, la plata sumei de 86.275 de RON, cu titlul de despăgubiri, actualizată cu rata indicelui de inflație și dobânda legală aferentă acestei sume, cu cheltuieli de judecată. 1.

La data de 8 martie 2019, reclamanta a depus la dosarul cauzei cerere adițională, în care a arătat faptul că majorează cuantumul obiectului acțiunii cu suma de 18.891,12 RON, cu motivarea că a constituit în favoarea B. S.A. o ipotecă imobiliară de prim rang în vederea garantării contractului de facilitate de credit pentru emiterea scrisorilor de garanție, iar costul constituirii acestei ipoteci se ridică la suma anterior nominalizată. 2. Primul ciclu procesual 2.1. Soluția instanței de fond Curtea de Apel Cluj, secția a III-a, contencios administrativ și fiscal, prin sentința civilă nr. 4/2020, a admis acțiunea reclamantei și a obligat pârâtele să îi plătească reclamantei, în solidar, sumele de: - 86.275 RON, cu titlu de despăgubiri, reprezentând contravaloarea sumelor achitate de reclamantă pentru scrisorile de garanție bancară, sume ce urmează să fie actualizate cu rata indicelui de inflație la data plății, precum și cu dobânda legală aferentă, calculată de la data scadenței până la data plății efective a întregului debit datorat; - 18.891,12 RON, cu titlu de despăgubiri, reprezentând contravaloarea sumei achitate de către societatea A. pentru garanțiile imobiliare instituite în favoarea pârâtelor, sumă ce urmează să fie actualizată cu rata indicelui de inflație la data plății, precum și cu dobânda legală aferentă, calculată de la data scadenței până la data plății efective a întregului debit datorat; - 5.958,59 RON, cu titlu de cheltuieli de judecată. 2.2. Soluția instanței de recurs Înalta Curte de Casație și Justiție, prin Decizia nr. 5128/2019, a admis recursul formulat de recurenta Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Antifraudă Fiscală, a casat sentința și a trimis cauza spre rejudecare aceleiași instanțe. Prin decizia de casare au fost stabilite următoarele indicații, obligatorii în rejudecare: - necesitatea ca prima instanță să analizeze condițiile răspunderii administrativ-patrimoniale, prevăzute de art. 19 din Legea nr. 554/2004 în coroborare cu cele ale art. 1349 și 1357 C. civ., inclusiv condiția vinovăției; - necesitatea ca, în analiza condițiilor existenței faptei ilicite, a prejudiciului și a legăturii de cauzalitate, prima instanță să verifice situația de fapt în detaliu, stabilind: • momentul la care a fost ridicată măsura asigurătorie; • dacă ridicarea măsurii s-a produs ca urmare a constituirii garanției sau ca urmare a anulării acesteia și dacă acest aspect prezintă relevanță din perspectiva despăgubirilor; • dacă sunt îndeplinite sau nu condițiile răspunderii delictuale pe perioada dintre data constituirii garanției și data anulării definitive a măsurii asigurătorii de către instanță; • relevanța sesizării penale din aceste perspective și asupra solicitării de acordare a dobânzilor legale, începând cu data de 06.04.2017; • dacă sunt îndeplinite condițiile răspunderii delictuale raportat la temeiul juridic al instituirii măsurii asigurătorii, la conduita fiecăreia dintre pârâte și la considerentele hotărârii judecătorești de anulare a măsurii asigurătorii. Totodată, prin aceeași decizie, au fost dezlegate următoarele chestiuni de drept: - pârâta Direcția Regională Antifraudă 5 Deva are calitate procesuală pasivă, având în vedere calitatea acesteia de emitent al actelor prin raportare la care s-au solicitat despăgubiri; - reclamanta a solicitat antrenarea răspunderii prevăzute de art. 19 din Legea nr. 554/2004, care nu este reglementată ca un caz de răspundere obiectivă, ci ca o răspundere delictuală, în condițiile art. 1349 și 1357 C. civ.; - prevederile art. 219 și 221 C. civ. nu sunt aplicabile în speță.

Al doilea ciclu procesual 3.1. Soluția instanței în fond după casare Curtea de Apel Cluj, secția a III-a, contencios administrativ și fiscal, prin sentința civilă nr. 63 din 30.01.2023: - a admis acțiunea reclamantei în contradictoriu cu pârâtele Agenția Națională de Administrare Fiscală - Direcția Generală Antifraudă Fiscală și Direcția Regională Antifraudă 5; - a obligat pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală să plătească reclamantei suma de 105.166,12 RON, cu titlul de despăgubiri, și penalități de întârziere, egale cu dobânda legală penalizatoare, care vor începe să curgă după cum urmează: - pentru comisioanele de emitere scrisoare de garanție în cuantum de câte 12.325 de RON fiecare, de la datele de 06.04.2017, 12.07.2017, 12.10.2017, 12.01.2018, 24.04.2018, 12.07.2018 și 15.10.2018; - pentru suma de 18.891,12 RON, aferentă contractului de ipotecă, de la data încheierii acestuia și achitării sumei, respectiv de la data de 05.04.2017; și vor curge până la achitarea efectivă a debitului. - a obligat pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală să plătească reclamantei suma de 5.958,59 RON, cu titlul de cheltuieli de judecată. 3.2. Calea de atac exercitată Împotriva sentinței a declarat recurs pârâta Agenția Națională de Administrare Fiscală, care a solicitat casarea acesteia și, în rejudecare, respingerea acțiunii formulate de societatea C. S.R.L. (fosta A. S.R.L.). 3.2.1. În primul motiv de recurs, încadrat în drept în dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., recurenta a susținut faptul că sentința contestată nu este motivată în raport de cerințele impuse prin decizia de casare și nici nu respectă dispozițiile obligatorii ale acesteia din urmă. Din perspectiva cerințelor impuse de prevederile art. 19, instanța de fond nu a avut în vedere faptul că, deși societatea intimată a cunoscut presupusa paguba încă de la momentul ridicării măsurilor asigurătorii, aceasta a formulat acțiunea cu nerespectarea chiar și a termenului de 1 an, prevăzut de lege. Intimata a cunoscut sau trebuia să cunoască o așa zisă pagubă de la data constituirii garanției sub formă de scrisoare bancară. Intimata este cea care a inițiat un astfel de demers, fiind inadmisibilă necunoașterea de către aceasta a costurilor pe care le implica. Urmarea constituirii garanției de către intimată, Direcția Regională Antifraudă 5 Deva a dispus ridicarea măsurilor asigurătorii la data de 17.10.2017. 3.2.2. În cel de-al doilea motiv de recurs, întemeiat pe prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., recurenta a susținut faptul că sentința contestată a fost dată cu aplicarea greșită a dispozițiilor art. 19 din Legea nr. 554/2004, precum și cele ale art. 1349 și art. 1357 C. civ. În dezvoltarea acestui motiv de recurs au fost formulate de către recurentă critici de nelegalitate cu privire la hotărârea judecătorească atacată ce vor fi prezentate în continuare. În cauză, nu sunt îndeplinite condițiile cumulativ prevăzute pentru antrenarea răspunderii civile delictuale, respectiv: existența prejudiciului, fapta ilicită, raportul de cauzalitate dintre fapta ilicită - prejudiciu și vinovăția. Astfel, potrivit punctelor 1 și 8 din Anexa nr. 1b a Ordinului nr. 3838/2015, privind aprobarea modelului și conținutului formularelor și documentelor utilizate în activitatea de control a Direcției Generale Antifraudă Fiscală: - procesul-verbal reprezintă actul de control bilateral care se întocmește de către inspectorii antifraudă cu ocazia controlului operativ și inopinat, pentru constatarea unor situații faptice și documentare existente la un moment dat, pentru stabilirea stării de fapt fiscale, precum și pentru constatarea unor împrejurări privind săvârșirea unor fapte prevăzute de legea penală în domeniul financiar-fiscal și vamal și pentru stabilirea implicațiilor fiscale ale acestora. - constatările inspectorilor antifraudă rezultate în urma unei acțiuni de control operativ și inopinat se valorifică în funcție de natura constatărilor și obiectivul controlului. Or, în prezenta cauză, valorificarea constatărilor cuprinse în procesul-verbal de control nr. x din data de 20.02.2017, s-a realizat prin sesizarea organului de cercetare penală, modalitate care se circumscrie atribuțiilor legale ale Direcției Generale Antifraudă Fiscală. De asemenea, măsurile asigurătorii s-au instituit la societatea intimată cu respectarea prevederilor art. 213 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală și au fost ridicate cu respectarea cerințelor impuse de art. 214 alin. (1) din același act normativ, mai precis, urmarea constituirii unei garanții de către A. S.R.L., sub formă de scrisoare bancară, pentru suma de 9.860.120 RON. Recurenta consideră că exercitarea atribuțiilor prevăzute prin acte normative, efectuată fără excederea cadrului legal, nu poate constitui în sine o faptă ilicită cauzatoare de prejudicii, în condițiile în care nu reprezentă în niciun caz o abatere de la normele legale. În situația contrară, în interpretarea dată de către instanța de fond, prevederile legale referitoare la valorificarea constatărilor organului de control privind săvârșirea unor fapte prevăzute de legea penală în domeniul financiar-fiscal și vamal și cele privind instituirea de măsuri asigurătorii sunt lipsite de eficiență juridică. Partea arată că interpretarea instanței de fond este eronată și conduce la îngrădirea exercitării atribuțiilor legale ale Direcției Generale Antifraudă Fiscală. Or, în situația în care, urmarea unui control efectuat, se constată existența pericolului sustragerii, ascunderii ori risipirii patrimoniului, organul de control are obligația instituirii măsurilor asigurătorii, iar în cazul în care se conturează suspiciunea săvârșirii unor fapte prevăzute de legea penală în domeniul financiar-fiscal și vamal, organul de control are obligația sesizării organului de cercetare penală, iar acesta din urmă, pe baza probatoriului administrat, stabilește existența/inexistența unor fapte prevăzute de legea penală. În mod greșit, instanța de fond a reținut existența unei culpe în sarcina Direcției Regionale Antifraudă 5 Deva care a dus la emiterea unui act administrativ nelegal ce a fost anulat de către instanța de judecată. Prezenta acțiune se circumscrie dispozițiilor art. 1349 alin. (1) și (2) C. civ. privind răspunderea civilă delictuală, respectiv obligarea la plata despăgubirii solicitate are ca temei culpa procesuală a celui care le-a provocat. Recurenta arată că existența unei culpe în sarcina organului fiscal nu este probată atâta timp cât prevederile legale nu instituie în mod expres obligația de audiere a contribuabilului la momentul dispunerii măsurilor asigurătorii și nici nu stabilesc o sancțiune care să atragă nulitatea actului întocmit fără îndeplinirea acestei obligații. În acest sens, recurenta face referire la prevederile art. 9 alin. (2) și art. 213 alin. (6) din Legea nr. 207/2015. Recurenta consideră că este evidentă lipsa oricărei vinovății în sarcina organului fiscal câtă vreme constituirea unei garanții de către societatea intimată în vederea ridicării măsurilor asigurătorii a fost actul de voință al acesteia, fără a fi obligatorie și fără să îi fie solicitată de organul fiscal. Altfel spus, exercitarea de către contribuabili a dreptului de a constitui o garanție în vederea ridicării măsurilor asigurătorii nu poate fi imputabilă organului fiscal și nici nu poate fi considerată generatoare de prejudicii. Conform prevederilor punctului 54 din Ordinul ANAF nr. 2546/2016: "în situația în care măsurile asigurătorii au fost ridicate ca urmare a constituirii unei garanții, după expirarea termenului prevăzut la art. 213 alin. (7) din Codul de procedura fiscală, organul de executare solicită organului de control acordul cu privire la prelungirea ori eliberarea acesteia, după caz." Din formularea textului de lege mai sus arătat, rezultă în mod indubitabil faptul că eliberarea garanției constituită de către societatea intimată intră în sfera de competență a organului de executare (DGAMC), care are obligația legală ca, în prealabil, să solicite acordul organului de control (D.). Prin urmare, și în cazul în care ar fi admisibilă acțiunea, ea este îndreptată greșit, D. neavând competență, potrivit prevederilor legale. În opinia recurentei, în privința cheltuielilor în sumă de 18.891,12 RON, culpa efectuării acestora îi aparține exclusiv societății intimate, deoarece, în cazul în care aceasta ar fi avut disponibil bănesc pentru constituirea garanției, nu ar fi angajat cheltuieli pentru constituirea ipotecii în vederea emiterii scrisorii de garanție. În aceste condiții, instanța de fond a dispus greșit obligarea Direcției Regionale Antifraudă 5 Deva la plata sumei de 18.891,12 RON, precum și a dobânzii legale penalizatoare care curge de la data încheierii contractului de ipotecă și până la achitarea efectivă a debitului. În fine, recurenta arată că instanța de fond nu a avut în vedere faptul că nu sunt întrunite condițiile prevăzute de art. 453 alin. (1) C. proc. civ., întrucât nu se află în culpă procesuală. 3.

Apărările formulate în cauză Intimata C. S.R.L. (fosta A. S.R.L.) a formulat întâmpinare în care a invocat excepția nulității recursului pentru neîncadrarea criticilor menționate în memoriul de recurs în cazurile de casare reglementate de prevederile art. 488 alin. (1) C. proc. civ. În subsidiar, partea a solicitat respingerea recursului ca nefondat. 3.

Soluția instanței de recurs 3.5.1. Referitor la excepția nulității recursului În urma verificării conținutului prezentei căi de atac, Înalta Curte va respinge excepția nulității recursului, conform prevederilor art. 489 alin. (1) C. proc. civ., întrucât apreciază că autoarea acesteia a formulat critici de nelegalitate cu privire la sentința atacată ce pot fi încadrate în prevederile 488 alin. (1) pct. 6 și 8 C. proc. civ. 3.5.2. Starea de fapt și de drept relevantă reținută de prima instanță Prin Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii A-FHD nr. 2921/21.03.2017, emisă de intimata Direcția Regională Antifraudă 5 DEVA, s-au dispus în sarcina intimatei "A." S.R.L. măsuri asigurătorii, având la bază sumele estimate/stabilite prin Procesul-verbal nr. x din 20.02.2017, constând în suma de 9.860.120 RON, reprezentând TVA suplimentară de plată, ca urmare a evidențierii în contabilitate a unor operațiuni artificiale, care nu pot fi probate cu documente justificative, care nu au scop economic și urmăresc exclusiv obținerea unui avantaj fiscal. De asemenea, s-a reținut încălcarea prevederilor aplicabile livrărilor intracomunitare, urmarea omisiunii de a ține o evidență corectă și completă și de a efectua plata obligațiilor fiscale în termenul legal. Măsurile asigurătorii au constat în instituirea sechestrului asigurător pentru mai multe bunuri imobile aflate în patrimoniul reclamantei. Prin Decizia de ridicare a măsurilor asigurătorii nr. x/17.10.2017, emisă de intimata Direcția Regională Antifraudă 5 DEVA, s-a dispus ridicarea măsurilor asigurătorii luate prin decizia anterior arătată, ca urmare a constituirii de garanții prevăzute de dispozițiile art. 211 Codul de procedură fiscală . Prin sentința civilă nr. 225/2017, pronunțată de Curtea de Apel Cluj, în dosarul nr. x/2017, a fost anulată Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii A-FHD nr. 2921/21.03.2017. Pentru a pronunța această soluție instanța a reținut, în esență, faptul că reclamanta nu a fost audiată înainte de emiterea acestei decizii, deși această obligație era impusă de normele legale incidente. Această sentință a fost menținută prin Decizia Înaltei Curți de Casație și Justiție nr. 5128/2019, prin care a fost respins recursul formulat de Agenția Națională de Administrare Fiscală, deoarece a fost formulat de o persoană lipsită de calitate procesuală activă. Prin Ordonanța de clasare din 14 mai 2018, emisă de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Cluj, s-a dispus clasarea cauzei având ca obiect infracțiunea de evaziune fiscală, sesizată de Direcția Generală Antifraudă Fiscală. În motivarea ordonanței s-a reținut, în esență, că nu au fost administrate probe care să dovedească dincolo de orice dubiu că operațiunile evidențiate de "A." S.R.L. în relația cu societățile din Ungaria, Bulgaria și Olanda sunt nereale. Prin Ordonanța din 13 iunie 2018, emisă de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Cluj, a fost respinsă plângerea formulată de Agenția Națională de Administrare Fiscală împotriva Ordonanței de clasare din 14 mai 2018. Prin încheierea penală nr. 532/2018 a Tribunalului Cluj a fost respinsă plângerea formulată de Agenția Națională de Administrare Fiscală împotriva aceleiași ordonanțe. Prin Contractul de ipotecă imobiliară autentificat sub nr. x/05.04.2017 de BNP E. și F., încheiat între reclamantă și "B." S.A., s-a convenit constituirea unei ipoteci în scopul garantării obligațiilor asumate de reclamantă prin Contractul de facilitate de credit pentru emiterea de scrisori de garanție nr. 23/06.04.2004 și a Actului adițional nr. x/2017 la acest contract. Din factura și ordinul de plată depuse la dosar reiese că onorariul notarial pentru încheierea acestui contract a fost în cuantum de 9.101,12 RON. De asemenea, din cel de-al doilea ordin de plată reiese că reclamanta a achitat societății notariale și suma de 9.790 de RON, reprezentând "taxă cadastru". Din adresa emisă de "B." S.A., depusă la dosar la data de 6 ianuarie 2020, reies următoarele: Scrisoarea de garanție nr. 63408 din 06.04.2017, în sumă de 9.860.120 de RON, a fost emisă conform cererii nr. x, primită în data de 06.04.2017 de la reclamantă, însoțită de Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nr. 2921 din 21.03.2017. Valoarea totală a comisioanelor încasate pentru această scrisoare de garanție este de 86.275 de RON, fiind achitate comisioane de emitere scrisoare de garanție în cuantum de câte 12.325 de RON la datele de 06.04.2017, 12.07.2017, 12.10.2017, 12.01.2018, 24.04.2018, 12.07.2018 și 15.10.2018. Reclamanta a dovedit plata acestor comisioane și prin extrasele de cont aferente. Prin decizia de casare cu trimitere s-a stabilit că în speță sunt aplicabile următoarele texte legale: - art. 19 din Legea nr. 554/2004: Termenul de prescripție pentru despăgubiri "(1) Când persoana vătămată a cerut anularea actului administrativ, fără a cere în același timp și despăgubiri, termenul de prescripție pentru cererea de despăgubire curge de la data la care acesta a cunoscut sau trebuia să cunoască întinderea pagubei. (2) Cererile se adresează instanțelor de contencios administrativ competente, în termenul de un an prevăzut la art. 11 alin. (2). (2^1) Dispozițiile alin. (1) și (2) se aplică, în mod corespunzător, și contractelor administrative. (3) Cererile prevăzute la alin. (2) se supun normelor prezentei legi în ceea ce privește procedura de judecată și taxele de timbru.’ - art. 1349 C. civ.: "(1) Orice persoană are îndatorirea să respecte regulile de conduită pe care legea sau obiceiul locului le impune și să nu aducă atingere, prin acțiunile ori inacțiunile sale, drepturilor sau intereselor legitime ale altor persoane. (2) Cel care, având discernământ, încalcă această îndatorire răspunde de toate prejudiciile cauzate, fiind obligat să le repare integral. (3) În cazurile anume prevăzute de lege, o persoană este obligată să repare prejudiciul cauzat de fapta altuia, de lucrurile ori animalele aflate sub paza sa, precum și de ruina edificiului. (4) Răspunderea pentru prejudiciile cauzate de produsele cu defecte se stabilește prin lege specială." - art. 1357 C. civ.: "(1) Cel care cauzează altuia un prejudiciu printr-o faptă ilicită, săvârșită cu intenție sau din culpă, este obligat să îl repare. (2) Autorul prejudiciului răspunde pentru cea mai ușoară culpă." 3.5.3. Motivul prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ.: ("când hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei") Potrivit art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., în considerentele hotărârii "se vor arăta obiectul cererii și susținerile pe scurt ale părților, expunerea situației de fapt reținută de instanță pe baza probelor administrate, motivele de fapt și de drept pe care se întemeiază soluția, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât și cele pentru care s-au înlăturat cererile părților." Verificând conținutul sentinței atacate, instanța de control judiciar constată că aceasta îndeplinește exigențele menționate de textul legal mai sus citat, deoarece judecătorul fondului a clarificat aspectele esențiale ale speței, prin raportare la îndrumările date prin decizia de casare. În concret, instanța a analizat exhaustiv elementele răspunderii administrativ-patrimoniale, prin prisma reglementărilor legale aplicabile în cauză. În consecință, instanța de control judiciar apreciază că este nefondat motivul de casare analizat. 3.5.4. Motivul de recurs prevăzut de dispozițiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.: ("când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greșită a normelor de drept material") Recurenta invocă nelegalitatea sentinței pentru greșita aplicare în cauza de față a dispozițiilor art. 19 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, republicată, cu modificările și completările ulterioare, precum și cele ale art. 1349 și art. 1357 C. civ. Cu titlu prealabil, Înalta Curte menționează faptul că rațiunea edictării art. 19 din Legea contenciosului administrativ este aceea de a permite persoanei vătămate într-un drept sau un interes legitim să solicite acordarea de despăgubiri pentru anularea unui act administrativ emis în mod nelegal, pe cale separată, ulterior momentului anulării acestuia. În literatura de specialitate, s-a reținut faptul că emiterea unui act administrativ nelegal reprezintă o faptă ilicită, în sensul dispozițiilor art. 1349 C. civ. În cauza de față, după cum în mod corect s-a arătat de către prima instanță, fapta ilicită este reprezentată de emiterea Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii A-FHD nr. 2921/21.03.2017 de către intimata Direcția Regională Antifraudă 5 Deva, decizie care a fost anulată prin sentința civilă nr. 225/2017 a Curții de Apel Cluj, secția de contencios administrativ și fiscal. Înalta Curte nu poate primi susținerea recurentei potrivit căreia nu a fost săvârșită o faptă ilicită, deoarece prevederile art. 213 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală obligau intimata Direcția Regională Antifraudă 5 Deva să instituie măsuri asigurătorii. Chestiunea în discuție nu este cea a aplicării normei legale anterior nominalizate, ci a faptului că intimata a emis Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii A-FHD nr. 2921/21.03.2017 cu încălcarea obligației legale de a proceda la audierea contribuabilului înainte de luarea acestor măsuri asigurătorii, așa cum s-a statuat prin sentința civilă nr. 225/2017, pronunțată de Curtea de Apel Cluj, secția de contencios administrativ și fiscal în dosarul nr. x/2017, soluție rămasă definitivă prin Decizia Înaltei Curți de Casație și Justiție, secția de contencios administrativ și fiscal nr. 5128/2019. Recurenta arată faptul că, în mod greșit, instanța de fond a reținut existența unei culpe în sarcina Direcției Regionale Antifraudă 5 Deva, culpă care a dus la emiterea unui act administrativ nelegal, ce a fost anulat de către instanța de judecată. Instanța de control judiciar nu poate reține alegația recurentei, deoarece emitenta Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii A-FHD nr. 2921/21.03.2017 avea obligația să cunoască și să aplice normele care o obligau să procedeze la audierea reprezentantului persoanei juridice cu privire la care se intenționa a fi luate măsuri asigurătorii. Ca atare, după cum în mod judicios a raționat și prima instanță, omisiunea intimatei Direcției Regionale Antifraudă 5 Deva de a respecta regulile de procedură fiscală configurează o atitudine culpabilă a acesteia. De asemenea, Înalta Curte nu va ține seama de susținerea recurentei potrivit căreia existența unei culpe în sarcina organului fiscal nu este probată atâta timp cât prevederile legale, respectiv art. 9 alin. (2) și art. 213 alin. (6) din Legea nr. 207/2015, nu instituie în mod expres obligația de audiere a contribuabilului la momentul dispunerii măsurilor asigurătorii și nici nu stabilesc o sancțiune care să atragă nulitatea actului întocmit fără îndeplinirea acestei obligații. Pe acest aspect, așa cum s-a menționat anterior, instanța de control judiciar are în vedere puterea de lucru judecat în raport de soluția pronunțată prin sentința civilă nr. 225/2017 a Curții de Apel Cluj, secția de contencios administrativ și fiscal (soluție rămasă definitivă). În ceea ce privește prejudiciul, recurenta susține faptul că exercitarea de către contribuabili a dreptului de a constitui o garanție în vederea ridicării măsurilor asigurătorii nu poate fi imputabilă organului fiscal și nici nu poate fi considerată generatoare de prejudicii. Într-adevăr, așa cum s-a reținut de către prima instanță, în vederea ridicării măsurilor asigurătorii, societatea intimată a dovedit că a fost necesară constituirea unei garanții, sub forma unei scrisori de garanție bancară. Costurile aferente emiterii acestei scrisori au fost de 86.275 de RON. De asemenea, pentru emiterea scrisorii de garanție bancară, partea a fost obligată să încheie un contract de ipotecă imobiliară, costurile încheierii acestuia ridicându-se la suma de 18.891,12 RON. Ca atare, contrar celor susținute de recurentă, măsura nelegală dispusă prin Decizia nr. A-FHD nr. 2921/21.03.2017 a generat un prejudiciu în patrimoniul societății intimate. Totodată, instanța de control judiciar reține faptul că este îndeplinită și condiția legăturii de cauzalitate dintre fapta culpabilă și prejudiciu, întrucât societatea intimată a procedat la constituirea unei garanții în vederea ridicării sechestrului nelegal instituit pentru a nu putea fi obligată să suporte indisponibilizarea bunurilor sale, ca efect al măsurii sechestrului. În plus de aceasta, Înalta Curte apreciază că este corectă argumentația primei instanțe potrivit căreia efectele deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii au încetat și ele au fost într-adevăr ridicate doar ca urmare a anulării acestora. În realitate, "ridicarea" lor de către organele fiscale nu a determinat o încetare a măsurilor, ci doar o simplă transformare într-o altă măsură asiguratorie care a vizat garanția constituită de societatea intimată. În privința cheltuielilor în sumă de 18.891,12 RON, recurenta arată faptul că societatea se face vinovată de generarea acestora, întrucât, dacă ar fi avut disponibil bănesc pentru constituirea garanției, nu ar fi angajat cheltuieli pentru constituirea ipotecii în vederea emiterii scrisorii de garanție. Instanța de control judiciar nu poate reține susținerea recurentei. În mod indiscutabil, societatea intimată nu avea obligația de a dispune de disponibil bănesc în cuantum de aproape 10.000.000 RON, după cum nu avea nici obligația de a gestiona sechestrul instituit pe o perioadă de 2 ani. În atare condiții, partea adversă trebuie să suporte prejudiciul pe care decizia de instituire a măsurilor asiguratorii anterior nominalizată l-a produs. În fine, contrar celor susținute de către recurentă, în cauză sunt întrunite condițiile prevăzute de art. 453 alin. (1) C. proc. civ., întrucât aceasta se află în culpă procesuală, urmarea prejudiciului produs societății intimate. Ca atare, este legală obligarea sa la plata cheltuielilor de judecată. În altă ordine de idei, instanța de control judiciar nu va proceda la analizarea excepției tardivității acțiunii, deoarece această excepție nu a fost invocată de către recurentă prin întâmpinarea formulată în primul ciclu procesual. În realitate, excepția în discuție a fost formulată direct în recurs, în cel de-al doilea ciclu procesual, ceea ce nu poate fi primit. În consecință, instanța de control judiciar apreciază că este nefondat motivul de casare analizat. 3.

Temeiul legal al soluției instanței de recurs Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 și art. 28 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, republicată, cu modificările și completările ulterioare, raportat la art. 496 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge excepția nulității recursului, precum și recursul, ca nefondat.